Verordnung des Bundesrats über die Mindestbesteuerung grosser Unternehmensgruppen (Mindestbesteuerungsverordnung, MindStV)

Eidgenössisches Finanzdepartement

Erläuternder Bericht zur Verordnung über die Mindestbesteuerung grosser Unternehmensgruppen (Mindestbesteuerungsverordnung, MindStV)

vom 17. August 2022

2022-…

Übersicht

Der Bundesrat hat am 22. Juni 2022 die Botschaft zum Bundesbeschluss über eine besondere Besteuerung grosser Unternehmensgruppen (Umsetzung des OECD/G20-Projekts zur Besteuerung der digitalen Wirtschaft) zu Handen des Par­ laments verabschiedet. Mit der vorliegenden Verordnung wird die Mindestbesteuerung auf der Grundlage der sich in der parlamentarischen Beratung befindenden Verfassungsänderung teilweise umgesetzt. Die Mustervorschriften der OECD/G20 werden mittels eines Verweises für anwendbar erklärt. Zudem wird die Verteilung des Kantonsanteils an der Ergänzungssteuer präzisiert. Insbesondere das Verfahrensrecht wird in einem zweiten Schritt in die Vernehmlassung gehen.

Erläuternder Bericht

1 Ausgangslage

Der Bundesrat hat am 22. Juni 2022 die Botschaft zum Bundesbeschluss über eine besondere Besteuerung grosser Unternehmensgruppen (Umsetzung des OECD/G20- Projekts zur Besteuerung der digitalen Wirtschaft)1 zu Handen des Parlaments verab­ schiedet. Im Rahmen des vorliegenden Berichts verzichtet der Bundesrat darauf, den wiedergeben und es wird punktuell auf spezifische Ziffern in der Botschaft verwiesen. Das Projekt der OECD2 und der G20-Staaten3 gliedert sich in zwei Säulen4:

• Mit der Säule 1 sollen die geltenden internationalen Bestimmungen über die steu­ erliche Zuteilung von Gewinnen grosser Unternehmensgruppen angepasst werden (Marktstaatbesteuerung).
• Mit der Säule 2 soll eine Mindestbesteuerung für grosse Unternehmensgruppen eingeführt werden. Angesichts der noch zahlreichen Unsicherheiten hält der Bundesrat ein etappiertes Vorgehen für die nationale Umsetzung für angezeigt. In einem ersten Schritt soll eine neue Verfassungsnorm dem Bund die Kompetenz geben, das OECD/G20-Projekt um­ zusetzen. Eine Übergangsbestimmung ermächtigt den Bundesrat, die Mindestbesteu­ erung vorübergehend auf dem Verordnungsweg zu regeln. Dies erlaubt eine Inkrafts­ etzung auf den 1. Januar 2024. Die Übergangsbestimmung enthält rechtlich verbindliche Eckwerte für die vorübergehende Verordnung des Bundesrates. Letztere soll sodann durch ein Bundesgesetz abgelöst werden. Die Übergangsbestimmung in der BV sieht zur Umsetzung der Mindestbesteuerung eine sog. Ergänzungssteuer vor.5 Mittels dieser soll die Schweiz auf ihrem Gebiet die Mindestbesteuerung der betroffenen Unternehmensgruppen und Geschäftseinheiten sicherstellen (sog. Qualified Domestic Minimum Top-Up Tax, schweizerische Ergän­ zungssteuer). Ferner soll sie von den neuen Besteuerungsrechten Gebrauch machen, wenn eine in der Schweiz tätige Unternehmensgruppe die Mindestbesteuerung im Ausland nicht erreicht (sog. Income Inclusion Rule, IIR und Undertaxed Payments Rule, UTPR). Damit werden die zusätzlichen Steuereinnahmen der Schweiz statt an­ deren Staaten zufliessen. Und die hier ansässigen Unternehmen können vor zusätzli­ chen Steuerverfahren im Ausland geschützt werden. Entscheidend ist, dass das schweizerische Regelwerk mit den Mustervorschriften der OECD/G20 überein­ stimmt. Andernfalls droht eine doppelte Besteuerung im In- und Ausland.6

1 Botschaft des Bundesrates zum Bundesbeschluss über eine besondere Besteuerung gros­ ser Unternehmensgruppen (Umsetzung des OECD/G20-Projekts zur Besteuerung der di­ gitalen Wirtschaft), BBl 2022 1700, zit.: Botschaft zum Bundesbeschluss.

2 Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung.

3 Gruppe der zwanzig wichtigsten Industrie- und Schwellenländer.

4 S. auch Botschaft zum Bundesbeschluss, Ziff. 1.1.

5 S. auch Botschaft zum Bundesbeschluss, Ziff. 4.

6 S. dazu Ziff. 4.1.2 der Botschaft zum Bundesbeschluss.

Bei der Ergänzungssteuer handelt es sich um eine direkte Bundessteuer. Sie wird von den Kantonen vollzogen. Mit dieser föderalistisch geprägten Umsetzung besteht wei­ terhin ein Anreiz für die Kantone, wettbewerbsfähige Steuerbelastungen anzubieten. Gleichzeitig werden die zusätzlichen Steuereinnahmen der Kantone im Nationalen Finanzausgleich (NFA) berücksichtigt. Die finanziellen Auswirkungen der Reform7 lassen sich nicht zuverlässig schätzen. Die Datenlage ist fragil und bestimmte Reformelemente lassen sich nicht quantifizie­ ren. Die Schätzungen ergeben für Bund und Kantone kurzfristig jährliche Mehrein­ nahmen von insgesamt rund 1–2,5 Milliarden Franken aus der Ergänzungssteuer bei Unterschreitung der Mindestbesteuerung in der Schweiz. Davon entfallen 25 Prozent, d.h. 250 bis 650 Millionen Franken auf den Bund und 75 Prozent, d.h. rund 800 Mil­ lionen bis knapp 2 Milliarden Franken auf die Kantone. Für den Bund ist die Reform haushaltsneutral, da die Mehreinnahmen aus der Ergänzungssteuer abzüglich Mehr­ ausgaben für den Finanz- und Lastenausgleich in eine Spezialfinanzierung für zusätz­ liche Standortmassnahmen fliessen sollen. Bezüglich des Einnahmenpotenzials bei einer Unterschreitung der Mindestbesteuerung im Ausland ist davon auszugehen, dass andere Staaten mehrheitlich die Mindeststeuer auf ihrem Territorium sicherstellen werden. Dies begrenzt das Aufkommenspotenzial massiv. In Einzelfällen sind signi­ fikante Einnahmen möglich. Die Vorlage führt zu einer Schmälerung der steuerlichen Standortattraktivität der Schweiz. Die sich daraus ergebenden Anpassungsreaktionen der Unternehmen wirken sich auf die Einnahmen aus nahezu allen Steuern und auf die Einnahmen aus Sozial­ versicherungsbeiträgen negativ aus. Gesamtstaatlich sind auch nach den Verhal­ tensanpassungen der Unternehmen Mehreinnahmen wahrscheinlich. Der Bund erhält gemäss Übergangsbestimmung 25 Prozent der Mehreinnahmen. Er hat seinen Anteil aus dem Rohertrag der Ergänzungssteuer, nach Abzug seiner Mehr­ ausgaben für den Finanz- und Lastenausgleich, für die verstärkte Förderung der Standortattraktivität der Schweiz zu verwenden (Art. 197 Ziff. 15 Abs. 8 Übergangs­ bestimmungen zu Art. 129a Bundesverfassung). Welche Standortmassnahmen mit den Bundesmitteln finanziert werden sollen, steht derzeit noch nicht fest. Der Bund

hat bisher, insbesondere mit den Kantonen, mögliche Stossrichtungen für Bundes- massnahmen diskutiert. Die Gespräche stehen jedoch noch am Anfang.8 Der Bundes­ rat wird zu gegebener Zeit den rechtlichen Rahmen für die Verwendung der Mittel inhaltlich und zeitlich konkretisieren.

7 S. Botschaft zum Bundesbeschluss, Ziff. 6 auch zum folgenden Absatz.

8 S. Botschaft zum Bundesbeschluss, Ziff. 4.2.

2 Grundzüge der Vorlage

2.1 Die beantragte Neuregelung

Artikel 197 Ziffer 15 Absatz 1 BV verleiht dem Bundesrat die Kompetenz, die in Artikel 129a BV angesprochene Mindestbesteuerung vorübergehend auf dem Verord­ nungsweg einzuführen. Mit der vorliegenden Verordnung macht der Bundesrat von dieser Kompetenz Gebrauch. Das Grundkonzept der Mindestbesteuerung kann der Botschaft zum Bundesbeschluss (Ziff. 5.2.1) entnommen werden. Detaillierte Erläu­ terungen zu diesen Mustervorschriften sind im Kommentar der OECD/G20 enthal­ ten9; hinzu kommen Illustrationsbeispiele10. Die bereits in Artikel 197 Ziffer 15 BV abschliessend geregelten Fragen werden im Rahmen der vorliegenden Verordnung nicht wiederholt (bspw. keine Abzugsfähigkeit der Ergänzungssteuer gem. Bst. k, die Ermittlung der massgebenden Steuern, der mas­ sgebenden Gewinne und des effektiven Steuersatzes). Schwerpunkte der Verordnung sind die Anwendbarkeit der Mustervorschriften und die föderale Umsetzung in der Schweiz (namentlich die Zurechnung der Ergänzungs­ steuer zu den Geschäftseinheiten). • Anwendbarkeit der Mustervorschriften: Die Mustervorschriften, die das Inclu­ sive Framework am 14. Dezember 2021 genehmigt hat und die am 20. Dezember

2021 veröffentlicht wurden, werden mittels eines Verweises für anwendbar er­

klärt. Damit ist die internationale Kompatibilität bestmöglich sichergestellt. • Zurechnung zu den Geschäftseinheiten und Verteilung des Kantonsanteils: Die Einnahmen aus der Ergänzungssteuer fliessen zu 75 Prozent den Kantonen zu. Diese berücksichtigen die Gemeinden angemessen. An der schweizerischen Ergänzungssteuer partizipieren diejenigen Kantone, in denen Geschäftseinheiten die Unterbesteuerung mitverursacht haben. Kantone, in denen die Geschäftsein­ heiten bereits über der Mindestbesteuerung liegen, bleiben grundsätzlich unbe­ rücksichtigt. Die Aufteilung des Kantonsanteils erfolgt proportional nach Mass­ gabe der Unterbesteuerung. Basis dafür bildet der für den konsolidierten Abschluss erstellte Einzelabschluss der Geschäftseinheiten nach Massgabe der OECD/G20-Vorgaben. Bei ausser­ kantonalen Geschäftsbetrieben, Betriebsstätten und Liegenschaften richtet sich die Verteilung der Einnahmen nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zur Vermeidung der interkantonalen Doppelbesteuerung. Diese Vereinfachung ist nötig, weil Steuerobjekte inländischer Geschäftseinheiten keinen Einzelab­ schluss erstellen müssen. Da sie auch gemäss OECD/G20 nicht als Geschäfts­ einheiten gelten, müssen sie auch diesbezüglich keinen Einzelabschluss erstel­ len. Aus der Zuhilfenahme des vereinfachten Schlüssels ergibt sich im Interesse der betroffenen Unternehmensgruppen eine Vereinfachung. Es ist aber möglich, dass damit im Einzelfall auch Kantone an den Einnahmen partizipieren, deren

9 https://www.oecd.org/tax/beps/tax-challenges-arising-from-the-digitalisation-of-the-eco­ nomy-global-anti-base-erosion-model-rules-pillar-two-commentary.pdf 10 https://www.oecd.org/tax/beps/tax-challenges-arising-from-the-digitalisation-of-the-eco­ nomy-global-anti-erosion-model-rules-pillar-two-examples.pdf

Geschäftsbetriebe, Betriebsstätte oder Liegenschaften über der Mindestbesteue­ rung liegen. Zudem sind unterschiedliche Ergebnisse möglich, je nachdem ob im Kanton eine selbständige juristische Person besteht oder nicht. Einige Regelungen können erst zu einem späteren Zeitpunkt festgelegt werden: Bis Ende 2022 soll das sog. Implementation Framework auf Stufe OECD/G20 ausgear­ beitet werden, das die Koordination der Mindestbesteuerungsregeln zwischen den in­ volvierten Staaten erleichtern soll. Somit werden mindestens bis Ende 2022 einige Punkte der Umsetzung noch offenbleiben, die gerade für die verfahrensrechtlichen Fragen von Bedeutung sind. Dazu kommt, dass zur Frage, welche Kantone, denen mit der Ergänzungssteuer belastete Geschäftseinheiten steuerlich zugehörig sind, die Er­ gänzungssteuer schliesslich veranlagen, noch Diskussionen laufen. Diese Teile der Verordnung werden daher zu einem späteren Zeitpunkt erarbeitet und in die Vernehm­ lassung geschickt. Hierzu gehören insbesondere Vorschriften darüber, welche Ge­ schäftseinheiten welche Anteile der Ergänzungssteuer schliesslich entrichten müssen, sowie Vorschriften über das Verfahren, die Aufsicht der Eidgenössischen Steuerver­ waltung (ESTV), die Rechtsmittel und das Strafrecht.

2.2 Inkrafttreten

Der Bundesrat geht von einem Inkrafttreten per 1. Januar 2024 aus. Sollte sich die Umsetzung in anderen Ländern jedoch verzögern, wird der Bundesrat die Inkraftset­ zung der Verordnung erneut prüfen. Entsprechend wird das Datum des Inkrafttretens im Verordnungsentwurf noch offengelassen. Das EFD wird die zuständigen Kommissionen beider Räte vor der Antragstellung an den Bundesrat konsultieren.

3 Erläuterungen zu einzelnen Artikeln

Art. 1

Abs. 1

Artikel 1 regelt den Geltungsbereich der Verordnung (IIR, UTPR, schweizerische Er­ gänzungssteuer). Bei einer Unterbesteuerung in einem anderen Steuerhoheitsgebiet kommt die internationale Ergänzungssteuer (Bst. b) zum Tragen, bei einer Unterbe­ steuerung in der Schweiz die schweizerische Ergänzungssteuer (Bst. a). Artikel 1 stützt sich auf Artikel 197 Ziffer 15 Absatz 1 BV. Die Steuer bemisst sich auf den Gewinnen der Geschäftseinheiten. Für die Bestimmung der Gewinne sind die Mus­ tervorschriften massgebend. Insbesondere wird der Ergänzungssteuersatz auf den Übergewinn angewendet.

Abs. 2

Die steuerliche Zugehörigkeit wird anhand der Kriterien der direkten Bundessteuer beurteilt.

Art. 2

Abs. 1

Die Mustervorschriften der OECD/G20 sind in vielen Bereichen (bspw. bezüglich der Bemessungsgrundlage) sehr detailliert und konkret verfasst. Entsprechend wenig Ent­ scheidungsspielraum verbleibt in diesen Bereichen, wenn das schweizerische Regel­ werk international kompatibel sein soll. Absatz 1 macht von der Kompetenz gemäss Artikel 197 Ziffer 15 Absatz 4 zweiter Satz BV Gebrauch, die Mustervorschriften als anwendbar zu erklären. Es handelt sich um einen statischen Verweis. Die Mustervor­ schriften sind nur anwendbar, soweit sie mit den Vorschriften der Verordnung und mit andern bundesgesetzlichen Vorschriften kompatibel sind. Damit kann für die ab­ sehbare Zukunft eine sachgerechte Regelung getroffen und die Einhaltung des Lega­ litätsprinzips sichergestellt werden. Der Bundesrat wird eine spätere Neufassung der Mustervorschriften auf ihre Rechtskonformität hin überprüfen und die Verordnung gegebenenfalls anpassen. Ein dynamischer Verweis wäre verfassungsrechtlich prob­ lematisch und ist in der Übergangsbestimmung der BV nicht vorgesehen. Mit dem direkten statischen Verweis werden die Mustervorschriften in das nationale Recht überführt. Soweit die Mustervorschriften die internationale Ergänzungssteuer betreffen, sind sie direkt als solche anzuwenden. Soweit sie die schweizerische Er­ gänzungssteuer betreffen, sind sie "sinngemäss" anzuwenden, weil die Mustervor­ schriften nur die Erhebung der internationalen Ergänzungssteuer regeln (vgl. dazu z.B. den Wortlaut von Art. 5). Die offiziellen Übersetzungen der OECD/G20 in einer der Landesprachen der Schweiz und in englischer Sprache sind gleichwertig (derzeit sind die Mustervor­ schriften lediglich in Englisch verfügbar).

Abs. 2

Um die internationale Akzeptanz der Rechtsanwendung sicherzustellen, sind die Mus­ tervorschriften insbesondere nach Massgabe des Kommentars und der zugehörigen Regelwerke (bspw. Implementation Framework) auszulegen. Dies ist vor allem mit Blick auf die schweizerische Ergänzungssteuer von Bedeutung, bei der die Verord­ nung sinngemäss auf die Mustervorschriften verweist. Soweit der Kommentar oder die Regelwerke aktualisiert werden, ist mittels Auslegung zu prüfen, welche Version massgebend sein soll.

Abs. 3

Die Mustervorschriften enthalten an 35 Stellen den Hinweis «insert name of imple­ menting jurisdiction». Für die Umsetzung in der Schweiz sind Mustervorschriften an

diesen Stellen mit «Switzerland» bzw. «Schweiz» zu vervollständigen. So kommt zum Beispiel die IIR zur Anwendung, wenn die oberste Muttergesellschaft einer Un­ ternehmensgruppe in der Schweiz ansässig ist (Art. 2.1.1 der Mustervorschriften).

Art. 3

Der Begriff "Geschäftseinheit" wird im schweizerischen Steuerrecht heute nicht ver­ wendet. Deshalb soll mit einer Legaldefinition klargestellt werden, dass es um die Constituent Entities im Sinne der Mustervorschriften geht.

Art. 4

Abs. 1

Absatz 1 bestimmt, ab welchem Umsatz eine Unternehmensgruppe in den Anwen­ dungsbereich der Mindestbesteuerung fällt. Entscheidend ist, ob die oberste Mutter­ gesellschaft gemäss ihrer konsolidierten Jahresrechnung einen jährlichen Umsatz von

750 Millionen Euro erreicht.

Abs. 2

Die Ansässigkeitsstaaten der obersten Muttergesellschaften können für ihre Unterneh­ mensgruppen die Mindestbesteuerung bereits ab einer tieferen Umsatzschwelle für anwendbar erklären als die 750 Millionen Euro, welche die Mustervorschriften vor­ sehen. Technisch wird die IIR in diesem Fall ab der tieferen Umsatzgrenze für die ganze Unternehmensgruppe, also auch für Schweizer Geschäftseinheiten dieser Grup­ pen, anwendbar erklärt. Eine solche tiefere Umsatzgrenze soll die Schweiz auch bei der schweizerischen Er­ gänzungssteuer für inländische Geschäftseinheiten dieser Unternehmensgruppe an­ wenden. In Übereinstimmung mit den grundsätzlichen Überlegungen zur Einführung der Mindestbesteuerung können auch hier die zusätzlichen Steuereinnahmen der Schweiz zufliessen und die hier ansässigen Unternehmen vor zusätzlichen Steuerver­ fahren im Ausland geschützt werden. Es handelt sich um einen Anwendungsfall von Artikel 197 Ziffer 15 Absatz 4 BV.

Abs. 3

Der Klarheit halber soll festgehalten werden, dass die schweizerische Ergänzungs­ steuer nicht davon abhängt, in welchem Land die oberste Muttergesellschaft der Un­ ternehmensgruppe steuerlich zugehörig ist. Dies bedeutet auch, dass die schweizeri­ sche Ergänzungssteuer unabhängig davon erhoben wird, ob dieses Land die Mindestbesteuerung einführt.

Art. 5

Artikel 5 stützt sich auf Artikel 197 Ziffer 15 Absatz 1 BV. Demnach wird die schwei­ zerische Ergänzungssteuer analog zu den Bestimmungen der Mustervorschriften be­ rechnet. Damit ist sichergestellt, dass die Mindestbesteuerung in der Schweiz erreicht wird. Die Formel zur Berechnung der Ergänzungssteuer in den Mustervorschriften (Art. 5.2.3) sieht einen Abzug der nationalen Ergänzungssteuer im jeweiligen Steuerho­ heitsgebiet vor. Lediglich die Differenz muss dann als IIR oder UTPR abgeliefert werden. Da die schweizerische Ergänzungssteuer die nationale Ergänzungssteuer in dieser Formel darstellt, darf sie in der Berechnung nicht abgezogen werden. Diese Präzisierung der Modellvorschriften gilt auch für alle übrigen Bestimmungen, die auf Artikel 5.2.3 verweisen. Soweit die Mustervorschriften keine Ergänzungssteuer vorsehen, beträgt auch die schweizerische Ergänzungssteuer null. Dies ist bspw. aufgrund der de minimis exclu­ sion gemäss Artikel 5.5 der Mustervorschriften der Fall. Allerdings wird die schwei­ zerische Ergänzungssteuer mit Blick auf die internationale Akzeptanz des schweize­ rischen Regelwerks nicht von einer möglichen Ergänzungssteuer im Ausland abhängig gemacht.

Art. 6

Abs. 1

Die internationale Ergänzungssteuer in Form einer IIR oder UTPR wird auf den Ge­ winnen von Geschäftseinheiten, die nicht der Schweiz steuerlich zugehörig sind, be­ messen. In diesem Fall muss die Umsatzschwelle von 750 Millionen Euro nach den Mustervorschriften respektiert werden.

Abs. 2

Absatz 2 regelt die beiden Konstellationen, in denen gemäss den Mustervorschriften eine IIR in der Schweiz angewendet wird. Der Fall in Buchstabe b betrifft sogenannte Zwischengesellschaften.

Abs. 3

Absatz 3 hält fest, unter welchen Voraussetzungen in der Schweiz eine UTPR ange­ wendet wird. Artikel 9.3 der Mustervorschriften nimmt Unternehmensgruppen unter bestimmten Voraussetzungen während einer Übergangsphase von maximal 5 Jahren von der An­ wendung der UTPR aus. Der Schweiz steht dabei ein Wahlrecht zu, die UTPR den­ noch für anwendbar zu erklären.

Diese Ausnahme von der UTPR öffnet eine Lücke in der Mindestbesteuerung, wenn die Unternehmensgruppe keiner IIR unterliegt. Da die schweizerische Ergänzungs­ steuer ohne Übergangsphase sofort zur Anwendung kommt, beschränkt sich die mög­ liche Lücke aus Sicht der Schweiz auf Gewinne ausländischer Geschäftseinheiten. Die Schweiz macht vom Wahlrecht Gebrauch. Sie hat ein Interesse daran, dass die Staaten die Mindestbesteuerung möglichst flächendeckend einführen. Andernfalls wäre die Schweiz mit Konkurrenzstandorten konfrontiert, die steuerlich attraktiver sind. Neben der IIR ist auch die lückenlose Einführung der UTPR ein Element, mit dem die Schweiz dazu beiträgt, dass auch andere Niedrigsteuerstandorte einen Anreiz haben, die Mindestbesteuerung einzuführen. Zudem vermeidet die Schweiz, dass Unterneh­ mensgruppen, welche den grössten Teil ihrer materiellen Vermögenswerte in der Schweiz haben, für die Übergangsphase die internationale Ergänzungssteuer mit einer Sitzverlegung in ein anderes Steuerhoheitsgebiet umgehen, das die Mindestbesteue­ rungsregeln nicht einführt.

Art. 7

Für die Berechnung der internationalen Ergänzungssteuer sind die einschlägigen Mus­ tervorschriften direkt anzuwenden.

Art. 8

Artikel 8 regelt die Zurechnung der schweizerischen Ergänzungssteuer (Abs. 1) und der UTPR (Abs. 2) zu den Geschäftseinheiten in der Schweiz. Diese Zurechnung be­ stimmt, welche Geschäftseinheit welchen Anteil an der Ergänzungssteuer zu tragen hat. Soweit eine Geschäftseinheit eine nicht ihr zugerechnete Ergänzungssteuer über­ nimmt, muss diejenige Geschäftseinheit, der die Steuer zugerechnet wird, diese er­ statten. Wird auf eine solche Erstattung verzichtet, kann bei der entlasteten Geschäfts­ einheit eine geldwerte Leistung oder eine verdeckte Kapitaleinlage vorliegen. Die Zurechnung zu den Geschäftseinheiten bildet die Basis für die Verteilung der Rohein­ nahmen aus der Ergänzungssteuer an die Kantone (Art. 9). Die IIR wird gemäss Artikel 2.1.1 der Mustervorschriften grundsätzlich der obersten Gruppengesellschaft in der Schweiz zugerechnet. Dies kann die oberste Muttergesell­ schaft oder eine Zwischengesellschaften der Unternehmensgruppe sein. Die Zurechnung ergibt sich aus Artikel 197 Ziffer 15 Absatz 2 Buchstabe i und j BV. Vorliegend wird sie betreffend schweizerische Ergänzungssteuer und UTPR präzi­ siert.

Im Folgenden wird die Zurechnung zu den Geschäftseinheiten anhand einer Unter­ nehmensgruppe grafisch dargestellt.

Schritt 1: Ermittlung der schweizerischen Ergänzungssteuer Die schweizerische Ergänzungssteuer ermittelt sich wie folgt:

Schritt 2: Zurechnung

Die Zurechnung zu den Geschäftseinheiten wird in Absatz 1 geregelt, der Spezialfall der Zurechnung zu einer Betriebsstätte in Absatz 3. Die Verteilung der Roheinnahmen auf die Kantone ist in Artikel 9 geregelt.

Abs. 1

Verfügt eine Unternehmensgruppe über mehrere Geschäftseinheiten, wird die schwei­ zerische Ergänzungssteuer den inländischen Geschäftseinheiten im Verhältnis des Ausmasses zugerechnet, in dem sie die Unterbesteuerung mitverursacht haben. Ge­ schäftseinheiten, die über der Mindestbesteuerung liegen, wird kein Anteil zugerech­ net. Die Verteilung an die Geschäftseinheiten erfolgt proportional nach Massgabe der Unterbesteuerung. Basis dafür bildet der für den konsolidierten Abschluss erstellte Einzelabschluss der Geschäftseinheiten nach Massgabe der OECD/G20-Vorgaben (ohne länderweises Blending). Bei der Berechnung wird auch der Prozentsatz auf den materiellen Vermögenswerten und den Lohnkosten (sog. carve-out resp. Substanzab­ zug) entsprechend den Mustervorschriften berücksichtigt. Damit erhalten Geschäfts­ einheiten mit einem tieferen Substanzabzug trotz höherem kantonalen Besteuerungs­ niveau potenziell einen höheren Anteil an der schweizerischen Ergänzungssteuer. Die Zurechnung der schweizerischen Ergänzungssteuer sieht wie folgt aus:

Grundlage für die Zurechnung zu den Geschäftseinheiten bilden die Einzelabschlüsse der Geschäftseinheiten, die die Mindestbesteuerung nicht erreichen. Daraus ergibt sich eine «rechnerische Ergänzungssteuer pro GE» für die Zurechnung der schweize­ rischen Ergänzungssteuer. Wird dieses Verhältnis auf den Betrag der schweizerischen Ergänzungssteuer angewendet, so ergibt sich daraus der den Geschäftseinheiten zu­ gerechnete Anteil an der schweizerischen Ergänzungssteuer. Betriebsstätten ausländischer Geschäftseinheiten gelten als Geschäftseinheit; die Zu­ rechnung erfolgt daher nach den soeben dargelegten Regeln.

Abs. 2

Absatz 2 regelt die Zurechnung der UTPR an die Geschäftseinheiten in der Schweiz. Diese Ergänzungssteuer resultiert aus einer Unterbesteuerung im Ausland. Die Zu­ rechnung erfolgt anhand der materiellen Vermögenswerte und der Lohnkosten, wie dies die Mustervorschriften für die Zuteilung dieser Ergänzungssteuern an die Steu­ erhoheitsgebiete vorsehen.

Abs. 3

Absatz 3 regelt die Zurechnung der Ergänzungssteuer an ausserkantonale Betriebs­ stätten, Liegenschaften und Geschäftsbetriebe (Steuerobjekte) von inländischen Ge­ schäftseinheiten. Diese gelten nicht als Geschäftseinheiten im Sinne der Mustervor­ schriften. Es ist ein vereinfachter Schlüssel für die Zurechnung nötig, weil Betriebsstätten und Liegenschaften inländischer Geschäftseinheiten keinen Einzelab­ schluss gemäss den Vorgaben der Mustervorschriften erstellen müssen. Absatz 3 stützt sich auf Artikel 197 Ziffer 15 Absatz 4 BV. Für die Unternehmensgruppe ergibt sich in Bezug auf die Betriebstätte Folgendes:

Für die Ausscheidung zwischen Kanton A und C gelangt nach den bundesrechtlichen Grundsätzen betreffend das Verbot der Doppelbesteuerung ein Schlüssel von 70 Pro­ zent (Kanton A) und 30 Prozent (Kanton C) zur Anwendung. Daher verfügt der Kan­ ton C über einen Gewinn gemäss schweizerischem Steuerrecht von 350. Die geschul­ dete schweizerische Gewinnsteuer beträgt 63. Dieser Schlüssel 70:30 wird auch für die Aufteilung der schweizerischen Ergänzungs­ steuer zwischen den Kantonen A und C angewendet. Daraus ist ersichtlich, dass der Betriebsstätte trotz Steuerbelastung über 15 Prozent ein Anteil an der schweizerischen Ergänzungssteuer zugerechnet wird. Bei der UTPR erfolgt eine analoge Zurechnung zu den einzelnen Steuerobjekten.

Art. 9

Artikel 9 regelt die Verteilung der Roheinnahmen aus der Ergänzungssteuer an die drei Staatsebenen. Bei der IIR steht der Kantonsanteil vollständig dem Kanton zu, in dem die oberste Geschäftseinheit ansässig ist. Absatz 1 regelt die Verteilung bei staats­ nahen Betrieben, Absatz 2 sodann die Aufteilung der schweizerischen Ergänzungs­ steuern und der UTPR bei allen anderen Geschäftseinheiten und Steuerobjekten. Dies ergibt sich bereits aus Artikel 197 Ziffer 15 Absatz 2 Buchstabe i und j BV.

Abs. 1

Absatz 1 regelt die Verteilung der Roheinnahmen aus der Ergänzungssteuer gewinn­ steuerbefreiter Geschäftseinheiten von Bund, Kantonen und Gemeinden. Im Regelfall dürften solche Institutionen nicht unter die Mindestbesteuerung fallen (Art. 1.5.1 i.V.m. Art. 10.1 der Mustervorschriften). Dies ist einerseits dann der Fall, wenn sie über keine physische Präsenz im Ausland verfügen. Andererseits ist dies grundsätz­ lich der Fall, wenn sie öffentliche Aufgaben wahrnehmen und keine kommerziellen Aktivitäten ausgeübt werden. Greift die Ausnahme der OECD/G20 nicht, muss die Institution eine Ergänzungssteuer entrichten, wenn sie die Umsatzschwelle erreicht und die Mindestbesteuerung unterschreitet, auch wenn sie oder die Tätigkeiten unter Umständen nach Artikel 56 DBG steuerbefreit sind. Der Rohertrag bezüglich dieser Geschäftseinheiten soll vollständig der jeweiligen Staatsebene zukommen. Absatz 1 setzt Artikel 197 Ziffer 15 Absatz 6 letzter Satz BV mit einer Präzisierung um.

Abs. 2

Die Zurechnung der Ergänzungssteuer zu den Geschäftseinheiten ist für die Vertei­ lung des Kantonsanteils die Grundlage. Dieser steht den jeweiligen Kantonen zu, in denen die Geschäftseinheiten ansässig sind, denen die schweizerische Ergänzungs­ steuer zugerechnet wird. Dasselbe gilt bei Geschäftsbetrieben, Betriebsstätten und Liegenschaften inländischer Geschäftseinheiten. Absatz 2 folgt der Vorgabe von Artikel 197 Ziffer 15 Absatz 6 erster Satz BV.

Die Verteilung der Roheinnahmen aus der Ergänzungssteuer für die Unternehmens­ gruppe sieht wie folgt aus:

Art. 10 (Änderung der Verordnung über die Anrechnung ausländischer Quellensteuern11)

Die schweizerischen Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) sehen für Dividenden, Zinsen und Lizenzeinkünfte eine Steueranrechnung vor. Unter einem DBA nicht rück­ forderbare ausländische Quellensteuern werden an die schweizerischen Einkommens- und Gewinnsteuern angerechnet. Die Anrechnung ist grundsätzlich möglich bis zum Betrag der Schweizer Steuern, welcher auf den entsprechenden Erträgen erhoben wird. Der neu in Artikel 8 Absatz 2 eingefügte Satz sieht vor, dass Ergänzungssteuern bei der Berechnung dieses Maximalbetrags für die Anrechnung ausländischer Quellen­ steuern nicht berücksichtigt werden. Bei der schweizerischen Ergänzungssteuer er­ folgt dies im Interesse der internationalen Akzeptanz des schweizerischen Regel­ werks. Die internationalen Ergänzungssteuern werden auf den Gewinnen von ausländischen Geschäftseinheiten bemessen. Mithin wird diese nicht auf den fragli­ chen Erträgen erhoben, für welche die Steueranrechnung erfolgt.

4 Auswirkungen

Die Auswirkungen betr. Verordnung wurden bereits im Rahmen der Übergangsbe­ stimmung dargestellt. Entsprechend kann auf Ziffer 6 der Botschaft zum Bundesbe­ schluss verwiesen werden. Die Anwendung der schweizerischen Ergänzungssteuer auf Geschäftseinheiten von Unternehmensgruppen, welche im Land der obersten Muttergesellschaft bereits mit einer tieferen Umsatzgrenze einer IIR unterliegen, hat für die betreffenden Unterneh­

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mensgruppen keinen Mehraufwand zur Folge. Der Steuerbetrag entspricht jenem un­ ter der IIR, ist jedoch in der Schweiz zu entrichten. Im Verfahren können die Infor­ mationen verwendet werden, welche die Unternehmensgruppe auch für die IIR benö­ tigt. Es ist heute noch nicht absehbar, ob und wenn ja welche Länder eine tiefere Umsatzschwelle anwenden werden. Vor diesem Hintergrund kann auch die Anzahl betroffener Geschäftseinheiten in der Schweiz noch nicht abgeschätzt werden. Die Verteilung der Einnahmen aus der schweizerischen Ergänzungssteuer auf die Kantone wahrt im Rahmen des Möglichen die Anreize der Kantone, weiterhin attrak­ tive Steuerbelastungen vorzusehen. Wenn ein Kanton eine Steuerbelastung von unter 15 Prozent vorsieht, partizipiert er an den Einnahmen. Der vereinfachte Schlüssel bei Betriebsstätten und Liegenschaften (s. Ziff. 2) kann dazu führen, dass auch Hochsteu­ erkantone einen Anteil der Einnahmen erhalten. Aus einer volkswirtschaftlichen Op­ tik ist dieses Ergebnis nicht wünschenswert, lässt sich aber mit Blick auf den admi­ nistrativen Aufwand nicht vermeiden. Welcher Betrag auf die schweizerische Ergänzungssteuer von Geschäftseinheiten der öffentlichen Hand entfällt, lässt sich nicht abschätzen. Die Umsetzung der OECD/G20-Minderbesteuerung ist mit Mehraufwand bei der ESTV verbunden. Die voraussichtlich zusätzlich benötigen personellen Ressourcen bei der ESTV werden, wie mit der Botschaft zum Bundesbeschluss angemeldet, zu einem späteren Zeitpunkt quantifiziert und anbegehrt. Das vorliegende Geschäft hat keine darüber hinaus gehenden personellen Auswirkungen.

5 Rechtliche Aspekte

Die vorliegende Verordnung stützt sich auf Artikel 197 Ziffer 15 BV. Diese wiederum bezieht sich auf Artikel 129a BV. Der Bundesrat nimmt die ihm verliehene Kompe­ tenz wahr.