CDAP - FI.2018.0090 - 2020-06-19 - A._____, B._____/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions

TRIBUNAL CANTONAL

COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC

Arrêt du 19 juin 2020

Composition

M. Laurent Merz, président; M. Alain Maillard et M.

Cédric Stucker, assesseurs; Mme Liliane Subilia-Rouge, greffière.

Recourants

1.

A.________,

à ********,

2.

B.________,

à ********,

représentés par Me Albert J. GRAF, avocat,

à Nyon,

Autorité intimée

Administration cantonale des impôts,

à Lausanne,

Autorité concernée

Administration fédérale des

contributions,

Division principale DAT, à Berne.

Objet

Impôt cantonal et

communal – Impôt fédéral direct

Recours A.________ et B.________ c/ décision de

l'Administration cantonale des impôts du 27 mars 2018 (rappel d'impôts,

taxation définitive et prononcé d'amendes ICC-IFD; périodes fiscales 2007 à

2015)

Faits

Vu les faits suivants:

A.

A.________ et B.________ sont mariés et actuellement domiciliés à ********,

après avoir été domicilié précédemment à ********. Durant les périodes fiscales

2007 à 2015, A.________ a exercé une activité lucrative indépendante sous la

forme de la raison individuelle "C.________ ********, A.________ ********",

avec siège à ********. B.________ secondait son épouse dans son activité

indépendante.

B.

Le 23 mars 2010, dans le cadre de la taxation relative à la période

fiscale 2008, l'Office d'impôt du district de Nyon a adressé un courrier à A.________

et B.________ contenant les informations suivantes:

"- Le véhicule Harley

Davidson n'est pas considéré comme un véhicule utilitaire nécessaire à

l'activité indépendante de Madame adapté au commerce de l'horlogerie.

L'amortissement ainsi que les frais s'y référant ne sont pas admis à titre de

charges commerciales.

- Les amendes d'ordre ne sont pas

considérées comme des charges commerciales déductibles.

- Les frais de véhicule Range

Rover ne sont pas admis à titre de charges commerciales".

C.

L’Administration cantonale des impôts (ACI) a procédé à un premier

contrôle des comptes de la raison individuelle le 18 mai 2016, contrôle qui l’a

amenée à ouvrir en date du 13 février 2017 une procédure en rappel d’impôts à

l’encontre de A.________ pour les périodes fiscales 2007 à 2015. Le courrier du

13 février 2017 précisait qu'il ressortait du contrôle des exercices 2012 et

2013 que le compte de résultat serait grevé de charges non admises par l'usage

commercial ou qui apparaissaient comme étant contraires au droit fiscal.

Un deuxième contrôle a été effectué le 3 avril 2017.

Considérant, sur la base de ces contrôles, que des charges non justifiées

commercialement avaient été comptabilisées et que des écritures comptables

avaient été enregistrées pour masquer des prélèvements privés, l’ACI a rendu,

le 4 juillet 2017, une décision de rappel d’impôts, taxation définitive et prononcé

d’amendes à l’encontre de A.________ et B.________. Cette décision concernait

les périodes fiscales 2007 à 2015 pour l’impôt cantonal et communal ainsi que

pour l’impôt fédéral direct. Elle portait sur un complément d’impôt total de

343’908 fr. 45 (impôt cantonal et communal [ICC]) et 133'228 fr. (impôt fédéral

direct [IFD]) ainsi que sur des amendes de 305.00 fr. (ICC) et 117’800 fr.

(IFD).

Le 4 août 2017, A.________ et B.________ ont déposé

une réclamation contre la décision du 4 juillet 2017.

L’ACI a rejeté la réclamation par décision du 27

mars 2018 et a confirmé la décision du 4 juillet 2017. Elle a notamment

confirmé ce qui suit pour ce qui concerne la taxation de l’année 2015:

-

sur un montant de 8’650 fr. comptabilisé en tant que "autres

frais du personnel" seuls 1’500 fr. ont été admis comme "part

commerciale"; pour le reste, aucune pièce ne permettait de savoir dans

quel cadre ces frais (onglerie, tabac, bonbons, essence, etc.) avaient été

encourus et il s’agissait vraisemblablement de dépenses privées de la

contribuable et de son époux;

-

sur le compte "cadeaux clients", une reprise de 6’529

fr. a été faite, au motif, d’une part, que l’on ignorait quels clients avaient

reçu ces cadeaux dans quel cadre et, d’autre part, qu’il était inhabituel pour

une bijouterie d’offrir des cigares et des articles de parfumerie à ses

clients;

-

sur le compte "restaurant clients", une reprise de

33’753 fr. a été faite, au motif que les frais étaient très importants, que

l’on ignorait quels clients avaient été invités, que l’on ignorait dans le

cadre de quelles ventes ces repas avaient eu lieu et qu’il s’agissait

vraisemblablement de frais de repas de midi de la contribuable et de son époux;

-

sur le compte "frais de représentation", une reprise de

19’577 fr. a été faite, au motif que la justification commerciale des frais

n’avait pas été apportée, s’agissant notamment de frais d’onglerie, de

parfumerie, d’habillement (adulte et enfant), de coiffeur;

-

sur le compte "frais de voyage", une reprise de 15’102

fr. a été faite, au motif que la justification commerciale des frais n’avait

pas été apportée;

-

sur le compte "frais de voilier ********", une reprise

de 1’989 fr. a été faite, au motif que la justification commerciale de ces

frais n’avait pas été apportée;

-

sur le compte "loyers", une reprise de 48’000 fr. a été

faite, au motif que la justification commerciale des frais n’avait pas été

apportée;

-

sur le compte "téléphones", des reprises de 344 fr. et

1’486 fr. ont été faites, au motif que les frais concernaient, d’une part, un

numéro inconnu et, d’autre part, le portable de la fille des contribuables.

Dans sa décision, l’ACI a aussi confirmé le refus de

considérer l’ensemble des frais liés aux véhicules (trois véhicules

immatriculés au nom de la raison individuelle et trois autres immatriculés au

nom de B.________) comme des dépenses commerciales. En l’absence de toute

preuve permettant de justifier l’usage commercial prépondérant des véhicules,

l’ACI a néanmoins admis à bien plaire de retenir l’appartenance à la fortune commerciale

d’un véhicule de marque Peugeot. L’ACI a précisé que le fait qu’une voiture

soit indispensable à l’activité professionnelle ne signifiait pas encore

qu’elle était utilisée principalement à des fins professionnelles. Suivant

cette appréciation, elle a repris les frais d’essence, de taxes, d’assurances,

de réparation qui ne concernaient pas le véhicule Peugeot. Concernant le

prononcé d’amende, l’ACI l’a également confirmé, considérant que tant l’élément

objectif que l’élément subjectif de la soustraction étaient réalisés.

D.

A.________ et B.________ (ci-après: les recourants) ont recouru, par

acte de leur mandataire du 27 avril 2018, auprès de la Cour de droit

administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP) à l'encontre de la décision

de l'ACI du 27 mars 2018. Ils ont formulé les conclusions suivantes:

"1. Annuler la lettre F de la

décision sur réclamation du 28 mars.

2. Dire qu’il n’y a pas d’amendes

prononcées pour les années 2007 à 2015.

3. Annuler la décision sur

réclamation du 28 mars 2018 sur la base du présent recours, notamment les

taxations de rappels des années 2008 et 2015 ainsi que tous les frais de

véhicules repris selon le point 9.

Subsidiairement

4. Dire que la quotité maximum des

amendes prononcées pour les années 2007 à 2015 est à 1/3 x 1".

Sur le plan des faits, les recourants exposent que

le recourant avait besoin tant d’un véhicule automobile que d’une moto pour

convoyer les objets de valeur liés à l'activité professionnelle du couple. Les

frais y relatifs devaient dès lors être déductibles du revenu, sous forme d’un

pourcentage fixe, par exemple de 5%. Ils estiment aussi que, dès lors que les

frais de véhicule n’ont pas été taxés en 2008, cela s’apparentait à une garantie

qui leur avait été donnée et que ces frais ne devaient pas être taxés pour les

années suivantes non plus. Enfin les recourants déplorent que la première

décision n’ait été rendue qu’en juillet 2017 alors que le contrôle fiscal datait

de février 2016; ce long délai avait généré la taxation indue de 2015, qui

aurait pu être évitée si l’autorité avait immédiatement fait part de ses

constatations. Sur le plan du droit, les recourants se prévalent du principe de

l’interdiction de l’arbitraire lié à une violation du principe de la bonne foi.

Quant aux amendes prononcées, elles seraient, de leur point de vue,

disproportionnées. L’élément subjectif faisait clairement défaut dès lors que

la recourante avait mandaté un mandataire professionnel pour établir les décomptes

fiscaux et n’avait aucune intention de procéder à une soustraction fiscale. Au

demeurant, tout avait été comptabilisé et avait pu être facilement corrigé par

l’autorité fiscale.

Le 14 mai 2018, les recourants ont interpellé le

Tribunal concernant l'avance de frais et la valeur litigieuse. Ils ont exposé

que leur recours visait, d'une part, principalement la suppression ou la

réduction des amendes d'un total de 422'800 fr. et, d'autre part, les frais de

véhicules à concurrence de 152'342 fr.

Par courrier du 15 mai 2018, le juge instructeur a demandé

aux recourants de préciser leurs conclusions s'ils n'entendaient pas contester

la décision sur réclamation et les taxations de rappel dans leur entier.

Ceux-ci ont répondu ce qui suit en date du 24 mai 2018:

"Les conclusions 1, 2 et 4

sont maintenues.

La conclusion 3 est modifiée et

précisée comme suit:

3. Annuler la taxation de rappel

de l’année 2015 ainsi que tous les frais de véhicules repris selon point

9".

Suite à ces précisions, le juge instructeur a

abaissé, par ordonnance du 28 mai 2018, l'avance de frais requise de 20'000 fr.

à 12'000 fr.

L’ACI (ci-après: l’autorité intimée) a répondu en

date du 5 juillet 2018 et a conclu au rejet du recours. Concernant la

déductibilité des frais d’utilisation de six véhicules, l’autorité intimée

rappelle tout d’abord que la nécessité commerciale n’a été démontrée pour aucun

véhicule, mais qu’elle a tout de même admis l’appartenance à la fortune

commerciale du véhicule Peugeot. S’agissant en particulier des activités de

transport alléguées, elle relève qu’elles ne sont prouvées par aucun document

et qu’en plus, les comptes font état des frais mensuels entre 500 et 1’000 fr.

facturés par des entreprises de transport sécurisé, auxquels s’ajoutent

d’autres frais de transport. Au surplus, la taxation 2008 ne pouvait constituer

une assurance de l’autorité fiscale, sachant que les recourants avaient été

informés, dans le cadre de la procédure relative à cette taxation, que seul le

véhicule Peugeot pouvait être considéré comme un véhicule commercial.

Concernant la période fiscale 2015, l’autorité intimée souligne que les

recourants ne contestent pas le bien-fondé des reprises de dépenses non

justifiées commercialement. Au sujet de sa rapidité à agir, elle précise que le

contrôle de l’année fiscale 2015 a eu lieu le 3 avril 2017. En rapport avec le

prononcé d’amende, l’autorité intimée rappelle que le contribuable qui signe sa

déclaration fiscale endosse la véracité des informations qui s’y trouvent et

que les erreurs du mandataire lui sont imputables. S’agissant des prélèvements

privés effectués par le recourant et masqués par des écritures d’ajustement du

chiffre d’affaires, il n’est pas vraisemblable, à son avis, que la recourante

ne se soit pas questionnée sur l’origine de ces diminutions du chiffre

d’affaires. Quant aux frais non justifiés commercialement, compte tenu de leur

ampleur et de leur totale inadéquation avec son activité, la recourante ne

pouvait pas ignorer leur nature privée au moment de les régler avec les liquidités

de l’entreprise. Du point de vue de l’autorité intimée, l’élément subjectif de

l’infraction est ainsi manifestement réalisé.

Les recourants ont déposé des observations

complémentaires le 25 octobre 2018 et ont confirmé les conclusions qu’ils avaient

précisées le 24 mai 2018, reprenant pour l’essentiel les arguments déjà

soulevés. Concernant le montant de l’amende, ils requièrent l’application du

coefficient de 0,3, estimant même qu’il est déjà sévère si multiplié sur neuf

ans. Ils mettent aussi l’accent sur leur attitude coopérante durant la

procédure.

L’autorité intimée a déposé un mémoire

complémentaire le 6 novembre 2018, confirmant la conclusion tendant au rejet du

recours et relevant que les recourants n’avaient pas amené de nouvel argument.

Concernant la quotité de l’amende, l’autorité intimée rappelle que le fait que

la soustraction d’impôt s’étende sur plusieurs années représente une

circonstance aggravante. Elle ajoute qu’elle a tenu compte de la bonne

collaboration de la recourante et de l’absence d’antécédents pour fixer

l’amende à 2/3 x 1 pour les soustractions tentées et à 1 x 1 pour les

soustractions consommées.

Les recourants se sont déterminés spontanément le 22

novembre 2018. Ils remettent notamment en cause la légalité du barème appliqué

par l’autorité intimée et requièrent sa production.

L’autorité intimée s’est déterminée le 29 novembre

2018. Concernant la question de la base légale du barème, elle renvoie à sa

décision du 27 mars 2018.

Les recourants se sont encore déterminés le 8 février

2019 et l’autorité intimée le 21 février 2019.

E.

La Cour a statué par voie de circulation.

Les arguments des parties seront repris ci-dessous

dans la mesure utile.

Considérants

1.

A teneur de l’art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur

l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), le contribuable peut s'opposer à la

décision sur réclamation de l'autorité de taxation en s'adressant, dans les 30

jours à compter de la notification de la décision attaquée, à une commission de

recours indépendante des autorités fiscales. Aux termes de l’art. 199 de la loi

cantonale du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; BLV 642.11),

le recours au Tribunal cantonal s'exerce conformément à la loi cantonale du 28

octobre 2008 sur la procédure administrative (LPA-VD; BLV 173.36). Selon cette

dernière loi, le délai de recours est également de 30 jours (cf. art. 95

LPA-VD). Le recours ayant été interjeté par les contribuables concernés auprès

du Tribunal compétent dans la forme prescrite (cf. art. 140 al. 2 LIFD et 79

LPA-VD) et le délai légal de 30 jours, il y a lieu d’entrer en matière.

2.

a) Les tribunaux cantonaux, lorsqu'ils se prononcent sur une question

relevant tant de l'impôt fédéral direct que de l'impôt cantonal et communal,

comme en l'occurrence, doivent en principe rendre deux décisions – qui peuvent

toutefois figurer dans le même arrêt –, l'une pour l’impôt fédéral direct et

l'autre pour l’impôt cantonal et communal, avec des motivations séparées et des

dispositifs distincts, ou du moins un dispositif distinguant expressément les

deux impôts. Cette exigence se justifie par le fait qu'il s'agit d'impôts

distincts, qui reviennent à des collectivités différentes et font l'objet de

procédures et de taxations séparées (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 et les

références citées). Il y a lieu cependant de relativiser cette jurisprudence

lorsque la question juridique à trancher par l'autorité cantonale de dernière

instance est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit cantonal

harmonisé et peut, partant, être soumise à un raisonnement identique. Dans un tel

cas, il est admissible de statuer sur le litige par un seul arrêt, sans que le

dispositif ne distingue entre les deux catégories d'impôt; encore faut-il que

la motivation de l'arrêt permette de saisir clairement que l'arrêt vaut aussi

bien pour un impôt que pour l'autre (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1).

b) En l'espèce, les questions à trancher sont les

mêmes pour les deux catégories d'impôt, les règles sur l'imposition du revenu,

sur le rappel d'impôt et sur la soustraction fiscale étant similaires en droit

fédéral et cantonal. La Cour de céans statuera dès lors en un seul arrêt, sans

distinguer entre l'impôt fédéral direct, d'une part, et l'impôt cantonal et

communal, d'autre part, comme la jurisprudence qui vient d'être rappelée lui

permet de le faire (cf. CDAP FI.2018.0074 du 22 novembre 2018 consid. 2;

FI.2016.0149 du 12 mars 2018 consid. 4; FI.2016.0013 du 14 novembre 2017

consid. 3).

3.

Pour les périodes fiscales 2007 à 2011 qui ont fait l'objet d'une

taxation définitive et exécutoire, la reprise est soumise aux conditions du

rappel d'impôt, qui seul autorise la réouverture par l’autorité fiscale d’une

taxation entrée en force.

a) D'après les art. 151 al. 1 LIFD, 53

al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des

impôts directs des cantons et communes (LHID; RS 642.14), ainsi que

l'art. 207 al. 1 LI, dont les teneurs sont identiques, lorsque des

moyens de preuve ou des faits jusque-là inconnus de l'autorité fiscale lui permettent

d'établir qu'une taxation n'a pas été effectuée, alors qu'elle aurait dû

l'être, ou qu'une taxation entrée en force est incomplète ou qu'une taxation

non effectuée ou incomplète est due à un crime ou à un délit commis contre

l'autorité fiscale, cette dernière procède au rappel de l'impôt qui n'a pas été

perçu, y compris les intérêts.

Le rappel d'impôt est le pendant, en faveur du fisc,

de la révision en faveur du contribuable (cf. TF 2C_640/2010 du 11 décembre

2010.

consid. 4.3). Cette procédure porte sur la perception d'impôts qui

n'ont pas pu être prélevés par l'administration cantonale au cours de la

taxation ordinaire. Le rappel d'impôt n'est soumis qu'à des conditions

objectives: il implique qu'une taxation n'a, à tort, pas été établie ou est restée

incomplète, de sorte que la collectivité publique a subi une perte fiscale; il

suppose aussi l'existence d'un motif de rappel. Ce motif peut résider dans la

découverte de faits ou de moyens de preuve inconnus jusque-là, soit des faits

ou moyens de preuve qui ne ressortaient pas du dossier dont disposait l'autorité

fiscale au moment de la taxation (ATF 144 II 359 consid. 4.5.1; TF 2C_676/2016

du 5 décembre 2017 consid. 4.1;2C_662/2014 du 25 avril 2015 consid. 6.3, in

RDAF 2015 II, p. 267;2C_724/2010 du 27 juillet 2011 consid. 8.1, in

RDAF 2012 II, p. 37).

L'autorité fiscale peut, en principe, considérer que

la déclaration d'impôt est exacte et complète et elle n'est pas tenue, à défaut

d'indices correspondants, de rechercher des informations complémentaires. En

raison de la maxime inquisitoire, l'autorité doit cependant procéder à une

analyse plus approfondie, lorsqu'il ressort manifestement du dossier que les

faits déterminants sont incomplets ou peu clairs. Lorsque l'autorité fiscale

aurait dû se rendre compte de l'état de fait incomplet ou inexact, le rapport

de causalité adéquate entre la déclaration lacunaire et la taxation

insuffisante ou incomplète est interrompu et les conditions pour procéder

ultérieurement à un rappel d'impôt font défaut (cf. ATF 144 II 359 consid.

4.5.1; TF 2C_676/2016 du 5 décembre 2017 consid. 4.1;2C_632/2012 du 28 juin

2013.

consid. 3.4;2C_1225/2012 du 7 juin 2013 consid. 3.1 et les références

citées). Il incombe au contribuable de démontrer que l’autorité de taxation aurait,

le cas échéant, dû connaître l’élément nouveau qu’elle invoque à l’appui du

rappel (Hugo Casanova / Claude-Emmanuel Dubey, in: Noël /

Aubry Girardin [éd.], Commentaire romand, Impôt fédéral direct [ci-après:

Commentaire LIFD], 2e éd., Bâle 2017, n. 6 ad art. 153

LIFD).

b) En l'occurrence, dès lors que les recourants ont

été taxés d'office en 2007, l'ACI n'a eu nécessairement connaissance

qu'ultérieurement des pièces utiles à sa taxation (cf. CDAP FI.2018.0266 du 17

juillet 2019 consid. 5b). Les conditions permettant de procéder à un

rappel d'impôt sont dès lors réunies. Concernant les années 2008 à 2011, du

moment que les recourants ont transmis leur comptes sans autre indication –

sans signaler par exemple qu'ils ne savait pas comment évaluer les parts

privées –, on ne saurait admettre l'existence d'une inexactitude flagrante qui

devait être corrigée immédiatement lors de la taxation; il s'agissait plutôt

d'une inexactitude seulement décelable après analyse détaillée des pièces

comptables. L'ACI n'avait auparavant pas de raison de douter du revenu déclaré

par les contribuables, documents usuels à l'appui. On peut tout au plus relever

qu'il ressort des déclarations fiscales des recourants qu'au fil des années, le

revenu a progressivement baissé et la fortune a augmenté. Cet état de fait

n'était toutefois pas particulier au point que l'on pourrait reprocher à

l'autorité de n'avoir pas remarqué que les recourants n'établissaient pas

correctement leurs comptes. Les conditions du rappel d'impôt sont par conséquent

réunies.

4.

La procédure de taxation est régie par la maxime inquisitoriale (ATF 92

I 253 consid. 2). L'autorité doit vérifier la déclaration (cf. art. 123 et 126

LIFD; art. 172 et 176 LI). Elle doit déterminer d'office tous les éléments

pertinents en vue de la taxation, même en cas de violation de son obligation de

coopérer par le contribuable. Il appartient ainsi à l'autorité d'établir les

faits qui fondent la créance d'impôt ou qui augmentent la taxation, tandis que

le contribuable doit prouver les faits qui diminuent la dette ou la suppriment

(ATF 133 II 153 consid. 4.3; 121 II 257 consid. 4c/aa). Quand des

indices clairs et précis rendent vraisemblable l'état de fait établi par

l'autorité, il revient ensuite au contribuable de réfuter, preuves à l'appui,

les faits avancés par celle-ci; les parties ont en effet l'obligation de

collaborer à l'établissement de la taxation (art. 126 al. 1 LIFD et

176.

al. 1 LI). La justification de frais revendiqués en déduction du

revenu doit en conséquence être établie par le contribuable; ce principe est

issu de l'art. 8 du Code civil suisse du 10 décembre 1907 (CC; RS 210), selon

lequel chaque partie doit alléguer et prouver les faits dont elle entend

déduire son droit, disposition applicable par analogie en matière fiscale (cf. TF

2C_1081/2013 et 2C_1164/2013 du 2 juin 2014 consid. 5.5 et les

références).

Le fisc et le contribuable sont tenus de collaborer

dans l'administration des preuves, soit en précisant les allégations qu'il

appartient à la partie chargée de la preuve de détruire, soit en apportant des

preuves ou indices positifs contraires; l'omission ou l'échec de ces preuves

contraires peut être considéré comme un indice suffisant de la véracité des

allégations de la partie adverse si celles-ci sont vraisemblables. L'autorité

de recours apprécie les preuves apportées par les parties avec un large pouvoir

d'appréciation (ATF 120 Ia 31 consid. 4b et les références; TF 2P.185/2006 et

2A.429/2006 du 27 novembre 2006 consid. 8.1; CDAP FI.2014.0131 du 13 octobre

2015.

consid 3b; FI.2009.0005 du 18 mai 2011 consid. 3b).

5.

Il convient d'abord d'examiner le bien-fondé des reprises effectuées par

l'autorité intimée dans les revenus ICC et IFD des recourants.

a) Sont imposables, selon les art. 18

al. 1 LIFD et 21 al. 1 LI, tous les revenus provenant de

l’exploitation d’une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole

ou sylvicole, de l’exercice d’une profession libérale ou de toute autre

activité lucrative indépendante. La fortune commerciale comprend, aux termes des

art. 18 al. 2 LIFD et 21 al. 2 LI, tous les

éléments de fortune qui servent, entièrement ou de manière prépondérante, à

l'exercice de l'activité lucrative indépendante. Pour déterminer s'il y a lieu

d'attribuer un bien à la fortune privée ou commerciale, il convient d'apprécier

dans chaque cas l'ensemble des circonstances. Ainsi que cela ressort de la

définition légale de cette notion, c'est la fonction technique et économique de

cet élément qui constitue le critère d'attribution déterminant; c'est par

conséquent en première ligne la fonction effective et actuelle des biens en

cause dans l'entreprise qui est déterminante (cf. ATF 133 II 420 consid. 3.2; TF 2C_866/2016 du 6 juin 2017, in

Archives 86 p. 135 et 2C_41/2016 du 25 avril 2017 consid. 5.2).

La comptabilisation ne suffit pas à

elle seule pour décider de l'attribution d'un élément de fortune à la fortune commerciale. Un élément de fortune – eu égard à sa

fonction technique et économique – peut constituer un élément de fortune

commerciale, même s'il n'est pas incorporé dans la comptabilité (ATF 133 II 420 consid. 3.2 p. 422).

Lorsque des biens alternatifs (à savoir des biens

qui par leur nature peuvent appartenir aussi bien à la fortune

commerciale que privée) font l'objet d'un usage mixte (c'est-à-dire, d'une

utilisation en partie commerciale et en partie privée; par exemple, une maison

privée utilisée accessoirement comme cabinet médical ou un véhicule automobile

utilisé à des fins professionnelles et privées; Xavier Oberson, Droit fiscal

suisse, 4e éd., Bâle 2012, n. 49 p. 110; Thierry Obrist, Le

concept de réalisation systématique en droit fiscal suisse, Bâle 2012, p. 205),

il convient de recourir à la méthode de la prépondérance. Selon celle-ci, la fortune commerciale comprend tous les éléments de fortune mixtes

qui servent entièrement ou de manière prépondérante à l'exercice de l'activité

lucrative indépendante. En revanche, les objets qui ne servent pas de manière

prépondérante à l'activité commerciale appartiennent intégralement à la fortune

privée, même s'ils sont en partie utilisés à des fins commerciales.

b) Selon les art. 27 al. 1 LIFD et 31

al. 1 LI, les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante

peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l’usage commercial ou professionnel.

D'une manière générale, seront admises en déduction toutes les dépenses en

relation avec l'activité professionnelle (salaires, prestations sociales en

faveur du personnel, loyer professionnel, primes d'assurances professionnelles,

publicité, chauffage, matériel de bureau, transport, maintenance, etc.; cf.

Yves Noël, in Commentaire LIFD, op. cit., n. 6 ss

ad art. 27 LIFD; CDAP FI.2009.0082 du 1er avril 2010 consid.

6a/bb et les références citées).

La justification commerciale d'une dépense dépend de

son contexte. Sa nécessité effective pour l'entreprise n'est pas déterminante.

Il suffit qu'il existe un rapport de causalité objectif entre la dépense et le

but économique de l'entreprise. Le lien de causalité existe lorsque la dépense

aurait été consentie par un gestionnaire ordinaire faisant preuve de la

diligence objective requise par le droit commercial. Tel n'est pas le cas des

dépenses encourues pour l'entretien et l'amortissement de biens acquis par la

société qui ne servent qu'à l'entretien de l'actionnaire ou à son propre

plaisir. Dans ce cas, la société grève indûment son compte de résultats en

prenant à sa charge des dépenses privées sous couvert de frais de

représentation (TF 2C_589/2013 du 17 janvier 2014 consid. 7.1, in

Archives 82 483;2P.195/2005 du 16 février 2006 consid. 3.2;2P.153/2002

du 29 novembre 2002, in StE 2003 B 72.14.2 n° 31 consid. 3.2;

2A.461/2001 du 21 février 2002, in Revue fiscale 57/2002, p. 816,

consid. 2; Archives 63 p. 208 consid. 2a p. 212 s.). Il arrive que

l'indépendant utilise un bien commercial à des fins privées, ou, inversement,

un bien privé à des fins commerciales. Dans un tel cas, il est nécessaire de

procéder à la délimitation entre les frais nécessités par l'usage privé et les

frais professionnels (TF 2A.262/2006 du 6 novembre 2006 consid. 5.2;

cf. Noël, op. cit., n. 28 ss ad art. 27 LIFD).

6.

a) En l’espèce, les recourants soutiennent que, dès lors

que les frais de véhicule n’ont pas été "taxés" en 2008, cela

s’apparentait à une garantie qui leur avait été donnée et que ces frais ne

devraient pas être taxés pour les années suivantes non plus. Les recourants

déplorent aussi que la première décision n’ait été rendue qu’en juillet 2017

alors que le contrôle fiscal datait de février 2016. Ce long délai avait généré

la taxation indue de 2015, qui aurait pu être évitée si l’autorité avait

immédiatement fait part de ses constatations.

Il faut tout d’abord souligner qu’en matière

fiscale, en application du principe de l'étanchéité (ou de l'indépendance) des

exercices comptables et des périodes fiscales, l'autorité n'est pas liée pour l'avenir

par une taxation notifiée pour une période fiscale déterminée (en particulier,

TF 2C_888/2014 et 2C_889/2014 du 7 juin 2015 consid. 7.2; ég. CDAP

FI.2019.0031 du 19 décembre 2019 consid.3b/aa; FI.2015.0026 du 10 août 2015

consid. 3b). Les recourants ne peuvent ainsi pas prétendre à ce que leurs

taxations 2009 à 2015 suivent les mêmes règles que la taxation 2008.

On n'est par ailleurs pas en présence d'un

changement de pratique, qui aurait dû être communiqué au préalable pour

permettre au contribuable de s'y adapter et qui ne pourrait dès lors avoir

d'effet que pour les périodes fiscales futures (pour un cas de changement de

pratique, ATF 142 V 551 consid. 4).

On n’est pas non plus dans un cas d’application du

principe de la bonne foi. En effet, selon la jurisprudence, un renseignement

ou une décision erronés de l'administration peuvent obliger celle-ci à

consentir à un administré un avantage contraire à la réglementation en vigueur,

à condition que l'autorité soit intervenue dans une situation concrète à

l'égard de personnes déterminées, qu'elle ait agi ou soit censée avoir agi dans

les limites de ses compétences et que l'administré n'ait pas pu se rendre

compte immédiatement de l'inexactitude du renseignement

obtenu (ATF 141 V 530 consid. 6.2 et la référence; 137 II 182 consid. 3.6.2;

TF 1C_179/2016 du 10 mai 2017 consid. 7.1; CDAP AC.2017.0417 du 23

juillet 2018 consid. 4a). Or en l’occurrence, l’autorité intimée n’a pas

fourni de faux renseignement. Une taxation ne constitue pas une assurance et il

n’est pas établi, ni même soutenu, que l’autorité fiscale aurait indiqué aux

recourants que leur manière de comptabiliser était correcte. Au contraire,

comme l’a relevé l’autorité intimée, les recourants ont été informés par le

courrier du 23 mai 2010 que les véhicules Land Rover et Harley Davidson

n’étaient pas considérés comme commerciaux.

Concernant en second lieu le reproche fait à

l’autorité d’avoir tardé à rendre une décision, sachant que la décision fixant

les reprises n’a été rendue qu’en juillet 2017 alors que le contrôle datait de

février 2016, ce qui aurait généré la taxation indue de 2015, il n’est pas plus

pertinent. Les recourants se méprennent en effet sur la portée du contrôle fiscal

qui ne constitue pas une prestation à l’intention du contribuable mais un acte

administratif permettant d’établir les éléments imposables.

L'argument tiré du principe de la bonne fois tombe

dès lors à faux et il convient d’examiner le bien-fondé des reprises.

b) Les recourants contestent le refus de l’autorité

intimée de considérer l’ensemble des frais liés aux véhicules (trois véhicules

immatriculés au nom de la raison individuelle et trois immatriculés au nom du

recourant) comme des dépenses commerciales. Ils exposent que le recourant avait

besoin tant d’un véhicule automobile – d’un certain standing – que d’une moto

pour convoyer les objets de valeur liés à l’activité professionnelle de son

épouse. Force est de constater que la décision attaquée ne vient pas contredire

les affirmations des recourants. En effet, comme exposé ci-dessus, le fait

qu’une voiture soit indispensable à l’activité professionnelle ne signifie pas

encore qu’elle est utilisée principalement à des fins professionnelles et

qu’elle doit automatiquement être affectée à la fortune commerciale. Il est

ainsi faux de soutenir que l’autorité n’a pas reconnu l’usage professionnel

(partiel) de ces véhicules. C’est au surplus à juste titre que l’autorité

intimée souligne que les comptes des recourants faisaient état de frais

mensuels entre 500 et 1’000 fr., facturés par des entreprises de transport

sécurisé, auxquels s’ajoutaient d’autres frais de transport. Ceci laisse

apparaître comme hautement improbable que six véhicules auraient été entièrement

consacrés à un usage professionnel. Cela étant, l’autorité intimée a néanmoins

admis à bien plaire de retenir l’appartenance à la fortune commerciale d’un des

six véhicules. Cette démarche ayant été effectuée à bien plaire, on ne peut pas

reprocher à l'autorité intimée d'avoir choisi à cet effet le véhicule le plus

modeste.

Les recourants s’opposent aux constatations de

l’autorité intimée. Ils n’ont cependant produit aucun document détaillant

l’usage qu’ils font de leurs véhicules et qui permettraient soit d’attribuer un

autre véhicule que le véhicule Peugeot à la fortune commerciale soit de

modifier le pourcentage des reprises effectuées. Ils se contentent d’affirmer

que les frais relatifs à leurs véhicules devraient être déductibles du revenu,

sous forme d’un pourcentage fixe, par exemple de 5%. Ce faisant, les recourants

se limitent à proposer une solution qui leur paraît intéressante sans tenir

compte des dispositions légales applicables. Les recourants n’ayant pu prouver

les déductions qu’ils entendent faire valoir, il convient de confirmer, selon

les principes exposés ci-dessus, la décision attaquée pour ce qui concerne le

traitement fiscal des véhicules des recourants.

c) La taxation 2015 est contestée dans son entier

également en rapport avec d’autres reprises qui concernent les points suivants:

-

"autres frais du personnel";

-

"cadeaux clients";

-

"restaurant clients";

-

"frais de représentation";

-

"frais de voyage";

-

"frais de voilier ********";

-

"loyers";

-

"téléphones".

Il a été indiqué ci-dessus que le principe de la

bonne foi ne permettait pas d’annuler ces reprises. Lesdites reprises sont

conformes à la réglementation et à la jurisprudence applicables. En l’absence

de tout autre grief, argument ou document en rapport avec les postes précités,

il y a donc lieu de considérer que les recourants n'ont en aucune manière apporté

la preuve de la justification commerciale de ces frais et de confirmer les

reprises concernées.

7.

Les recourants s’en prennent aux amendes prononcées à leur

encontre dans la décision attaquée.

a) En droit fédéral, comme en droit

cantonal, la soustraction fiscale est réalisée lorsqu'une taxation n'a pas été

effectuée ou est demeurée insuffisante, parce qu'un contribuable a violé de

manière fautive l'obligation qui lui est imposée par la loi de collaborer à la

taxation et de renseigner l'autorité fiscale de manière exacte et complète sur

tous les éléments nécessaires à une taxation correcte (art. 175 LIFD et 242 LI). La tentative de soustraction est réalisée

dans les mêmes conditions, mais elle suppose que la taxation insuffisante ne

soit pas encore entrée en force au moment de l'intervention du fisc; elle est

réprimée par les art. 176 LIFD et 243 LI.

Pour les personnes exerçant une activité

commerciale, la soustraction d’impôt est souvent réalisée par une irrégularité

dans la tenue de la comptabilité (cf. TF 2C_1018/2015 et 2C_1019/2015 du 2

novembre 2017 consid. 9.4.2; Pietro Sansonetti / Danielle Hostettler,

in Commentaire LIFD, op. cit., n. 18 ad art. 175

LIFD).

La condition objective de la soustraction fiscale

suppose, d’une part, que les montants non déclarés constituent des éléments

imposables, d’autre part, que ces montants soient entrés dans la sphère de

disposition du contribuable (cf. TF 2C_620/2012 du 14 février 2013 consid.

3.4). Quant à la condition subjective de la soustraction fiscale, elle est

réalisée lorsque le contribuable a agi de manière fautive, soit

intentionnellement, soit par négligence.

La preuve d’un comportement

intentionnel doit être considérée comme apportée, en matière de soustraction

fiscale, lorsqu’il est établi à un degré suffisant que le contribuable était

conscient que les informations qu’il a données étaient incorrectes ou

incomplètes. Si l’intention est établie, il faut présumer que le contribuable a

délibérément voulu tromper les autorités fiscales, ou du moins, qu’il a agi par

dol éventuel, afin d’obtenir une taxation moins élevée; cette présomption ne se

laisse pas facilement renverser, car l’on peine à imaginer quel autre motif

pourrait conduire le contribuable à fournir au fisc des informations qu’il sait

inexactes ou incomplètes (cf. ATF 114 Ib 27 consid. 3a; TF 2A.351/2002 du

5.

novembre 2002 consid. 3.3;2P.237/2001 du 6 mars 2002 consid. 5.2 et les

arrêts cités; CDAP FI.1995.0013 du 31 août 2000 consid. 4a). Il incombe alors

au contribuable d’infirmer ces éléments par la preuve du contraire, du moment

que les faits, établis sur la base d’indices précis, sont hautement

vraisemblables (TF 2P.215/2002 du 7 avril 2003 consid. 4.2; Archives 39 284

consid. 3c; CDAP FI.1992.0100 du 29 septembre 2000 consid. 4a). Lorsque

des éléments imposables ne figurent pas dans la déclaration, on peut admettre

ordinairement qu’il y a intention de les soustraire à l’impôt (CDAP

FI.2014.0062 du 15 juillet 2016; FI.1992.0100, précité consid. 4a; FI.1993.0126

du 17 juillet 2000 consid. 1a). On doit admettre que

celui qui déclare un revenu de loin inférieur à son revenu réel a conscience

que les indications qu’il donne sont fausses ou incomplètes et, partant, qu’il

agit intentionnellement (CDAP FI.1992.0100, précité, consid. 4a). Le contribuable

ne saurait à cet égard prétendre que l’insuffisance de taxation est due au

comportement de l’autorité de taxation, laquelle aurait négligé de procéder aux

vérifications propres à éviter l’erreur (ATF 100 Ib 480).

La négligence est définie par l’art. 12

al. 3 du Code pénal suisse du 21 décembre 1937 (CP; RS 311.0). Ainsi, un contribuable commet une infraction par négligence lorsque,

par une imprévoyance coupable, il agit sans se rendre compte ou sans tenir

compte des conséquences de son acte. L’imprévoyance est coupable quand l’auteur

de l’acte n’a pas usé des précautions commandées par les circonstances et par

sa situation personnelle (ATF 135 II 86 consid. 4.3; TF 2C_433/2016 du 30 mai

2016.

consid. 8.1;2C_214/2014 du 7 août 2014 consid. 3.7.5, in StE 2014

B 101.2 n° 27). Pour retenir l'intention, à tout le moins par dol

éventuel, il importe cependant que le contribuable ait pu reconnaître le

caractère erroné de la déclaration fiscale, s'il avait agi avec la diligence

requise, et qu'il ait ainsi été en mesure de la faire corriger (cf. Sansonetti / Hostettler,

op. cit., n. 31 ss ad art. 175 LIFD). Selon la jurisprudence,

il faut poser des exigences sévères quant à la prévoyance requise: si un

contribuable a des doutes sur ses droits et obligations, il doit faire en sorte

de les lever ou, du moins, en informer l'autorité fiscale (TF 2C_276/2014 du 22

janvier 2015 consid. 4.3.2 et les références citées).

b) Tant en droit fédéral qu'en droit

cantonal harmonisé, l’amende

est fixée en règle

générale au montant de l’impôt soustrait (art. 175 al. 2, 1ère phrase, LIFD et

242.

al. 2, 1ère phrase

LI); si la faute est légère, elle peut être réduite jusqu’au tiers de ce

montant (ibid., 2ème phrase); si elle est grave elle peut être au plus

triplée (ibid., 3ème phrase). La tentative est réprimée de l’amende (art. 176

al. 1 LIFD et 243 al. 1 LI), fixée aux deux tiers de la peine qui serait

infligée si la soustraction avait été commise intentionnellement et consommée

(art. 176 al. 2 LIFD et 243 al. 2 LI).

Conformément à l’art. 47 CP, la peine est fixée

d’après la culpabilité de l’auteur, en tenant compte de ses antécédents, de sa

situation personnelle ainsi que de l'effet de la peine sur son avenir. Le

montant de l’amende est ainsi déterminé d’après la situation

de l’auteur, de façon à ce que la perte à subir constitue une peine

correspondant à sa culpabilité (ATF 144 IV 136 consid. 7.2.2 et les

références citées).

La peine "ordinaire" – qui correspond au

montant de l'impôt soustrait – est généralement prononcée lorsque l’acte

punissable a été commis intentionnellement, en l’absence de circonstances

aggravantes ou de circonstances atténuantes. Par faute grave, il faut

comprendre entre autres la récidive de même que l’attitude continuellement

récalcitrante du contribuable vis-à-vis des autorités fiscales. Il y a

également circonstance aggravante lorsque le contribuable dispose de

connaissances fiscales particulières ou encore lorsque la soustraction

d'impôt s'étend sur plusieurs années et s'effectue selon différents procédés

(cf. Sansonetti / Hostettler, op. cit., n. 24 ad art.

177.

LIFD, n. 44 et 54 ad art. 175 LIFD). Quant à la faute légère,

elle peut exister dans les cas de circonstances atténuantes mentionnées à

l’art. 48 CP. L’attitude coopérative du contribuable lors de l’établissement

des faits doit être appréciée sous l’angle d’une atténuation de la faute (cf.

CDAP FI.2017.0052 du 10 octobre 2017 consid. 4b et les références citées;

ég. Sansonetti/Hostettler, op. cit., n. 46 ss ad art. 175

LIFD).

Le fait que la faute ait été commise par un

mandataire du contribuable ne constitue en principe pas une circonstance qui

exonérait le contribuable ni même une circonstance atténuante. Il est admis en

effet que, lorsqu'il mandate une fiduciaire pour remplir sa déclaration d'impôt,

le contribuable n'est pas déchargé de ses obligations et responsabilités

fiscales, mais doit supporter les inconvénients d'une telle intervention; il

répond en particulier des erreurs de l'auxiliaire qu'il n'instruit pas

correctement ou dont il ne contrôle pas l'activité, du moins s'il était en

mesure de reconnaître ces erreurs (CDAP FI.2018.100 du 3 juillet 2019

consid. 3c; RDAF 1999 II, p. 535 ss consid. 3b in fine; RDAF

1989.

p. 429 ss consid. 4c; Sansonetti / Hostettler, op. cit.,

n. 38 ad art. 175 LIFD). Lorsqu'un contribuable signe sa

déclaration fiscale, conformément à l'art. 124 al. 2 LIFD, il endosse

la responsabilité de la véracité des indications qui s'y trouvent; il répond ainsi

lui-même des infractions fiscales commises si une faute lui est imputable; il

ne peut se libérer en faisant valoir qu'il s'est fait assister ou conseiller.

Il ne faut en effet pas que le contribuable qui se fait représenter soit

favorisé par rapport au contribuable qui remplit sa déclaration fiscale

lui-même, par la possibilité de se soustraire à sa responsabilité en se

retranchant derrière son représentant pour des fautes qui lui sont imputables

(TF 2C_909/2011 du 23 avril 2012 consid. 3.5 et les références citées).

L'importance des montants en cause joue aussi un rôle non négligeable, dès lors

que l'absence d'un montant sur la déclaration d'impôt peut d'autant plus

difficilement échapper au contribuable que la somme est élevée (TF 2C_528/2011

du 17 janvier 2012 consid. 2 in fine).

Dans un arrêt du 13 novembre 2001, traduit à la RDAF

2002.

II, p. 493, le Tribunal fédéral a considéré que les contribuables ne

peuvent s'exonérer de leur responsabilité de remplir une déclaration de revenu

complète sous prétexte qu'ils transfèrent à une fiduciaire, sans instructions

claires ni contrôle quelconque, la tenue de la comptabilité et la charge de

remplir la déclaration d'impôt. Le fait qu'ils pensent que la fiduciaire se

renseignera auprès d'eux lorsqu'une dépense privée n'est pas clairement

reconnaissable ou désignée en tant que telle n'est pas suffisant. Dans le cas

d’espèce, pour la plupart des documents transmis par l'intimé à sa fiduciaire,

on ne pouvait déterminer clairement si ceux-ci se rapportaient à des charges

d'exploitation ou à des dépenses privées. Le recourant avait soit donné à sa

fiduciaire, concernant les dépenses privées, des renseignements incorrects,

trompeurs ou peu clairs, soit accepté le tri tel qu'il avait été effectué; il

fallait en déduire qu'il avait au moins accepté les conséquences d'une

déclaration de revenu incomplète (consid. 3c/bb). Dans un arrêt

2A.351/2002 du 5 novembre 2002, publié in RDAF 2003 II, p. 632, le

Tribunal fédéral a retenu qu’un homme d'affaires averti, qui manifestait un intérêt

certain pour les questions d'ordre fiscal, ne saurait valablement objecter

qu'il aurait signé la déclaration d'impôt remplie par sa fiduciaire sans même

la lire (consid. 4.2).

c) En l’espèce, les recourants contestent tout

d'abord le "barème" appliqué par l'autorité intimée. Il y a lieu à

cet égard de préciser qu'il n'existe pas de barème précis qui viendrait

concrétiser les dispositions légales susmentionnées. Il est plutôt question

d'un pouvoir d'appréciation à exercer par l'autorité intimée dans le respect

des normes légales topiques.

Les recourants soutiennent ensuite que l’élément

subjectif de l'infraction n'est pas réalisé dès lors que la recourante avait

mandaté un mandataire professionnel pour établir les décomptes fiscaux et

n’avait aucune intention de procéder à une soustraction fiscale. Au demeurant, tout

avait été comptabilisé et avait pu être facilement corrigé par l’autorité fiscale.

De son côté, l’autorité intimée rappelle que le

contribuable qui signe sa déclaration fiscale endosse la véracité des

informations qui s’y trouvent et que les erreurs du mandataire lui sont

imputables. L'autorité intimée relève, à juste titre, que s’agissant des

prélèvements privés effectués par le recourant et masqués par des écritures

d’ajustement du chiffre d’affaires, il n’est pas vraisemblable que la

recourante ne se soit pas questionnée sur l’origine de ces diminutions du

chiffre d’affaires. Quant aux frais non justifiés commercialement, compte tenu

de leur ampleur et de leur totale inadéquation avec son activité, la recourante

ne pouvait pas ignorer leur nature privée au moment de les régler avec les

liquidités de l’entreprise. L’autorité intimée doit aussi être suivie, lorsqu'elle

conclut que l’élément subjectif de l’infraction est ainsi manifestement

réalisé.

Le Tribunal ne remet pas en question le fait que les

recourants n'ont pas de connaissance particulière en droit fiscal et que c'est

pour cette raison qu'ils ont eu recours à une fiduciaire pour établir leurs

comptes et remplir leur déclaration fiscale. Il n'en demeure pas moins qu'en

tant qu'exploitant d'une raison individuelle on pouvait attendre de leur part

qu'ils fassent la distinction entre le domaine commercial et le domaine privé.

Il leur revenait ainsi de préciser à leur fiduciaire quelle part de leurs frais

se rapportait à chacun de ces domaines. Or les recourants n'allèguent pas

qu'ils auraient renseigné clairement la fiduciaire à cet égard. On peut ainsi

supposer qu'ils ont soit donné à la fiduciaire, concernant les dépenses

privées, des renseignements peu clairs, soit qu'ils ont accepté le tri tel qu'il

avait été effectué, en omettant de donner les renseignements nécessaires. De

manière générale, comme il ressort de la jurisprudence précitée, les

contribuables ne peuvent se désintéresser du contenu de leur déclaration

fiscale, en pensant que leur fiduciaire se renseignera auprès d'eux lorsqu'une

dépense privée n'est pas clairement reconnaissable ou désignée en tant que

telle. Eu égard aux précédentes explications, il y a lieu de conclure que les

recourants ont agi intentionnellement, à tout le moins par dol éventuel et non

pas uniquement par simple négligence.

Les recourants estiment encore que les amendes

prononcées sont disproportionnées. Ils requièrent (subsidiairement) l’application

du coefficient de 0,3, estimant même qu’il est déjà sévère si multiplié sur

neuf ans. Ils soutiennent que l’importance des reprises les grèvent déjà

lourdement et qu’il s’imposerait d’en tenir compte pour diminuer le montant de

l’amende. Pour sa part, l’autorité intimée rappelle, à juste titre, que si le

montant de l'amende est important, c'est parce que la soustraction d’impôt

s’est étendue sur plusieurs années, ce qui représente une circonstance

aggravante. Il faut effectivement confirmer que le fait que le montant de

l’impôt soustrait soit important ne peut jouer en faveur du contribuable. Comme

l’a relevé le Tribunal fédéral (ATF 144 IV 136 consid. 7.3.2), ceci

équivaudrait à traiter de manière privilégiée les contribuables qui ont commis

une grave faute par rapport aux contribuables qui n'ont commis qu'une faute moyenne

ou légère, respectivement ceux qui ont soustrait des montants plus importants par

rapport à ceux qui ont soustrait des montants moindres. Le raisonnement des

recourants reviendrait à envisager l'importance des montants soustraits comme

un critère devant jouer en faveur du contribuable, alors que le critère légal

de l'art. 175 al. 2 LIFD est celui de la gravité de la faute. Ceci est

contraire à la lettre et à l'esprit de l'art. 175 al. 2 LIFD. Cette

disposition prévoit que l'amende doit être fixée dans une fourchette qui peut

représenter jusqu'au triple de l'impôt soustrait dans les cas les plus graves.

Le législateur a accepté par là qu'un contribuable coupable d'une soustraction d'impôt doive verser à la

collectivité publique une somme totale correspondant finalement à quatre fois

le montant de l'impôt (rappel d'impôt et amende correspondant au triple de cet

impôt), et ce même en cas de soustraction de montants importants, la loi ne

prévoyant aucun traitement privilégié en pareilles circonstances. Outre qu'elle

viole l'art. 175 al. 2 LIFD, l'approche préconisée par les recourants

reviendrait à traiter de manière plus favorable celui qui a le plus lourdement

lésé la collectivité publique. Une tette situation heurterait le sentiment de

l'équité et le principe de l'égalité de traitement (cf. ATF 144 IV

136.

consid. 7.3.2).

Les recourants mettent aussi l’accent sur leur

attitude coopérante durant la procédure. A cet égard, l'autorité intimée indique

à juste titre qu’elle a tenu compte de la bonne collaboration de la recourante

et de l’absence d’antécédents pour fixer l’amende à 2/3 x 1 (donc

deux tiers) pour les soustractions tentées et à 1 x 1 pour les

soustractions consommées, malgré l'élément aggravant découlant du fait que les

soustractions s'étaient étendues sur plusieurs années.

Au final, le tribunal relève que les amendes

litigieuses s'inscrivent dans le cadre légal, qu'elles ne sont pas fondées sur

des critères étrangers à l'art. 47 CP et que l'autorité intimée a clairement

apprécié les éléments tant à charge qu'à décharge des recourants. Compte tenu

de ces différents éléments, et du fait que le tribunal de céans ne sanctionne

que l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation, les amendes prononcées doivent

être confirmées, tant dans leur principe que dans leur quotité.

8.

Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la

confirmation de la décision attaquée. Les recourants, qui succombe, supporteront

solidairement entre eux les frais de justice (art. 49 al. 1, 91 et 99 LPA-VD et

art. 144 LIFD), arrêtés à 10'000 fr. (art. 2 du Tarif des frais judiciaires et

des dépens en matière administrative du 28 avril 2015 [TFJDA; BLV 173.36.5.1]).

Il n'y a pas lieu d'allouer de dépens (art. 55 al. 1 a contrario, 56 al.

3, 91 et 99 LPA-VD).

Dispositif

Par ces motifs

la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

I.

Le recours est rejeté.

II.

La décision de l'Administration cantonale des impôts du 27 mars 2018 est

confirmée.

III.

Les frais de justice, par 10'000 (dix mille) francs, sont mis à la charge

de A.________ et B.________, solidairement entre eux.

IV.

Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 19 juin 2020

Le

président: La

greffière:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de

l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa

notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000

Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des

articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS

173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss

LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,

indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.

Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.

Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,

pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la

décision attaquée.