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Décision

FI.2020.0014

CDAP - FI.2020.0014 - 2020-08-31 - A.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions

31 août 2020Français19 min

et son beau-fils, ce dernier a indiqué à la police que son beau-père dissimulait

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants:

A.

A.________, domicilié dans le Canton de Vaud, est un entrepreneur actif

dans le secteur des transports dans le Canton de Genève.

Dans le cadre d'un litige pénal opposant A.________

et son beau-fils, ce dernier a indiqué à la police que son beau-père dissimulait

d'importantes sommes d'argent en espèces à son domicile. Le 7 septembre 2018,

la police a découvert une somme de 3'952'900 fr. en espèces dans une valise qui

se trouvait dans le coffre de la voiture de A.________ ainsi que les montants

en espèces de 20'000 fr. et 11'000 Euros qui se trouvaient dans un coffre de

son domicile. Ces montants ont été séquestrés par l'autorité pénale.

Entendu à ce sujet, A.________ a notamment déclaré que

cet argent représentait les économies de 20 ans de travail et qu'il avait

"oublié" de déclarer ces montants. Le 12 septembre 2018, le

Ministère public a informé l'Administration cantonale des impôts (ACI) que le

recourant pourrait ne pas avoir fait l'objet d'une imposition complète.

Une instruction pénale a été ouverte à l'encontre de

A.________ notamment pour avoir trompé l'administration fiscale en établissant

ou faisant établir de faux documents. En substance, A.________ est soupçonné d'avoir

fictivement diminué certains revenus en établissant des pièces comptables

contraires à la réalité.

Par décision du Ministère public central du 12 août

2019, l'ACI a été autorisée à consulter le dossier de la procédure pénale.

B.

Parallèlement à la procédure pénale, l'ACI a été informée, en mars 2019,

par la Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) de

l'Administration fédérale des contributions, que A.________ n'avait pas déclaré

certains de ses revenus au cours des périodes fiscales 2010 à 2013, par le

biais de sa raison individuelle B.________, ainsi que par le biais de sa

société C.________.

C.

Le 13 septembre 2019, l'ACI a adressé à A.________ un avis d'ouverture

d'une procédure pour rappel et soustraction d'impôt en relation avec l'imposition

de ses revenus et de sa fortune relatifs aux périodes fiscales 2009 à 2017. Cet

avis précise ce qui suit:

"D'autre part, vous avez la possibilité de vous exprimer

sur les faits exposés ci-dessus et de collaborer à la rectification des éventuelles

taxations inexactes en nous communiquant les éléments de revenus et de fortune

qui n'auraient pas été déclarés dans un délai de trente jours dès la réception

de la présente. Nous vous informons de votre droit de refuser de déposer et de

collaborer".

D.

Le 25 septembre 2019, A.________ a requis que la procédure devant l'ACI

soit suspendue jusqu'à droit connu sur l'issue de la procédure pénale pour

éviter des jugements contradictoires et pour préserver son droit à ne pas s'auto-incriminer.

Par décision du 16 janvier 2020, l'ACI a rejeté la

requête de suspension de la procédure. En substance, elle a estimé que la

suspension de la procédure ne se justifiait ni pour éviter le risque de

décisions contradictoires avec la procédure pénale en cours ni pour préserver le

droit du recourant de ne pas s'auto-incriminer.

E.

Par acte de son conseil du 30 janvier 2020, A.________ (ci-après: le

recourant) a recouru auprès de la Cour de droit administratif du public (CDAP)

du Tribunal cantonal à l'encontre de la décision de l'ACI (ci-après également:

l'autorité intimée) du 16 janvier 2020, concluant implicitement à sa réforme,

en ce sens que la procédure ouverte par l'ACI est suspendue jusqu'à droit connu

sur la procédure pénale pour usage de faux.

Dans sa réponse du 5 mai 2020, l'autorité intimée a

conclu à l'irrecevabilité du recours en raison de l'absence de préjudice

irréparable. Subsidiairement, elle a estimé le recours mal fondé.

Le recourant a déposé une écriture du 26 mai 2020

dans laquelle il allègue l'existence d'un préjudice irréparable et persiste

dans ses conclusions. Il a notamment indiqué que l'ACI avait formulé le 13 mai

2020 une demande de sûretés à hauteur de 2'930'000 fr. pour l'impôt cantonal et

communal (périodes 2009 à 2019) et à hauteur de 745'000 fr. pour l'impôt

fédéral direct (périodes 2009 à 2019), et que l'Office des poursuites du

district de la Broye-Vully avait procédé au séquestre d'une créance de

3'987'875 fr. 05 jusqu'à concurrence de 2'390'000 francs. Il n'existerait dès

lors aucun risque que ces montants disparaissent en cas de suspension.

F.

Interpellé par avis du juge instructeur du 14 août 2020, le recourant ne

s'est pas opposé dans le délai imparti à la compétence de la CDAP pour traiter

le recours.

Le tribunal a ensuite statué sans ordonner d'autre mesure

d'instruction.

Considérants

1.

Il y a lieu d'examiner d'office la compétence de la CDAP pour connaître

du recours (art. 6 de la loi du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative

[LPA-VD; BLV 173.36]). Il n'est à cet égard pas décisif que la décision

attaquée mentionne les voies de droit devant la CDAP.

a) Selon l'art. 92 al. 1 LPA-VD - applicable par

renvoi de l’art. 199 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs

cantonaux (LI; BLV 642.11) - en lien avec l'art. 27 du règlement organique du

Tribunal cantonal du 13 novembre 2007 (ROTC; BLV 173.31.1), la CDAP est

compétente pour connaître des recours contre les décisions et les décisions sur

recours rendues par les autorités administratives, lorsque la loi ne prévoit

aucune autre autorité pour en connaître.

Selon l'art. 185 LI, applicable par analogie tant à

la procédure en matière de rappel d'impôt (art. 209 al. 3 LI) qu'à celle de

soustraction (art. 249 al. 3 LI), le contribuable peut former une réclamation

contre la décision de l'autorité de taxation, à l'exclusion des décisions

fixant le for fiscal et de celles relatives à la récusation. La même règle

prévaut pour l'impôt fédéral direct (art. 132 de la loi fédérale du 14 décembre

1990.

sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11], applicable par analogie en

vertu des art. 153 al. 3 LIFD et 182 al. 3 LIFD).

Selon l’art. 74 al. 1 LPA-VD, applicable par

analogie à la procédure de réclamation par renvoi de l’art. 72 LPA-VD, les

décisions finales sont susceptibles de recours. L'art. 74 al. 3 à 5 LPA-VD

définit en outre les conditions auxquelles un recours est recevable contre une

décision incidente. En vertu du principe d'unité de la procédure, les décisions

incidentes doivent être contestées devant l'autorité compétente pour statuer

sur le recours contre la décision finale (Pierre Moor/Etienne Poltier, Droit

administratif, vol. II: Les actes administratifs et leur contrôle, Berne 2011,

p. 713 et réf. citées note 451). Cela résulte également de l'art. 68 al. 2

LPA-VD qui prévoit en outre un délai de recours spécial, de dix jours, pour la

réclamation contre les décisions incidentes.

Une décision incidente rendue dans une procédure où

la décision finale est susceptible de réclamation doit donc également pouvoir

faire l'objet d'une réclamation préalable (arrêts CDAP PS.2020.0048 du 14 août

2020; CR.2009.0009 du 13 mai 2009; CR.2009.0007 du 30 mars 2009). Ce principe

vaut également en matière fiscale (Félix Richner/Walter Frei/Stefan

Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Handkommentar zum DGB, 3ème éd., 2016,

n. 34 ad art. 132).

b) En l'espèce, la décision attaquée est de nature

incidente puisqu’elle est limitée à la question de la suspension de la

procédure devant l’autorité de première instance (ATF 138 IV 258, consid. 1.1;

137.

III 261 consid. 1.2; 134 IV 43 consid. 2).

Dès lors que cette décision s'inscrit dans le cadre

d'une procédure où la décision finale de l'autorité est susceptible d'une

réclamation elle était susceptible, préalablement au recours au Tribunal

cantonal, d'une réclamation dans un délai de dix jours, si bien que le recours

formulé directement devant le Tribunal cantonal – pour lequel le délai est au

surplus de 30 jours en application de l'art. 95 LPA-VD et non de 10 jours

comme indiqué dans les voies de droit figurant dans la décision attaquée –

n'était pas recevable (art. 92 al. 1 LPA-VD). Le recours devrait dès lors déjà

être déclaré irrecevable pour ce motif et la cause transmise à l'ACI comme

objet de sa compétence (art. 7 LPA-VD; arrêt CDAP FI.2013.0041 du 4 juillet

2013).

En l'espèce, bien que rendue en première instance,

la décision de l'ACI est toutefois motivée. Dans cette hypothèse, tant l'art.

187.

al. 3 LI que l'art. 132 al. 2 LIFD, également applicables aux décisions

incidentes, permettent de traiter la réclamation comme un recours si le

contribuable et l'ACI y consentent (Peter Locher, Kommentar zum Bundesgesetz

über die direkte Bundesteuer, Art. 102-222 DBG, 2015, n. 28 ad art. 132 et

les réf. citées). L'ACI ayant indiqué une voie de droit erronée et le recourant

n'ayant pas réagi dans le délai imparti à cet effet à ce que la CDAP traite le

recours, il convient de considérer que tel est le cas en l'espèce.

La CDAP est donc compétente pour connaître du

recours.

2.

Il convient dès lors d'examiner si le recours immédiat au Tribunal cantonal

contre une décision incidente est en l'espèce ouvert.

a) Selon l’art. 74 LPA-VD, applicable par renvoi de

l'art. 99 LPA-VD à la procédure devant le Tribunal cantonal, les décisions

incidentes qui ne portent pas sur la compétence, sur une demande de récusation

ni sur les mesures provisionnelles, ne sont susceptibles d’un recours immédiat

que si elles sont de nature à causer un préjudice irréparable au recourant

(let. a) ou si l’admission du recours peut conduire immédiatement à une

décision finale qui permet d’éviter une procédure probatoire longue et coûteuse

(let. b). Cette deuxième hypothèse n’entre pas en considération dans le

cas particulier si bien qu’il convient uniquement d’examiner si le recours est

recevable au regard de l’art. 74 al. 4 let. a LPA-VD.

Selon la jurisprudence, le dommage irréparable

auquel se réfère l’art. 74 al. 4 let. a LPA-VD est, à l’instar de la notion

figurant à l’art. 46 al. 1 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la

procédure administrative (PA; RS 172.021), un dommage de fait (ou dommage

matériel) et non un dommage juridique, comme l’exige l’art. 93 de la loi

fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF; RS 173.110). Conformément

à la jurisprudence rendue en application de l’art. 46 al. 1 PA, le caractère irréparable

tient généralement au désavantage que subirait le recourant s'il devait

attendre la décision finale pour entreprendre la décision incidente. Il suffit

d'un préjudice de fait, même purement économique, pour autant que celui-ci ne

se résume pas à prévenir une prolongation ou une augmentation des coûts de la

procédure. Point n'est besoin d'ailleurs que le dommage allégué soit à

proprement parler ''irréparable''; il suffit qu'il soit d'un certain poids.

Autrement dit, il faut que le recourant ait un intérêt digne de protection à ce

que la décision incidente soit immédiatement annulée ou modifiée, sans attendre

le recours ouvert contre la décision finale. Il appartient au recourant

d'alléguer et d'établir les raisons pour lesquelles la décision attaquée lui

cause – ou menace de lui causer – un dommage au sens de ce qui précède, à moins

que celui-ci ne fasse d'emblée aucun doute (cf. arrêt du TAF B-8639/2010 du 2

septembre 2011, consid. 2.2. et réf. citées; Cléa Bouchat, L’effet suspensif en

procédure administrative, thèse Lausanne, Bâle 2015, n. 546, p. 204; Martin

Kayser, n. 11 ad art. 46 PA, in Auer/Müller/Schindler, VwVG, Kommentar zum

Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren; arrêt GE.2016.0184 du 16 décembre

2016.

consid. 1).

b) Selon l'art. 25 LPA-VD, l'autorité peut, d'office

ou sur requête, suspendre la procédure pour justes motifs, notamment lorsque la

décision à prendre dépend de l'issue d'une autre procédure ou pourrait s'en

trouver influencée d'une manière déterminante.

La suspension de procédure comporte le risque de

retarder inutilement la procédure, de sorte qu'elle ne doit intervenir qu'à

titre exceptionnel, eu égard à l'exigence de célérité posée par l'art. 29 al. 1

Cst. Le juge saisi dispose d'une certaine marge d'appréciation, dont il doit

faire usage en procédant à une pesée des intérêts des parties (arrêt TFA

B.143/2005 du 24 mai 2006, consid. 4.1; voir également arrêts PE.2012.0394 du

11.

décembre 2012 et PS.2008.0030 du 14 août 2008). Dans les cas limites,

l'exigence de célérité l'emporte (cf. ATF 119 II 386 consid. 1b p. 388). Selon

la jurisprudence, le refus de suspendre la cause en raison d'une procédure

pénale en cours n'est en général pas en lui-même de nature à causer un

préjudice irréparable au recourant (CDAP arrêt GE.2016.0184 du 16 décembre 2016

niant l'existence d'un préjudice irréparable). En revanche, une décision

incidente de suspension peut causer un préjudice irréparable dans la mesure où

le recourant se prévaut d'un possible déni de justice (arrêts PS.2018.0068 du

31.

octobre 2018; PS.2017.0034 du 21 juillet 2017, consid. 2; FI.2016.0033 du 25

mai 2016; GE.2015.0097 du 23 novembre 2015).

c) En l'espèce, le recourant n'expose pas clairement

en quoi la décision attaquée lui causerait un préjudice irréparable. Dans son

écriture du 26 mai 2020, il se réfère à ses arguments contre le bien-fondé de

la décision contestée. Cela étant, le recourant ne démontre pas ainsi en quoi

le refus de suspendre la procédure en rappel et soustraction d'impôt jusqu'à

droit connu sur la procédure pénale serait de nature à lui causer un dommage,

même de fait. Peu importe en outre que, comme l'allègue le recourant, la

suspension de la procédure ne comporte pas de risque pour l'ACI dès lors que

les montants découverts en espèces ont été séquestrés. La recevabilité du

recours suppose le risque d'un préjudice irréparable pour le recourant et non

pas l'absence de risque pour l'autorité intimée. Pour les mêmes motifs, il n'est

pas déterminant non plus que la prescription ait déjà été interrompue par l'ACI.

Cela étant, la question de la recevabilité du

recours peut rester indécise, le recours devant de toute manière être rejeté

sur le fond pour les motifs qui suivent.

3.

a) A l'appui de sa requête de suspension, le recourant invoque d'abord

le risque de décisions contradictoires entre la procédure pénale ouverte à son

encontre pour usage de faux et la procédure en rappel et soustraction d'impôt.

Afin d'éviter dans la mesure du possible les

décisions contradictoires, la jurisprudence a admis, s'agissant de se prononcer

sur l'existence d'une infraction en matière de circulation routière, que

l'autorité administrative ne devait pas s'écarter sans raison sérieuse des

faits constatés par le juge pénal ni de ses appréciations juridiques qui

dépendent fortement de l'établissement des faits, en particulier lorsque le

jugement pénal a été rendu au terme d'une procédure publique ordinaire au cours

de laquelle les parties ont été entendues et des témoins interrogés (ATF 124 II

103.

consid. 1c/bb p. 106; 123 II 97 consid. 3c/aa p. 100; 121 II 214 consid. 3a

p. 217; 119 Ib 158 consid. 3c/aa p. 164). Si l'intéressé fait ou va

probablement faire l'objet d'une dénonciation pénale, l'autorité administrative

doit en principe surseoir à statuer jusqu'à droit connu sur le plan pénal, dans

la mesure où l'état de fait ou la qualification juridique du comportement

litigieux est pertinent(e) dans le cadre de la procédure administrative (ATF

121.

II 214 précité consid. 3a; ATF 119 Ib 158 précité consid. 2b). La sécurité

du droit commande d'éviter que l'indépendance du juge pénal et du juge

administratif ne conduise à des jugements opposés, rendus sur la base des mêmes

faits (arrêt TF 1C_181/2014 du 8 octobre 2014; ATF 139 II 95 consid. 3.2; ATF

137.

I 363 consid. 2.3.2).

b) On relèvera d'abord que la procédure conduite par

l'autorité intimée n'est pas purement administrative mais comporte également un

aspect pénal puisqu'elle porte sur d'éventuelles infractions de soustraction

fiscale (cf. Pietro Sansonetti, Commentaire romand, n. 5 ad art. 182 LIFD). En

raison de la nature particulière de cette procédure, la jurisprudence reconnaît

au justiciable des droits équivalents à ceux prévalant dans le cadre d'une

procédure pénale, si bien qu'une suspension de la procédure devant les

autorités fiscales ne se justifie pas au motif que les droits de celui-ci seraient

mieux préservés dans la procédure pénale.

En outre, comme l'expose à raison l'autorité

intimée, la procédure pénale ouverte pour usage de faux ne concerne pas

exactement les mêmes faits que celle ouverte par les autorités fiscales,

laquelle a été initiée non seulement par la découverte fortuite d'importants

montants en espèces en possession du recourant mais également par les

informations transmises à l'ACI par la Division TVA. Autrement dit, la

procédure en rappel d'impôt pourrait se justifier même si la procédure pénale

ouverte contre le recourant pour usage de faux devait se terminer par un

classement ou un acquittement. Certes, comme le relève le recourant, les faits

faisant l'objet de la procédure pénale auront sans doute une incidence pour

déterminer l'étendue du rappel d'impôt: le recourant paraît en tout cas mettre

en doute que les montants découverts dans sa voiture et à son domicile

provenaient de revenus non déclarés. Cela ne signifie toutefois pas encore que

la suspension de la procédure devant les autorités fiscales s'imposerait pour

ce motif. Cette suspension se justifie d'autant moins que, selon un courrier

adressé le 5 mai 2020 à l'ACI par le procureur du Ministère public central en

charge du dossier, celui-ci considère qu'"il appartient aux autorités

fiscales vaudoises et genevoises compétentes de faire la lumière sur les

éventuelles soustractions d'impôt commises par A.________ et par les sociétés

qu'il contrôlait, d'identifier les montants concernés, respectivement les

éventuels éléments comptables controuvés que l'intéressé a pu produire à

l'appui de ses diverses déclarations d'impôts, puis, cas échéant, d'en

communiquer le résultat au Ministère public aux fins de poursuite des infractions

pénales relevant de sa compétence". Autrement dit, la procédure pénale

pourrait ne pas avancer substantiellement en l'état si bien qu'on ne voit pas

en quoi une suspension de la procédure fiscale se justifierait.

c) Le recourant fait ensuite valoir qu'un refus de

suspendre la procédure conduite par l'ACI porterait atteinte à son droit de ne

pas s'auto-incriminer dès lors qu'il devrait se déterminer sur des faits qui

pourraient être repris dans le cadre de la procédure pénale. Il fait valoir en

substance que sa position dans la procédure pénale pourrait être fragilisée

s'il participe activement à la procédure administrative pour défendre ses

intérêts.

En tant qu’il protège le droit de l'accusé de ne pas

s'incriminer lui-même, l'art. 6 de la Convention européenne de sauvegarde

des droits de l'homme et des libertés fondamentales du 4 novembre 1950 (CEDH;

RS 0.101) s’applique à la procédure fiscale de caractère pénal. En revanche, le

contentieux qui se rapporte à la taxation fiscale n’entre pas dans le champ

d’application de cette disposition; partant, la maxime précitée ne vaut pas

dans ce domaine (arrêts de la Cour européenne des droits de l'homme Chambaz

contre Suisse du 5 avril 2012, n° 11663/04, §§ 38ss et 50ss; et J. B. c. Suisse

du 3 mai 2001, Recueil 2001-III p. 455; ATF 138 IV 47 consid. 2.6.1 p. 51; 132

I 140 consid. 2.1 p. 145 s.; 121 II 257 consid. 4b p. 264 s., et les références

citées). Il n'y a donc en principe pas lieu de suspendre la procédure de rappel

d'impôt jusqu'à droit connu sur la procédure en matière de soustraction voire,

comme en l'espèce, une procédure menée par les autorités pénales (ATF 144 II

427.

consid. 2.3.3; CDAP arrêt FI.2012.0086 du 24 avril 2013, consid. 3/d/bb).

En l'occurrence, l'avis d'ouverture de la procédure

pour rappel et soustraction d'impôt du 13 septembre 2019 ne contient aucune

menace de taxation d'office ou de prononcé d'amende en cas de violation de

l'obligation du contribuable de collaborer. Le recourant a par ailleurs été

informé de son droit de refuser de déposer et de collaborer. On ne voit ainsi

pas en quoi le refus de suspendre la procédure devant les autorités fiscales dans

l'attente du résultat de la procédure pénale serait de nature à porter atteinte

à son droit de ne pas s'auto-incriminer, lequel est également garanti dans le

cadre de la procédure en soustraction d'impôt. On rappelle pour le surplus que

le recourant pourra cas échéant exiger au moment du recours contre la décision

sur réclamation de l'ACI que la CDAP statue en deux étapes pour préserver son

droit à ce que les renseignements obtenus dans la procédure de taxation ne

soient pas utilisés pour les besoins de la procédure pénale (arrêt FI.2018.0157

du 10 mai 2019, consid. 3 et réf. citées).

c) En conclusion, l'autorité intimée n'a pas violé

le large pouvoir d'appréciation qui doit lui être reconnu en refusant de

suspendre la procédure en rappel et soustraction d'impôt introduite contre le

recourant jusqu'à droit connu sur la procédure pénale.

4.

Le recours doit ainsi être rejeté dans la mesure où il est recevable. Le

recourant, qui succombe, doit supporter les frais (art. 49 al. 1 et 91 al. 1

LPA-VD). Il n'y a pas lieu d'allouer de dépens (art. 55 LPA-VD et 91 al. 1

LPA-VD).

Par

ces motifs

la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

I.

Le recours est rejeté dans la mesure où il est recevable.

II.

Un émolument judiciaire de 1'000 (mille) francs est mis à la charge du

recourant.

III.

Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 31 août 2020

Le

président: La

greffière:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de

l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa

notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000

Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des

articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS

173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss

LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,

indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.

Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.

Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,

pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la

décision attaquée.

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