Le Conseil fédéral

14 janvier 2015

Rapport explicatif sur l’accord multilatéral entre autorités compétentes concernant l’échange automatique de renseignements relatifs aux comptes financiers et sur la loi fédérale sur l’échange international automa- tique de renseignements en matière fiscale

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Table des matières 1 Partie générale .......................................................................................................................... 5 1.1 Contexte ..................................................................................................................................... 5 1.2 Présentation du projet ................................................................................................................ 8 1.3 Intégration dans la stratégie du Conseil fédéral ....................................................................... 11 1.4 Relations avec d'autres accords............................................................................................... 13 2 Commentaires des dispositions du MCAA .......................................................................... 15 3 Commentaires de la Norme commune de déclaration (annexe au MCAA) ...................... 23 4 Commentaires relatifs à la loi fédérale sur l’échange international automatique de renseignements en matière fiscale ....................................................................................... 29 4.1 Remarques liminaires ............................................................................................................... 29 4.2 Commentaires des différents articles ....................................................................................... 29 5 Conséquences du projet........................................................................................................ 49 5.1 Dépenses de biens et services et dépenses de personnel ...................................................... 49 5.2 Conséquences économiques ................................................................................................... 50 5.3 Conséquences fiscales............................................................................................................. 53 6 Relation avec le programme de la législature ..................................................................... 53 7 Aspects juridiques ................................................................................................................. 54 7.1 Constitutionnalité ...................................................................................................................... 54 7.2 Forme de l’acte à adopter......................................................................................................... 54 7.3 Délégation de compétences législatives .................................................................................. 54

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Condensé La crise financière et la crise de la dette ont fait de la lutte contre l’évasion fiscale à l’échelle mondiale un sujet de préoccupation majeure de la communauté internationale. Le 15 juillet 2014, le Conseil de l’Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE) a approuvé la nouvelle norme internationale relative à l’échange automatique de renseignements en matière fiscale (norme EAR). Lors de la réunion plénière du Forum mondial sur la transparence et l’échange de ren- seignements à des fins fiscales (Forum mondial), qui s’est tenue le 29 octobre 2014 à Berlin, près d’une centaine d’Etats ont déclaré vouloir adopter cette nouvelle norme. Certains ont annoncé le pre- mier échange de renseignements pour 2017, d’autres – dont la Suisse – pour 2018, sous réserve des procédures législatives internes. Lors du sommet du groupe des 20 pays industrialisés et pays émer- gents les plus importants (G20), qui a eu lieu les 15 et 16 novembre 2014 à Brisbane, les chefs d’Etat et de gouvernement de ces Etats se sont également prononcés en faveur de l’adoption rapide de l’échange automatique de renseignements (EAR).

La nouvelle norme internationale prévoit que les institutions financières ainsi que certains instruments de placement collectif et sociétés d’assurance collectent des renseignements financiers relatifs à leurs clients assujettis à l’impôt à l’étranger. Ces renseignements comprennent tous les types de revenus de capitaux ainsi que le solde des comptes. Ils sont transmis automatiquement, en règle générale une fois l’an, aux autorités fiscales nationales, qui les communiquent ensuite aux autorités fiscales étran- gères compétentes pour les clients concernés. Cette transparence vise à éviter que du substrat fiscal puisse échapper au fisc d’un pays en étant dissimulé à l’étranger.

La Suisse a participé activement à l’élaboration de la nouvelle norme internationale. Pour le Conseil fédéral, il était important qu’elle respecte le principe de spécialité et les prescriptions sur la protection des données, garantisse la réciprocité et règle de manière fiable l’identification des ayants droit éco- nomiques de toutes les structures juridiques, y compris les trusts et les sociétés de domicile. La norme adoptée respecte ces principes et répond par conséquent aux attentes du Conseil fédéral.

La mise en œuvre de la norme EAR interviendra différemment selon les Etats. Certains disposent déjà de bases légales suffisantes, de sorte que la mise en œuvre pourra être assurée moyennant la con- clusion d’un simple accord entre autorités compétentes. D’autres, dont la Suisse, doivent d’abord créer les bases légales nécessaires, c’est à dire:  la Convention du Conseil de l’Europe et de l’OCDE concernant l’assistance administrative mu- tuelle en matière fiscale (Convention) prévoit à son art. 6 que deux ou plusieurs parties à la Convention peuvent échanger automatiquement des renseignements pour des catégories de cas et selon les procédures qu’elles déterminent d’un commun accord. Moyennant la conclu- sion d’un accord supplémentaire, l'art. 6 constitue donc la base juridique de droit international de l’EAR. La Suisse a signé la Convention le 15 octobre 2013. Cette Convention fait l’objet d’un projet distinct;  l’Accord multilatéral entre autorités compétentes concernant l’échange automatique de rensei- gnements relatifs aux comptes financiers (Multilateral Competent Authority Agreement, MCAA) constitue un accord supplémentaire permettant la mise en œuvre de la norme EAR de l’OCDE sur la base de l’art. 6 de la Convention. Signé par la Suisse le 19 novembre 2014, le MCAA prévoit que doivent être échangés les renseignements collectés en vertu des règles posées par la Norme commune de déclaration et de diligence raisonnable concernant les ren- seignements relatifs aux comptes financiers (Norme commune de déclaration), qui constitue une partie de la norme EAR élaborée par l’OCDE. C’est la raison pour laquelle cette dernière a été annexée au MCAA. Le MCAA ainsi que la Norme commune de déclaration qui lui est annexée doivent être soumis à l’approbation de l’Assemblée fédérale et font l’objet du présent projet.  le MCAA n’a pas d’incidence sur le choix des pays avec lesquels appliquer l’EAR, car l’activa- tion bilatérale de l’échange automatique avec les Etats partenaires devra être soumise sépa- rément à l’approbation de l’Assemblée fédérale.

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Le MCAA et la Norme commune de déclaration fixent les bases juridiques matérielles de l’EAR entre la Suisse et ses Etats partenaires. Leurs dispositions ne sont toutefois pas toutes suffisamment détail- lées et justiciables pour être directement applicables, ce qui explique la nécessité d’adopter une loi fédérale. Cette loi fédérale sur l’échange international automatique de renseignements en matière fis- cale (LEAR) contient également des dispositions sur l’organisation, sur la procédure et sur les voies de droit, ainsi que des dispositions pénales.

L’adoption de la norme EAR par la Suisse s’inscrit dans la stratégie du Conseil fédéral pour une place financière suisse compétitive, stable et intègre, régie par des conditions-cadres acceptées sur le plan international.

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1 Partie générale

1.1 Contexte

La nécessité d’augmenter les recettes fiscales en raison de la crise financière a placé la lutte contre l’évasion fiscale transfrontalière au cœur du débat politique. Dès 2009, les Etats du G20 ont demandé une transparence accrue ainsi que l'amélioration de l’échange de renseignements dans le domaine fiscal. L’échange de renseignements sur demande conforme à l’art. 26 du Modèle de convention fis- cale de l’Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE) concernant le re- venu et la fortune (Modèle de convention fiscale de l’OCDE) est alors érigé en norme internationale et le Forum mondial sur la transparence et l’échange de renseignements à des fins fiscales (Forum mon- dial) chargé d’en surveiller la mise en œuvre.

De plus, le 18 mars 2010, les Etats-Unis adoptent le Foreign Account Tax Compliance Act (FATCA), une loi qui doit leur permettre d’imposer selon leur droit fiscal tous les comptes détenus à l’étranger par des personnes assujetties de manière illimitée à l’impôt aux Etats-Unis (personnes américaines). Le FATCA exige des institutions financières étrangères qu’elles identifient, parmi les comptes qu’elles gèrent, ceux qui sont détenus par des personnes américaines et qu’elles communiquent périodique- ment des renseignements sur ces comptes à l’autorité fiscale américaine.

Développement de la norme Le 19 avril 2013, les ministres des finances et les gouverneurs des banques centrales des Etats du G20 se prononcent en faveur de l’adoption de l’échange automatique de renseignements (EAR) comme nouvelle norme internationale pour l’échange de renseignements en matière fiscale (norme EAR), une décision dans laquelle l’introduction du FATCA par les Etats-Unis a joué un rôle détermi- nant.

L’OCDE a alors été chargée de développer une norme mondiale régissant l’EAR. Les travaux sont rondement menés et le 13 février 2014, le Comité fiscal de l’OCDE adopte les deux premiers docu- ments de la nouvelle norme. Approuvée le 15 juillet 2014 par le Conseil de l’OCDE, la norme com- plète comprend les éléments suivants:  un modèle d’accord entre autorités compétentes concernant l’échange automatique de rensei- gnements relatifs aux comptes financiers, en vue d'améliorer le respect des obligations fis- cales internationales (modèle d’accord). Cet accord définit quels renseignements doivent être échangés entre les Etats contractants et règle les modalités de l’échange (en particulier le moment et la forme de la transmission);  une Norme commune de déclaration et de diligence raisonnable concernant les renseigne- ments relatifs aux comptes financiers (Norme commune de déclaration). Cette Norme com- mune de déclaration fixe en détail qui doit collecter quels renseignements sur quels comptes. Elle s’oriente en principe au modèle du FATCA;  des commentaires apportant des précisions sur le modèle d’accord et sur la Norme commune de déclaration;  des prescriptions en matière de solutions informatiques, visant à garantir l’uniformité des for- mats utilisés aux fins de l’EAR et à faciliter ainsi la collecte et l’analyse des données. Ces prescriptions fixent en outre les normes minimales auxquelles doivent répondre la transmis- sion et la sécurité des données.

Les Etats du G20 ont confirmé la nouvelle norme EAR lors de leurs réunions de septembre et de no- vembre 2014.

Reconnaissance de la norme Les Etats formant le groupe dit des «précurseurs» (early adopters) ont affirmé, dans plusieurs décla- rations politiques communes émises en 2013 et 2014, vouloir mettre en œuvre de manière anticipée la norme EAR de l’OCDE. Ils entendent collecter les données à partir de 2016 et procéder à un pre- mier échange en septembre 2017.

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Lors de la réunion du Conseil de l’OCDE au niveau des ministres des 6 et 7 mai 2014, les 34 Etats membres de l’organisation (Suisse incluse), quatorze autres pays1 et l’UE ont adopté une déclaration politique commune relative à l’EAR. Ils y confirment leur volonté de lutter contre l’évasion et la fraude fiscales au moyen de l’EAR et leur détermination à rapidement appliquer la norme développée par l’OCDE.

Les Etats membres du Forum mondial étaient en outre invités à indiquer, lors de la réunion plénière de l’institution d’octobre 2014, s’ils avaient l’intention d’appliquer la norme EAR de l’OCDE et, le cas échéant, dans quel délai. Le Forum mondial a ensuite publié ces informations dans son rapport an- nuel. Les Etats2 concernés y sont répartis dans les trois catégories suivantes: (i) Etats prévoyant le premier échange de données en 2017, (ii) Etats le prévoyant en 2018 et (iii) Etats n’ayant pas encore communiqué si et, le cas échéant, quand ils mettront en œuvre la norme EAR3. Quelque 89 Etats et territoires au total ont indiqué au Forum mondial qu’ils avaient l’intention de se conformer à la norme EAR. Les Etats-Unis ont déclaré qu’ils mettront en œuvre l’EAR à partir de 2015 en se fondant sur le FATCA. Certains de leurs accords FATCA prévoient en effet la transmission de données aux Etats partenaires. Les Etats-Unis reconnaissent en outre dans ces accords avoir une obligation de pleine réciprocité en la matière et y confirment leur intention politique de créer les bases légales né- cessaires à cet effet.

Etats prévoyant le premier échange de données en 2017 Afrique du Sud, Allemagne, Anguilla, Argentine, Barbade, Belgique, Bermudes, Chili, Chypre, Co- lombie, Corée, Croatie, Curaçao, Danemark, Espagne, Estonie, Finlande, France, Gibraltar, Grèce, Guernsey, Hongrie, Iles Caïmans, Ile de Man, Iles Turques-et-Caïques, Iles Vierges britanniques, Inde, Irlande, Islande, Italie, Jersey, Lettonie, Liechtenstein, Lituanie, Luxembourg, Malte, Maurice, Mexique, Montserrat, Nioué, Norvège, Pays-Bas, Pologne, Portugal, République dominicaine, Ré- publique tchèque, Roumanie, Royaume-Uni, Saint-Marin, Seychelles, Slovaquie, Slovénie, Suède, Trinité-et-Tobago, Uruguay Etats prévoyant le premier échange de données en 2018 Andorre, Antigua-et-Barbuda, Arabie Saoudite, Aruba, Australie, Autriche, Bahamas, Belize, Brésil, Brunei, Canada, Chine, Costa Rica, Emirats arabes unis, Grenade, Hong Kong (Chine), Iles Marshall, Indonésie, Israël, Japon, Qatar, Macao (Chine), Malaisie, Monaco, Nouvelle-Zélande, Russie, Saint-Christophe-et-Niévès, Sainte-Lucie, Saint-Martin, Saint-Vincent-et-les-Grenadines, Samoa, Singapour, Suisse, Turquie Etats n’ayant pas encore communiqué si et, le cas échéant, quand ils mettront en œuvre la norme EAR Bahreïn, Iles Cook, Nauru, Panama, Vanuatu Source: rapport annuel 2014 du Forum mondial

Il est attendu au niveau international que l’EAR soit mis en œuvre de manière rapide et globale afin d'assurer une égalité de traitement pour tous. Aucun Etat ne doit pouvoir tirer profit du fait qu’il adopte- rait la norme EAR plus tard que d’autres. C’est en particulier des pays développés et de ceux qui dis- posent d’une place financière que l’on attend une mise en œuvre rapide de la norme EAR. Cepen- dant, les pays en développement qui ne disposent pas de place financière devraient pouvoir introduire la norme EAR à un stade ultérieur. Les Etats du G20 ont d’ailleurs déclaré qu’il y a lieu de soutenir ces pays dans leurs efforts de mise en œuvre de la nouvelle norme.

Les attentes internationales quant à la mise en œuvre rapide et globale de la norme EAR sont en outre concrétisées par le mandat que les Etats du G20 ont confié au Forum mondial pour assurer la

1 Argentine, Brésil, Costa Rica, Inde, Indonésie, Colombie, Lettonie, Lituanie, Malaisie, Arabie Saoudite, Singa- pour, Afrique du Sud et Chine. S’y ajoute Andorre, qui a adhéré à la déclaration après coup, soit le 18 juin 2014. 2 Dans le présent rapport, la notion d’«Etat» recouvre aussi bien celle d’Etat à proprement parler que de terri- toire et équivaut à la notion de "juridiction" utilisée dans la terminologie de l'OCDE. 3 Voir le rapport annuel 2014 du Forum mondial, p. 35 (http://www.oecd.org/tax/transparency/GFannualre- port2014.pdf).

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bonne application de la norme. Comme pour l’échange de renseignements sur demande, le Forum mondial est donc chargé d’évaluer les Etats afin de s’assurer qu’ils ont effectivement créé les bases légales nécessaires et qu’ils les appliquent correctement. Soulignons que le Forum mondial, qui compte actuellement 124 Etats membres4, peut aussi évaluer des Etats non-membres. Il a l’intention de procéder aux premières évaluations de pays dès 2016 afin de s’assurer que les bases légales re- quises ont été adoptées. L'évaluation sera complétée ultérieurement par un examen de la pratique.

Position de la Suisse Le 14 juin 2013, le Conseil fédéral s’est déclaré disposé à collaborer activement avec l’OCDE au dé- veloppement d’une norme EAR mondiale visant à garantir la conformité aux règles de la fiscalité. Il soulignait que cette norme devait être unique et globale, respecter le principe de spécialité et les pres- criptions sur la protection des données, garantir la réciprocité et régler de manière fiable l’identification des ayants droit économiques de toutes les structures juridiques, y compris les trusts et les sociétés de domicile. La Suisse a dès lors participé activement au développement de la norme EAR de l’OCDE.

Vu que la norme EAR développée par l’OCDE est conforme aux exigences du Conseil fédéral (voir à ce sujet le chap. 1.3), la Suisse a soutenu la déclaration adoptée lors de la réunion au niveau des mi- nistres des 6 et 7 mai 2014 ainsi que l’approbation définitive de la norme par le Conseil de l’OCDE le 15 juillet 2014. En octobre 2014, répondant à l’invitation évoquée plus haut, le Conseil fédéral indi- quait au Forum mondial que la Suisse, sous réserve de son processus interne d’approbation, avait l’intention d’adopter les bases légales nécessaires à l’application de la norme EAR en temps utile pour que les institutions financières suisses commencent à collecter les données des comptes des contri- buables à l’étranger en 2017 et pour que le premier échange de renseignements puisse intervenir en 2018. Le 8 octobre 2014, après avoir consulté les commissions parlementaires compétentes et les cantons, le Conseil fédéral approuvait les mandats de négociation d’accords de mise en œuvre de la norme EAR avec les Etats partenaires. Les grandes lignes en sont les suivantes:  négociation avec l'UE de l’EAR;  négociation avec les Etats-Unis d'un nouvel accord FATCA conforme au modèle 1 pour la mise en oeuvre du FATCA. Le nouvel accord permettra ainsi aux autorités compétentes d’échanger des renseignements de manière automatique sur une base de réciprocité;  ouverture de négociations sur l’introduction de l’EAR avec d’autres pays. On prendra initiale- ment en considération des pays avec lesquels la Suisse entretient d’étroites relations écono- miques et politiques et qui – dans la mesure où c'est approprié – offrent à leurs contribuables des possibilités suffisantes de régularisation.

L’application concrète de la norme EAR est également d’une grande importance. La Suisse conti- nuera de s’engager activement dans les travaux de l’OCDE et du Forum mondial à ce sujet.

Mise en œuvre de la norme EAR: diversité des approches La mise en œuvre de la norme EAR interviendra différemment selon les Etats. Dans certains Etats, la clause sur l’échange de renseignements des conventions contre les doubles impositions (CDI) ou la Convention du Conseil de l’Europe et de l’OCDE concernant l’assistance administrative mutuelle en matière fiscale (Convention) constituent une base légale suffisante pour l’adoption de l’EAR. Ces Etats peuvent donc activer l’EAR au moyen de simples accords conclus entre les autorités compé- tentes, sans obligation de les soumettre pour approbation à leur parlement. Dans d’autres Etats, la si- tuation est différente et ils doivent d’abord se doter d’une base juridique de droit international appro- priée. La Suisse appartient à cette seconde catégorie, car ses CDI et ses accords sur l’échange de renseignements en matière fiscale (AERF) ne prévoient pas d’EAR. La Convention que la Suisse a signée le 15 octobre 2013 – et qui fait l’objet d’un projet distinct – prévoit à son art. 6 que deux ou plu- sieurs parties à la Convention peuvent échanger automatiquement des renseignements pour des ca- tégories de cas et selon les procédures qu’elles déterminent d’un commun accord. L’activation de

4 Voir la liste des Etats membres sur le site Internet du Forum mondial (http://www.oecd.org/fr/sites/forummon- dialsurlatransparenceetlechangederenseignementsadesfinsfiscales/membresduforummondial.htm).

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l’EAR requiert par conséquent la conclusion d’un accord supplémentaire. Or, conformément à la régle- mentation des compétences et à la procédure législative suisse, un tel accord est soumis à l’approba- tion de l’Assemblée fédérale.

L’exécution des mandats de négociation approuvés par le Conseil fédéral peut être assurée selon deux modèles, présentés dans le graphique ci-dessous.

Le modèle 1 prévoit la conclusion avec l’Etat partenaire d’un traité international instaurant l’EAR. Il pourra s’agir par exemple d’un accord sur l’EAR conclu entre la Suisse et l’UE. Dans le modèle 2, l’EAR est adopté sur la base de la Convention, de l’Accord multilatéral entre autorités compétentes concernant l’échange automatique de renseignements relatifs aux comptes financiers (Multilateral Competent Authority Agreement, MCAA) et d’une activation bilatérale de l’EAR par notification au Se- crétariat de l’Organe de coordination5. Les deux modèles sont compatibles avec les mandats de négo- ciation approuvés par le Conseil fédéral le 8 octobre 2014. Tous deux prévoient en effet une activation bilatérale de l’EAR, si bien que la Suisse pourra décider de son application Etat par Etat. Le modèle 2, qui fait l’objet du présent projet, est commenté ci-après.

1.2 Présentation du projet

Généralités La norme EAR régit l’échange routinier et à intervalles réguliers entre deux Etats de renseignements sur les comptes que des personnes physiques ou morales assujetties à l’impôt dans l’un des Etats dé- tiennent dans l’autre. Elle règle en particulier les modalités de l’échange: les renseignements à échan- ger doivent être collectés par les institutions financières du pays et transmis à ses autorités fiscales, qui les communiquent ensuite aux autorités fiscales de l’Etat avec lequel l’accord EAR a été conclu. La norme définit également les renseignements à échanger. Il s’agit en particulier de renseignements sur le solde des comptes et sur tous les revenus de capitaux (intérêts, dividendes, produits de vente et autres revenus), ainsi que sur l’identité des bénéficiaires effectifs de ces actifs. Au reste, la norme définit l’expression «Institution financière déclarante» et contient des règles sur l’identification des

5 L’expression «Secrétariat de l’Organe de coordination» désigne le Secrétariat de l’OCDE qui, conformément au par. 3 de l’art. 24 de la Convention, appuie l’organe de coordination composé de représentants des autorités compétentes des parties à ladite Convention.

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clients, sur la protection des données et sur l’utilisation des renseignements échangés (principe de spécialité).

Le présent projet vise à créer les bases légales de l’application de la norme EAR par la Suisse. Ses principaux éléments sont présentés ci-après.

Accord multilatéral entre autorités compétentes concernant l’échange automatique de rensei- gnements relatifs aux comptes financiers Les Etats formant le groupe dit des «précurseurs» ont élaboré le MCAA. Le 29 octobre 2014, pas moins de 51 Etats6 ont signé le MCAA, dont 48 ont indiqué qu’ils avaient l’intention de procéder au premier échange de renseignements en 2017 et trois autres en 2018. Pour ce qui est de la Suisse, elle a signé l’accord le 19 novembre 2014, annonçant par la même occasion qu’elle entendait, sous réserve de son processus interne d’approbation, exécuter le premier échange de renseignements en 2018.

L’idée qui sous-tend le MCAA est celle d’une application uniforme de la norme EAR: en concluant un seul accord, on s’assure de la mise en œuvre d’une norme unique. Il s’ensuit qu’en cas de modifica- tion ultérieure de la norme EAR, seuls le MCAA et le droit interne devront être adaptés. On évitera ainsi de devoir mener des négociations de révision avec un grand nombre d’Etats partenaires, ce qui aurait pour conséquence que le secteur financier suisse, au moins pendant un certain temps, doive appliquer l’«ancienne» norme EAR avec les clients provenant de certains Etats et la «nouvelle» norme avec ceux d’autres Etats.

6 Afrique du Sud, Allemagne, Albanie*, Anguilla, Argentine, Aruba*, Autriche*, Belgique, Bermudes, Chypre, Colombie, Corée, Croatie, Curaçao, Danemark, Espagne, Estonie, Finlande, France, Gibraltar, Grèce, Guernsey, Hongrie, Iles Caïmans, Ile de Man, Iles Féroé, Iles Turques-et-Caïques, Iles Vierges britanniques, Irlande, Islande, Italie, Jersey, Lettonie, Liechtenstein, Lituanie, Luxembourg, Malte, Maurice, Mexique, Mont- serrat, Norvège, Pays-Bas, Pologne, Portugal, République tchèque, Roumanie, Royaume-Uni, Saint-Marin, Slovaquie, Slovénie, Suède. Les Etats signalés par un astérisque ont indiqué lors de la signature de l’accord qu’ils ont l’intention de procéder au premier échange de renseignements en septembre 2018.

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La base juridique de droit international du MCAA est l’art. 6 de la Convention, qui prévoit que deux ou plusieurs parties à la Convention peuvent échanger automatiquement des renseignements pour des catégories de cas et selon les procédures qu’elles déterminent d’un commun accord. Un Etat ne peut donc signer le MCAA que s’il a déclaré avoir l’intention de signer la Convention. L’approbation de cette dernière par la Suisse fait l’objet d’un projet séparé. Comme le MCAA se fonde sur la Conven- tion, la Suisse ne pourra adopter l’EAR sur la base du MCAA qu’après l’entrée en vigueur de la Con- vention dans notre pays.

Le MCAA est conçu comme un accord entre autorités compétentes, mais il stipule expressément que sa signature ne porte pas préjudice à une éventuelle procédure législative nationale. Les modalités nationales d’approbation du MCAA varient d’un Etat à l’autre. Dans certains Etats, il suffit d’une déci- sion de l’exécutif, dans d’autres – dont la Suisse – le MCAA doit être soumis au Parlement (voir à ce sujet le chap. 1.1).

Avant d’être effectivement appliqué, l’EAR doit être conclu entre les Etats concernés, puis être activé par notification au Secrétariat de l’Organe de coordination. Quatre conditions doivent être remplies à cet effet:  les deux Etats doivent avoir mis en vigueur la Convention;  les deux Etats doivent avoir signé le MCAA;  les deux Etats doivent avoir confirmé qu’ils disposent des lois nécessaires à l’application de la norme EAR;  les deux Etats doivent avoir annoncé au Secrétariat de l’Organe de coordination qu’ils souhai- tent appliquer entre eux l’EAR.

Le MCAA prévoit que chaque Etat indique, lors de la signature de l’accord, le délai dans lequel il envi- sage de mettre l’EAR en œuvre. Or, pour qu’il existe une obligation juridique de procéder à l’EAR, il faut que les quatre conditions ci-dessus soient remplies. Il s’ensuit que si elles ne devaient l’être qu’à une date postérieure à celle indiquée lors de la signature, le MCAA ne s’appliquerait qu’à partir de cette date.

Chaque Etat peut déposer la liste des autres Etats avec lesquels il souhaite appliquer l’EAR lors de la signature du MCAA ou ultérieurement. Elle peut être complétée en tout temps. Conformément à la ré- glementation des compétences et à la procédure législative suisse, les instruments qui serviront à dé- signer les Etats en question seront soumis à l’approbation de l’Assemblée fédérale.

Norme commune de déclaration Selon le MCAA, doivent être échangés de manière automatique les renseignements collectés confor- mément aux prescriptions de la Norme commune de déclaration (section 2, par. 1.1, MCAA). L’ex- pression «Norme commune de déclaration» désigne la norme d’échange automatique de renseigne- ments sur les comptes financiers en matière fiscale (y compris les commentaires) élaborée par l’OCDE avec les Etats du G20 (section 1, par. 1, let. f, MCAA). Or il est attendu que les Etats signa- taires du MCAA inscrivent cette Norme commune de déclaration dans leur droit national. C'est la rai- son pour laquelle la norme a été annexée au MCAA, afin d’être soumise à l’approbation de l’Assem- blée fédérale conjointement avec l’accord (cf. en outre l’art. 6, al. 1, LEAR).

Du point de vue de son contenu, la Norme commune de déclaration indique de façon détaillée qui doit collecter quels renseignements sur quels comptes (voir aussi à ce sujet la section I de la norme). Elle s’inspire largement du modèle FATCA.

Loi fédérale sur l’échange international automatique de renseignements en matière fiscale (LEAR) Le MCAA et la Norme commune de déclaration fixent les bases juridiques matérielles de l’EAR entre la Suisse et ses Etats partenaires. Leurs dispositions ne sont toutefois pas toutes suffisamment détail- lées et justiciables pour pouvoir être directement applicables, ce qui explique la nécessité d’adopter

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une loi fédérale. Cette loi fédérale sur l’échange international automatique de renseignements en ma- tière fiscale (LEAR) contient également des dispositions sur l’organisation, sur la procédure et sur les voies de droit, ainsi que des dispositions pénales.

Activation bilatérale de l’EAR avec des Etats partenaires Pour que la Suisse puisse appliquer l’EAR avec des Etats partenaires – comme cela a été relevé plus haut – quatre conditions doivent être remplies. La première, à savoir la Convention, fait l’objet d’un projet distinct, qui est mis en consultation parallèlement à celui-ci (voir à ce sujet le chap. 1.4). La deu- xième condition, à savoir le MCAA, fait l’objet du présent projet. La troisième condition est l’adoption d’une loi de mise en œuvre nationale, soit la LEAR. Enfin, pour que l’EAR avec un Etat partenaire dé- terminé puisse être appliqué, il faut encore communiquer au Secrétariat de l’Organe de coordination que la Suisse souhaite échanger automatiquement des renseignements avec cet Etat. Cette qua- trième condition ne fait pas l’objet du présent projet.

Après avoir approuvé les mandats de négociation le 8 octobre 2014, le Conseil fédéral a pris contact avec plusieurs Etats partenaires, ouvrant avec chacun d’eux la discussion sur la mise en œuvre bila- térale de l’EAR. Il s’agit notamment de déterminer les modalités de mise en oeuvre de l’EAR et de vé- rifier le cadre juridique applicable à la protection des données et à la confidentialité, ainsi que de con- venir des modalités détaillées de transmission. Les questions relatives à l’accès au marché et à la régularisation du passé sont également thématisées. Ces discussions sont en cours.

Dès que l’accord avec un Etat partenaire donné sera sous toit, le Conseil fédéral proposera d’inscrire cet Etat sur la liste des pays avec lesquels la Suisse souhaite pratiquer l’EAR. Cette proposition pren- dra la forme, pour chaque Etat partenaire, d’un arrêté fédéral qui suivra la procédure ordinaire et sera soumis pour approbation à l’Assemblée fédérale.

Le présent projet a donc pour but de créer les bases légales pour permettre l'introduction de l’EAR et non de déterminer avec quels Etats l’EAR devra être appliqué. L’activation bilatérale de l’EAR avec les Etats partenaires fera l’objet de projets séparés, qui seront également soumis à l’approbation de l’Assemblée fédérale. Le Conseil fédéral préfère toutefois mettre le présent projet en consultation sans attendre, car il détermine les fondements juridiques de l’EAR. Il précise en particulier quelles ins- titutions financières devront collecter quelles informations et crée les indispensables bases légales na- tionales, tandis que les futurs projets concernant l’activation bilatérale de l’EAR se concentreront quant à eux sur la question de savoir avec quels Etats appliquer l’EAR.

1.3 Intégration dans la stratégie du Conseil fédéral

Le respect des normes internationales en matière fiscale et en particulier de celles relatives à la trans- parence et à l’échange de renseignements fait partie intégrante de la stratégie du Conseil fédéral pour une place financière suisse compétitive. Il est indispensable en effet que la Suisse continue à disposer d’une place financière forte et concurrentielle au niveau international. Or une économie ouverte de taille moyenne comme celle de la Suisse ne peut atteindre cet objectif que si elle respecte les normes internationales et contribue à leur définition. Dans le domaine de l’échange de renseignements en ma- tière fiscale, les normes internationales visent notamment à assurer une égalité de traitement entre tous: aucun Etat ne doit pouvoir tirer profit du non-respect des normes.

Les conventions internationales en matière fiscale prévoient les trois formes ci-dessous d’échange de renseignements fiscaux.  Echange de renseignements sur demande: les renseignements sont transmis dans des cas particuliers, suite à une demande concrète d’un autre Etat. Le 13 mars 2009, le Conseil fédé- ral a décidé de renoncer à la réserve relative à l’art. 26 du Modèle de convention fiscale de

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l’OCDE et par là de reprendre la norme internationale en matière d’échange de renseigne- ments sur demande. La Suisse s’est alors constituée un large réseau d’accords7, afin d’être à même d’échanger des renseignements sur demande conformément à la norme de l’OCDE. Le respect de la norme internationale régissant l’échange de renseignements sur demande est évalué par le Forum mondial à la faveur d’examens par les pairs. Lors de la phase 1 de l’exa- men de la Suisse en juin 2011, le Forum mondial a fait plusieurs recommandations à notre pays. Le Conseil fédéral s’efforce de prendre toutes les mesures nécessaires pour se confor- mer à ces recommandations, afin que la Suisse puisse passer à la phase 2 de l’examen par les pairs et obtenir une bonne évaluation globale.  Echange spontané de renseignements: les renseignements sont transmis non pas sur requête d’un autre Etat, mais lorsque l’Etat qui les détient considère qu’ils peuvent présenter un intérêt pour l’autre Etat. Cette forme d’échange de renseignements est prévue dans la Convention et sera reprise par la Suisse suite à l’approbation de ladite Convention.  Echange automatique de renseignements: des renseignements prédéfinis avec précision sont transmis à un autre Etat de façon routinière et à intervalles réguliers. Le présent projet porte sur l’échange automatique de renseignements relatifs aux comptes financiers développé par l’OCDE.

Les trois formes d’échange de renseignements ci-dessus se complètent mutuellement. Toutefois, les champs d’application respectifs de l’échange sur demande et de l’échange spontané de renseigne- ments ne se limitent pas, à la différence de celui de la norme EAR, aux renseignements relatifs aux comptes financiers. Ces deux formes d’échange non automatique permettent donc à la Suisse et à ses Etats partenaires de se communiquer tous les renseignements présumés pertinents pour assurer l’application et le respect de leur droit fiscal national respectif. L’échange sur demande remplit en outre une fonction d’accompagnement de l’EAR, en ceci que la Suisse ou l’Etat partenaire peut, après avoir obtenu les données relevant de l’échange automatique, déposer une demande de renseigne- ments visant à préciser ou compléter ces données. La stratégie du Conseil fédéral pour une place fi- nancière suisse compétitive intègre les trois formes d’échange de renseignements en matière fiscale.

Appréciation de la norme EAR de l’OCDE La décision du Conseil fédéral d’appliquer la norme EAR de l’OCDE est conforme à sa stratégie, qui consiste à améliorer la compétitivité de la place financière suisse par le respect des normes internatio- nales en matière fiscale. Lors du développement de la norme EAR, le Conseil fédéral a tenu à ce que la Suisse s’engage pour que la norme respecte le principe de spécialité et les prescriptions sur la pro- tection des données, garantisse la réciprocité et règle de manière fiable l’identification des ayants droit économiques de toutes les structures juridiques, y compris les trusts et les sociétés de domicile.

Au final, la norme EAR prévoit effectivement que le principe de spécialité doit être respecté et la pro- tection des données garantie (voir la section 5 du MCAA en relation avec l’art. 22 de la Convention). Elle dispose en outre que si l'Etat partenaire manque à ses obligations dans ces domaines, il est pos- sible de suspendre l’application de l’accord EAR ou de le dénoncer (voir la section 7, par. 3 et 4, MCAA).

Pour ce qui est de l’exigence de réciprocité, elle est satisfaite dans la mesure où le modèle d’accord prévoit les mêmes droits et obligations pour les deux Etats contractants. Le MCAA prévoit également la réciprocité de l’échange de renseignements. Il comprend cependant aussi, à la section 2, par. 1.2, la possibilité que des Etats transmettent des renseignements, mais n’en reçoivent pas. Sont concer- nés en particulier les Etats qui ne connaissent pas d’impôt sur le revenu. Le MCAA ne prévoit par contre pas le cas inverse d’un Etat qui recevrait des renseignements, mais n’en transmettrait pas.

Enfin, selon la norme EAR, il y a lieu d’échanger également les renseignements sur les ayants droit économiques de toutes formes de structures juridiques, trusts et sociétés de domicile inclus. La

7 La Suisse a conclu à ce jour quelque 56 accords comportant une clause d’échange de renseignements con- forme à la norme de l’OCDE, soit 49 CDI (dont 41 entrées en vigueur) et sept AERF (dont trois entrés en vi- gueur).

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norme EAR contient en outre des prescriptions relatives à l’identification de ces ayants droit, cette question étant réglée dans la Norme commune de déclaration.

La mise en œuvre de la norme EAR dans la pratique par les différents Etats sera en outre détermi- nante aux fins d'assurer des conditions de concurrence équitables (level playing field). Comme indi- qué précédemment, les Etats du G20 ont confié la surveillance de cette mise en œuvre au Forum mondial. En tant que membre de cette institution, la Suisse entend donc s’engager pour garantir une mise en œuvre correcte et rigoureuse de la norme EAR.

Tout bien considéré, on peut affirmer que la norme EAR de l’OCDE répond aux attentes qu’avait ex- primées le Conseil fédéral.

Appréciation du MCAA L’approbation du MCAA s’inscrit dans la suite logique de la reconnaissance du principe de l’EAR par la Suisse et de l’approbation par le Conseil fédéral des mandats de négociation de l’application de la norme EAR avec les Etats partenaires. La mise en œuvre de la norme EAR sur la base du MCAA est conforme à ces mandats de négociation. Le MCAA n’a pas d’incidence sur le choix des pays avec les- quels appliquer la norme, car l’activation bilatérale de l’EAR avec les Etats partenaires sera soumise à l’approbation de l’Assemblée fédérale. Enfin, comparé aux traités internationaux bilatéraux, le MCAA présente l’avantage de garantir une application uniforme de la norme EAR avec tous les Etats parte- naires.

1.4 Relations avec d'autres accords

Conventions contre les doubles impositions (CDI) et accords sur l'échange de renseignements fiscaux (AERF) Les clauses sur l'assistance administrative qui figurent dans les CDI conclues par la Suisse se limitent à un échange de renseignements sur demande. Une disposition des protocoles précise que les Etats contractants ne sont pas tenus d'échanger des renseignements de manière automatique. Les AERF conclus par la Suisse ne prévoient eux aussi qu'un échange de renseignements sur demande. Il faut dès lors créer les bases légales internationales requises pour pouvoir introduire l’EAR dans les rela- tions avec un Etat partenaire. Le MCAA, couplé à une volonté bilatérale de mettre en place un tel échange, constitue une telle base légale internationale.

Convention concernant l'assistance administrative mutuelle en matière fiscale La Suisse a signé la Convention le 15 octobre 2013. Elle fait l'objet d'un projet séparé, qui est mis pa- rallèlement en consultation.

Cette Convention est un instrument complet de coopération multilatérale dans le domaine fiscal. Elle permet aux parties contractantes de s'accorder mutuellement une assistance administrative pour nombre d'impôts. Outre l'échange de renseignements, la Convention prévoit d'autres formes d'assis- tance administrative. Sa conception modulaire et la possibilité d'émettre certaines réserves permettent aux Etats d'exclure des types précis de coopération et d'aménager son champ d'application de façon individuelle. Chaque Etat peut ainsi décider à quelles formes de coopération il entend souscrire. L'échange de renseignements sur demande et l'échange spontané de renseignements sont obliga- toires et ne peuvent faire l'objet d'une réserve.

L'art. 6 de la Convention précise que deux ou plusieurs parties peuvent échanger automatiquement des renseignements pour des catégories de cas et selon les procédures qu'elles déterminent d'un commun accord. L'activation de l'échange automatique requiert donc une accord supplémentaire. Le MCAA constitue un tel accord supplémentaire. Celui-ci reposant sur la Convention, cette dernière doit entrer en vigueur en Suisse pour que le MCAA puisse servir de base à l'introduction de l'EAR en Suisse.

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Accord sur la fiscalité de l'épargne conclu entre la Suisse et l'Union européenne (UE) L'accord sur la fiscalité de l'épargne conclu entre la Suisse et l'UE8 est en vigueur depuis le 1er juillet 2005. Il repose principalement sur des mesures de sûreté pour le paiement d'intérêts transfrontaliers. Il prévoit une retenue de 35 pourcents sur les paiements d'intérêts qu'un agent payeur établi en Suisse – en général, une banque – effectue à un particulier domicilié fiscalement dans un Etat membre de l'UE. A la place de cette retenue, les personnes concernées peuvent autoriser l'agent payeur à communiquer les paiements d'intérêts à leur autorité fiscale.

Sur la base d'un mandat que lui a octroyé le Conseil des affaires économiques et financières (Conseil ECOFIN) le 14 mai 2013, la Commission européenne a demandé à la Suisse d'entamer des négocia- tions afin d'adapter l'accord à la révision alors prévue de la directive européenne sur la fiscalité de l'épargne. Début 2014, la Suisse a engagé les négociations avec la Commission européenne, confor- mément au mandat approuvé par le Conseil fédéral le 18 décembre 2013. Etant donné que l'OCDE était alors sur le point d'adopter une norme sur l’EAR, les deux parties ont estimé au cours des négo- ciations qu'une modification purement technique de l'accord sur la fiscalité de l'épargne au sens d'une solution intermédiaire serait précaire sur le plan temporel, incomplète sur le fond et disproportionnée par rapport au résultat escompté et qu'il vaudrait dès lors mieux amorcer des négociations sur un ac- cord concernant l’EAR. Le Conseil fédéral a octroyé le mandat de négociation correspondant le 8 oc- tobre 2014. La Suisse et la Commission européenne ont commencé en novembre 2014 les négocia- tions sur l'introduction de l’EAR. Celles-ci ne font pas l'objet du présent projet. Un accord éventuel entre la Suisse et l'UE sur l’EAR remplacera cependant le système actuel de retenue et de déclaration volontaire défini dans l'accord en vigueur sur la fiscalité de l'épargne, car l’application parallèle des deux systèmes serait redondante. Un tel accord correspondrait au modèle 1 de mise en œuvre de la norme sur l’EAR exposé au chap. 1.1.

Accords sur l'imposition à la source avec le Royaume-Uni et l'Autriche Les accords sur l'imposition à la source conclus par la Suisse avec le Royaume-Uni9, d'une part, et avec l'Autriche10, d'autre part, sont entrés en vigueur le 1er janvier 2013. Ils comportent une régularisa- tion du passé, selon laquelle les personnes domiciliées dans un Etat partenaire peuvent faire imposer a posteriori leurs relations bancaires existantes en Suisse à l'aide d'un paiement unique ou d'une dé- claration volontaire. Cette régularisation est désormais achevée. De plus, ces accords prévoient le prélèvement d'un impôt libératoire sur les revenus et gains en capital des actifs détenus en Suisse par des personnes domiciliées dans un Etat partenaire. Les personnes concernées peuvent également autoriser leur agent payeur à déclarer les revenus du capital à cet Etat.

La mise en œuvre de la norme EAR rend superflue une imposition des revenus du capital fondée sur les accords sur l'imposition à la source conclus avec le Royaume-Uni et l'Autriche. Ceux-ci devraient dès lors être abrogés dès que la Suisse introduira l’EAR dans ses relations avec ces deux Etats. L'introduction de l'EAR avec ces deux Etats ne fait cependant pas l'objet du présent projet.

Accord FATCA entre la Suisse et les Etats-Unis Par l'intermédiaire du FATCA, les Etats-Unis veulent obtenir l'imposition, sur leur territoire, de tous les comptes détenus à l'étranger par des personnes assujetties de manière illimitée à l'impôt aux Etats- Unis (personnes américaines). Le FATCA est une réglementation unilatérale des Etats-Unis qui s’ap- plique depuis le 1er juillet 2014 à toutes les institutions financières concernées à l’échelle mondiale. Il exige que les institutions financières étrangères identifient les comptes qu'elles gèrent et qui sont dé-

8 Accord du 26 octobre 2004 entre la Confédération suisse et la Communauté européenne prévoyant des me- sures équivalentes à celles prévues dans la directive 2003/48/CE du Conseil en matière de fiscalité des reve- nus de l'épargne sous forme de paiements d'intérêt (RS 0.641.926.81). 9 Accord du 6 octobre 2011 entre la Confédération suisse et le Royaume-Uni de Grande-Bretagne et d'Irlande du Nord concernant la coopération en matière de fiscalité, modifié par le protocole signé le 20 mars 2012 (RS 0.672.936.74). 10 Accord du 13 avril 2012 entre la Confédération suisse et la République d'Autriche concernant la coopération en matière de fiscalité et de marchés financiers (RS 0.672.916.33).

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tenus par des personnes américaines et qu'elles les communiquent régulièrement aux autorités fis- cales des Etats-Unis. La charge importante induite par la mise en œuvre du FATCA pour les institu- tions financières concernées peut être réduite en concluant un accord bilatéral avec les Etats-Unis, qui proposent deux modèles à cet effet.

L'accord FATCA11 signé le 14 février 2013 entre la Suisse et les Etats-Unis et entré en vigueur le 2 juin 2014 repose sur le modèle 2. Conformément à celui-ci, les institutions financières suisses trans- mettent directement aux autorités fiscales américaines les informations requises sur les clients. L'ac- cord prévoit également que les renseignements relatifs aux personnes américaines n'ayant pas auto- risé une institution financière suisse à les transmettre peuvent être communiqués aux autorités fiscales américaines dans le cadre d'une demande groupée d'assistance administrative, sur la base de la convention contre les doubles impositions conclue entre la Suisse et les Etats-Unis.

Le 8 octobre 2014, le Conseil fédéral a attribué le mandat de négocier un accord FATCA selon le mo- dèle 1 avec les Etats-Unis. Dans un tel accord, les renseignements seraient transmis par l'intermé- diaire de l'Administration fédérale des contributions (AFC), alors que le modèle 2 prévoit un transfert direct des renseignements entre les institutions financières et les autorités fiscales américaines. Le modèle 1 repose sur une réciprocité limitée. En clair, les Etats-Unis sont eux aussi disposés à échan- ger certains renseignements si l'autre Etat contractant satisfait aux conditions correspondantes. Il s'agit principalement de garantir la protection des données et la confidentialité. Dès le 9 octobre 2014, le Secrétariat d'Etat aux questions financières internationales (SFI) a invité le Trésor américain à en- gager des négociations sur un accord selon le modèle 1. Le présent projet ne porte pas sur ces négo- ciations. En vertu d'un tel accord, le FATCA serait mis en œuvre de manière distincte par rapport à la norme EAR. Toutefois, étant donné que cette norme repose dans une large mesure sur le modèle du FATCA, les différences se limiteraient principalement aux spécificités américaines, notamment la défi- nition des personnes américaines.

2 Commentaires des dispositions du MCAA

Préambule Le préambule expose la conception du MCAA, en particulier sa relation avec la Convention et le droit national.

Il précise que le MCAA ne peut être signé que par des Etats qui ont au moins exprimé leur intention de signer la Convention et qu'il déploie ses effets juridiques dans un Etat uniquement si la Convention y est en vigueur. La Suisse a signé la Convention le 15 octobre 2013. Celle-ci fait l'objet d'un projet sé- paré, qui est soumis parallèlement en consultation. Le MCAA reposant sur la Convention, cette dernière doit entrer en vigueur en Suisse afin que la Suisse puisse introduire l’EAR sur cette base.

La section 2, par. 1.1, du MCAA comprend une obligation d'échanger certains renseignements obtenus conformément aux règles applicables en matière de déclaration et de diligence raisonnable définies dans la Norme commune de déclaration. L'expression «Norme commune de déclaration» comprend la norme d'échange automatique de renseignements sur les comptes financiers en matière fiscale (y com- pris les commentaires) élaborée par l'OCDE aux côtés des Etats du G20 (section 1, par. 1, let. f, MCAA). Cette norme n'est pas directement intégrée au MCAA, mais ce dernier s'y réfère. Le préambule stipule que les lois des Etats respectifs devraient imposer aux institutions financières de communiquer des informations concernant certains comptes et de suivre les procédures de diligence raisonnable qui s'y rattachent, conformément à la Norme commune de déclaration. Il énonce également que la législation des Etats devrait être périodiquement modifiée afin de tenir compte des mises à jour de la Norme com- mune de déclaration et qu'une fois ces modifications promulguées par un Etat, la définition de la Norme commune de déclaration sera réputée faire référence à la version mise à jour pour cet Etat. La procé- dure retenue dans le MCAA a l'avantage de garantir une application uniforme de la norme EAR à l’égard

11 Accord du 14 février 2013 entre la Suisse et les Etats-Unis d'Amérique sur leur coopération visant à faciliter la mise en œuvre du FATCA (RS 0.672.933.63).

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de tous les Etats partenaires. Par ailleurs, les modifications de la norme peuvent être reproduites dans le droit national sans qu’un grand nombre d’accords internationaux ne doive être renégocié. Les éta- blissements financiers peuvent ainsi appliquer la même norme à l’égard de tous les Etats partenaires. Des changements apportés à la norme n’impliquent pas l’application de l'«ancienne» version pour les clients de certains Etats et de la «nouvelle» version pour ceux d'autres Etats. En revanche, il est possible que tous les Etats partenaires ne transposent pas simultanément les adaptations de la Norme commune de déclaration dans leur droit national et que, dès lors, un Etat transmette des indications selon la «nou- velle» norme EAR, mais reçoive des informations en vertu de l'«ancienne» version. Des mécanismes existent néanmoins pour éviter une mise en œuvre divergente de la norme et assurer un level playing field. L'OCDE est l'instance compétente pour décider d'adapter la Norme commune de déclaration. Cela garantit un large consensus sur ces adaptations au niveau international et permet de supposer que celles-ci seront effectivement appliquées. En outre, le Forum mondial a été chargé de surveiller la mise en œuvre de la norme EAR. Enfin, le MCAA prévoit qu'une partie peut suspendre l’échange de rensei- gnements selon l'accord avec un Etat partenaire si celui-ci commet ou a commis un manquement grave au MCAA. Selon la portée des adaptations décidées pour la norme EAR, leur non-transposition en droit national peut justifier une suspension de l’EAR.

La Norme commune de déclaration est jointe au MCAA en vue de son intégration dans le droit suisse et soumise à l'approbation de l'Assemblée fédérale avec cet accord. De plus, la LEAR comporte une disposition qui fixe en Suisse les compétences d'adaptation de la Norme commune de déclaration (cf. à ce sujet les commentaires sur l'art. 6 LEAR).

Section 1 Définitions La section 1 définit les termes et expressions utilisés dans le MCAA.

Par. 1

Le terme «Juridiction» désigne un Etat ou un territoire (par ex. un territoire d'outre-mer d'un Etat) pour lequel la Convention et le MCAA sont en vigueur.

L'expression «Autorité compétente» désigne, pour chaque Etat respectif, les personnes et autorités énumérées à l'annexe B de la Convention. En Suisse, le projet concernant cette Convention propose que ce soit le ou la responsable du Département fédéral des finances (DFF) ou son représentant auto- risé.

Les définitions des expressions «Institution financière de la Juridiction», «Institution financière décla- rante» et «Compte déclarable» correspondent à celles de la Norme commune de déclaration (cf. à ce sujet la section VIII, par. A, n° 1 et 2, et le par. D, n° 1 de la Norme commune de déclaration).

L'expression «Norme commune de déclaration» désigne la norme d'échange automatique de rensei- gnements sur les comptes financiers en matière fiscale (y compris les commentaires) élaborée par l'OCDE avec les Etats du G20.

L'expression «Secrétariat de l'Organe de coordination» désigne le Secrétariat de l'OCDE qui, confor- mément à l'art. 24, par. 3, de la Convention, appuie l'organe de coordination composé de représentants des autorités compétentes des parties à la Convention.

L'expression «Accord qui a pris effet» signifie que les quatre conditions suivantes sont réunies et que l’EAR entre deux Etats a été mis en place sur le plan légal:  la Convention doit être entrée en vigueur dans les deux Etats;  les deux Etats doivent avoir signé le MCAA;  les deux Etats doivent avoir confirmé qu'ils disposent des lois requises pour mettre en œuvre la norme EAR;  les deux Etats doivent avoir notifié au Secrétariat de l'Organe de coordination qu'ils souhaitent échanger des renseignements avec l'autre Etat de manière automatique.

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Par. 2

Tout terme qui n'est pas défini dans le MCAA aura le sens que lui attribue la législation de l'Etat qui applique le MCAA dans le cas d’espèce. Cette définition doit être conforme à celle figurant dans la Norme commune de déclaration. Tout terme qui n'est défini ni dans le MCAA ni dans la Norme commune de déclaration aura en principe le sens que lui attribue la législation de l'Etat qui applique le MCAA dans le cas d’espèce. Une réglementation similaire figure dans les CDI et les AERF conclus par la Suisse et dans la Convention.

Section 2 Echange de renseignements concernant des Comptes déclarables Par. 1.1 et 2

Les par. 1.1 et 2 définissent les renseignements à échanger. Ceux-ci doivent être obtenus conformé- ment aux règles applicables en matière de déclaration et de diligence raisonnable définies dans la Norme commune de déclaration et échangés chaque année avec les Etats partenaires de manière automatique. Il est également renvoyé aux art. 6 et 22 de la Convention. L'art. 6 en lien avec le MCAA constitue la base légale internationale de l'échange. La section 5 du MCAA renvoie aussi à l'art. 22 de la Convention, qui énonce les exigences de confidentialité applicables aux renseignements échangés et les buts pour lesquels ces renseignements peuvent être utilisés (principe de la spécialité).

Le par. 2 expose les renseignements qui doivent être échangés pour chaque compte déclarable. Ils peuvent être classés en trois catégories:

(1) Informations d'identification Ces informations permettent à l'Etat les recevant d'identifier le titulaire du compte ou les personnes qui détiennent le contrôle du compte. Il s'agit, pour les personnes physiques, du nom, de l'adresse, de l'Etat ou des Etats du domicile fiscal, du ou des numéro(s) d'identification fiscale, de la date de naissance et, le cas échéant, du lieu de naissance. Pour les entités juridiques, les renseignements à indiquer englo- bent le nom, l'adresse, l'Etat ou les Etats du domicile fiscal et le(s) numéro(s) d'identification fiscale.

(2) Informations de compte Elles servent à identifier le compte et l'institution financière qui le gère. Sont échangés le numéro de compte ainsi que le nom et, le cas échéant, le numéro d'identification de l'institution financière décla- rante.

(3) Informations financières Les informations financières à déclarer dépendent du type de compte financier. Le MCAA fait la distinc- tion entre les comptes conservateurs, les comptes de dépôt et les autres comptes non définis par la Norme commune de déclaration. Les informations financières englobent les intérêts, les dividendes, les soldes de compte, les revenus de certains produits d'assurance, le produit des ventes d'actifs financiers, les autres revenus tirés des actifs détenus en compte ou les autres versements effectués sur le compte concerné. Si celui-ci est clôturé au cours de l'année, il faut déclarer sa fermeture au lieu de son solde.

La Norme commune de déclaration précise et concrétise les renseignements à fournir (cf. par. I de cette dernière à ce sujet).

Par. 1.2

Le par. 1.2 régit la possibilité de transmettre des informations sans en recevoir, ce qui est particulière- ment pertinent pour les Etats n'ayant aucun impôt sur le revenu. Ces Etats doivent annoncer au Secré- tariat de l'Organe de coordination qu'ils renoncent à la réciprocité; ils sont répertoriés à l'annexe A du MCAA. L'hypothèse qu'un Etat reçoive des informations, mais n'en transmette pas, n'est en revanche pas prévue.

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Section 3 Calendrier et modalités des échanges de renseignements Par. 1 et 2

Le montant et la qualification des versements effectués au titre d'un compte déclarable peuvent être déterminés conformément aux principes de la législation fiscale de l'Etat qui procède à l'échange. Ce principe vise à permettre aux institutions financières déclarantes d’indiquer de manière uniforme les montants et la qualification des versements à tous les Etats partenaires. Cette réglementation est pré- cisée à l'art. 8, al. 2, LEAR. Celui-ci indique que le Conseil fédéral fixe les critères et les règles selon lesquels sont définis le montant et la qualification des versements au bénéfice d’un compte déclarable. Par ailleurs, il convient d'indiquer la monnaie dans laquelle les montants déclarés sont libellés.

Par. 3 à 6

Le MCAA prévoit que chaque Etat indique lors de la signature le délai dans lequel il envisage de mettre en œuvre l’EAR. Les quatre conditions suivantes doivent cependant être réunies pour engen- drer un engagement juridiquement contraignant à appliquer l’EAR:  la Convention doit être en vigueur dans les deux Etats;  les deux Etats doivent avoir signé le MCAA;  les deux Etats doivent avoir confirmé qu'ils disposent des lois requises pour mettre en œuvre la norme EAR;  les deux Etats doivent avoir notifié au Secrétariat de l'Organe de coordination qu'ils souhaitent échanger des renseignements avec l'autre Etat de manière automatique.

Si ces conditions sont remplies après le délai indiqué lors de la signature, le MCAA ne s'applique qu'à ce moment-là.

Par ailleurs, le par. 3 stipule que les renseignements doivent être échangés dans les neuf mois qui suivent la fin de l'année civile à laquelle ils se rapportent, c'est-à-dire fin septembre au plus tard.

Les par. 5 et 6 règlent les aspects techniques de la transmission. Les renseignements doivent être échangés en langage XML selon une procédure automatisée. De plus, les autorités compétentes s'ac- corderont sur une ou plusieurs méthodes de transmission de données et une ou plusieurs normes de cryptage. Celles-ci seront mentionnées à l'annexe B du MCAA. On entend ainsi mettre en place des procédures aussi uniformisées que possible pour réduire au maximum les coûts et la complexité.

Section 4 Collaboration en matière d'application et de mise en œuvre de l'Accord La section 4 réglemente la collaboration entre les autorités compétentes en cas d'erreurs de transmis- sion ou de non-respect des obligations de déclaration et de diligence par une institution financière dé- clarante. Les autorités compétentes doivent s'informer mutuellement et prendre les mesures appro- priées en fonction de leur droit national, plus particulièrement à l'encontre d'une institution financière défaillante. La LEAR prévoit en particulier des contrôles et des dispositions pénales (cf. chap. 4.2). La collaboration relève des autorités compétentes. Le MCAA ne prévoit aucun contact direct entre l'autorité compétente d'un Etat et une institution financière déclarante d'un autre Etat.

Section 5 Confidentialité et protection des données Par. 1

Le par. 1 de la section 5 renvoie à l'art. 22 de la Convention, qui régit la protection des données et le principe de la spécialité. Il s'agit de principes contraignants dans le cadre de l'échange de renseigne- ments en matière fiscale. Des clauses similaires figurent à l'art. 26 du Modèle de convention fiscale de l'OCDE et dans le Modèle d'accord sur l'échange de renseignements en matière fiscale de l'OCDE.

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En vertu de l'art. 22, par. 1, de la Convention, les renseignements obtenus par un Etat doivent être te- nus secrets dans les mêmes conditions que celles prévues pour les renseignements obtenus en appli- cation de la législation de cet Etat. La partie fournissant les renseignements peut préciser à celle qui les reçoit les dispositions de protection de son droit national que cette dernière doit également respec- ter pour assurer le niveau nécessaire de protection des données. Toutefois, les mesures en question doivent se borner au strict nécessaire pour assurer la protection des données. Cette réglementation découle du renvoi au droit national d'un Etat et permet de garantir une protection des données suffi- sante. Dans le cadre du MCAA, les exigences de protection des données de la partie qui communique les renseignements figurent à l'annexe C.

Le Conseil fédéral est habilité à convenir des dispositions à respecter en matière de protection des données avec l'autorité compétente d'autres Etats (cf. art. 5 LEAR). La législation suisse correspon- dante répondant sur le fond aux exigences internationales, de tels accords serviront généralement à s'assurer que l'Etat partenaire garantisse le niveau requis de protection des données. A cet égard, on tiendra compte du fait que tous les Etats ont édicté des prescriptions spécifiques en matière de pro- tection des données fiscales, car il est universellement reconnu que celles-ci doivent faire l'objet d'une protection particulière. Pour ce qui est des Etats avec lesquels la Suisse a déjà échangé des données sur la base d’une CDI ou d’un AERF, on peut s'inspirer des expériences faites dans ce cadre. Il est également possible de se référer aux examens par les pairs du Forum mondial. Celui-ci a déjà évalué 71 Etats et territoires sur les 84 signataires de la Convention (état: 4 décembre 2014). A l'issue de l'examen par les pairs, qui porte aussi bien sur les bases légales que sur la pratique, 43 Etats ont été jugés conformes (compliant), huit largement conformes (largely compliant) et trois partiellement con- formes (partially compliant). Par ailleurs, 17 autres Etats ont achevé la première phase de l'examen par les pairs, lors de laquelle les bases légales relatives à la confidentialité ont été examinées. Ils ont reçu la mention "en place". Des conventions complémentaires en matière de protection des données ne seront dès lors nécessaires que dans certains cas.

L'art. 22, par. 2, de la Convention régit le principe de la spécialité. Les renseignements transmis ne peuvent être communiqués qu'aux personnes et autorités (y compris les tribunaux et les autorités de surveillance) chargées de l'établissement, de la perception ou du recouvrement des impôts de l'Etat concerné, des poursuites pénales relatives à ces impôts ou des décisions sur les recours s'y rappor- tant ou de la surveillance correspondante. Seules ces personnes ou autorités peuvent utiliser ces ren- seignements, mais uniquement à ces fins (cf. les exceptions prévues à l'art. 22, par. 4, de la Conven- tion). La divulgation des renseignements transmis est autorisée au cours d'audiences publiques de tribunaux ou dans des jugements concernant les impôts en question. Cette réglementation correspond sur le fond à l'art. 26, par. 2, du Modèle de convention fiscale de l'OCDE.

Si un Etat a exclu certains impôts du champ d'application de la Convention, les autres parties à la Convention ne peuvent pas utiliser les renseignements reçus de cet Etat pour ces impôts. A l'inverse, l'Etat qui a émis une réserve correspondante n'a pas le droit d'utiliser les renseignements reçus grâce à la Convention pour des impôts exclus du champ d'application de cette dernière. Il est en revanche permis d'utiliser pour différents impôts la base imposable déterminée à l'aide de ces renseignements. Cela ne constitue pas une violation de l'art. 22, par. 3, de la Convention tant que les renseignements proprement dits ne sont pas retransmis. Dans le cadre de la Convention, le Conseil fédéral propose de limiter l'assistance administrative que la Suisse devrait fournir aux impôts sur le revenu et sur la fortune prélevés par la Confédération, les cantons et les communes. Il s'agit concrètement des impôts sur le revenu, sur la fortune, sur les bénéfices, sur le capital et de l'impôt anticipé. Ainsi, les renseigne- ments échangés automatiquement par la Suisse et ses Etats partenaires sur la base du MCAA ne pourront être utilisés que pour les impôts sur le revenu et sur la fortune.

L'art. 22, par. 4, de la Convention prévoit des exceptions au principe selon lequel les renseignements transmis ne pourraient être utilisés qu'aux seules fins mentionnées dans cet article. Ceux-ci peuvent également être fournis à d'autres autorités pour leurs propres fins (par ex. pour lutter contre le blanchi- ment d'argent, la corruption ou le financement du terrorisme) lorsque deux conditions sont réunies:

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premièrement, l'utilisation des renseignements pour ces autres fins doit être possible selon la législa- tion de l'Etat qui délivre les renseignements; deuxièmement, l'autorité compétente de cet Etat doit con- sentir à cette utilisation. Cette disposition correspond à celle qui est énoncée à l'art. 26, par. 2, du Mo- dèle de convention fiscale de l'OCDE.

L'Etat qui reçoit les renseignements n'a pas le droit de les divulguer à un autre Etat. Une transmission à un Etat tiers ne peut s'effectuer qu'avec le consentement de l'Etat qui fournit les renseignements. On s'assure ainsi qu'aucun Etat ne reçoive des renseignements qu'il ne pourrait pas obtenir directement (par ex. parce que cet Etat et celui qui délivre les renseignements n'ont pas convenu d'échanger des informations).

La norme EAR comprend un questionnaire sur la confidentialité et la protection des données (an- nexe 4)12. Ce questionnaire avait été élaboré initialement par les Etats-Unis pour déterminer, lors des négociations sur l'accord FATCA, si les exigences en matière de confidentialité et de protection des données étaient suffisamment remplies pour que les Etats-Unis puissent transmettre automatique- ment des données à l'Etat partenaire. Chaque Etat doit remplir le questionnaire et le remettre au Se- crétariat de l'Organe de coordination en vertu de la section 7, par. 1, let. e, MCAA. Ce questionnaire permet aux éventuels Etats partenaires d'évaluer si les dispositions requises dans les domaines de la confidentialité et de la protection des données existent en vue d'un EAR. Il comporte trois catégories:  Cadre juridique: description du droit international et du droit national applicables, y compris les dispositions pénales;  Gestion de la sécurité de l'information: description des pratiques et des procédures garantis- sant le respect du principe de la spécialité et prévenant la divulgation de renseignements fis- caux à des personnes non autorisées (par ex. accès aux locaux, conception du système infor- matique et formation des collaborateurs);  Surveillance et sanctions en cas de violation des dispositions sur la confidentialité: description des dispositions pénales applicables et des mesures prises pour pouvoir identifier les viola- tions des dispositions sur la confidentialité et leurs auteurs.

Par. 2

Le par. 2 régit la procédure de notification en cas de violation de l'obligation de confidentialité et d’échec des mesures de protection. Il faut également indiquer au Secrétariat de l'Organe de coordination les sanctions et les actions correctives qui ont été prises. Le Secrétariat informe ensuite toutes les autorités compétentes avec lesquelles l'Etat concerné échange des renseignements sur la base du MCAA (cf. à ce sujet les commentaires sur la section 7, par. 3, et la suspension possible du MCAA).

Section 6 Consultations et modifications Par. 1

En cas de difficulté dans l'application ou l'interprétation du MCAA, chaque autorité compétente peut solliciter des consultations avec une ou plusieurs autorités compétentes en vue d'élaborer des mesures appropriées. Des consultations peuvent également être menées afin d'analyser la qualité des rensei- gnements reçus. S'il y a lieu, les mesures prises doivent être portées à la connaissance du Secrétariat de l'Organe de coordination, qui en informera les autres autorités compétentes.

Par. 2

Le par. 2 énonce que le MCAA peut être modifié, par consensus, par accord écrit de toutes les autorités compétentes pour lesquelles l'accord a pris effet. Conformément à la répartition des compétences et au

12 Cf. site Internet de l'OCDE (http://www.oecd.org/fr/ctp/echange-de-renseignements-fiscaux/norme-echange- automatique-de-renseignements-relatifs-aux-comptes-financiers-en-matiere-fiscale.htm) et pp. 297 à 304 de la norme EAR.

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processus législatif en Suisse, le MCAA est soumis à l'Assemblée fédérale pour approbation. Par con- séquent, l'autorité compétente suisse ne peut accepter une modification du MCAA qu'après son appro- bation par l'Assemblée fédérale.

Section 7 Durée de l'Accord La section 7 répertorie les conditions à remplir pour que le MCAA prenne effet entre deux Etats. Elle indique également dans quelles circonstances un Etat peut suspendre ou résilier le MCAA vis-à-vis d'un autre Etat partenaire et réglemente la dénonciation du MCAA.

Par. 1

En vertu du par. 1, l'autorité compétente dépose une notification au moment de la signature du MCAA ou le plus tôt possible après l'entrée en vigueur de la législation nécessaire pour mettre en œuvre la Norme commune de déclaration. Cette notification:  indique que l’Etat en question a mis en place les législations nécessaires à la mise en œuvre de la Norme commune de déclaration;  confirme éventuellement la renonciation à la réception de données (renonciation à la récipro- cité);  précise une ou plusieurs méthodes de transmission des données;  précise les éventuelles mesures de protection des données personnelles que les autorités re- cevant les renseignements doivent respecter;  indique les mesures destinées à assurer la confidentialité et la protection des données; et  énumère les Etats avec lesquels des données devraient être échangées.

Le projet d'arrêté fédéral portant approbation du MCAA régit la notification de la Suisse.

La notification interviendra après approbation par l'Assemblée fédérale de la Convention, du MCAA et de la LEAR, à condition que ces actes n'aient pas fait l'objet d'un référendum ou qu'ils aient été acceptés par le peuple (art. 1 du projet d'arrêté fédéral). Comme indiqué au chapitre 1.2, quatre conditions cu- mulatives doivent être remplies pour que l’EAR prenne effet entre deux Etats. La Convention, le MCAA et la LEAR constituent trois de ces conditions. Lorsqu'elles seront réunies, le Conseil fédéral pourra notifier en vertu de l'art. 2, let. a, du projet d'arrêté fédéral que la Suisse a mis en place les législations nécessaires à la mise en œuvre de la Norme commune de déclaration. Comme ces trois actes sont soumis simultanément à l'Assemblée fédérale, mais font l'objet de votes distincts, leurs relations doivent être réglementées dans le projet d'arrêté fédéral. Par ailleurs, conformément à l'art. 2, let. b, du projet d'arrêté fédéral, le Conseil fédéral informera que la Suisse a pris les mesures adéquates pour assurer la confidentialité requise et le respect des normes de protection des données. Les bases légales néces- saires figurent principalement dans la Convention, dans le MCAA, ainsi que dans la LEAR et dans la loi fédérale du 19 juin 1992 sur la protection des données (LPD)13.

Le 14 juin 2013, le Conseil fédéral a déclaré qu'il était disposé à participer activement dans le cadre de l'OCDE à l'élaboration d'une norme internationale sur l’EAR, qui garantirait notamment la réciprocité. Dès lors, le projet d'arrêté fédéral ne prévoit pas que la Suisse renonce à la réciprocité lors de l'appli- cation du MCAA. Pour garantir un level playing field, la Suisse doit en principe recevoir des renseigne- ments de ses Etats partenaires lors d'un échange automatique et pouvoir les utiliser pour appliquer et exécuter son droit fiscal (cf. art. 18, LEAR).

L'art. 3 du projet d'arrêté fédéral habilite le DFF à communiquer les méthodes de transmission des données, y compris le cryptage, applicables à la Suisse et à transmettre le questionnaire dûment rempli pour la Suisse concernant la confidentialité et la protection des données . L'octroi de cette compétence au DFF se justifie, car ces éléments évoluent constamment. Les méthodes de transmission des don- nées, y compris le cryptage, doivent toujours reposer sur le niveau technique le plus récent. Quant au questionnaire sur la confidentialité et la protection des données, il décrit non seulement la situation

13 RS 235.1

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juridique en vigueur, mais également les pratiques et les procédures, et celles-ci doivent être surveillées, voire optimisées en permanence.

Le présent projet ne traite pas des Etats avec lesquels l'échange automatique de données devrait être introduit (cf. chap. 1.2 à ce sujet). L'activation bilatérale d'un tel échange sera abordée dans des projets distincts qui seront soumis à l'approbation de l'Assemblée fédérale. De même, le projet d'arrêté fédéral ne mentionne aucune mesure de protection des données devant être appliquée par les autorités qui reçoivent les renseignements. Il conviendra d'examiner les prescriptions en vigueur dans l'Etat parte- naire avant de déterminer si ses autorités doivent appliquer des mesures de protection plus étendues (cf. art. 5, LEAR).

Par. 2.1 à 2.3

En vertu du par. 2.1, le MCAA entre deux Etats prend effet le jour de la dernière notification ou celui de l'entrée en vigueur de la Convention, en fonction de la date la plus tardive. Selon les par. 2.2 et 2.3, l'OCDE publie sur son site Internet certaines des indications qui ont été communiquées, dont, en parti- culier, une liste des autorités compétentes qui ont signé le MCAA et entre lesquelles celui-ci déploie ses effets.

Par. 3

Conformément au par. 3, une autorité compétente peut suspendre l'échange de renseignements avec une autre autorité compétente si un manquement grave au MCAA est ou a été commis. L'autorité com- pétente qui envisage de suspendre le MCAA avec un Etat partenaire doit en informer par écrit l'autorité compétente de ce dernier en décrivant en détail le problème concernant le non-respect du MCAA et en précisant, si possible, comment le résoudre. Le non-respect des obligations de confidentialité et des dispositions relatives à la protection des données du MCAA et de la Convention, le fait de ne pas com- muniquer des informations appropriées ou en temps voulu, ainsi que le fait de qualifier des entités ou des comptes d'institutions financières non déclarantes respectivement de comptes exclus en contradic- tion avec les objectifs de la Norme commune de déclaration, peuvent motiver une suspension du MCAA (pour ce qui est des institutions financières non déclarantes et des comptes exclus, cf. les commentaires sur l'art. 3, LEAR).

Par. 4

Le par. 4 régit les modalités de dénonciation. Le MCAA peut être dénoncé dans son ensemble ou à l’égard d'une certaine autorité compétente moyennant un délai de douze mois. Tous les renseignements reçus demeurent assujettis aux dispositions de la Convention, et notamment à celles qui concernent la confidentialité et la protection des données, même après dénonciation. Si un Etat dénonce la Conven- tion, cela entraîne automatiquement pour cet Etat la cessation du MCAA, car celui-ci repose sur l'art. 6 de la Convention.

Section 8 Secrétariat de l'Organe de coordination Par. 1

Le par. 1 régit l’information de l'ensemble des autorités compétentes quant à toute notification reçue et celle des signataires du MCAA quant aux nouvelles signatures par d'autres autorités compétentes.

Par. 2

Le par. 2 précise que les coûts de l'administration du MCAA sont en principe supportés à parts égales par les signataires du MCAA.

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3 Commentaires de la Norme commune de déclaration (annexe

au MCAA) Le MCAA prévoit que les renseignements à échanger sont ceux collectés selon les dispositions de la Norme commune de déclaration, ce pourquoi cette dernière a été annexée au MCAA (cf. le commentaire sur le préambule du MCAA). Le MCAA réglemente les relations entre les Etats sur le fond, c'est-à-dire quels renseignements ceux-ci échangent mutuellement et selon quelle méthode. De son côté, la Norme commune de déclaration définit les obligations de diligence raisonnable que les institutions financières doivent appliquer pour identifier les comptes déclarables. En d'autres termes, qui doit obtenir quoi, sur qui et comment. Ces renseignements sont ensuite remis à l'autorité fiscale de l'Etat de résidence de l'institution financière, puis transmis par cette autorité aux autorités fiscales des Etats partenaires, à savoir les Etats avec lesquels l’EAR a pris effet sur le plan juridique.

La Norme commune de déclaration régit différents aspects liés à la collecte des données:

Qui: les institutions financières déclarantes englobent non seulement les banques et les établissements gérant des dépôts de titres, mais également d'autres institutions financières telles que les sociétés d'investissement et certaines sociétés d'assurance. Font exception les institutions financières qui pré- sentent un faible risque d'être utilisées de manière abusive en vue d'une soustraction d'impôt (par ex. certains véhicules de placements collectifs).

Quoi: il s'agit fondamentalement de renseignements sur la personne devant faire l’objet d’une déclara- tion (nom, adresse, date de naissance, numéro d'identification fiscale, etc.) et sur le compte (numéro de compte, solde, intérêts, dividendes, etc.). La déclaration des soldes est nécessaire pour éviter que les contribuables n'essaient de dissimuler une fortune constituée de revenus ou d’avoirs qui n'ont pas été imposés. Elle doit également comporter des indications sur l'institution financière qui détient le compte.

Sur qui: les comptes déclarables comprennent les comptes des personnes physiques et des entités (y compris les trusts et les fondations), mais la Norme commune de déclaration requiert aussi un exa- men des entités passives et, le cas échéant, la déclaration des personnes physiques qui en détiennent le contrôle effectif. On évite ainsi que l’EAR ne puisse être contourné au moyen d'une personne morale ou d'une entité juridique. Les comptes à contrôler sont les comptes conservateurs, les comptes de dé- pôt, les participations au capital propre et aux capitaux étrangers d'une institution financière, les contrats d'assurance à valeur de rachat et les contrats de rente. Sont exclus les comptes présentant un faible risque d'abus en vue d'une soustraction d'impôts (par ex. les comptes de garantie de loyer ou certaines formes de prévoyance comme les comptes de prévoyance du pilier 3a).

Comment: la Norme commune de déclaration fixe des obligations de diligence différentes selon que le compte est préexistant ou nouveau et selon qu’il soit détenu par une personne physique ou par une entité. Cette différenciation des obligations entre les comptes préexistants et les nouveaux comptes est nécessaire, car il est plus difficile et coûteux pour les institutions financières de se procurer des infor- mations auprès des titulaires de comptes préexistants qu’au moment de l’ouverture du compte. Les comptes des personnes physiques et ceux des entités font également l'objet d'obligations de diligence distinctes. Concernant les entités, l'institution financière doit, dans certains cas, identifier les personnes qui en détiennent le contrôle.

La Norme commune de déclaration présente à plusieurs égards un vaste champ d'application pour limiter les possibilités des contribuables de contourner l’EAR à travers certaines institutions ou produits de placement.

Section I Obligations déclaratives générales Le par. A répète les renseignements à déclarer et à échanger en vertu de l’EAR, tels qu'ils sont déjà définis dans le MCAA (cf. section 2 du MCAA). Cette liste doit être considérée en relation avec les par. C à F, qui répertorient des exceptions.

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Lorsque les comptes déclarables sont des comptes préexistants, le numéro d'identification fiscale et la date de naissance ne doivent être communiqués que s'ils figurent dans les dossiers de l'institution fi- nancière ou s'il faut les consigner en vertu du droit national. En Suisse, la date de naissance est géné- ralement enregistrée dans le cadre des obligations de diligence destinées à lutter contre le blanchiment d'argent. En revanche, le droit suisse n'impose pas de répertorier le numéro d'identification fiscale. L'ac- cord FATCA, qui impose d'enregistrer le numéro américain d'identification fiscale des personnes amé- ricaines, constitue une exception. Si les institutions financières déclarantes ne disposent pas du numéro d'identification fiscale ou de la date de naissance, elles doivent déployer des efforts raisonnables pour se les procurer.

Le droit suisse n'imposant pas de demander le lieu de naissance, celui-ci ne doit pas être communiqué par les institutions financières suisses déclarantes.

Section II Obligations générales de diligence raisonnable Un compte est considéré comme un compte déclarable à partir de la date à laquelle il est identifié comme tel. Son solde ou sa valeur doivent être déclarés chaque année, même s'ils sont nuls ou négatifs. Cela s'applique également aux comptes sur lesquels aucun montant n'a été crédité. Sauf dispositions contraires, les renseignements relatifs à un compte déclarable sont transmis chaque année, au cours de l'année civile qui suit celle à laquelle ils se rapportent.

Le solde ou la valeur d'un compte sont déterminés le dernier jour de l'année civile ou d'une autre période de référence pertinente. En Suisse, l'année civile est déterminante.

Les Etats peuvent autoriser les institutions financières déclarantes à faire appel à des tiers prestataires de service et à appliquer aux comptes préexistants les obligations de diligence prévues pour les nou- veaux comptes et aux comptes de faible valeur celles qui concernent les comptes de valeur élevée. Le Conseil fédéral propose d'utiliser cette possibilité (cf. à ce sujet les commentaires sur l'art. 7, al. 1 et 2, LEAR).

Section III Procédures de diligence raisonnable pour les comptes de per- sonnes physiques préexistants Les institutions financières déclarantes doivent examiner tous les comptes de personnes physiques préexistants, mais les obligations de diligence applicables diffèrent selon que le compte est de faible valeur ou de valeur élevée.

Les contrats d'assurance à valeur de rachat et les contrats de rente ne sont pas soumis à une obligation d'examen, d'identification et de déclaration. Cette exception s'applique uniquement si le cadre législatif empêche la vente de ces contrats à des résidents d'un Etat soumis à déclaration. Les commentaires sur la Norme commune de déclaration contiennent des explications supplémentaires quant à cette ex- ception (section III, Cm 2 et 3 des commentaires sur la Norme commune de déclaration). Lorsque l'ins- titution financière est sise dans l'Etat A et le titulaire du compte dans l'Etat B, il faut vérifier si la législation de l'un de ces deux Etats interdit la vente de tels contrats. Si ce n'est pas le cas, il faut déterminer les autres conditions que l'institution financière dans l'Etat A doit satisfaire pour pouvoir vendre ces contrats dans l'Etat B (par ex. obtention d'une licence ou obligation d'enregistrement des contrats). Une institu- tion financière de l'Etat A qui ne remplit pas ces conditions peut invoquer l'exception relative aux obli- gations d'examen, d'identification et de déclaration pour elle-même. Il faut alors contrôler pour chaque Etat partenaire et, le cas échéant, pour chaque institution financière distribuant ces produits si les con- ditions sont réunies.

Il est renvoyé à l'art. 9, al. 2, LEAR, pour les délais d'exécution de l’examen des comptes de personnes physiques préexistants.

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Obligations de diligence pour les comptes préexistants de faible valeur Par compte de faible valeur, on entend un compte de personne physique préexistant qui présente un solde total ou une valeur totale n'excédant pas 1 million de dollars des Etats-Unis (cf. art. 2, al. 1, let. k, LEAR). Dans ce cas, l'institution financière doit déterminer la domiciliation à l'aide d'une adresse de résidence attestée par des pièces justificatives ou, le cas échéant, en recherchant des indices. Les Etats qui appliquent la Norme commune de déclaration peuvent permettre aux institutions financières de recourir aux deux procédures ou uniquement à la recherche d'indices. Le Conseil fédéral propose d'autoriser les deux procédures (cf. art. 7, al. 4, LEAR).

Déterminer la domiciliation à l'aide d'une adresse de résidence attestée par des pièces justificatives est une procédure simplifiée pour satisfaire aux obligations de diligence. A cet égard, l'institution financière déclarante peut utiliser des pièces justificatives enregistrées qui confirment l'adresse de résidence ac- tuelle du titulaire du compte. Une institution financière ne peut s'appuyer sur une adresse figurant dans ses documents que si celle-ci est à jour et se base sur des pièces justificatives. Concrètement, cela signifie qu'elle peut par exemple se fier à une adresse indiquée sur un passeport ou une carte d'identité en cours de validité. Les commentaires de la Norme commune de déclaration comportent des explica- tions détaillées sur cette procédure (section III, Cm 7 à 12 des commentaires sur la Norme commune de déclaration). Ils s'appliquent également à la Suisse, compte tenu du fait que le MCAA s'y réfère dans la définition de la Norme commune de déclaration (cf. à ce sujet le préambule du MCAA). Il est aussi renvoyé à l'art. 9, al. 5 et 6, LEAR, qui précise certains points, mais ne restreint aucunement les possi- bilités offertes par la Norme commune de déclaration et ses commentaires.

Si les conditions visant à déterminer la domiciliation à l'aide d'une adresse de résidence attestée par des pièces justificatives ne sont pas réunies, l'institution financière doit la déterminer par voie électro- nique, sur la base d'indices. Dans ce cas, l'institution financière déclarante doit examiner les données électroniques à la recherche des indices énoncés ci-après. Ceux-ci constituent plusieurs facteurs indi- quant où le titulaire du compte est domicilié:

a) identification du titulaire du compte comme résident d'un Etat soumis à déclaration; b) adresse postale ou de domicile actuelle (y compris une boîte postale) dans un Etat soumis à déclaration; c) un ou plusieurs numéros de téléphone dans un Etat soumis à déclaration et aucun numéro de téléphone dans l'Etat de l'institution financière déclarante; d) ordre de virement permanent (sauf sur un compte de dépôt) sur un compte géré dans un Etat soumis à déclaration; e) procuration ou délégation de signature en cours de validité accordée à une personne dont l'adresse est située dans un Etat soumis à déclaration; ou f) adresse portant la mention «poste restante» ou «à l'attention de» dans un Etat soumis à décla- ration si l'institution financière déclarante n'a pas d'autre adresse enregistrée pour le titulaire du compte.

En cas d'indices contradictoires, il faut demander une auto-certification et/ou des pièces justificatives. Sinon, une déclaration sera adressée à tous les Etats soumis à déclaration pour lesquels un indice est identifié (des règles spécifiques s'appliquent si le seul indice trouvé se réfère à une mention «poste restante» ou «à l'attention de»). Lorsqu'aucun indice n'est trouvé, le compte est considéré comme non documenté. Les Etats peuvent prévoir une déclaration à l'autorité fiscale pour les comptes non docu- mentés (cf. art. 13, al. 1, LEAR). Celle-ci peut alors examiner pourquoi l'institution financière en question a des comptes non documentés et si cela peut être amélioré au moyen de mesures de mise en œuvre adéquates des obligations de diligence. Les indications concernant des comptes non documentés ne sont pas transmises aux Etats partenaires.

Obligations de diligence pour les comptes préexistants de valeur élevée Par comptes préexistants de valeur élevée, on entend les comptes qui présentent un solde total ou une valeur totale excédant 1 million de dollars des Etats-Unis (cf. également art. 2, al. 1, let. I, LEAR). Ces

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comptes sont assujettis à des obligations de diligence étendues, qui comprennent notamment une re- cherche dans les dossiers papier et une prise de renseignements auprès du chargé de clientèle afin de déterminer les faits dont il a connaissance.

La procédure reposant sur l'adresse de résidence ne s'applique pas aux comptes de valeur élevée. Il faut rechercher des indices par voie électronique. De plus, une recherche dans les dossiers papier est prévue lorsque les bases de données de l'institution financière déclarante susceptibles d'être examinées par voie électronique ne contiennent pas les champs requis pour tous les facteurs susmentionnés. Par exemple, si tous ceux-ci, à l'exception des procurations et des autorisations de signature, sont enregis- trés sur des supports électroniques, l'institution financière peut limiter la recherche dans les dossiers papier aux seules procurations et autorisations de signature. En plus de la recherche d'indices par voie électronique et dans les dossiers papier, le chargé de clientèle des comptes de valeur élevée doit être interrogé. Pour le reste de la procédure, il est renvoyé aux explications concernant les obligations de diligence applicables aux comptes préexistants de faible valeur.

Section IV Procédures de diligence raisonnable pour les nouveaux comptes de personnes physiques Concernant les nouveaux comptes de personnes physiques, la Norme commune de déclaration prévoit l'obtention d'une auto-certification lors de l'ouverture du compte. Les obligations de diligence doivent fondamentalement s'appliquer à tous les comptes. Pour être valable, l'auto-certification doit être signée et datée par le titulaire du compte et indiquer son nom, son adresse de résidence, l'Etat ou les Etats de sa domiciliation fiscale, son ou ses numéro(s) d'identification fiscale et sa date de naissance. L'institution financière déclarante doit vérifier la plausibilité de cette auto-certification après l'avoir reçue. Pour ce faire, il est prévu que l’institution financière s'appuie sur les renseignements collectés lors de l'ouverture du compte, y compris dans le cadre des procédures visant à identifier les clients et à lutter contre le blanchiment d'argent.

La Norme commune de déclaration et ses commentaires précisent qu'une auto-certification est valable jusqu'à ce qu’un changement de circonstances amène l'institution financière déclarante à savoir ou à avoir tout lieu de savoir que l'auto-certification originale est inexacte ou n'est pas fiable (cf. art. 9, al. 1, LEAR). Ils comportent des explications supplémentaires sur ce sujet (cf. notamment la section IV, Cm 12 ss, des commentaires sur la Norme commune de déclaration). Par ailleurs, l'art. 16 LEAR énonce que la personne qui a délivré une auto-certification est tenue de communiquer à l'institution financière suisse déclarante les modifications des indications figurant dans son auto-certification. Dès lors, la res- ponsabilité concernant la mise à jour des renseignements documentés auprès de l'institution financière incombe non seulement à celle-ci, mais également à la personne qui a rédigé l'auto-certification.

Section V Procédures de diligence raisonnable pour les comptes d'entités préexistants Concernant les comptes d'entités préexistants, les institutions financières doivent déterminer (1) si l'en- tité est une personne devant faire l'objet d'une déclaration et (2) s'il s'agit d'une entité non financière (ENF) passive, auquel cas la domiciliation des personnes détenant le contrôle doit être identifiée. L'ex- pression «ENF passive» est définie à la section VIII, par. D, ch. 8, de la Norme commune de déclaration. Pour simplifier, il s’agit d’une entité qui n'est pas une institution financière et qui n'exerce pas d'activité de négoce, de fabrication ou une autre activité commerciale. Un trust ou une fondation présentant des caractéristiques similaires à un trust sont des exemples classiques d'ENF passives.

Les comptes d'entités préexistants dont le solde total ou la valeur totale n'excède pas 250 000 dollars des Etats-Unis ne sont pas soumis à l'obligation d'examen, d'identification et de déclaration à condition que l'Etat mettant en œuvre la Norme commune de déclaration l'autorise. Cette exception a été intro- duite dans la Norme commune de déclaration pour réduire les frais de mise en œuvre des institutions financières, car les obligations de diligence relatives aux entités sont plus complexes que celles con- cernant les personnes physiques. Le Conseil fédéral propose de faire usage de cette possibilité (cf. à

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ce sujet les commentaires sur l'art. 7, al. 3, LEAR). Les obligations d'examen, d'identification et de dé- claration s'appliquent dès que l'un de ces comptes a un solde total ou une valeur totale de plus de

250 000 dollars des Etats-Unis.

La Norme commune de déclaration indique que certaines entités ne sont pas des personnes devant faire l'objet d'une déclaration, notamment certaines sociétés de capitaux cotées en bourse, les entités publiques, les organisations internationales, les banques centrales et certaines institutions financières (cf. la définition d'une «personne devant faire l'objet d'une déclaration» à la section VIII, par. D, ch. 2 de la Norme commune de déclaration). Les obligations de diligence fixées dans la Norme commune de déclaration ne s'appliquent pas aux comptes de ces entités.

Il est renvoyé à l'art. 9, al. 3, LEAR, pour les délais d'exécution de cet examen des comptes d'entités préexistants.

Procédures d'examen pour déterminer si l'entité est une personne soumise à déclaration Pour déterminer si et dans quel Etat une entité est une personne devant faire l’objet d’une déclaration, on peut généralement s'appuyer sur les renseignements disponibles (par ex. ceux collectés dans le cadre des procédures visant à identifier les clients et à lutter contre le blanchiment d'argent) ou, le cas échéant, obtenir une auto-certification. Concernant cette dernière, il est renvoyé aux commentaires de la section IV.

Procédures d'examen pour déterminer les personnes détenant le contrôle de l'entité Que le compte ait ou non été identifié comme déclarable lors de la procédure d'examen susmentionnée, l'institution financière déclarante doit déterminer si l'entité est une ENF passive dont les personnes en détenant le contrôle sont domiciliées dans un Etat soumis à déclaration. Le cas échéant, un compte déclarable fera l'objet d'une autre déclaration concernant les personnes qui détiennent le contrôle de l'entité. Cette déclaration sera alors effectuée auprès de l'Etat de domiciliation de l'entité et des Etats de domiciliation des personnes détenant le contrôle de l'entité, dans la mesure où un EAR a pris effet avec ces Etats.

Exemple: l'Etat A a introduit un EAR avec les Etats B, C et D, mais pas avec l'Etat E. Une ENF passive est domiciliée dans l'Etat E et détient un compte auprès d'une institution financière sise dans l'Etat A. Cette dernière doit alors identifier les personnes exerçant le contrôle de l'ENF passive, même en l'ab- sence d’EAR avec l'Etat E. Si ces personnes résident dans les Etats B, C ou D, ces pays recevront une déclaration correspondante. Lorsque l'ENF passive est sise dans l'Etat B, l'institution financière doit établir une déclaration et dans ce cas également identifier les personnes détenant le contrôle. Au final, si celles-ci habitent dans les Etats D et E, une déclaration sera adressée aux pays B et D.

La Norme commune de déclaration prévoit d'identifier les personnes détenant le contrôle d'une ENF passive pour éviter que ces entités ne servent à contourner l’EAR.

Pour déterminer si l'entité est une ENF passive ou active, on peut généralement s'appuyer sur les ren- seignements disponibles (par ex. ceux qui ont été collectés dans le cadre des procédures visant à iden- tifier les clients et à lutter contre le blanchiment d'argent) ou, le cas échéant, obtenir une auto-certifica- tion. Concernant cette dernière, il est renvoyé aux commentaires de la section IV. Lorsqu'il s'agit d'une ENF passive, il convient, dans un deuxième temps, d'identifier les personnes en détenant le contrôle. Pour ce faire, les procédures d'examen à appliquer dépendent du solde total ou de la valeur totale du compte: si celui-ci présente un solde total ou une valeur totale n'excédant pas 1 million de dollars des Etats-Unis, l'institution financière déclarante peut se baser sur les renseignements recueillis lors des procédures visant à identifier les clients et à lutter contre le blanchiment d'argent. Sinon, elle doit de- mander une auto-certification au titulaire du compte ou aux personnes exerçant le contrôle de l'entité (cf. les commentaires de la section IV sur l'auto-certification). Lorsqu'aucune auto-certification ne peut être obtenue, il faut rechercher des indices pour déterminer la domiciliation.

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Section VI Procédures de diligence raisonnable pour les nouveaux comptes d'entités Les nouveaux comptes d'entités sont soumis aux mêmes examens que les comptes préexistants. L'ob- tention d'une auto-certification étant toutefois plus facile pour les nouveaux comptes, le seuil de 250 000 dollars des Etats-Unis ne s'applique pas. La réglementation selon laquelle certaines entités ne sont pas des personnes soumises à déclaration vaut également pour les nouveaux comptes.

Pour déterminer si et dans quel Etat une entité est une personne soumise à déclaration, l'institution financière déclarante doit demander une auto-certification à l'entité et en vérifier la plausibilité.

On utilise les mêmes procédures d'examen qu'à la section V pour savoir si une entité est une ENF passive. La procédure de vérification servant à l’identification des personnes exerçant le contrôle di- verge toutefois de la section V dans la mesure où l'institution financière déclarante doit dans tous les cas demander une auto-certification au titulaire du compte ou aux personnes en détenant le contrôle pour établir la domiciliation. Concernant l'auto-certification, il est renvoyé aux commentaires de la sec- tion IV.

Section VII Règles de diligence raisonnable particulières Cette section comprend des règles complémentaires aux dispositions générales sur la diligence, no- tamment pour les cas dans lesquels l'institution financière déclarante ne peut pas se fier à l'auto-certifi- cation et aux pièces justificatives et à celles sur l'agrégation des soldes de comptes. Il est par ailleurs précisé que les montants en dollars dans la Norme commune de déclaration sont exprimés en dollars des Etats-Unis et comprennent leur contre-valeur en d'autres monnaies, conformément à la législation nationale (cf. art. 10, al. 2, 3 et 5, LEAR).

Section VIII Définitions La section VIII répertorie les définitions des termes utilisés dans la Norme commune de déclaration, notamment celles d'institution financière déclarante, d'institution financière non déclarante, de compte financier et de compte déclarable. Dans la mesure où cela est nécessaire, ces termes sont expliqués dans d'autres parties du rapport.

Section IX Mise en œuvre effective Les Etats doivent avoir mis en place les règles et procédures administratives requises pour garantir la mise en œuvre effective et le respect des obligations de déclaration et de diligence de la Norme com- mune de déclaration. Ils doivent en particulier disposer de règles empêchant les institutions financières, les personnes ou les intermédiaires de contourner ces obligations. De plus, les institutions financières déclarantes sont tenues de documenter les actions entreprises pour l'exécution des obligations de dili- gence et les justificatifs utilisés. Les Etats doivent aussi prévoir des mécanismes de contrôle pour vérifier si ces institutions respectent leurs obligations de déclaration et de diligence. Ces contrôles englobent les comptes non documentés. Enfin, des procédures doivent être appliquées pour s'assurer que les entités et les comptes respectivement définis dans la législation nationale comme des institutions finan- cières non déclarantes et des comptes exclus continuent de présenter un faible risque d'abus en vue d'une soustraction d'impôts. Les Etats fixeront également des sanctions en cas de non-respect des prescriptions pour garantir une mise en œuvre efficace.

Les dispositions de la section IX ne sont pas applicables directement et doivent être transposées en droit national. En Suisse, elles sont concrétisées dans la LEAR (cf. chap. 4.2 à ce sujet).

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4 Commentaires relatifs à la loi fédérale sur l’échange

international automatique de renseignements en matière fiscale

4.1 Remarques liminaires

Le MCAA et la Norme commune de déclaration contiennent en principe les bases juridiques maté- rielles nécessaires à l'EAR. Leurs dispositions ne sont cependant pas toutes suffisamment détaillées et justiciables pour être directement applicables, d'où la nécessité d'une loi fédérale. La LEAR précise en outre l'organisation, la procédure, les voies de droit et les dispositions pénales applicables.

4.2 Commentaires des différents articles

Section 1: Dispositions générales

Art. 1 Objet Al. 1 La LEAR règle la mise en œuvre de l’EAR entre la Suisse et les Etats partenaires fondé sur le MCAA (let. a). Etant donné que la Suisse est également susceptible de conclure à l'avenir des conventions bilaté- rales prévoyant un EAR sur des comptes financiers, la LEAR englobe ces autres conventions interna- tionales (let. b, voir les deux modèles de mise en œuvre de la norme EAR au chap. 1.1). Sont concer- nés les conventions qui contiennent la norme EAR relative aux comptes financiers adoptée par l'OCDE le 15 juillet 2014 (ou des versions ultérieures de cette norme). La LEAR ne règle pas la mise en œuvre d'autres conventions prévoyant un EAR en matière fiscale comme l'accord FATCA, par exemple. Elle ne règle pas non plus l'échange automatique en matière fiscale d'autres renseigne- ments que ceux relatifs aux comptes financiers, car la Suisse n'a à ce jour conclu aucun accord pré- voyant ce type d'échange. La LEAR ne règle pas non plus la mise en œuvre d'accords prévoyant un échange spontané ou sur demande de renseignements en matière fiscale. Ces formes d’assistance administrative en matière fiscale sont régies par la loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale (loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF)14. Al. 2 Si la convention applicable en l'espèce contient des dispositions dérogeant à la LEAR, ces disposi- tions de droit international priment le droit national. Art. 2 Définitions L'art. 2 définit des termes employés dans la loi. Al. 1 Le terme «convention applicable» désigne une convention ou un accord au sens de l’art. 1, al. 1, LEAR, qui est applicable dans le cas d’espèce. Le terme «Norme commune de déclaration» (abrégé en NCD) désigne la Norme commune de décla- ration et de diligence raisonnable concernant les renseignements relatifs aux comptes financiers de l'OCDE. Cette norme est annexée au MCAA et explicitée au chapitre 3. Le terme «Etat partenaire» désigne un Etat ou un territoire avec lequel la Suisse a conclu un accord sur l’EAR concernant des comptes financiers. Le terme «institution financière suisse» recouvre (i) les institutions financières résidant en Suisse, à l’exclusion de leurs succursales situées hors de Suisse, et (ii) les succursales établies en Suisse d'ins- titutions financières résidentes hors de Suisse. Cette définition est étroitement liée à l'art. 4, qui pré- cise selon quels critères une institution financière est réputée être résidente en Suisse.

14 RS 672.5

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Un «compte non documenté» est un compte préexistant d’une personne physique, au sens de l’al. 2, let. g, pour lequel une institution financière suisse déclarante n’est pas en mesure de déterminer la ré- sidence fiscale du titulaire conformément aux dispositions de la convention applicable. C'est par exemple le cas lorsque l'institution financière déclarante ne possède dans ses dossiers aucune adresse en dehors d'une mention de « poste restante » ou d'une adresse chez un tiers (C/o) ni aucun indice concernant l'établissement du client, et que ses efforts pour obtenir une auto-certification ou des justificatifs sont restés vains (voir, par ex., section III, let. B, ch. 5, et let. C, ch. 5, de la Norme commune de déclaration). Les comptes non documentés doivent être signalés à l'AFC une fois par an (voir art. 13, al. 1, LEAR). Selon la norme EAR, les institutions financières doivent recueillir le numéro d’identification fiscale (NIF) des personnes devant faire l’objet d’une déclaration, pour autant que l’Etat de résidence de ces dernières attribue un tel numéro. Le NIF fait partie des renseignements qui doivent être échangés dans le cadre de l’EAR. L’expérience des Etats pratiquant l’EAR en matière fiscale montre que l’utili- sation d’un NIF augmente notablement l’effectivité de l’échange, car il facilite l’attribution des données reçues à un contribuable précis. Il n’existe pas, en Suisse, de NIF harmonisé au niveau fédéral. La Suisse connaît par contre un numéro d’identification des entreprises qui peut être utilisé comme NIF pour les entités dans le cadre de l’EAR. Il n’existe néanmoins pas d’équivalent pour les personnes physiques. Le Conseil fédéral a décidé de lancer un projet législatif séparé visant à introduire un NIF harmonisé. L’introduction d’un tel numéro nécessite certes un investissement des autorités fiscales, mais facilitera ensuite le traitement des données reçues. Le terme «numéro d’identification fiscale suisse pour les personnes physiques» est par conséquent défini comme numéro d’identification fixé par le Conseil fédéral. Aussitôt qu’un NIF harmonisé au ni- veau fédéral aura été introduit, le Conseil fédéral pourra, par voie d’ordonnance, prescrire l’utilisation du NIF dans le cadre de l’EAR. Cela signifie que les institutions financières déclarantes des Etats par- tenaires de la Suisse seront tenues de collecter et d’échanger le NIF des clients qui sont des per- sonnes physiques ayant une résidence fiscale en Suisse. Le terme «numéro d’identification fiscale suisse pour les entités (IDE)» désigne le numéro d’identifica- tion des entreprises au sens de la loi fédérale du 18 juin 2010 sur le numéro d’identification des entre- prises (LIDE)15. Le terme «numéro d’identification fiscale étranger» désigne le NIF d’un contribuable selon le droit de l’Etat où il réside au sens du droit fiscal. Pour permettre aux institutions financières déclarantes de sa- voir ce qui tient lieu de NIF dans un pays donné, comment il est libellé et où le trouver, l'OCDE tra- vaille à la création d'un site Internet qui fournira des informations sur les NIF employés dans les pays qui ont mis en œuvre l'EAR. La date de l’applicabilité de l’EAR avec un Etat partenaire sert à distinguer les « comptes préexis- tants » des « nouveaux comptes ». Cette date varie selon l'Etat de résidence du titulaire du compte. Les institutions financières auront néanmoins la possibilité de traiter comme des nouveaux comptes tous les comptes ou certains d'entre eux dès l'entrée en vigueur de la LEAR (voir aussi art. 7, al. 7, LEAR). Sont ensuite précisées les définitions du «compte de faible valeur» et du «compte de valeur élevée». Cette distinction concerne exclusivement les comptes préexistants de personnes physiques et s'ap- plique selon que le solde total ou la valeur totale est inférieur ou supérieur à un million de francs au 31 décembre précédant l’applicabilité de l’EAR avec un Etat partenaire ou au 31 décembre d’une an- née suivante. Si l'EAR entre en vigueur à une date autre que le 1er janvier, il y aura des ouvertures de compte entre le 31 décembre précédant l’applicabilité et cette date. Ces comptes seront considérés comme des comptes de faible valeur jusqu'à ce que leur solde total ou leur valeur totale dépasse le million de francs un 31 décembre. Les institutions financières peuvent renoncer à la distinction et trai- ter tous les comptes comme des comptes de valeur élevée (voir aussi l'art. 7, al. 2, let. a, LEAR). Les montants sont exprimés en francs suisses dans cet article (voir le commentaire de l'art. 10 LEAR).

15 RS 431.03

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Al. 2 Les termes énoncés à l'al. 2 sont définis conformément à la convention applicable. Art. 3 Institutions financières non déclarantes et comptes exclus Al. 1 Le terme «institution financière non déclarante» désigne les institutions financières suisses qui sont exclues du champ d'application de l'EAR parce qu'elles présentent un faible risque d'être utilisées dans un but de fraude fiscale. La Norme commune de déclaration prévoit des catégories spécifiques (comme les entités juridiques étatiques et les institutions de prévoyance professionnelle, par ex.) de même qu'une clause générale, pour tenir compte des spécificités nationales. Chacun des Etats met- tant en œuvre la norme EAR de l'OCDE est supposé dresser et rendre publique une liste des institu- tions financières non déclarantes. Les critères selon lesquels une institution financière est considérée comme non déclarante sont analogues à ceux qui sont appliqués par les Etats-Unis dans le cadre de FATCA. La concrétisation suivante est par conséquent proposée pour la Suisse: Est considéré comme institution financière non déclarante dans le cadre de l'EAR un établissement suisse non rapporteur au sens de FATCA16, à l’exception d’un établissement financier avec clientèle locale (let. a). Si un établissement financier suisse est considéré aujourd'hui comme non rapporteur au sens de FATCA, que ce soit en application de l'accord FATCA et de ses annexes, de la loi fédérale du 27 septembre 2013 sur la mise en œuvre de l'accord FATCA entre la Suisse et les Etats-Unis (loi FATCA)17 ou des dispositions d'exécution correspondantes du Trésor américain (FATCA Regula- tions), il est également exclu du champ d'application de l'EAR. FATCA et la Norme commune de dé- claration donnent des définitions différentes de la qualité de résident d'un établissement financier. FATCA se fonde sur le droit selon lequel l'établissement a été constitué (voir art. 2, ch. 13, de l'accord FATCA), la Norme commune de déclaration sur la résidence fiscale (voir section VIII, let. A, No. 2, de la Norme commune de déclaration, section VIII, Cm 3 à 6, des commentaires sur la Norme commune de déclaration, art. 2, al. 1, let. d, et art. 4 LEAR). Il faut donc examiner si un établissement financier n’est exclu du champ d'application de FATCA que parce qu'il n'a pas été constitué selon le droit suisse. Cette particularité ne l'exclut pas automatiquement du champ d'application de l'EAR; il faut vé- rifier si l'établissement entrerait dans le champ d'application de FACTA s'il avait été constitué selon le droit suisse. La let. b prévoit que les modifications futures de l'accord FATCA, de la loi FATCA ou des FATCA Re- gulations pourront exclure d'autres institutions du champ d'application de l'EAR. Si une modification de la réglementation de FATCA entraîne le passage d'un établissement financier suisse du statut de rap- porteur à celui de non-rapporteur, à l’exception d’un établissement financier avec clientèle locale, cet établissement sera automatiquement exclu du champ d'application de l'EAR. Dans le cas contraire (passage du statut de non-rapporteur à celui de rapporteur), l'établissement concerné n'entre pas pour autant dans le champ d'application de l'EAR, car cela entraînerait pour lui de nouvelles tâches et obli- gations. Si le législateur veut faire entrer ces institutions dans le champ d'application de l'EAR, il devra réviser la loi. Est également considérée comme institution financière non déclarante une institution financière avec clientèle locale, pour autant qu’elle remplisse, au 31 décembre de l’année concernée, l’ensemble des conditions énoncées dans la LEAR (let. c). FATCA prévoit que les établissements financiers avec clientèle locale sont considérés comme des établissements enregistrés et conformes au FATCA. La définition de ces établissements implique notamment que 98 pourcents au moins des avoirs gérés soient déposés sur des comptes détenus par des personnes physiques ou des entités résidant en Suisse ou dans l’UE. Cette définition a été adaptée pour les besoins de l'EAR. Pour qu'une institution financière soit considérée comme une institution avec clientèle locale dans le cadre de l'EAR, il faut

16 FATCA et la Norme commune de déclaration n'emploient pas la même terminologie. FATCA parle d'«établis- sements financiers non rapporteurs» et la norme d'«institutions financières non déclarantes». Il s'agit dans les deux cas d'établissements financiers qui sont exclus du champ d'application de FATCA ou de l'EAR parce qu'ils présentent un faible risque d'être utilisés dans un but de fraude fiscale. Les définitions se recoupent sur certains points mais pas sur tous, comme le fait apparaître le commentaire de l'art. 3, al. 1. 17 RS 672.933.6

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que 98 pourcents au moins des avoirs gérés soient déposés sur des comptes détenus par des per- sonnes physiques ou des entités résidant en Suisse. Les institutions financières avec clientèle locale bénéficient d’un allégement dans la mesure où elles ne sont pas tenues d’appliquer les obligations de diligence prévues par la Norme commune de déclaration. Ainsi, elles ne doivent ni procéder à des re- cherches d’indices visant à déterminer la résidence fiscale d’un titulaire de compte, ni se procurer des auto-certifications au sens de la Norme commune de déclaration. Toutefois, si une telle institution identifie un compte déclarable, notamment parce qu’elle a été informée par le client concerné qu’il a déménagé dans un Etat partenaire de la Suisse et que sa résidence fiscale se trouve désormais dans cet Etat, elle est tenue de déclarer ce compte ou de procéder à sa clôture. Dans le cas d’une déclara- tion, l’institution financière doit garantir qu’elle remplit ses obligations vis-à-vis de la personne devant faire l’objet d’une déclaration conformément à l’art. 12 LEAR et elle doit s’inscrire auprès de l’AFC conformément à l’art. 11 LEAR. Pour le reste, il est renvoyé aux commentaires figurant dans le mes- sage FATCA18. Sont également considérés comme des institutions financières non déclarantes les trusts et autres structures similaires (fidéicommis19, par ex.), pour autant que le trustee soit une institution financière déclarante et qu’il déclare l’ensemble des renseignements à déclarer selon la convention applicable sur tous les comptes déclarables du trust (let. d). Cette exception est explicitement prévue dans la Norme commune de déclaration (voir section VIII, let. B, ch. 1, let. e). Le trustee est responsable de la bonne exécution des obligations prévues par la Norme commune de déclaration. Il doit s'acquitter des obligations de déclaration, de diligence et d'identification de la même façon que l’aurait fait le trust. Si le trust est une institution financière dans l’Etat A, mais que son trustee est résident de l’Etat B, le trus- tee doit s'acquitter de ces obligations selon le droit de l’Etat A. Enfin, le Conseil fédéral peut qualifier d'institutions financières non déclarantes d'autres entités pré- sentant un faible risque d'être utilisées dans un but de fraude fiscale et affichant des caractéristiques similaires à celles des entités visées aux let. a à d (let. e). Cette délégation permet d'exclure rapide- ment du champ d'application de l'EAR, au moyen d'une ordonnance du Conseil fédéral, les institutions financières nouvellement identifiées qui répondent aux conditions ci-dessus, sans quoi elles seraient tenues d'appliquer l'EAR pendant la durée de la procédure législative, jusqu'à l'entrée en vigueur d'une révision de la LEAR. Al. 2 Le terme «compte exclu» désigne les comptes qui sont exclus du champ d'application de l'EAR parce qu'ils présentent un faible risque d'être utilisés dans un but de fraude fiscale. Comme pour les institu- tions financières non déclarantes, la Norme commune de déclaration prévoit là aussi des catégories spécifiques (certains comptes de prévoyance vieillesse, par ex.) de même qu'une clause générale, pour tenir compte des spécificités nationales. Les Etats qui mettent en œuvre la norme EAR sont sup- posés dresser et rendre publique une liste des comptes exclus. Là aussi, les critères selon lesquels un compte est considéré comme exclu sont analogues à ceux qui sont appliqués par les Etats-Unis dans le cadre de FATCA. La concrétisation suivante est par conséquent proposée pour la Suisse: est considéré comme un compte exclu dans le cadre de l'EAR un produit exempté selon FATCA (let. a)20. Si un compte est considéré aujourd'hui comme un produit exempté selon FATCA, que ce soit en appli- cation de l'accord FATCA et de ses annexes, de la loi FATCA ou des FATCA Regulations, il est égale- ment exclu du champ d'application de l'EAR.

18 Message du 10 avril 2013 relatif à l’approbation et à la mise en œuvre de l’accord FATCA entre la Suisse et les Etats-Unis (FF 2013 2789). 19 Un fidéicommis est une institution semblable au trust anglo-saxon. Il s'en distingue cependant en ce que les bénéficiaires ne détiennent pas de participation directe dans la propriété du fidéicommis. Ils ont en revanche, contrairement au trustee, droit au transfert de la propriété du fidéicommis conformément aux dispositions de celui-ci. 20 FATCA et la Norme commune de déclaration n'emploient pas la même terminologie. FATCA parle de «pro- duits exemptés» et la norme de «comptes exclus». Il s'agit dans les deux cas de comptes qui sont exclus du champ d'application de FATCA ou de l'EAR parce qu'ils présentent un faible risque d'être utilisés dans un but de fraude fiscale. Les définitions se recoupent sur certains points mais pas sur tous, comme le fait apparaître le commentaire de l'art. 3, al. 2.

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La let. b prévoit que les modifications futures de l'accord FATCA, de la loi FATCA ou des FATCA Re- gulations pourront conduire à exclure d'autres comptes du champ d'application de l'EAR. Si une modi- fication de la réglementation de FATCA entraîne le passage d'un compte financier soumis à FATCA dans la catégorie des produits exemptés, cet objet sera automatiquement exclu du champ d'applica- tion de l'EAR. Dans le cas contraire (passage d'un produit exempté à un produit tombant dans le champ d'application de FATCA), le compte concerné n'entre pas pour autant dans le champ d'applica- tion de l'EAR, car cela entraînerait de nouvelles tâches et obligations. Si le législateur veut faire entrer ces comptes dans le champ d'application de l'EAR, il devra réviser la loi. Sont également exclus les comptes gérés par une ou plusieurs institutions financières suisses non dé- clarantes (let. c). Sont aussi exclus les comptes de garantie de loyer (let. d). Ces derniers ne sont pas explicitement qualifiés de produits exemptés dans FATCA. FATCA prévoit toutefois que tout compte présentant un solde inférieur à 50 000 dollars des Etats-Unis n'entre pas dans son champ d'application. Or, les comptes de garantie de loyer excèdent rarement ce montant, ce qui les exclut d'office de FATCA. La norme EAR ne fixant pas de seuil de ce type, il est nécessaire de prévoir une exemption explicite pour les comptes de garantie de loyer dans la LEAR, car ces comptes, vu leurs fins limitées, ne peuvent guère être utilisés dans un but de fraude fiscale. Les comptes réunissant les conditions énumérées à l’art. 9, al. 6, let. a et b, et présentant un solde to- tal ou une valeur totale de 50 000 francs au plus sont également exclus. Cette disposition est valable tant pour les comptes préexistants que pour les nouveaux comptes. Le risque pour ces comptes en déshérence d'être utilisés dans un but de fraude fiscale est également faible. En effet, personne n'y accède pendant la période de déshérence, et dès qu'un contact est rétabli, ces comptes deviennent déclarables. La section VIII, Cm 103 (exemple 6) des commentaires sur la Norme commune de décla- ration évoque un compte en déshérence présentant un solde inférieur à 1 000 dollars des Etats-Unis pour illustrer le faible risque de fraude fiscale. Compte tenu des explications qui précèdent, ce risque peut également être qualifié de faible pour le seuil de 50 000 francs déterminé ici. Ce seuil a été défini en référence au seuil général fixé dans FATCA, comme évoqué plus haut. Le montant est exprimé en francs suisses dans cette lettre (voir le commentaire de l'art. 10 LEAR). Enfin, le Conseil fédéral peut désigner d'autres comptes présentant un faible risque d'être utilisés dans un but de fraude fiscale et qui affichent des caractéristiques similaires à celles des comptes visés aux let. a à e (let. f) dans la catégorie des comptes exclus. Cette délégation permet d'exclure rapidement du champ d'application de l'EAR, au moyen d'une ordonnance du Conseil fédéral, les comptes nouvel- lement identifiés qui répondent aux conditions ci-dessus, sans quoi il faudrait les examiner, les identi- fier et les déclarer dans le cadre de l'EAR pendant la durée de la procédure législative, jusqu'à l'entrée en vigueur d'une révision de la LEAR. Art. 4 Institutions financières résidentes de Suisse La notion de résidence des institutions financières n'est pas définie dans la Norme commune de dé- claration, mais à la section VIII, Cm 4 et 5 de ses commentaires. Selon la façon dont la résidence est définie, une institution financière entre ou non dans le champ d'application de l'EAR. Il est nécessaire de régler cette question dans la loi compte tenu de ses effets décisifs sur les droits et les devoirs des institutions concernées, mais également en vue de garantir la sécurité juridique. Il faut donc inscrire dans la LEAR la définition donnée dans les commentaires sur la Norme commune de déclaration. Ces commentaires distinguent trois cas de figure: 1. l'institution financière, qui n'est pas un trust, est résidente à des fins fiscales dans un Etat. Aux fins de la Norme commune de déclaration, elle est considérée comme résidant dans cet Etat; 2. l'institution financière, qui n'est pas un trust, n’a de résidence à des fins fiscales dans aucun Etat. Aux fins de la Norme commune de déclaration, elle est considérée comme résidant dans l’Etat (i) selon le droit duquel elle a été constituée, (ii) où se trouve son siège de direction (y compris son siège d’administration effective), ou (iii) dans lequel elle est soumise à la surveil- lance des marchés financiers;

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3. l'institution financière est un trust. Aux fins de la Norme commune de déclaration, elle est con- sidérée comme résidant dans l’Etat de résidence de son trustee; s'il y a plusieurs trustees et qu'ils résident dans différents Etats, le trust sera résident de plusieurs Etats. Si, selon les ch. 1 et 2, une institution financière réside dans plusieurs Etats ou territoires, elle est ré- putée résider dans l’Etat dans lequel elle détient des comptes. Si l'al. 3 entraîne une résidence mul- tiple, il y aura déclaration multiple. Chaque trustee doit procéder à l'examen, à l'identification et à la déclaration selon le droit de son Etat de résidence. L'art. 4, al. 5, LEAR, prévoit d'habiliter le Conseil fédéral à régler les modalités liées à la résidence, en particulier les conditions requises pour que l’institution financière soit réputée résidente en Suisse au sens de l’al. 1 (let. a). L’assujettissement limité en raison de l'impôt anticipé ou d'un bien immobilier situé en Suisse ne doit pas suffire à rendre une institution financière résidente en Suisse selon l'al. 1. Il faut en outre régler les cas dans lesquels une institution financière exonérée est néanmoins réputée résidente en Suisse au sens de l’al. 1 (let. b). Les banques cantonales, par exemple, ne sont en prin- cipe pas assujetties à l'impôt, pour autant qu’elles ne soient pas gérées sous la forme d’une société anonyme. Pourtant, le Conseil fédéral doit les désigner comme résidentes au sens de l’al. 1. Les banques cantonales qui ne répondent pas aux conditions énoncées à l’art. 3, al. 1, sont donc réputées être des institutions financières déclarantes, indépendamment du fait qu’elles soient exonérées ou non. Art. 5 Accords sur la protection des données La Convention dispose à l'art. 22, al. 1, que la partie fournissant les renseignements peut spécifier des garanties que la partie destinataire devra respecter pour assurer le secret des données. Le renvoi à cette disposition dans la section 5, al. 1, MCAA la rend valable dans le cadre du MCAA. Elle vise à mettre la partie qui fournit les renseignements en mesure d'assurer une protection suffisante des don- nées. L'art. 5 règle la compétence en droit interne relative à la conclusion de tels accords et l'octroie au Conseil fédéral, en précisant que les accords en question doivent correspondre au moins aux pres- criptions matérielles de la LPD et de la LEAR.

Section 2 Norme commune de déclaration

Art. 6 Application et développement de l’accord EAR multilatéral Le MCAA prévoit que les renseignements à échanger sont relevés selon les prescriptions en matière de déclaration et de diligence de la Norme commune de déclaration (voir le commentaire au préam- bule du MCAA dans le chap. 2). La Norme commune de déclaration est annexée au MCAA afin d'être reprise dans la législation suisse. L’al. 1 précise par ailleurs que, dans le cadre de la mise en œuvre du MCAA, les droits et les obligations des institutions financières suisses déclarantes sont régis par l’annexe au MCAA et par la LEAR. Concrètement, cela signifie qu’une institution financière suisse dé- clarante complète l’annexe au MCAA notamment par les définitions énoncées dans l’art. 2, al. 1, et qu’elle est tenue d’appliquer les simplifications et précisions énoncées dans les art. 7 à 10. Le MCAA précise par ailleurs que les Etats doivent adapter périodiquement leur législation pour y inté- grer les modifications apportées à la Norme commune de déclaration, et qu'à l'issue de ces amende- ments, toute référence à la Norme commune de déclaration par rapport à l’Etat concerné est réputée porter sur la version modifiée (voir le commentaire au préambule du MCAA dans le chap. 2). Afin de satisfaire aux exigences du MCAA selon lesquelles la législation des Etats devra être modifiée périodi- quement pour refléter l'évolution de la Norme commune de déclaration, les al. 2 et 3 fixent les compé- tences nationales correspondantes. Le Conseil fédéral doit pouvoir intégrer dans l’annexe au MCAA les modifications de portée mineure apportées à la Norme commune de déclaration. Sont considérées comme telles les modifications n'entraînant aucune nouvelle obligation ni aucune abrogation de droits existants pour les personnes faisant l’objet d’une déclaration et pour les institutions financières suisses déclarantes de même que les modifications qui s'adressent en premier lieu aux autorités, qui règlent des questions administratives ou techniques ou qui n'entraînent pas de dépenses importantes. Les modifications qui ne sont pas de portée mineure doivent être soumises à l'Assemblée fédérale

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pour approbation. Cette disposition garantit que l'instance habilitée à approuver l'adoption d'une modi- fication pour la Suisse dépend de la teneur matérielle de la modification. Art. 7 Simplifications concernant l’exécution des obligations de déclaration et de diligence raison- nable La Norme commune de déclaration offre sur plusieurs points des choix aux Etats qui mettent en œuvre l'EAR. Ces choix permettent de donner aux institutions financières une certaine souplesse dans la mise en œuvre de la norme EAR. Les commentaires sur la Norme commune de déclaration contiennent en outre plusieurs formulations alternatives. L’Etat qui met en œuvre l'EAR peut opter pour ces variantes à la place des formulations contenues dans la norme elle-même. Les options choi- sies pour la Suisse sont exposées à l'art. 7. Le Conseil fédéral vise, par son choix, une mise en œuvre efficiente et peu coûteuse de l'EAR, sans formalisme excessif. Il propose de tirer parti, dans les limites du raisonnable, de la souplesse accordée dans le cadre de la norme de l'OCDE. Al. 1 Une institution financière déclarante peut faire appel à des prestataires de services pour s’acquitter des obligations en matière de déclaration et de diligence raisonnable qui lui sont imposées par les ac- cords visés à l'art. 1, al. 1, et par la LEAR. Elle demeure toutefois responsable de l'acquittement de ces obligations. Al. 2 Les obligations de diligence raisonnable relatives aux comptes de valeur élevée se distinguent de celles relatives aux comptes de faible valeur et prévoient des procédures d'examen approfondies (voir section III, let. B et C de la Norme commune de déclaration). Chaque Etat peut autoriser les institu- tions financières déclarantes à appliquer aux comptes de faible valeur les procédures d'examen ap- profondies prévues pour les comptes de valeur élevée. Les institutions financières peuvent faire ce choix pour tous les comptes ou pour les catégories de comptes qu’elles ont définies (voir section II, let. E de la Norme commune de déclaration). Les procédures de diligence raisonnable ne sont pas les mêmes pour les comptes préexistants que pour les nouveaux comptes (voir sections III à VI de la Norme commune de déclaration). Chaque Etat peut autoriser les institutions financières déclarantes à appliquer aux comptes préexistants les procé- dures de diligence prévues pour les nouveaux comptes. Les institutions financières peuvent faire ce choix pour tous les comptes ou pour certaines catégories de comptes qu’elles ont définies. Les autres règles applicables aux comptes préexistants demeurent applicables. Il s'agit notamment des prescrip- tions spécifiques relatives au numéro d'identification fiscale et à la date de naissance (section I, let. C, de la Norme commune de déclaration) et des dérogations à l'obligation d'examen, d'identification et de déclaration de certains comptes (section III, let. A, et section V, let. A de la Norme commune de décla- ration). Al. 3 Les institutions financières suisses déclarantes peuvent renoncer, pour les comptes d’entités préexis- tants dont le solde total ou la valeur totale n’excède pas 250 000 francs au 31 décembre précédant l’applicabilité de l’EAR avec un Etat partenaire, à examiner, identifier et déclarer tous ces comptes ou les catégories de comptes qu’elles ont définies. Cette option figure à la section V, let. A de la Norme commune de déclaration. Elle y a été introduite dans le but de réduire les frais de mise en œuvre des institutions financières, car les procédures de diligence raisonnable relatives aux entités sont plus complexes que celles relatives aux personnes physiques. Le montant est exprimé en francs suisses dans cet article (voir le commentaire de l'art. 10 LEAR). Al. 4 Il existe deux procédures pour accomplir les obligations de diligence relatives aux comptes de per- sonnes physiques préexistants de faible valeur: la procédure de l'adresse de résidence et la re- cherche des dossiers par voie électronique (voir section III, let. B, de la Norme commune de déclara- tion). L’al. 4 dispose que les institutions financières suisses déclarantes sont libres de choisir la

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méthode qu'elles souhaitent appliquer. Elles peuvent faire ce choix pour tous les comptes ou pour cer- taines catégories de comptes qu’elles ont définies. La procédure de l'adresse de résidence est préci- sée à l'art. 9, al. 5 et 6. Al. 5 Les personnes détenant le contrôle d'un trust doivent être identifiées et déclarées dans le cadre de l'EAR. Il s'agit du constituant, des trustees, du protecteur (le cas échéant), des bénéficiaires ou de la catégorie de bénéficiaires et de toute autre personne physique détenant un contrôle effectif sur le trust. En ce qui concerne les bénéficiaires, il faut distinguer ceux qui ont droit à une distribution de ceux qui ne sont que les destinataires potentiels d'une distribution discrétionnaire. Pour les seconds, les institutions financières suisses déclarantes peuvent décider de ne les déclarer que l'année où ils reçoivent une distribution. En cas de trust discrétionnaire dont les bénéficiaires sont, par exemple, les trois enfants du constituant, elles peuvent soit procéder à la déclaration annuelle des trois enfants ou limiter la déclaration aux enfants qui ont effectivement touché une distribution cette année-là. Al. 6 La section V de la Norme commune de déclaration énumère les obligations de diligence que les insti- tutions financières déclarantes doivent accomplir en relation avec les comptes d'entités préexistants. Par mesure de simplification et d'économie, les Etats peuvent autoriser les institutions financières dé- clarantes à utiliser comme pièce justificative toute qualification figurant dans leurs dossiers portant sur le titulaire du compte, établie avant la qualification du compte financier en tant que compte préexistant et qui repose sur un système de codage normalisé au sein de la branche. Les institutions financières déclarantes ne peuvent se référer à une telle qualification que si l'utilisation d'un système de codage normalisé au sein de la branche est conforme à leurs pratiques normales en matière de lutte contre le blanchiment d’argent ou à d’autres fins légales (autres que fiscales), et à condition qu'elles n’aient pas connaissance ou ne devraient pas avoir connaissance du fait que cette qualification est inexacte ou n’est pas fiable. Le terme «système de codage normalisé au sein de la branche» désigne un système de codage qui est utilisé pour classifier des institutions selon leur type d'activité à des fins autres que fiscales. C'est par exemple le cas de la Classification internationale type, par industrie, de toutes les branches d'activité économique (CITI) des Nations Unies, de la nomenclature statistique des activités économiques dans la Communauté européenne (NACE) ou du Système de classification des indus- tries de l'Amérique du Nord (SCIAN). Al. 7 La Norme commune de déclaration contient dans l'annexe 521 une « approche plus globale » qui est également qualifiée d’approche « big bang ». La Norme commune de déclaration prévoit l'identifica- tion des comptes déclarables. Pour chaque nouvel Etat partenaire, les institutions financières doivent passer leurs comptes en revue pour déterminer lesquels d'entre eux sont devenus déclarables du fait de l’extension du cercle des Etats partenaires. En guise d’alternative, les Etats peuvent autoriser leurs institutions financières à appliquer les obligations de diligence raisonnable en vertu de la Norme com- mune de déclaration même aux comptes qui ne sont pas déclarables au moment de l'exécution des obligations de diligence. Les institutions financières peuvent exploiter des synergies et appliquer des procédures uniformes à tous les comptes ou à certaines catégories de comptes. Cette possibilité doit aussi être offerte aux institutions financières suisses déclarantes, et ce tant pour tous les comptes que pour les catégories que ces institutions auront définies. Elles pourront relever le numéro d’identification fiscale étranger à l’ouverture du compte. Elles n'y sont pas obligées. Dans certains cas, cela leur sera même impossible, par exemple si une personne est résidente d'un Etat qui n'a pas encore mis en œuvre l'EAR et qu'on ne sait donc pas encore ce qui sera considéré comme numéro d'identification fiscale dans cet Etat. Si le numéro d’identification fis-

21 Voir le site de l'OCDE (http://www.oecd.org/fr/ctp/echange-de-renseignements-fiscaux/norme-echange- automatique-de-renseignements-relatifs-aux-comptes-financiers-en-matiere-fiscale.htm) et les pp. 305 à 322 de la norme EAR.

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cale étranger n'est pas relevé à l’ouverture du compte, une institution financière suisse déclarante de- vra déployer des efforts raisonnables afin de l’obtenir pour la fin de la deuxième année consécutive à l'année pendant laquelle ce compte a été identifié comme déclarable. Al. 8 Les commentaires sur la Norme commune de déclaration contiennent des formulations alternatives. L’Etat qui met en œuvre l'EAR peut opter pour ces variantes à la place des formulations contenues dans la Norme commune de déclaration. Les formulations alternatives sont signalées comme telles dans les commentaires et imprimées en italiques (voir section I, Cm 11, section VII, Cm 13 et sec- tion VIII, Cm 82, des commentaires sur la Norme commune de déclaration). Le Conseil fédéral doit être habilité à déterminer lesquelles d'entre elles sont applicables. Cette répartition des compétences se justifie par le fait que les formulations alternatives figurant dans le commentaire ont pour effet d'al- léger la mise en œuvre de la Norme commune de déclaration. Si de nouvelles formulations alterna- tives destinées à faciliter la mise en œuvre de la Norme commune de déclaration viennent à être inté- grées aux commentaires ultérieurement, elles pourront être rapidement transposées dans la législation suisse. Le Conseil fédéral n’est cependant pas habilité à édicter des obligations allant au- delà de la convention applicable et de la LEAR sur cette seule base. Art. 8 Précisions concernant les obligations déclaratives générales L'art. 8 contient des précisions sur les obligations déclaratives générales selon la section I de la Norme commune de déclaration. Al. 1 Si le solde ou la valeur d’un compte financier ou tout autre montant est libellé dans une monnaie autre que celle utilisée par l’institution financière suisse déclarante en application de l’art. 10, al. 5, l’institu- tion financière suisse déclarante doit calculer le solde ou la valeur du compte en appliquant un taux au comptant pour convertir ce solde ou cette valeur en son équivalent en devise correspondante. Lorsqu’une institution financière suisse déclarante déclare un compte, le taux au comptant doit être déterminé le dernier jour de l’année civile au titre de laquelle le compte est déclaré. Al. 2 Le MCAA prévoit à la section 3, al. 1, que le montant et la qualification des versements effectués au titre d'un compte déclarable sont déterminés conformément aux principes de la législation fiscale de l’Etat qui procède à l'échange de renseignements. Ce principe vise à permettre aux institutions finan- cières déclarantes de déterminer le montant et la qualification des versements de manière uniforme vis-à-vis de tous les Etats partenaires. L'al. 2 habilite le Conseil fédéral à fixer les critères et les règles d’après lesquels doivent être déterminés le montant et la qualification des versements effectués sur un compte devant être déclaré. Art. 9 Précisions concernant les obligations de diligence L'art. 9 contient des précisions sur les obligations de diligence en vertu des sections II à VI de la Norme commune de déclaration. Al. 1 Une auto-certification au sens de la Norme commune de déclaration est valable jusqu’à ce qu’un changement de circonstances amène l’institution financière déclarante à savoir ou à avoir tout lieu de savoir que l’auto-certification originale est inexacte ou n’est pas fiable. Cette disposition correspond à celle figurant à la section IV, Cm 12, des commentaires sur la Norme commune de déclaration. Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, une attestation à laquelle le droit pénal général en matière de titres ne reconnaît pas une crédibilité accrue constitue néanmoins, dans les relations avec les auto- rités fiscales, un titre permettant de garantir la véracité des faits qu'elle contient. Car, à l’égard de ces autorités, le contribuable est soumis, dans le cadre de la procédure de taxation, à l'obligation légale de la déclaration conforme à la vérité. Le formulaire A que les intermédiaires financiers exigent de leurs clients pour identifier l'ayant droit économique au sens de l'art. 4, al .1, de la loi fédérale du 10 octobre

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1997 concernant la lutte contre le blanchiment d’argent et le financement du terrorisme dans le sec- teur financier (loi sur le blanchiment d’argent, LBA)22 acquiert ainsi une crédibilité accrue et la qualité de titre (ATF 139 II 404, consid. 9.9.1 et 9.9.2). Il faut donc, par analogie, considérer l'auto-certification selon la Norme commune de déclaration comme un titre au sens du code pénal. Al. 2 Les institutions financières suisses déclarantes doivent examiner les comptes préexistants de per- sonnes physiques dans un délai d'un an (comptes de valeur élevée) et de deux ans (comptes de faible valeur) à compter de l’applicabilité de l'EAR avec un Etat partenaire. Ces délais correspondent à ceux définis à la section III, Cm 51, des commentaires sur la Norme commune de déclaration. Voir aussi al. 4. Al. 3 Les institutions financières suisses déclarantes doivent examiner les comptes préexistants d’entités dans un délai de deux ans à compter de l'applicabilité de l'EAR avec un Etat partenaire. Ces délais correspondent à ceux définis à la section V, Cm 26, des commentaires sur la Norme commune de dé- claration. Voir aussi al. 4. Al. 4 Les institutions financières suisses déclarantes peuvent décider d'appliquer les délais d'examen des comptes préexistants fixés aux al. 2 et 3 dès l'entrée en vigueur de la LEAR. Cette solution peut pré- senter l’avantage de leur permettre d'examiner tous les comptes préexistants simultanément, et non en fonction de l'instauration de l'EAR avec les différents Etats partenaires. Al. 5 et 6 Les al. 5 et 6 contiennent des précisions concernant la procédure en matière d’adresse de résidence, applicable à l'examen et à l'identification des comptes de faible valeur de personnes physiques (voir les explications figurant à la section III de la Norme commune de déclaration et les commentaires rela- tifs à l'art. 7, al. 4, LEAR). La procédure en matière d’adresse de résidence est une procédure de diligence simplifiée. Elle per- met à une institution financière déclarante de déterminer la résidence au moyen de pièces justifica- tives enregistrées confirmant l'adresse de résidence actuelle du titulaire du compte. Une institution fi- nancière peut se référer à une adresse qui figure dans ses dossiers si l'adresse est actuelle et qu'elle se fonde sur des pièces justificatives. Les commentaires sur la Norme commune de déclaration contiennent par ailleurs des compléments et des précisions relatifs au critère selon lequel l'adresse doit être fondée sur des pièces justificatives (section III, Cm 10-12 des commentaires sur la Norme commune de déclaration). Ils précisent par exemple qu'une institution financière déclarante peut se référer à une adresse figurant dans ses dos- siers et obtenue dans le cadre d'une auto-certification du titulaire du compte si les conditions sui- vantes sont réunies:  le droit national de l’Etat de résidence de l'institution financière impose ce genre d'auto-certifi- cation depuis déjà plusieurs années;  l'auto-certification contient l'adresse de résidence du titulaire du compte;  elle est datée et signée de la main du titulaire du compte et passible de sanctions pénales. Par mesure de clarification, l’al. 5 précise que les auto-certifications obtenues dans le cadre des pro- cédures de lutte contre le blanchiment d'argent, en particulier au moyen du formulaire A, remplissent ces conditions. Les commentaires sur la Norme commune de déclaration contiennent des explications plus détaillées concernant cette procédure (section III, Cm 7 à 12 des commentaires sur la Norme commune de dé- claration). Ces explications sont également valables pour la Suisse, car le MCAA intègre les commen- taires correspondants dans la définition de la Norme commune de déclaration (voir chap. 1.2 et 2).

22 RS 955.0

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En ce qui concerne le caractère actuel de l'adresse, les commentaires sur la Norme commune de dé- claration contiennent des prescriptions spéciales pour les avoirs en déshérence (section III, Cm 9 des commentaires sur la Norme commune de déclaration), désignés comme tels car le titulaire du compte est injoignable. Par conséquent, l’al. 6 prévoit que les institutions financières déclarantes peuvent se référer à l'adresse figurant dans leurs dossiers sans avoir à effectuer de démarches supplémentaires pour rechercher une adresse actuelle, car ces efforts seraient vains. Par mesure de clarification, il est précisé à l’al. 6, let. a, que les institutions financières peuvent se référer à la qualification de compte en déshérence en application de la législation sur les banques, et à l’al. 6, let. b, que les critères figu- rant dans les commentaires mêmes sont applicables aux comptes qui n'entrent pas dans le champ d’application de cette législation. Les al. 5 et 6 ont pour seul but la clarification et l'établissement d'une sécurité juridique par rapport aux points évoqués ci-dessus. Ils ne restreignent en rien les autres possibilités d'accomplir la procédure en matière d'adresse de résidence prévues par la Norme commune de déclaration et ses commen- taires. Al. 7 Une institution financière suisse déclarante ne peut ouvrir un nouveau compte que si elle a obtenu les renseignements nécessaires selon la convention applicable et la LEAR dans les 90 jours suivant l’ou- verture du compte, sans quoi le compte devra être fermé. Dans pareil cas, elle dispose d’un droit ex- traordinaire de résiliation. La loi fédérale du 2 avril 1908 sur le contrat d’assurance (LCA)23, par exemple, ne prévoit qu’un nombre restreint d’états de fait permettant à l’assureur de résilier unilatéra- lement le contrat. L’al. 7 précise qu’en sus des cas prévus par la LCA, un droit extraordinaire de rési- liation s’applique lorsque le titulaire du compte n’a pas fourni les renseignements nécessaires dans les 90 jours suivant l’ouverture du compte. L'accent est mis ici sur les renseignements à recueillir dans le cadre des obligations de diligence applicables selon les sections IV et VI de la Norme commune de déclaration, y compris les précisions formulées dans la LEAR. Est considéré comme un nouveau compte non pas tout compte ouvert après l'entrée en vigueur de la LEAR, mais tout nouveau compte au sens de l'art. 2, al. 1, let. j. Il faut également prendre en considération l'art. 7, al. 7, car si une insti- tution financière décide, en vertu de cette disposition, de traiter tous les comptes ou certains d'entre eux comme des nouveaux comptes, l'al. 7 sera applicable à ces comptes (voir à ce sujet les commen- taires relatifs à l'art. 7, al. 7, en relation avec le relevé du numéro d'identification fiscale étranger). Art. 10 Précisions concernant les règles de diligence raisonnable particulières L'art. 10 contient des précisions concernant les règles de diligence raisonnable particulières selon la section VII de la Norme commune de déclaration. La Norme commune de déclaration prévoit différents seuils selon lesquels un compte peut être soit exempté de la procédure d'examen, d'identification et de déclaration, soit soumis à une procédure de diligence simplifiée. Pour éviter que cette simplification ne bénéficie à des clients qui auraient réparti leurs avoirs sur plusieurs comptes auprès de la même institution financière, la Norme commune de déclaration prévoit à la section VII, let. C, des prescriptions concernant l'agrégation des soldes de compte. Dans ce contexte, un compte affichant un solde ou une valeur négatif est réputé égal à zéro (al. 1). Les montants indiqués dans la Norme commune de déclaration et dans ses commentaires sont libel- lés en dollars des Etats-Unis. Le Conseil fédéral fixe les montants correspondants en francs suisses (al. 2). Les institutions financières déclarantes peuvent choisir si elles veulent appliquer les montants en dollars des Etats-Unis ou en francs. Elles ne peuvent faire ce choix que globalement et n’en chan- ger que pour le 1er janvier d’une année suivante (al. 5). Cette disposition vise à octroyer aux institu- tions financières une certaine souplesse. Une institution financière d'envergure internationale privilé- giera probablement les seuils en dollars des Etats-Unis, alors qu'une institution financière locale sera peut-être plus à l'aise avec les seuils en francs.

23 RS 221.229.1

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Le montant indiqué à l'art. 3, al. 2, let. e, ne figure pas dans la Norme commune de déclaration. Pour les institutions financières qui opèrent en dollars des Etats-Unis en vertu de l’al. 5, le Conseil fédéral devra fixer le montant correspondant en dollars des Etats-Unis (al. 3). Pour conclure, il faut autoriser le Conseil fédéral à adapter les montants figurant à l’art. 2, al. 1, let. k et l, à l’art. 3, al. 2, let. e, ainsi qu’à l’art. 7, al. 3, LEAR, si des circonstances particulières l’exigent (al. 4). Ces circonstances peuvent être en particulier des fluctuations de change. Le projet de loi con- tient des montants en francs correspondant aux montants indiqués dans la Norme commune de dé- claration. Le franc et le dollar des Etats-Unis étant actuellement très proches, seule la devise a été adaptée, et non le montant. Un montant de 1 million de dollars des Etats-Unis figurant dans la Norme commune de déclaration devient dans la LEAR 1 million de francs. Il faut que le Conseil fédéral puisse adapter les montants pour pouvoir garantir une mise en œuvre conforme de la Norme commune de déclaration.

Section 3 Obligation d’enregistrement faite aux institutions financières suisses déclarantes

Art. 11 Toute institution financière suisse déclarante est tenue de s’inscrire spontanément auprès de l'AFC, même s'il apparaît ultérieurement qu'elle ne gère aucun compte déclarable. Lors de l'inscription, elle doit notamment indiquer le numéro d’identification de l'entreprise (IDE). Lorsque sa qualité d’institution financière suisse déclarante prend fin ou lorsqu’elle cesse son activité commerciale, l’institution finan- cière est tenue d’en informer spontanément l’AFC. Lorsqu’une institution financière suisse déclarante néglige ses obligations, les dispositions pénales exposées à l'art. 30 s’appliquent.

Section 4 Obligation d’informer faite aux institutions financières suisses déclarantes

Art. 12 Al. 1 Les institutions financières suisses déclarantes informent les personnes devant faire l’objet d’une dé- claration directement ou par l’intermédiaire du titulaire du compte au plus tard le 31 janvier de l’année de la première transmission de renseignements les concernant à un Etat partenaire au sujet: a. de leur qualité d’institution financière déclarante; b. des conventions au sens de l’art. 1, al. 1. Elles doivent en particulier mentionner le type de renseignements qui sont échangés en vertu des conventions avec les Etats partenaires; c. de la liste des Etats partenaires avec lesquels la Suisse procède à l’EAR et où trouver cette liste mise à jour; d. de l’utilisation autorisée des renseignements suivant les conventions au sens de l’art. 1, al. 1; e. des droits dont disposent les personnes devant faire l’objet d’une déclaration en application de la LPD et de la LEAR. Les personnes concernées par l’EAR doivent être informées au plus tard le 31 janvier de l’année de la première transmission de renseignements à leur sujet que des renseignements les concernant seront transmis à l’AFC, puis aux Etats partenaires de la Suisse. L’institution financière peut toutefois infor- mer plus tôt les personnes concernées, par exemple à une date où aucun EAR n’a encore été conclu avec l’Etat de résidence de la personne concernée (information abstraite). Etant donné que la trans- mission de renseignements se fonde toujours sur un traité international, la publicité requise est garan- tie et les droits des personnes concernées sont préservés même dans le cas d’une information abs- traite. L’obligation d’informer vise en particulier à rendre les personnes concernées attentives aux droits dont elles disposent en application de la LPD et de la LEAR (voir art. 17 LEAR). Elle assure aussi la trans- parence de l’utilisation et de l’échange des données. Lorsqu’une personne est informée le 31 janvier de l’année de la première transmission de renseignements la concernant que des renseignements à son sujet seront transmis, elle dispose de cinq mois pour faire valoir ses droits auprès de l’institution financière déclarante, étant donné que cette dernière doit transmettre les renseignements à l’AFC le 30 juin (voir art. 13, al. 1, LEAR). L’AFC doit ensuite transmettre les données aux Etats partenaires au

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plus tard le 30 septembre (voir section 3, par. 3, MCAA), si bien que la personne concernée a huit mois pour faire valoir ses droits auprès de l’AFC. L’article 12 envisage une information unique et abstraite comme un minimum légal. Les institutions financières sont libres d’aller au-delà de ce qui est requis dans la loi par exemple en optant pour une information annuelle ou en communiquant à la personne concernée tous les renseignements prévus à la transmission. Al. 2 Les institutions financières suisses déclarantes doivent publier sur leur site web une liste des Etats partenaires de la Suisse, actualisée annuellement au 31 janvier. Cette prescription vise à s’assurer que lors d’une information unique et abstraite les personnes concernées sachent rapidement si elles résident dans un Etat qui échange des renseignements avec la Suisse sur une base automatique.

Section 5 Obligations de déclarer et autorisation de déclarer pour les institutions financières suisses déclarantes

Art. 13 Transmission des renseignements Al. 1 Les institutions financières suisses déclarantes transmettent à l’AFC les renseignements relatifs aux comptes déclarables identifiés selon la convention applicable et les renseignements sur leurs comptes non documentés. L’obligation de déclarer existe indépendamment de l’obligation d’informer selon l’art. 12. Toute institution financière qui aurait omis d'informer la personne faisant l'objet d'une déclara- tion en application de l'art. 12 est néanmoins tenue de communiquer les renseignements à l'AFC. L’omission d’informer doit être jugée à l’aune des dispositions pénales fixées à l’art. 30. Les institu- tions financières suisses déclarantes fournissent les renseignements tous les ans dans un délai de six mois à compter de la fin de l’année civile sur laquelle portent les renseignements. La transmission des renseignements doit s’effectuer par voie électronique étant donné que l’EAR prévoit des processus automatisés. L’institution financière suisse qui ne gère pas de compte déclarable le signale à l’AFC chaque année dans le même délai. Cette déclaration est nécessaire pour constater qu'une institution financière ne gère effectivement aucun compte déclarable. Al. 2 L'AFC transmet aux autorités compétentes de l’Etat partenaire les renseignements qu'elle a reçus des institutions financières suisses déclarantes dans le cadre de la convention applicable. Ce faisant, elle respecte les délais fixés dans la convention applicable. Le MCAA prévoit à la section 3, par. 3, que les renseignements doivent être échangés dans les neuf mois qui suivent la fin de l’année civile à laquelle ils se rapportent. Les renseignements concernant les comptes non documentés ne sont pas transmis aux Etats parte- naires, mais ils permettent à l’AFC de vérifier qu’une institution financière a bien accompli ses obliga- tions de déclaration et de diligence raisonnable (voir art. 25 LEAR). Al. 3 En transmettant les renseignements aux autorités compétentes de l’Etat partenaire, l'AFC leur rap- pelle les restrictions concernant l’utilisation des renseignements transmis et l’obligation de maintenir le secret prévue par la convention applicable (voir section 5 du MCAA). Al. 4 Le MCAA renvoie à l'art. 22 de la Convention, qui règle la protection des données et le principe de la spécialité (voir section 5 du MCAA). La Convention autorise l'utilisation des informations transmises à des fins autres que fiscales, sous réserve que cette utilisation soit autorisée par le droit des deux Etats et que l'autorité compétente de l’Etat qui a transmis les renseignements l'approuve. La Convention prévoit par ailleurs que les renseignements transmis à une partie par une autre partie peuvent être communiqués par la partie qui a reçu les renseignements à une tierce partie sous réserve de l'accord de l'autorité compétente de la première partie. L'autorité compétente en la matière est l'AFC. Lorsque

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les renseignements reçus sont destinés à être transmis à des autorités pénales en vue de la poursuite d'autres délits non fiscaux, l’AFC donne son autorisation en accord avec l’Office fédéral de la justice. Cette disposition est comparable à l'art. 20, al. 3, LAAF et à l'art. 38, al. 6, de la loi fédérale du 24 mars 1995 sur les bourses et le commerce des valeurs mobilières (loi sur les bourses, LBVM)24. Al. 5 Ce projet n'affecte en rien le secret bancaire national à savoir la situation concernant les contribuables suisses détenant des comptes bancaires en Suisse. Il ne modifie pas les règles applicables à l'obten- tion de renseignements bancaires en Suisse pour l'application et l’exécution du droit fiscal suisse. Se- lon l'art. 13, al. 1, les institutions financières suisses déclarantes transmettent à l'AFC les renseigne- ments précisés dans la convention applicable. Il s'agit de renseignements relatifs à des personnes devant faire l'objet d'une déclaration qui ont leur résidence fiscale dans l'un des Etats partenaires de la Suisse en matière d'EAR. Il est possible que certaines de ces personnes soient simultanément rési- dentes fiscales en Suisse. Dans un tel cas, les renseignements transmis à l'AFC par une institution financière suisse déclarante pourraient se révéler intéressants pour l'application et l’exécution du droit fiscal suisse. Pour empêcher toute atteinte du présent projet au secret bancaire national, l'al. 5 précise que les renseignements transmis en vertu de l'art. 13 ne peuvent être utilisés pour appliquer et exécu- ter le droit fiscal suisse que s'ils auraient pu être obtenus sur la base de la législation suisse. Selon le droit en vigueur, tel est le cas dans les procédures pénales en matière fiscale qui sont menées en vertu de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA)25 (délits relatifs à l'impôt anticipé, aux droits de timbre ou à la TVA et mesures spéciales d'enquête au sens des art. 190 ss de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD)26) ou du code de procédure pé- nale (délits au sens des art. 186 et 187 LIFD). En ce qui concerne les renseignements obtenus par la Suisse de l'étranger, voir l’art. 18 LEAR. Art. 14 Prescription Le MCAA ne prévoit pas de prescription de l’obligation de transmettre la déclaration. Par souci de sé- curité juridique et en référence à l'art. 7 de la loi fédérale du 17 décembre 2004 concernant l'accord avec la Communauté européenne relatif à la fiscalité de l'épargne (loi sur la fiscalité de l'épargne, LFisE)27 et à l'art. 8 de la loi fédérale du 15 juin 2012 sur l'imposition internationale à la source (LISint)28, la LEAR prévoit à l'art. 14 un délai de prescription de cinq ans après la fin de l’année civile au cours de laquelle la déclaration aurait dû être transmise. Le délai de prescription absolu est de

15 ans.

Art. 15 Trust considéré comme une institution financière déclarante dans un autre Etat Selon la section VIII, Cm 4, des commentaires sur la Norme commune de déclaration, une institution financière est réputée résider dans l’Etat dans lequel elle est imposable. Cette règle vaut également pour les trusts considérés comme institutions financières déclarantes. Or les trusts sont rarement im- posables, car ce sont généralement les personnes qui s'y rattachent qui sont assujetties à l'impôt. C'est notamment la raison pour laquelle, en plus de la règle énoncée ci-dessus, un trust est réputé ré- sider dans le ou les Etats dans lesquels un au moins de ses trustees est résident (voir art. 4, al. 4, LEAR). Si un trust est imposable dans un autre Etat et qu'il y devient de ce fait une institution financière décla- rante, il se peut que le trustee suisse d'un tel trust soit tenu de faire une déclaration aux autorités fis- cales de cet Etat. Le trustee est la personne, au sein du trust, qui dispose des renseignements néces- saires. Si un trust devient imposable dans un autre Etat, par exemple parce que le fondateur du trust y réside, ce dernier ne dispose généralement pas des renseignements nécessaires pour effectuer la dé- claration aux autorités fiscales imposée par la Norme commune de déclaration. L'art. 15 habilite le

24 RS 954.1 25 RS 313.0 26 RS 642.11 27 RS 641.91 28 RS 672.4

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trustee suisse d'un tel trust à faire la déclaration, laquelle ne sera pas considérée comme un acte exé- cuté sans droit pour un Etat étranger au sens de l'art. 271 du code pénal (CP)29.

Section 6 Droits et obligations des personnes devant faire l’objet d’une déclaration

Art. 16 Information sur les changements de circonstances en cas d’auto-certification L'art. 16 dispose qu'une personne qui a délivré une auto-certification est tenue de communiquer à l’institution financière suisse déclarante lors d’un changement de circonstances les nouvelles données pertinentes dans le cadre de son auto-déclaration. On clarifie ainsi que la responsabilité de la mise à jour des données auprès de l’institution financières échoit non seulement à cette dernière, mais égale- ment à la personne qui a rempli l’auto-déclaration. Art. 17 Prétentions et procédures en matière de protection des données La personne devant faire l’objet d’une déclaration peut faire valoir ses droits en application de la LPD s’agissant des données récoltées par l’institution financière suisse et qui seront transmises à l’autorité compétente de l’Etat partenaire (al. 1). A l’égard de l’AFC, la personne devant faire l’objet d’une décla- ration peut uniquement faire valoir son droit d’accès et demander que les données inexactes en raison d’une erreur de transmission soient rectifiées (al. 2). Concrètement, cela signifie que les personnes concernées peuvent faire valoir le droit d’accès prévu à l’art. 8 LPD tant auprès de l’institution financière suisse déclarante qu’auprès de l’AFC. Elles ont le droit de savoir si des données les concernant sont traitées. L’institution financière suisse déclarante ou l’AFC doit communiquer à la personne concernée toutes les données à son sujet, y compris les renseignements disponibles concernant la provenance des données, le but et, le cas échéant, les bases légales du traitement ainsi que les catégories des données personnelles qui sont traitées, les personnes impliquées dans la collecte et les destinataires des données. Une personne concernée dispose aussi du droit de requérir la rectification des données inexactes, conformément à l’art. 5, al. 2, LPD. Les institutions financières déclarantes sont en contact avec le ti- tulaire du compte et appliquent les obligations de diligence raisonnable. Sans indication supplémen- taire de la part de l’institution financière, l’AFC ne sera pratiquement pas en mesure d’évaluer si les données dont elle dispose sont correctes ou non. C’est pourquoi il faut faire valoir le droit de requérir la rectification des données auprès de l’institution financière. A l’égard de l’AFC, le droit de requérir la rectification des données qui sont inexactes est limité au cas d’erreur de transmission (par exemple, une erreur s’est produite lors de la transmission de données de l’institution financière à l’AFC et le solde du compte s’élève à 10 000 francs au lieu de 1000 francs). Le droit d’opposition à la communication de données personnelles, que la personne concernée peut faire valoir auprès de l’organe fédéral responsable en vertu de l’art. 20 LPD, est en revanche exclu. Dans le cadre de l’EAR, la transmission des renseignements se fonde sur des traités internationaux qui règlent très exactement quels renseignements doivent être transmis, sur qui et quand. Les institu- tions financières suisses déclarantes et l’AFC ne disposent d’aucune marge de manœuvre pour déci- der si elles souhaitent procéder à une transmission ou pas. Au vu de ce qui précède, l’application de l’art. 20 LPD aurait pour conséquence que l’AFC rejetterait chaque opposition sur la base de son obli- gation juridique de communiquer. Si un arrêt entré en force constate que des renseignements qui ont déjà été transmis à l’autorité com- pétente d’un Etat partenaire étaient inexacts, l’institution financière suisse déclarante transmet à l’AFC les renseignements rectifiés. L’AFC transmet ensuite ces renseignements à l’autorité compétente de l’Etat partenaire.

29 RS 311.0

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Section 7 : Renseignements reçus de l’étranger

Art. 18 Al. 1 Le MCAA renvoie à l'art. 22 de la Convention, qui règle la protection des données et le principe de la spécialité (voir section 5 du MCAA). La Convention détermine quelles sont les personnes et les autori- tés habilitées à prendre connaissance des renseignements reçus. Le droit suisse détermine quelles sont les personnes et les autorités auxquelles les renseignements reçus doivent être communiqués, et selon quelle procédure (automatiquement ou sur demande, par exemple). L'art. 111 LIFD dispose par exemple que les autorités chargées de l'application de la LIFD se prêtent mutuellement assistance et qu'elles communiquent gratuitement aux autorités fiscales de la Confédération, des cantons, des dis- tricts, des cercles et des communes toute information utile et, à leur demande, leur permettent de con- sulter les dossiers fiscaux. Nonobstant le droit suisse en vigueur, l'al. 1 dispose que l'AFC transmet les renseignements reçus aux autorités compétentes suisses pour l’établissement et la perception des impôts entrant dans le champ d'application de la convention applicable. Le MCAA s'appuie sur la Con- vention. Dans le cadre de la Convention, le Conseil fédéral propose de limiter l'assistance administra- tive qui doit être fournie par la Suisse aux impôts sur le revenu et sur la fortune qui sont perçus par la Confédération, les cantons et les communes. Il s'agit concrètement des impôts sur le revenu, sur la fortune, sur les bénéfices et sur le capital et de l'impôt anticipé. L'AFC transmettra les renseignements que la Suisse reçoit dans le cadre du MCAA aux cantons, puisqu'ils sont eux aussi chargés de perce- voir les impôts en question. Il se peut que les renseignements doivent être communiqués à d'autres autorités en cas d'élargissement du champ d'application de la Convention. Les renseignements obtenus automatiquement de l'étranger peuvent être utilisés aux fins de l’applica- tion et de l’exécution du droit fiscal suisse. L'AFC rappelle aux autorités auxquelles elle transmet les renseignements les restrictions concernant l’utilisation des renseignements transmis et l’obligation de maintenir le secret prévues par la convention applicable (voir section 5 du MCAA). Possibilités de régularisation proposées aux contribuables en Suisse Le Conseil fédéral a toujours souligné que l’introduction de l’EAR nécessitait des possibilités de régu- larisation du passé. Il s'agit d'offrir aux contribuables la possibilité de régulariser leurs dettes fiscales dans un cadre équitable et raisonnable. Cette question est évoquée avec les Etats partenaires dans les discussions portant sur l’introduction de l'EAR (voir chap. 1.2). Dans ce contexte, la nécessité d'adapter le droit suisse à cet égard a été examinée. Or une telle adaptation a eu lieu récemment et elle est suffisante. Depuis le début 2010, les contribuables suisses peuvent recourir à la dénonciation spontanée non punissable et au rappel d'impôt simplifié. Ces mesures permettent aux personnes phy- siques et morales de régulariser des revenus et des avoirs non déclarés sans risque de conséquence pénale. Une fois uniquement, un contribuable qui dénonce spontanément sa propre soustraction d'impôt ne sera pas puni et devra simplement s'acquitter d'un rappel d'impôt (pouvant remonter jusqu'à dix ans) et d'un intérêt moratoire. Comme dans le cadre du rappel d’impôt simplifié en faveur des héritiers, cette impunité en cas de dénonciation spontanée ne peut être accordée que si les autorités fiscales n’avaient pas encore connaissance de la soustraction et si le contribuable collabore pleinement avec elles et qu’il s’efforce d’acquitter le rappel d’impôt. La dénonciation spontanée non punissable est en outre étendue à tous les participants d'une soustraction d'impôt: instigateur et complices peuvent re- courir à la dénonciation spontanée non punissable dans les mêmes conditions que le contribuable. Le rappel d'impôt simplifié en faveur des héritiers et la dénonciation spontanée non punissable sont inscrits dans la LIFD et dans la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts di- rects des cantons et des communes (LHID)30. Ils s’appliquent donc aussi bien à l’impôt fédéral direct qu’aux impôts cantonaux et communaux sur le revenu et sur la fortune. Tous les autres impôts et re- devances dont le contribuable ne s’est pas acquitté (comme la TVA, l’impôt anticipé ou les cotisations AVS/AI) doivent être payés intégralement avec les intérêts moratoires.

30 RS 642.14

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Al. 2 L’AFC transmet à d’autres autorités suisses les renseignements obtenus de l’étranger qui présentent un intérêt pour elles, dans la mesure où la convention applicable le permet et où le droit suisse le pré- voit. Il peut s'agir, à titre exceptionnel, par exemple lorsque la transmission de renseignements auto- matique ou spontanée est prévue par le droit interne, d'autorités n'étant pas chargées de l’établisse- ment, de la perception, des poursuites pénales ou des décisions sur les recours relatifs aux impôts objets de la Convention. Par exemple, l’art. 24, al. 2, de la loi fédérale du 16 décembre 1983 sur l’ac- quisition d’immeubles par des personnes à l’étranger (LFAIE)31 prévoit que les autorités et les fonc- tionnaires qui, en cette qualité, constatent ou apprennent qu’une infraction a été commise, sont tenus de la dénoncer dans les plus brefs délais à l’autorité cantonale compétente pour la poursuite pénale, à l’autorité cantonale habilitée à recourir ou à l’Office fédéral de la justice. Une obligation analogue existe de façon générale, selon l'art. 22a de la loi du 24 mars 2000 sur le personnel de la Confédéra- tion (LPers)32, en cas de crime ou de délit signalé ou constaté dans l'exercice d'une fonction officielle. Le droit en vigueur prévoit aussi une obligation de déclarer (aux caisses de compensation) concernant le revenu provenant d'une activité indépendante déterminé par les autorités fiscales cantonales (art. 9, al. 3, de la loi fédérale du 20 décembre 1946 sur l'assurance-vieillesse et survivants [LAVS]33). L’art. 22, al. 4, de la Convention dispose que les renseignements obtenus par une partie peuvent être utilisés à des fins autres que fiscales sous réserve que cette utilisation soit autorisée par le droit des deux parties et que l'autorité compétente qui a transmis les renseignements ait donné son accord. Dans un tel cas de figure, l'AFC se charge d'obtenir l'autorisation nécessaire.

Section 8 Organisation et procédure

Art. 19 Tâches de l’AFC L’AFC veille à l’application correcte des dispositions des conventions et de la loi. Elle édicte des direc- tives, prend des mesures et rend des décisions. Art. 20 Traitement des données Al. 1 L’al. 1 habilite l’AFC à traiter des données personnelles relatives à des poursuites et à des sanctions administratives ou pénales en matière fiscale ainsi que d’autres données personnelles. Par «traite- ment», il faut comprendre ici toute opération relative à des données personnelles, notamment la col- lecte, la conservation et l’exploitation des données (art. 3, let. e, LPD). L’autorisation de traitement vaut aussi bien pour les données reçues des autorités étrangères que pour celles transmises à ces dernières par les autorités suisses. Pour des raisons de protection des données, le traitement n’est autorisé que dans la mesure nécessaire à l’exécution des tâches légales de l’AFC (art. 4, al. 3, LPD). Ces tâches ne se limitent toutefois pas à celles arrêtées dans la LEAR, mais résultent également d’autres lois (par ex. dispositions sur l’assistance administrative). Si elles sont détenues par des auto- rités cantonales, les données sont soumises au droit du canton concerné. Al. 2 L’AFC est autorisée à utiliser systématiquement les numéros d’identification fiscale définis à l’art. 2, al. 1, let. f à h. Les institutions financières dans les Etats partenaires de la Suisse collectent les numé- ros d’identification fiscale suisses des entreprises et les transmettent à cette dernière dans le cadre de l’EAR. L’AFC a besoin de ces numéros surtout pour être à même d’attribuer sans erreurs possibles les déclarations reçues de l’étranger aux personnes concernées assujetties à l’impôt en Suisse. Les nu- méros d’identification fiscale étrangers sont collectés par les institutions financières suisses décla- rantes, puis transmis aux Etats partenaires par l’AFC.

31 RS 211.412.41 32 RS 172.220.1 33 RS 831.10

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Art. 21 Système d’information Pour traiter les données reçues conformément aux conventions applicables et à la loi, l’AFC a le droit d’exploiter un système d’informations qui peut contenir les données visées à l’art. 20. L’accès aux données n’est autorisé qu’aux collaborateurs de l’AFC ou, par exemple dans le cas d’un mandat spé- cial lié à un projet, au personnel spécialisé contrôlé par elle. L’al. 3 précise à quelles fins le système d’informations peut être utilisé. L’AFC est l’organe responsable pour ce système d’informations au sens de l’art. 16 LPD. L’al. 4 donne à l’AFC la possibilité d’autoriser les autorités suisses compétentes pour l’établissement et la perception des impôts qui tombent dans le champ d’application de la convention concernée (voir le commentaire de l’art. 18, al. 1) à accéder en ligne aux données dans le système d’informations. Cet accès direct vise à simplifier la collaboration entre les autorités précitées et l’AFC. Le Conseil fédéral réglera les modalités par voie d'ordonnance (al. 5). En particulier l’organisation et la gestion du sys- tème d’informations, les catégories de données personnelles qui font l’objet du traitement, la liste des données sur les poursuites et les sanctions administratives et pénales, les autorisations d’accès et de traitement, la durée de conservation, l’archivage et la destruction des données seront réglés par voie d’ordonnance (al. 5). Art. 22 Obligation de renseigner Les personnes et les autorités auxquelles l’AFC transmet des renseignements reçus de l’étranger dans le cadre de la convention applicable et de la présente loi ainsi que les institutions financières suisses doivent renseigner l’AFC sur tous les faits pertinents pour la mise en œuvre des conventions et de la loi. Art. 23 Obligation de garder le secret L’art. 23 s’inspire de l’art. 39 LISInt et de l’art. 10 LFisE. Toute personne chargée de l’exécution de la convention applicable et de la loi est tenue de garder le secret. Cette obligation ne concerne que les autorités chargées d’exécuter la convention applicable et la présente loi. Elle ne s’applique pas aux transmissions de renseignements et publications prévues par la convention applicable et la loi, par exemple les transmissions de renseignements aux Etats partenaires. Le DFF peut lever l’obligation de garder le secret à l’égard d’organes judiciaires et administratifs dans des cas particuliers. L’obligation de garder le secret est également levée lorsque les deux conditions suivantes sont remplies: la convention applicable le permet et une base légale dans le droit suisse le prévoit. La Convention par exemple prévoit que les renseignements obtenus ne peuvent être commu- niqués qu’aux personnes ou autorités (y compris les tribunaux et les organes administratifs ou de sur- veillance) concernées par l’établissement, la perception ou le recouvrement des impôts, par les procé- dures ou les poursuites pénales concernant ces impôts, par les décisions sur les recours se rapportant à ces impôts ou encore par le contrôle de ce qui précède. Les renseignements peuvent être utilisés à d’autres fins lorsque cette utilisation est possible selon la législation de l’Etat qui fournit les renseignements et que l’autorité compétente de cet Etat consent à une telle utilisation. En ce qui concerne la deuxième condition, l’art. 22a LPers par exemple prévoit que les employés de la Confédé- ration sont tenus de dénoncer aux autorités de poursuite pénale, à leurs supérieurs ou au Contrôle fédéral des finances tous les crimes et délits poursuivis d’office dont ils ont eu connaissance ou qui leur ont été signalés dans l’exercice de leur fonction. Les constatations concernant des tiers faites à l’occasion d’un contrôle selon l’art. 25 LEAR auprès d’une institution financière ne peuvent être utilisées que pour l’exécution de la convention applicable. Art. 24 Statistiques L’AFC peut publier les statistiques requises dans le cadre de l’examen par les pairs du Forum mon- dial. Nul ne peut se prévaloir d’un droit d’accès à des informations qui vont plus loin que celles pu- bliées en application de l’al. 1. D’une part, il est important que la Suisse puisse, dans ce domaine, suivre la pratique internationale sans aller au-delà de celle-ci. D’autre part, les statistiques publiées ne doivent pas permettre d’identifier des personnes devant faire l’objet d’une déclaration ou des institu- tions financières, ou de déduire des informations qui tombent sous le coup des secrets professionnels protégés (par exemple parts de marchés ou pratiques commerciales).

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Art. 25 Contrôles L’AFC contrôle les institutions financières suisses, afin de s’assurer qu’elles remplissent les obliga- tions qui leur incombent en vertu des conventions applicables et de la présente loi. Elle peut contrôler non seulement les institutions financières déclarantes, mais également les institutions financières non déclarantes, afin de vérifier que celles-ci bénéficient de ce statut à bon droit. Les comptes que les ins- titutions financières déclarent comme non documentés doivent être vérifiés lors des contrôles. Afin d’élucider les faits, l’AFC peut, dans le cadre de ses contrôles, examiner sur place les documents de l’institution financière concernée ou en exiger la remise, requérir des renseignements oraux ou écrits, ou encore entendre les représentants de l’institution. Si des manquements sont constatés, l’AFC invite l’institution financière contrôlée à prendre position sur ces derniers. Enfin, elle rend, sur demande, une décision en constatation sur la qualité d’institution financière ou sur le contenu des déclarations au re- gard des conventions applicables et de la présente loi. L’art. 25 s’inspire de l’art. 36 LISint et de l’art. 8 LFisE. Art. 26 Droit de procédure applicable Sauf dispositions contraires de la présente loi, les règles de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA)34 s’appliquent. Art. 27 Voies de droit Les décisions de l’AFC rendues en application des art. 19 à 26 de la présente loi peuvent faire l’objet d’une réclamation et les décisions sur réclamation être ensuite contestées par voie de recours, confor- mément aux dispositions générales de la procédure fédérale. Les décisions rendues par l’AFC en re- lation avec les conventions et la LEAR seront généralement d’ordre technique et c’est pourquoi la loi prévoit, en dérogation à la procédure administrative habituelle, cette possibilité de les contester d’abord directement auprès de l’AFC elle-même.

Section 9 Protection contre les abus

Art. 28 L’al. 1 interdit aux institutions financières suisses déclarantes de gérer elles-mêmes des structures ar- tificielles ou d’en soutenir l’utilisation si elles savent que ces structures ont pour but unique ou princi- pal d’éluder les obligations qui leur incombent en vertu des conventions applicables ou de la présente loi. Cette disposition ne concerne pas le transfert d’actifs dans un autre Etat. En effet, les actifs trans- férés dans un autre Etat ou un autre territoire sont soumis au droit de cet Etat, si bien qu’il ne peut pas y avoir violation des conventions applicables ni de la présente loi. Ne sont pas non plus concernées les structures choisies pour des raisons autres que le contournement de l’impôt, par exemple des rai- sons économiques ou juridiques, ou encore de stratégie de placement. Si une institution financière suisse déclarante viole cette disposition, l’al. 2 prévoit qu’elle doit remplir les obligations lui incombant en vertu des conventions applicables et de la présente loi comme si la structure artificielle n’avait pas existé. L’art. 14, qui règle la prescription, est réservé, ce qui signifie que cette obligation de rattrapage de la déclaration s’éteint avec la prescription de l’obligation de transmettre la déclaration. Le but de l’al. 2 est de permettre aux autorités compétentes des Etats par- tenaires d’obtenir les renseignements qui leur reviennent en vertu de la convention applicable et de la présente loi. Les dispositions pénales de cette dernière sont également réservées.

Section 10 Suspension et dénonciation

Art. 29 Il est prévu, à la section 7, par. 3 et 4, MCAA, que l’autorité compétente peut suspendre ou dénoncer l’EAR avec un Etat partenaire, voire dénoncer le MCAA en tant que tel. Les autorités compétentes pour le MCAA sont les personnes et autorités énumérées à l’annexe B de la Convention (voir sec- tion 1, par. 1, let. b, MCAA). Conformément à la pratique en vigueur pour les CDI et les AERF, il y a lieu de désigner comme autorité compétente dans le cadre de la Convention le ou la responsable du

34 RS 172.021

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DFF ou son représentant autorisé. Toutefois, en tant qu’acte de politique extérieure, la compétence de suspendre ou de dénoncer un traité international appartient au Conseil fédéral. C’est pourquoi l’art. 29, LEAR, prévoit que la décision de suspendre ou de dénoncer l’EAR avec un Etat partenaire ou de dénoncer le MCAA dépend in fine du Conseil fédéral: l’autorité compétente suisse ne peut donc agir qu’avec l’assentiment de ce dernier.

Section 11 Dispositions pénales

Généralités Les dispositions pénales servent à garantir, à titre de mesures ultimes, l’échange conforme aux con- ventions et à la loi des déclarations convenues. Elles ne portent par conséquent que sur les obliga- tions de collecter les données et d’effectuer les déclarations, sur l’exécution efficace des contrôles par l’AFC, sur l’obligation d’informer les personnes concernées et sur l’obligation de ne pas encourager à éluder l’obligation de déclarer. Les procédures pénales sont ouvertes contre les personnes physiques inculpées et menées conformément aux règles du droit pénal administratif. Art. 30 Violation des obligations de déclaration et de diligence raisonnable Les obligations de diligence raisonnable, l’obligation d’enregistrement, l’obligation d’informer et les obligations de déclaration des institutions financières sont des éléments essentiels. De même, l’obli- gation qui incombe aux institutions financières de ne pas encourager les actes visant à éluder la dé- claration est d’une grande importance. Cette obligation est également considérée comme une obliga- tion de diligence raisonnable, afin que le système puisse fonctionner de manière cohérente et efficace. C’est pourquoi la violation de cette obligation est punissable au même titre que la violation des obligations légales de déclaration et de diligence. De telles violations sont considérées comme des infractions graves, d’où la sévérité des peines encourues. Il convient cependant de relever que la peine se limite à une amende, si bien que l’infraction constitue une simple contravention au regard du droit pénal. Pour ce qui est de la fixation de la peine, il faut toutefois considérer que l’amende est en principe infligée à une personne physique (voir l’exception à l’art. 32, LEAR) et qu’il y a donc lieu de l’apprécier par rapport à la situation financière de l’auteur de l’infraction et non de l’institution finan- cière concernée. Si l’auteur d’une infraction constitutive d’une violation des obligations ci-dessus commet simultané- ment une autre infraction, par exemple une suppression de titres (art. 16 DPA) ou un faux dans les titres (art. 251 CP), celle-ci est poursuivie en sus par l’autorité de poursuite pénale compétente. Art. 31 Infractions contre des injonctions officielles Cette disposition pénale couvre les manquements à des obligations commis à l’occasion de contrôles de l’AFC. Afin de garantir l’efficacité des contrôles, il doit en effet être possible de sanctionner les manquements à des injonctions de l’AFC par une amende. De plus, la peine devant être suffisamment dissuasive, son maximum est fixé à un niveau assez élevé pour que l’infraction constitue au regard du droit pénal non pas une inobservation de prescription d’ordre, mais une contravention. Il faut cepen- dant aussi éviter que le simple dépassement d’un délai fixé par les autorités ou l’inobservation d’une demande de ces dernières soient automatiquement punissables. C’est pourquoi l’AFC est tenue, dans les décisions importantes qui le justifient, de mentionner expressément la peine encourue. Sans cette mention expresse, la non-observation de la décision n’est pas punissable. Art. 32 Paiement de l’amende par l’entreprise Par analogie avec la réglementation prévue dans la DPA, des recherches très coûteuses à engager pour retrouver l’auteur d’un manquement objectif ne devraient pas conduire, dans le cadre de la LEAR, à ce qu’aucun auteur ne soit identifié et que de ce fait le manquement en question reste im- puni. C’est pourquoi il doit être possible, s’il apparait que les moyens à engager pour trouver l’auteur sont hors de proportion avec la peine encourue, de condamner au paiement de l’amende l’entreprise dans laquelle le manquement a été constaté. Le cas échéant, l’entreprise sera condamnée non pas en raison de la violation de l’obligation, mais uniquement au paiement de l’amende. Eu égard au cadre dans lequel s’inscrivent les amendes relevant de cette disposition pénale, l’amende maximale mettant fin à la procédure de cette manière doit être supérieure à celle prévue dans la DPA.

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Art. 33 Dénonciation spontanée En raison de l’application de la DPA (voir l’art. 34, LEAR), la dénonciation spontanée exempte de peine prévue à l’art. 13 DPA doit également être inscrite dans la présente loi. Etant donné toutefois que le contenu des infractions à la LEAR diffère de celui des infractions à la DPA, les conditions de la dénonciation spontanée doivent être adaptées. De plus, pour des raisons découlant également des particularités des infractions punissables, il est précisé qu’en cas de dénonciation spontanée remplis- sant les conditions prévues, l’impunité est accordée non seulement à l’auteur (principal), mais égale- ment aux participants (instigateur, complice). Cette réglementation adaptée prime la disposition sur la dénonciation spontanée exempte de peine de la DPA. La dénonciation spontanée après qu’une infrac- tion a été commise par négligence est exempte de peine à plusieurs reprises et non pas une seule fois, comme c’est le cas pour une infraction commise intentionnellement. Art. 34 Procédure Etant donné que les infractions à la présente loi sont des violations du droit administratif fédéral, la procédure applicable est celle de la DPA. Pour la même raison, la compétence de mener la procédure et de statuer (décisions, mandats de répression, prononcés pénaux) appartient à l’autorité chargée d’appliquer le droit fiscal national et international, à savoir l’AFC. Les voies de droit contre les mesures d’instruction ainsi que contre les mandats de répression et les prononcés pénaux sont réglées ex- haustivement dans la DPA, qui régit également les compétences des instances de recours.

Section 12 Dispositions finales

Art. 35 Compétence pour approuver L’application de l’EAR avec un Etat partenaire donné requiert, outre la Convention, le MCAA et la LEAR, une convention d’activation bilatérale. Cette dernière sera proposée sous la forme d’un arrêté fédéral qui suivra la procédure ordinaire d’approbation, y compris par l’Assemblée fédérale. Les pro- jets d’arrêtés fédéraux porteront sur la question de savoir si l’EAR doit être adopté ou non avec tel ou tel Etat. Le cas échéant, ils auront aussi pour objet des traités internationaux concernant l’accès du secteur financier au marché et la possibilité accordée aux contribuables de régulariser leur situation fiscale. Le Conseil fédéral propose que l’Assemblée fédérale statue définitivement sur ces arrêtés fédéraux et que ceux-ci ne soient par conséquent pas sujets au référendum facultatif et qu’ils prennent donc la forme d’un arrêté fédéral simple. En effet, avec l’approbation du MCAA et de la LEAR – tous deux su- jets au référendum facultatif –, la décision de fond concernant l’EAR sera déjà tombée. Les arrêtés fédéraux ne feront que définir le champ d’application de l’EAR. En comparaison, les quelque 50 révi- sions de CDI portant sur l’adoption de l’échange de renseignements sur demande conforme à la norme internationale en la matière n’ont donné lieu à aucun référendum. Art. 36 Référendum et entrée en vigueur Le projet de loi est sujet au référendum facultatif. Le Conseil fédéral fixe la date de l’entrée en vigueur.

5 Conséquences du projet

5.1 Dépenses de biens et services et dépenses de personnel

La mise en œuvre de la norme EAR se traduira par une augmentation des charges financières de l’AFC. Celle-ci deviendra en effet la plaque tournante de l’échange de données avec les Etats parte- naires ainsi qu’avec les administrations fiscales cantonales (et d’éventuelles autres autorités, voir le commentaire de l’art. 18, al. 1, LEAR) pour ce qui est des renseignements reçus de l’étranger. Elle de- vra donc se préparer en temps utile aux nouvelles conditions-cadres et prendre les mesures néces- saires à cet effet (développement d’un système informatique approprié, mise en place de processus organisationnels tant à l’interne qu’avec les institutions financières, les Etats partenaires et les admi- nistrations fiscales cantonales, élaboration de directives pratiques, etc.).

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Pour la réalisation du projet EAR, l’AFC aura besoin de cinq postes à temps plein entre 2015 et 2017. Pour développer un système informatique correspondant, environ 7,5 millions de francs seront néces- saires jusqu’à la mise en service du système début 2018. Les charges d’exploitation courantes à partir de 2018 sont estimées à 3 millions de francs par année. Les moyens concrètement nécessaires à par- tir de 2016 seront budgétisés dans le cadre de l’évaluation globale 2015 des ressources destinées aux domaines du personnel et de l’informatique. Pour 2015, il n’est pas exclu que le financement passe par une demande de crédit supplémentaire. Les dépenses nécessaires en personnel et en ma- tériel pour assurer l’exploitation courante à partir de 2018 seront calculées au terme de la procédure politique et les fonds correspondants demandés séparément. Si l’accord sur la fiscalité de l’épargne conclu avec l’UE et les deux accords sur l’imposition à la source conclus avec le Royaume-Uni et avec l’Autriche étaient abrogés dans le cadre de la mise en œuvre de l’EAR, les ressources en personnel utilisées pour l’application de ces accords seraient alors en principe libérées. La mise en œuvre de la norme EAR entraînera des coûts supplémentaires dans les domaines du per- sonnel et de l’informatique pour les administrations fiscales cantonales également. Ces coûts sont es- timés à plusieurs millions de francs et ne sont pas prévus dans les budgets et les plans financiers des cantons. Il s’agira notamment d’adapter les systèmes informatiques pour qu’ils puissent intégrer les données reçues et les analyser. Cela peut entraîner des dépenses supplémentaires en raison de pro- cédures de rappel d’impôt. Il n’est toutefois actuellement pas possible d’estimer ces coûts car ils dé- pendront du volume de données que la Suisse recevra de l’étranger. Ce volume sera en outre lui- même tributaire du nombre d’Etats avec lesquels la Suisse appliquera l’EAR ainsi que des Etats dont il s’agira. L’introduction d’un numéro d’identification fiscale sectoriel ne fait pas partie du présent projet. Le Con- seil fédéral a toutefois décidé d’élaborer un projet de loi visant à introduire un numéro d’identification fiscale harmonisé. Une telle introduction signifie une charge de travail pour les autorités fiscales, charge qui, par la suite, leur facilitera toutefois le traitement des données reçues. Cette introduction doit faire l’objet d’un projet législatif séparé. Ce projet nécessitera des moyens financiers et des res- sources en personnel tant sur le plan cantonal que fédéral, notamment dans le domaine informatique. Ces coûts ne peuvent pas être estimés à l’heure actuelle. Si le numéro d’identification fiscale n’existe pas encore lors de l’introduction de l’EAR, l’évaluation des données reçues de l’étranger sera proba- blement plus difficile car l’attribution de ces données à un contribuable particulier ne pourra s’effectuer que sur la base de son nom, de son adresse et de sa date de naissance. En conséquence, il se pour- rait, d’une part, que certaines données ne soient pas évaluées et, d’autre part, que le personnel né- cessaire pour évaluer les données à l’AFC et dans les administrations fiscales cantonales s’accroisse. La non-évaluation des données pourrait se répercuter négativement sur les possibles recettes fiscales supplémentaires (voir ch. 5.3).

5.2 Conséquences économiques

Le passage à l’EAR fait partie des facteurs qui devraient marquer de leur empreinte, à court et à moyen terme, les activités financières réalisées à partir de la Suisse, les autres facteurs étant la mise en œuvre du programme de réglementation lancé par le G20, des difficultés accrues d’accès aux mar- chés étrangers pour les prestataires suisses ainsi que des revenus à la baisse en raison du bas ni- veau des taux d’intérêt. Les développements observés à l’international ont par ailleurs poussé les prestataires suisses de services financiers à revoir leurs modèles d’affaires en profondeur et influent sur les décisions d’investissement des institutions financières installées dans notre pays. Le secteur financier compte pour beaucoup dans l’économie suisse, puisqu’il génère environ 10 % du produit intérieur brut et assure près de 6 % des emplois du pays. Selon les statistiques de la Banque nationale suisse, les stocks de titres déposés auprès des banques suisses s’élevaient à 5 097 mil- liards de francs au total fin 2013, dont 2 768 milliards dans des dépôts de titulaires étrangers. Une part d’environ 10 % du total est gérée par des gestionnaires de fortune indépendants. Dans ce contexte, la mise en œuvre de l’EAR aura des conséquences directes sur les institutions financières qui gèrent la fortune de clients étrangers en Suisse, car elles devront appliquer les processus nécessaires à l’EAR. L’EAR pourrait en outre influencer le montant des avoirs gérés en Suisse, dans la mesure où des

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clients étrangers décideront de déplacer leur fortune hors du pays ou s’en serviront pour s’acquitter de l’impôt. On ne peut donc pas exclure que la régularisation fiscale des avoirs de clients étrangers gérés en Suisse par des institutions financières suisses ne se traduise par une tendance à la diminution de ces avoirs. La fuite de nouveaux capitaux de clients suite à l’adoption de l’EAR devrait néanmoins rester contenue, car le processus de régularisation du passé a débuté il y a déjà quelques années en Suisse et que l’on peut partir du principe que les attentes à son égard sont bien ancrées. C’est en effet la stratégie de l’argent propre approuvée par le Conseil fédéral en décembre 2009 et concrétisée en fé- vrier 2012 qui a inauguré le processus vers la transparence fiscale dans notre pays. Dans le cadre de cette stratégie, la Suisse a mis en vigueur divers accords qui, sous une forme ou sous une autre, pré- voient une déclaration (volontaire), respectivement la perception d’un impôt ou la collecte de données pour d’autres pays (accords sur l’imposition à la source avec le Royaume-Uni et l’Autriche, accord FATCA avec les Etats-Unis). De plus, en vigueur depuis 2005, l’accord sur la fiscalité de l’épargne conclu avec l’UE autorise les déclarations volontaires. Conjugués aux efforts internes des banques et aux programmes de régularisation existants avec certains pays, ces accords font que la régularisation du passé pour les personnes détenant des valeurs patrimoniales en Suisse a déjà bien progressé, en particulier avec les Etats concernés35. Il s’ensuit que les effets de l’EAR sur le secteur financier et sur l’économie se feront certes sentir, mais ne devraient pas être abrupts, qui plus est si l’on tient compte des mesures que la Suisse a déjà mises en œuvre à ce jour. Les conséquences économiques de l’EAR doivent en outre être considé- rées à la lumière des autres grands défis réglementaires et économiques actuels auxquels le secteur financier doit faire face et dont elles ne peuvent pas toujours être distinguées ni séparées sans équi- voque. Enfin, il importe de juger du rapport coût-bénéfice de l’adoption de l’EAR et d’en évaluer les résultats prioritairement au niveau qualitatif. Rapport coût-bénéfice Le principal avantage que tirera la Suisse de l’application de la norme EAR de l’OCDE devrait être l’amélioration de sa réputation internationale et, partant, de ses relations bilatérales avec des Etats partenaires de première importance sur les plans économique et financier. Une telle norme internatio- nale uniforme offre aussi d’autres avantages à la Suisse, en particulier un renforcement de la sécurité du droit pour les institutions financières suisses opérant à l’international, ainsi qu’une parfaite égalité des conditions de concurrence, découlant précisément de l’uniformité de la norme à l’échelle mon- diale. La norme pourrait en outre faciliter l’accès de ces institutions aux marchés étrangers, leur ou- vrant ainsi de nouvelles possibilités. La nouvelle norme EAR occasionnera des coûts supplémentaires aux institutions financières concer- nées principalement durant la phase initiale de sa mise en œuvre. Ces coûts découleront pour l’es- sentiel des travaux de préparation juridiques et techniques (par ex. diligence raisonnable, formation du personnel, efforts d’information) et des travaux d’infrastructure (en particulier systèmes informatiques) en relation avec l’acquisition, le traitement, l’échange et l’assurance qualité des données, ainsi que du personnel nécessaire à la mise en œuvre de l’EAR. Le secteur bancaire estime que l’adoption de l’EAR pourrait lui coûter entre 300 et 600 millions de francs, soit entre 3 et 15 millions par établisse- ment36. Ces coûts sont toutefois difficile à estimer à l’heure actuelle, d’autant qu’ils dépendent égale- ment du type de mise en œuvre qui sera choisi. Il faut partir de l’idée que l’on pourra reprendre et dé- velopper les processus mis en place par les institutions financières pour les accords actuels sur imposition à la source avec le Royaume-Uni et l’Autriche, l’accord FATCA et celui sur la fiscalité de l’épargne et profiter du savoir-faire acquis dans ces domaines, ce qui devrait quelque peu réduire les coûts d’application de l’EAR. Les banques n’en prévoient pas moins qu’elles auront à supporter des

35 Les données de la Banque nationale suisse, de l’AFC et des rapports annuels des banques montrent que le volume des avoirs étrangers déposés dans des banques suisses a plutôt augmenté ces dernières années. Relativement limitées, les sorties d’actifs ont été compensées par l’afflux de nouveaux fonds, ce qui s’explique probablement aussi par l’évolution positive des marchés boursiers et les fluctuations des taux de change. Voir http://www.snb.ch/fr/iabout/stat (en particulier les publications «Les banques suisses» et «Bulletin mensuel de statistiques économiques») et http://www.estv.admin.ch/intsteuerrecht/themen/01319/01328/in- dex.html?lang=fr. 36 Certains établissements bancaires annoncent même un coût total proche du milliard de francs.

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coûts supplémentaires substantiels, car les synergies avec les systèmes actuels ne sont pour l’heure que d’ordre théorique. Les assurances soulignent quant à elles que les coûts d’application seront moins importants si l’on parvient à faire coïncider autant que possible l’EAR et le FATCA et si la LEAR n’est au final pas plus stricte que la Norme commune de déclaration. L’Institut national de la statistique et des études économiques du Grand-Duché du Luxembourg (STATEC37) a publié un document de travail sur les effets de l’EAR pour le Luxembourg. Les auteurs y concluent notamment que la seule hausse des frais administratifs liés à l’adoption, sur une période de quatre ans, de l’EAR pourrait faire disparaître à terme quelque 800 emplois dans le secteur finan- cier et que l’EAR pourrait se traduire par la sortie d’actifs sous gestion du pays pour un montant d’en- viron 15 milliards d’euros, soit 5 % du total. La baisse de la valeur générée par le secteur financier (dans les 5 à 10 %) résultant de cette sortie d’actifs pourrait alors générer à son tour la perte d’un peu plus de 1 000 emplois dans le secteur financier. Ces résultats ne sont toutefois pas directement trans- posables à la Suisse, en raison notamment des efforts que celle-ci a déjà consentis en matière de ré- gularisation du passé et de transparence fiscale (voir plus haut). Il convient en outre de souligner, de façon générale, que les coûts liés à l’adoption de l’EAR grèveront également les institutions financières des Etats partenaires, puisque ces derniers passeront aussi à l’EAR. A l’avenir, si l’on parvient à imposer une norme mondiale uniforme, tant les coûts fixes que les frais courants des institutions financières suisses resteront contenus. Aspects concurrentiels Etant donné que les principales places financières concurrentes appliqueront aussi la norme EAR, les prestataires suisses de services financiers ne devraient pas subir de désavantages concurrentiels re- latifs. On peut même s’attendre à ce que les avantages concurrentiels traditionnels de la Suisse, tels que sa stabilité politique, la force et la stabilité de sa monnaie, son capital humain et ses infrastruc- tures, pèsent encore plus lourd dans la balance, ce qui se répercutera positivement sur la compétiti- vité de sa place financière. A ce jour, quelque 93 Etats – parmi lesquels les principales places financières concurrentes de la Suisse dont Singapour et le Luxembourg – se sont engagés à appliquer la norme EAR d’ici à 2018. Il n’y a donc pas lieu de craindre des transferts massifs d’actifs entre ces Etats. La garantie de l’égalité des conditions de concurrence et la planification concertée de l’adoption de la norme EAR restent néanmoins essentielles si l’on veut éviter, à court et à moyen terme, la fuite de capitaux dans des Etats n’appliquant pas l’EAR. Ce n’est que si le total des actifs sous gestion en Suisse diminue que l’on pourra parler de conséquences négatives de l’EAR pour la place financière et pour l’économie suisses. Conclusions A court terme, il est possible que l’adoption de l’EAR par la Suisse s’accompagne de coûts d’applica- tion relativement élevés pour les institutions financières concernées. Il faut également s’attendre à ce qu’un certain volume d’actifs sous gestion appartenant à des clients privés étrangers quitte le pays. S’il n’est pas totalement exclu que ces sorties soient compensées, comme ces dernières années, par l’afflux de nouveaux fonds, il n’est pas certain que ce sera le cas. Ces développements devraient ac- célérer le réexamen des modèles d’affaires appliqués dans le domaine de la gestion de fortune et pourraient se traduire par des restructurations (éventuellement par un regroupement et une diminution des emplois). Les coûts de l’EAR doivent cependant être considérés à la lumière du renforcement at- tendu et durable des facteurs d’implantation (réputation, sécurité du droit, égalité des conditions de concurrence) que l’on attend de la nouvelle norme. Enfin, si les principales places financières concur- rentes appliquent l’EAR à peu près en même temps qu’en Suisse, il ne devrait pas y avoir de fuite si- gnificative de capitaux, ni de conséquences économiques importantes, pas plus que de recul de la compétitivité relative de la Suisse, même à court terme.

37 Collection Economie et statistiques, working paper n° 73: Impact de l'échange automatique d'informations en matière de produits financiers: une tentative d'évaluation macro-économique appliquée au Luxembourg, avril 2014.

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5.3 Conséquences fiscales

En ce qui concerne les conséquences fiscales, il faut distinguer entre, d’une part, les effets des décla- rations de la Suisse aux autorités fiscales étrangères et, d’autre part, ceux des déclarations que le fisc suisse recevra lui-même de l’étranger en vertu de la réciprocité des accords conclus avec les Etats partenaires. Les déclarations de la Suisse à l’étranger pourront entraîner un recul des recettes fiscales au niveau fédéral et cantonal pour les raisons suivantes:  les institutions financières pourront déduire les coûts liés à l’application de l’EAR de l’assiette fiscale de l’impôt sur le bénéfice, à titre de charges. De plus, les marges plus faibles et l’éven- tuel recul des actifs sous gestion qui découleront de l’EAR réduiront également les bénéfices du secteur financier, ce qui fera diminuer directement les revenus de l’impôt sur le bénéfice et indirectement ceux de l’impôt sur le revenu – suite à un possible fléchissement de l’emploi et à une tendance à la diminution des salaires;  on pourra également assister à un recul des recettes de l’impôt anticipé perçu sur les porte- feuilles de placement des clients étrangers. Ce recul devrait cependant rester insignifiant, car les personnes fraudant le fisc évitent généralement les placements grevés de l’impôt anticipé;  lorsque l’accord sur la fiscalité de l’épargne avec l’UE ainsi que les accords sur l’imposition à la source conclus avec le Royaume-Uni et l’Autriche prendront fin dans le cadre de la mise en œuvre de la norme EAR, les indemnités qui reviennent à la Suisse en vertu de ces accords seront également supprimées (en 2014, environ 125 millions de francs pour l’accord sur la fis- calité de l’épargne et, en 2013, environ 750 000 francs pour les accords sur l’imposition à la source). Inversement, la règle de réciprocité prévue dans la norme EAR présente un potentiel d’augmentation des recettes fiscales pour la Confédération et les cantons provenant d’avoirs actuellement non impo- sés détenus par des contribuables suisses auprès d’agents payeurs étrangers. Dans la pratique, ce potentiel d’augmentation des recettes pourra se réaliser comme suit:  selon les circonstances, des actifs non imposés pourront être découverts sur la base des dé- clarations provenant de l’étranger. La procédure de rappel d’impôt générera alors des recettes supplémentaires uniques (rappel d’impôt ordinaire, intérêts moratoires et amende). De plus, les actifs ainsi régularisés produiront ensuite annuellement des recettes supplémentaires per- manentes relevant de l’impôt sur le revenu et de l’impôt sur la fortune;  la menace d’une déclaration provenant de l’étranger pourra inciter les fraudeurs du fisc à s’autodénoncer (sans suites pénales). Il en résultera également des recettes supplémentaires uniques (rappel d’impôt ordinaire, intérêts moratoires et, en cas de récidive uniquement, amende réduite) ainsi que des recettes supplémentaires permanentes provenant des actifs régularisés au titre de l’impôt sur le revenu et de l’impôt sur la fortune;  la menace d’une déclaration provenant de l’étranger pourra inciter les fraudeurs du fisc à ra- patrier les avoirs concernés en Suisse. Il en résultera une augmentation de la valeur ajoutée créée par le secteur suisse de la gestion de fortune et, indirectement, des recettes de l’impôt sur le bénéfice et de l’impôt sur le revenu. Il n’est pas possible d’estimer le recul et l’augmentation des recettes fiscales qui suivront l’introduction de l’EAR. Il manque à cet effet des données concernant différents paramètres qui influencent le mon- tant de la diminution et de l’augmentation des recettes, en particulier sur le nombre d’Etats partenaires avec lesquels l’EAR sera activé et la date de l’activation, le nombre des clients concernés et leur com- portement avant l’introduction de l’EAR, ainsi que le volume des actifs non déclarés jusqu’à présent et détenus par des ressortissants suisses auprès d’agents payeurs étrangers.

6 Relation avec le programme de la législature

Le projet n’est pas mentionné dans le programme de législature 2011 à 2015, car la nécessité du MCAA et de la LEAR résulte de l’adoption, le 15 juillet 2014, de la norme mondiale d’EAR en matière fiscale par le Conseil de l’OCDE ainsi que de l’adoption par le Conseil fédéral, le 8 octobre 2014, des

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mandats de négociation sur l’introduction de la norme avec des Etats partenaires. Néanmoins, le pro- jet correspond à l’objectif 3 du programme de législature intitulé «La stabilité de la place financière et son attrait sont garantis», selon lequel des mesures doivent être prises en vue de développer une place financière suisse susceptible de restaurer la confiance, conforme aux règles de la fiscalité et compétitive.

7 Aspects juridiques

7.1 Constitutionnalité

Arrêté fédéral d’approbation Le projet d’arrêté fédéral portant approbation du MCAA se base sur l’art. 54, al. 1, de la Constitution fédérale (Cst.) 38, qui confère à la Confédération une compétence générale dans le domaine des af- faires étrangères. L’art. 184, al. 2, Cst. habilite le Conseil fédéral à signer et à ratifier les traités inter- nationaux. L’approbation des traités internationaux incombe à l’Assemblée fédérale en vertu de l’art. 166, al. 2, Cst., à moins qu’une loi fédérale ou un traité international approuvé par l’Assemblée fédérale n’attribue au Conseil fédéral la compétence de conclure seul des traités internationaux (art. 7a, al. 1, de la loi du 21 mars 1997 sur l’organisation du gouvernement et de l’administration [LOGA]39). En ce qui concerne le MCAA, il s’agit d’un traité international que le Conseil fédéral n’est pas habilité à conclure seul. Son approbation relève donc de la compétence de l’Assemblée fédérale.

Loi fédérale sur l’échange international automatique de renseignements en matière fiscale (LEAR) La LEAR repose sur l’art. 173, al. 2, Cst., qui prévoit que l’Assemblée fédérale traite tous les objets qui relèvent de la compétence de la Confédération et qui ne ressortissent pas à une autre autorité fé- dérale. Elle vise à mettre en œuvre l’EAR en matière fiscale en vertu du MCAA et d’autres conven- tions internationales qui prévoient l’EAR sur les comptes financiers. Etant donné que la réglementa- tion interne de l’exécution de l’EAR en matière fiscale n’entre pas dans la compétence législative des cantons ou d’une autre autorité fédérale, il est justifié de se fonder sur l’art. 173, al. 2, Cst.

7.2 Forme de l’acte à adopter

Selon l’art. 141, al. 1, let. d, ch. 3, Cst., les traités internationaux qui contiennent des dispositions im- portantes fixant des règles de droit ou dont la mise en œuvre exige l’adoption de lois fédérales sont soumis au référendum facultatif. Aux termes de l’art. 22, al. 4, de la loi du 13 décembre 2002 sur l’As- semblée fédérale (loi sur le Parlement, LParl)40, sont réputées fixant des règles de droit les disposi- tions générales et abstraites d’application directe qui créent des obligations, confèrent des droits ou attribuent des compétences. Sont en outre réputées importantes les dispositions qui doivent être édic- tées sous la forme d’une loi fédérale, conformément à l’art. 164, al. 1, Cst. Le MCAA contient des dis- positions importantes fixant des règles de droit et sa mise en œuvre exige donc l’adoption d’une loi fédérale. Par conséquent, l’arrêté fédéral portant approbation du MCAA est sujet au référendum. La LEAR est soumise au référendum facultatif en vertu de l’art. 141, al. 1, let. a, Cst.

7.3 Délégation de compétences législatives

D’après l’art. 2, al. 1, let. f, LEAR, le numéro d’identification fiscale suisse pour les personnes phy- siques est fixé par le Conseil fédéral. En Suisse, il n’existe pas de numéro d’identification fiscale har- monisé sur le plan fédéral. Il existe un numéro d’identification des entreprises qui peut être utilisé dans le cadre de l’EAR comme numéro d’identification fiscale pour les entités. Il n’existe toutefois pas de numéro correspondant pour les personnes physiques. Le Conseil fédéral a décidé d’élaborer un projet

38 RS 101 39 RS 172.010 40 RS 171.10

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de loi séparé visant à introduire un numéro d’identification fiscale harmonisé. Dès que ce numéro har- monisé à l’échelon fédéral aura été introduit, le Conseil fédéral pourra décider par voie d’ordonnance que ce numéro doit être utilisé dans le cadre de l’EAR. En vertu de l’art. 3, al. 1, let. e, et al. 2, let. f, LEAR, le Conseil fédéral peut attribuer la qualité d’institu- tions financières non déclarantes et de comptes exclus à d’autres institutions financières et comptes qui présentent un faible risque d’être utilisés dans un but de fraude fiscale et qui affichent des caracté- ristiques substantiellement similaires à celles des entités visées à l’al. 1 et aux comptes visés à l’al. 2. Cette délégation de compétences permet d’exclure rapidement du champ d’application de l’EAR, au moyen d’une ordonnance du Conseil fédéral, les institutions financières et les comptes nouvellement identifiés qui remplissent les conditions ci-dessus. A défaut, ces institutions devraient appliquer l’EAR et il faudrait déclarer ces comptes pendant toute la durée de la procédure législative, soit jusqu’à l’en- trée en vigueur d’une révision de la LEAR. Selon l’art. 4, al. 5, LEAR, le Conseil fédéral doit être habilité à régler les modalités relatives à la rési- dence des institutions financières en Suisse. Il doit définir en particulier le type d’assujettissement fis- cal requis pour que ces dernières soient considérées comme résidant en Suisse d’après l’art. 4, al. 1. En outre, il doit déterminer quelles institutions financière exonérées de l’impôt sont réputées résidant en Suisse d’après l’art. 4, al. 1. Cette délégation de compétences paraît matériellement justifiée, compte tenu des particularités de l’EAR. D’après l’art. 6, al. 2 et 3, LEAR, le Conseil fédéral peut procéder à des modifications de la Norme commune de déclaration dans l’annexe au MCAA, dans la mesure où ces modifications ne créent pas de nouvelles obligations pour les personnes devant faire l’objet d’une déclaration et les institutions fi- nancières suisses déclarantes ni n’abrogent des droits existants, ou dans la mesure où elles concer- nent en premier lieu les autorités, règlent des questions administratives ou techniques, ou n’occasion- nent pas de dépenses importantes. Cette délégation de compétences paraît matériellement justifiée et permet de s’adapter rapidement aux développements de portée limitée de la norme internationale. Les développements dont la portée n’est pas limitée sont en revanche soumis à l’approbation de l’As- semblée fédérale. De plus, l’art. 7, al. 8, LEAR prévoit que le Conseil fédéral doit être habilité à fixer les dispositions al- ternatives applicables parmi celles figurant dans les commentaires sur la Norme commune de déclara- tion. Cette compétence se justifie du fait que les formulations alternatives figurant dans les commen- taires visent à simplifier l’application de la Norme commune de déclaration. Si les commentaires sur la Norme commune de déclaration devaient être ultérieurement complétés par d’autres formulations al- ternatives, celles-ci pourraient être rapidement reprises dans le droit suisse. Le Conseil fédéral ne peut imposer aucune obligation qui dépasse le cadre de la convention applicable et de la LEAR. En vertu de l’art. 8, al. 2, LEAR, le Conseil fédéral fixe les critères et les règles d’après lesquels doi- vent être déterminés le montant et la qualification des versements au titre d’un compte déclarable. Pour ce faire, le Conseil fédéral peut se baser sur des définitions figurant dans le droit fiscal suisse et adapter ponctuellement ces définitions aux fins de l’EAR, pour autant que cela soit nécessaire et indi- qué pour garantir l’application efficiente et avantageuse de l’EAR. Afin que les montants qui figurent dans la Norme commune de déclaration, dans ses commentaires et dans la présente loi (à l’exclusion des montants mentionnés dans les dispositions pénales de la sec- tion 11 de la LEAR) soient disponibles tant en francs suisses qu’en dollars des Etats-Unis, le Conseil fédéral est habilité à fixer ces montants en vertu de l’art. 10, al. 2 et 3, LEAR. Le Conseil fédéral est également habilité à adapter ces montants si des circonstances particulières l’exigent (art. 10, al. 4, LEAR). Une règle similaire est prévue, par exemple, à l’art. 37h, al. 4, de la loi fédérale du 8 novembre 1934 sur les banques et les caisses d’épargne (loi sur les banques, LB)41. Cette délégation corres- pond à la procédure usuelle en matière de fixation de montants. Le Conseil fédéral fixe en application de l’art. 21, al. 5, LEAR les modalités concernant l’exploitation du système d’informations de l’AFC contenant les données reçues en exécution de la convention ap-

41 RS 952.0

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plicable et de la LEAR, en particulier l’organisation et la gestion du système d’informations, les catégo- ries de données personnelles qui font l’objet du traitement, la liste des données sur les poursuites et les sanctions administratives et pénales, les autorisations d’accès et de traitement, la durée de con- servation, l’archivage et la destruction des données. Cette délégation correspond à la procédure usuelle.

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