[pjdoc 6756]

[pjdoc 6756] du 26.01.1993

Cause: Cause N° A/754/1992-FC

Descripteurs: IMPOT; DEDUCTION(SENS GENERAL); FRAIS PROFESSIONNELS; DEPENSE NECESSAIRE

Normes: LCP.21 litt.a

Résumé

"La notion de frais d'acquisition du revenu est difficile à cerner et la "définition miracle" n'existe pas (J.-M. BARILLIER, Les frais d'acquisition du revenu des simples particuliers, Lausanne 1970, p. 17), au point que les législateurs fédéraux et cantonaux utilisent des formulations diverses et leur donnent des portées différentes lorsqu'ils les précisent.Ainsi, s'agissant déjà des formulations générales, les réductions suivantes peuvent être mises en évidence :- "Les dépenses faites pour l'exploitation de leur commerce, de leur industrie ou de leur entreprise et celles qui sont nécessaires pour l'exercice de leur profession et de leur métier" (art. 21 litt.a LCP);- "les frais généraux nécessaires à l'acquisition du revenu imposable" (art. 23 litt. a de la loi vaudoise sur les impôts directs cantonaux du 26.11.1956; art. 22 al. 1 litt.a de l'arrêté du Conseil fédéral sur la perception d'un impôt fédéral direct du 09.12.1940 (AIFD);- "les frais généraux nécessaires à la réalisation du revenu imposable"(art. 26 al. 1 litt.a de la loi neuchâteloise sur les contributions directes du 09.06.1964);- "les dépenses nécessaires et les frais spéciaux d'une personne dépendante pour l'exercice de sa profession" (art. 25 al.a de la loi zurichoise sur les impôts directs du 08.07.1951);- "les frais d'obtention du revenu" (art. 34 al. 1 litt.a de la loi bernoise sur les impôts directs de l'Etat et des communes du 29.10.1944) (ATA H. du 10.05.1978).A la difficulté créée par la diversité des clauses générales de déductions s'ajoute que certaines des législations règlent de façon explicite les modalités de cette déduction, quelques-unes fixant de surcroît des montants forfaitaires, modalités et forfaits restant fort variables d'un canton à l'autre, sans parler de la Confédération (E. HOEHN Steuerrecht 1985, p. 211). C'est ainsi que l'AIFD précise que, par frais d'acquisition du revenu, il faut entendre :- les frais de déplacement nécessaires entre le domicile et le lieu de travail;- le surplus de dépenses résultant des repas pris hors du domicile et du travail par équipes;- les autres frais nécessités par l'exercice de la profession, tels que frais pour vêtements professionnels, travaux pénibles, usure particulière des vêtements, outillage professionnel, ouvrages techniques, ainsi que par le perfectionnement de la formation que requiert l'activités professionnelle (art. 22bis al.1).Il en est de même de la loi zurichoise qui admet au titre de ce genre de déductions les frais de transport entre le domicile et le lieu de travail, les vêtements de travail, les outils professionnels, la littérature technique, les frais de formation complémentaire ou de recyclage professionnel, la couverture des frais supplémentaires de repas hors du domicile en raison d'un travil par équipe ou de nuit (art. 26; F. ZUPPINGER Zuerchersteuergesetz, direkte Steuer, 1991, pp. 38-39).Selon la loi bernoise, sont réputés frais d'obtention du revenu les dépenses faites pour réaliser celui-ci pendant la période d'évaluation déterminante (art. 35 al.1) et dépenses qui sont limitées à 20% du revenu et au maximum à 4'500.- Frs (art. 35 al.3).Enfin, la LCP, indépendamment de la norme générale déjà citée de l'art. 21 litt.a, prévoit exhaustivement, et à concurrence d'un montant déterminé, la déduction de frais pour l'achat de vêtements spéciaux (art. 21 litt.h) et de frais de déplacement pour se rendre à un lieu de travail (art. 21 litt.o); elle énumère encore d'autres dépenses qui entrent communément dans la notion de frais d'acquisition du revenu, au titre de frais généraux (art. 21 litt. b, c et d), d'amortissement (art. 21 litt.g), voire de pertes (art. 21 litt.l et m) (ATA H. du 10.06.1978; M. du 14.06.1978).Cette situation dont la complexité découle du caractère multiforme des législations fiscales en vigueur, est elle-même le fruit de la souveraineté cantonale en matière fiscale. Selon ce principe, les cantons sont libres d'organiser leurs impôts selon leurs propres conceptions, pour autant qu'ils n'empiètent pas sur les domaines réservés à la Confédération par la Cst. féd. et qu'ils respectent les droits constitutionnels des administrés (ATF M. du 20.12.1983; ATA S. du 16.11.1981; M. du 28.11.1984; D. du 05.06.1985).