Verordnung zum neuen Mehrwertsteuergesetz | Lexipedia

Erläuterungen zum Entwurf der Verordnung zum neuen Mehrwertsteuer- gesetz (E-MWSTV)

1. Titel: Allgemeine Bestimmungen

Art. 1 Schweizerisches Staatsgebiet (Art. 3 Bst. a MWSTG)

Mit der Bestimmung wird eine Anpassung an das europäische Mehrwertsteuerrecht erreicht. Die Versorgung von Hochseeschiffen ist in der EU analog zu Umsätzen in Zusammenhang mit Luftfahrzeugen explizit steuerbefreit (Art. 148 Bst. a–d der Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie). Gemäss Artikel 4 SSG (Bundesgesetz vom 23. September 1953 über die Seeschifffahrt unter der Schweizer Flagge) gilt auf hoher See an Bord von schweizerischen Seeschiffen ausschliesslich schweizerisches Bundesrecht. In Territorialgewässern gilt an Bord von schweizerischen Seeschiffen schweizerisches Bundesrecht, soweit nicht der Uferstaat sein Recht zwingend an- wendbar erklärt. Mit der Anpassung an das europäische Recht werden künftig auch Hochseeschiffe unter Schweizer Flagge Leistungen aus der Schweiz steuerbefreit beziehen können.

Art. 2 Verpfändung und besondere Verhältnisse beim Verkauf (Art. 3 Bst. d MWSTG)

Absatz 1 und 2: Wie gemäss der bisherigen Praxis stellt der Verkauf mit Eigentums- vorbehalt eine Lieferung und die Übertragung eines Gegenstands im Rahmen einer Sicherungsübereignung oder Verpfändung keine Lieferung dar. Absatz 3: Beim sogenannten Sale-and-lease-back-Geschäft lässt sich eine steuer- pflichtige Person einen für den eigenen Bedarf bezogenen oder selbst hergestellten Gegenstand von einem Finanzinstitut finanzieren. Sie überträgt das Eigentum am Gegenstand dem Finanzinstitut und schliesst einen Leasingvertrag ab. Bei diesem Vorgehen galten „der Verkauf“ („sale“) vom Leasingnehmer (steuerpflichtige Per- son) an den Leasinggeber (Finanzinstitut) und „das Vermieten“(„lease back“) vom Leasinggeber an den Leasingnehmer bereits nach bisheriger Praxis nicht als Liefe- rungen, sondern als eine von der MWST ohne Anspruch auf Vorsteuerabzug ausge- nommene Fremdfinanzierung mit Sicherungsübereignung, wenn vertraglich verein- bart war, dass das Eigentum am Gegenstand nach Ablauf der unkündbaren Leasingdauer und Bezahlung aller Raten oder bei vorzeitiger Vertragsauflösung gegen einen zum voraus festgesetzten Restbetrag wieder an die steuerpflichtige Person (Leasingnehmer) zurückfällt. Die in der Praxis abgeschlossenen Sale-and- Lease-Back-Verträge, insbesondere jene mit ausländischen Leasinggebern, enthalten oftmals keine Klausel über die Rückübereignung, so dass grundsätzlich sowohl

Verkauf wie auch Leasing in steuerlicher Hinsicht als Lieferungen zu qualifizieren wären. Dies spiegelt die wirtschaftliche Realität jedoch nur unvollständig wieder. Aus diesem Grund wurde mit Absatz 3 der Anwendungsbereich der Sale-and-lease- back-Regelung insofern erweitert, als immer dann von einer (von der Steuer ausge- nommenen) Finanzierungsdienstleistung nach Artikel 21 Absatz 2 Ziffer 19 Buch- stabe a MWSTG auszugehen ist, wenn der Gegenstand weiterhin dem Verkäufer zuzurechnen ist. Dies ist beispielsweise nach anerkannten Rechnungslegungsstan- dards der Fall (vgl. beispielsweise den International Accounting Standard 17 des International Accounting Standards Committee).

Art. 3 Gleichstellung mit gemeinnützigen Organisationen (Art. 3 Bst. j MWSTG)

Absatz 1: Anlässlich der Revision des Stiftungsrechts im Jahre 2004 wurde mit Artikel 33a aMWSTG eine Bestimmung in das Gesetz aufgenommen, welche Spon- soring- und Werbeleistungen von und an gemeinnützige Organisationen von der Steuer ausnimmt. Bereits in der heutigen Praxis wurden den gemeinnützigen Institu- tionen diesbezüglich Bund, Kantone und Gemeinden sowie deren Anstalten gleich- gestellt. Künftig wird dies ausdrücklich in Absatz 1 statuiert. Neu gilt diese Gleich- stellung für sämtliche Steuerausnahmen gemäss Artikel 21 MWSTG, bei denen die gemeinnützige Organisation Tatbestandsmerkmal ist, sowie bezüglich Spenden (Art.

3 Bst. i MWSTG).

Absatz 2 schliesst einzig Bekanntmachungsleistungen, welche von Gemeinwesen erbracht werden, von dieser Bestimmung aus, um keine Wettbewerbsverzerrung zwischen diesen Gemeinwesen und privaten Anbietern von Bekanntmachungs- leistungen zu schaffen. Beispielsweise sind Städtische Verkehrsbetriebe vielfach als selbstständige öffentlich-rechtliche Anstalten organisiert und gelten somit als Ge- meinwesen. Werbeeinnahmen von solchen Verkehrsbetrieben liegen im Millionen- bereich. Eine Nichtbesteuerung dieser Werbeleistungen lässt sich mit dem Gebot der Wettbewerbsneutralität nicht vereinbaren. Wirbt hingegen ein Privater für ein sol- ches Gemeinwesen, greift die Gleichstellungsbestimmung und die Werbeleistung ist gemäss Artikel 21 Absatz 2 Ziffer 27 MWSTG von der Steuer ausgenommen.

Art. 4 Unterstellungserklärung bei Einfuhr eines Gegenstands (Art. 7 Abs. 1 MWSTG)

Absatz 1 und Absatz 2: Nach dieser Bestimmung ist beim Vorliegen einer Unterstel- lungserklärung die Abgrenzung zwischen einer Abhollieferung und einer Beförde- rungs- oder Versandlieferung nicht mehr notwendig. Heute hat die Unterstellungser- klärung nämlich bei Abhollieferungen keine Wirkung, was die Vertragsfreiheit der Leistungserbringer einschränkt. Obwohl diese Regelung aus Gründen der Praktika- bilität geschaffen wurde, wird die Argumentation, wonach bei Abhollieferungen immer der Leistungsempfänger, welcher für die grenzüberschreitende Beförderung besorgt ist, für die Einfuhrsteuer aufzukommen und deshalb die Gegenstände im eigenen Namen einzuführen hat, von der Wirtschaft nicht in allen Fällen als sachge- recht betrachtet. Die Unterstellungserklärung findet zudem sowohl auf eingliedrige Geschäfte als auch auf mehrgliedrige Geschäfte (Reihengeschäfte) Anwendung. Die

neue Regelung bewirkt, dass immer der Leistungserbringer, dem die Unterstellungs- erklärung bewilligt worden ist, die Gegenstände im eigenen Namen einführt (Aus- nahme siehe Absatz 4). Er ist daher auf dem Einfuhrdokument als Importeur aufzu- führen und er kann die Einfuhrsteuer als Vorsteuer geltend machen, sofern ihm dieses Recht zusteht. Absatz 3: Alle Lieferungen, die der Einfuhr vorausgehen, haben ihren Lieferungsort im Ausland, d.h. die entsprechenden Rechungen an den Importeur erfolgen ohne MWST. Hingegen haben alle Lieferungen, die auf die Einfuhr folgen, ihren Liefe- rungsort im Inland, das heisst der Importeur stellt seinen Leistungsempfängern die MWST in Rechnung. Dies ändert sich nur, wenn der Gegenstand wieder exportiert wird (Steuerbefreiung). Absatz 4: Die steuerpflichtige Person kann trotz Unterstellungserklärung auf die Einfuhr im eigenen Namen verzichten, sofern sie diesen Verzicht in ihrer Rechnung an ihren Abnehmer vermerkt. In diesem Fall führt ihr Abnehmer die Gegenstände im eigenen Namen ein, weshalb er auf dem Einfuhrdokument als Importeur aufzuführen ist. Diese Möglichkeit kommt den Wünschen der Steuerpflichtigen entgegen.

Art. 5 Lieferung eines aus dem Ausland ins Inland verbrachten Gegen- stands ab Lager im Inland (Art. 7 Abs. 1 MWSTG)

Liefert ein ausländischer Leistungserbringer Gegenstände ab einem Lager im Inland (z.B. Auslieferungslager und Konsignationslager), liegt der Ort der Lieferung im Ausland, sofern sein Abnehmer und das von diesem zu entrichtende Entgelt beim Verbringen der Gegenstände ins Inland bekannt sind und sich die Gegenstände im Zeitpunkt der Lieferung im zollrechtlich freien Verkehr befinden. Dieser Grundsatz ist unabdingbar für die Rechtssicherheit aller Beteiligten. Liegt erwähnter Sachver- halt vor, ist ein Eintrag des ausländischen Leistungserbringers in das Register der Steuerpflichtigen nicht nötig. Die EZV hat beim Verbringen der Gegenstände ins Inland zusätzliche Voraussetzungen zu würdigen. Der Vereinfachung im Inland steht somit ein Mehraufwand der EZV gegenüber. Liefert ein Leistungserbringer nach dieser Bestimmung im Ausland und möchte er solche Gegenstände im eigenen Namen ins Inland verbringen, muss er über eine Unterstellungserklärung nach Artikel 4 Absatz 1 verfügen.

Art. 6 Betriebsstätte (Art. 7 Abs. 2 und 8 MWSTG)

Absatz 1 umschreibt die Betriebstätte in generell-abstrakter Weise und nimmt dabei die heute in Ziffer 8 der Wegleitung enthaltene Umschreibung auf. Eine inländische Betriebsstätte eines ausländischen Unternehmens ist wie bisher ein eigenes Steuer- subjekt. Das „Single-entity-Prinzip“ kommt nicht zur Anwendung, da dies eine Verlagerung von inländischem Steueraufkommen ins Ausland bewirken würde und umgekehrt. Absatz 2 enthält eine nicht abschliessende Liste von Betriebstätten, die sich am OECD-Musterabkommen orientiert.

Absatz 3 enthält eine nicht abschliessende Liste, welche nicht als Betriebstätten geltende Einrichtungen aufzählt. Absatz 4 stellt klar, dass das Sinlge-entity-Prinzip im schweizerischen Mehr- wertsteuerrecht nicht Anwendung findet und auch privatrechtlich unselbstständige Betriebsstätten von Unternehmen mit Sitz im Ausland ein eigenes Steuersubjekt bilden. Leistungen zwischen dem Sitz im Ausland und der Betriebsstätte im Inland sind somit keine unternehmensinternen Leistungen, welche nicht der Steuer unter- liegen.

Art. 7 Beförderungsleistungen (Art. 9 MWSTG)

Mit dieser Bestimmung wird die Abgrenzung von Lieferung und Dienstleistung in Zusammenhang mit Beförderungsmitteln erheblich vereinfacht und mit den Regeln im europäischen Umland harmonisiert. Von einer Lieferung durch das Überlassen eines Beförderungsmittels zum Gebrauch oder zur Nutzung wird ausschliesslich ausgegangen, wenn das Beförderungsmittel vom Beförderten oder seinen Hilfsper- sonen selbst bedient wird. Eine Beförderungsleistung liegt somit neu immer dann vor, wenn mit dem Beförderungsmittel auch das Bedienungspersonal zur Verfügung gestellt wird. Diese Bestimmung wurde gestützt auf Artikel 9 MWSTG in die Verordnung aufge- nommen, welcher dem Bundesrat die Kompetenz erteilt, die Abgrenzung von Liefe- rungen und Dienstleistungen abweichend vom Gesetz vorzunehmen, wenn es um die Vermeidung von Doppelbesteuerungen oder Nichtbesteuerungen geht. Somit ist sichergestellt, dass die Regelung von der Delegation umfasst ist, auch wenn im Einzelfall das Gesetz die Vercharterung bei den Lieferungen einordnet (vgl. z. B. Art. 23 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG).

2. Titel: Inlandsteuer

1. Kapitel: Steuersubjekt

1. Abschnitt: Unternehmerische Tätigkeit und Umsatzgrenze

Art. 8 Steuerpflicht (Art. 10 Abs. 1, 11 MWSTG)

Absatz 1: Gemäss Artikel 10 MWSTG ist steuerpflichtig, wer unternehmerisch tätig ist und nicht von der Steuerpflicht befreit ist. Von der Steuerpflicht befreit ist, wer im Inland weniger als 100 000 Franken Umsatz aus steuerbaren Leistungen erzielt. Der Verzicht auf die Befreiung von der Steuerpflicht gemäss Artikel 11 MWSTG ist auch ohne die Erzielung eines Umsatzes möglich. Um in der Schweiz steuerpflichtig zu werden, braucht es einen minimalen Bezug zur Schweiz. Dieser Artikel definiert diesen Bezug explizit; er ist gegeben, wenn eine unternehmerische Tätigkeit, welche auf die nachhaltige Erzielung von Umsätzen gerichtet ist, im Inland ausgeübt wird oder wenn sich der Sitz der wirtschaftlichen Tätigkeit im Inland befindet. So erfüllt ein Unternehmen mit Sitz in der Schweiz, das ausschliesslich Leistungen mit

Leistungsort im Ausland erbringt, zwar nicht die Anforderungen von Artikel 10 Absatz 2 MWSTG, es kann aber gestützt auf Artikel 11 MWSTG in Verbindung mit Artikel 10 Absatz 1 MWSTG auf die Befreiung von der Steuerpflicht verzichten. Fehlt es hingegen an diesen Voraussetzungen, was bei Unternehmen mit Sitz im Ausland und ohne Geschäftstätigkeit im Inland der Fall ist, ist eine Eintragung als steuerpflichtige Person nicht möglich. Im Inland anfallende Vorsteuern sind auf dem Weg des Vergütungsverfahrens gemäss Artikel 107 Absatz 1 Buchstabe b MWSTG sowie Artikel 141–146 zurückzufordern. Absatz 2: Die Unterstellungserklärung hat zur Folge, dass eine Leistung, welche nach den Regeln von Artikel 4 als im Ausland erbracht gilt, als im Inland erbracht qualifiziert wird. Auch wer Leistungen aufgrund einer Unterstellungserklärung im Inland erbringt, kann freiwillig oder obligatorisch steuerpflichtig werden.

Art. 9 Erwerben, Halten und Veräussern von Beteiligungen (Art. 10 Abs. 1 MWSTG)

Das Erwerben, Halten und Veräussern von Wertpapieren galt bislang analog der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs nicht als unternehmerische Tätig- keit. Dies bereitete vor allem im Zusammenhang mit reinen Holdinggesellschaften erhebliche Schwierigkeiten, da diesen somit auch kein Vorsteuerabzugsrecht zuste- hen konnte. Die reine Holding musste somit immer einen minimalen Anteil an Management-Dienstleistungen erbringen, um als Unternehmerin in Betracht zu fallen. Diese Bestimmung knüpft die für die Vorsteuerabzugsberechtigung erforder- liche unternehmerische Tätigkeit nun direkt an das Kaufen, Halten und Verkaufen von Beteiligungen an. Handelt es sich nicht um qualifizierte Beteiligungen im Sinn von Artikel 29 Absatz 3 MWSTG, stellen Kauf, Halten und Verkauf nach wie vor keine unternehmerische Tätigkeit dar.

Art. 10 Telekommunikations- und elektronische Dienstleistungen (Art. 10 Abs. 2 Bst. b MWSTG)

Wie bereits unter dem bisherigen Recht (Art. 25 Abs. 1 Bst. c aMWSTG) gilt die Ausnahme von der Steuerpflicht für Unternehmen mit Sitz im Ausland, welche im Inland ausschliesslich der Bezugsteuer unterliegende Leistungen erbringen, nicht für Anbieter von Telekommunikationsdienstleistungen (Art. 10 Abs. 2 Bst. b MWSTG). Diese Ausnahme wurde in Anlehnung an das europäische Recht mit dem neuen Gesetz um die elektronischen Dienstleistungen erweitert. Die neue Verordnungsbe- stimmung sieht bezüglich der Telekommunikationsleistungen gegenüber der bishe- rigen Bestimmung in Artikel 1 aMWSTGV keine Änderung des Regelungsgehaltes vor; sie regelt aber neu in nicht abschliessender Weise, wann eine elektronische Dienstleistung vorliegt.

Art. 11 Ende der Befreiung von der Steuerpflicht (Art. 14 Abs. 3 MWSTG)

Die Regelung entspricht im Wesentlichen der bisherigen Praxis zum Beginn der Steuerpflicht. Dabei trägt sie jedoch der Neukonzeption der subjektiven Steuer- pflicht Rechnung, wonach jeder Unternehmer im Inland grundsätzlich steuerpflich-

tig, bei Unterschreiten der massgebenden Betragsgrenze jedoch von der Steuer- pflicht befreit ist. Bei Betrieben, die ihre Tätigkeit neu aufnehmen oder ihre Ge- schäftstätigkeit durch Geschäftsübernahme oder Eröffnung eines neuen Betriebs- zweiges erweitern, gelten hinsichtlich des Entfallens der Befreiung von der Steuerpflicht andere Kriterien als bei bestehenden Betrieben. Absatz 1: Bei der Aufnahme oder Ausweitung einer unternehmerischen Tätigkeit ist eine Prognose zu machen, ob nach den Umständen anzunehmen ist, dass die mass- gebliche Betragsgrenze innerhalb der nächsten zwölf Monate überschritten wird. Ist dies der Fall, tritt die Steuerpflicht mit Aufnahme oder Ausweitung der unternehme- rischen Tätigkeit ein. Nur dann, wenn keine aussagekräftigen Angaben darüber gemacht werden können, ob die massgebliche Beitragsgrenze überschritten werden wird, kann auf eine Anmeldung bei der ESTV vorerst verzichtet und eine Neubeur- teilung nach Ablauf von drei Monaten vorgenommen werden. Ist nach drei Monaten anzunehmen, dass die massgebliche Betragsgrenze innerhalb der ersten zwölf Mona- te seit Aufnahme oder Ausweitung der unternehmerischen Tätigkeit überschritten werden wird, entfällt die Befreiung von der Steuerpflicht. Neu wird dem Steuer- pflichtigen die Wahl eingeräumt, ob die Steuerpflicht mit Aufnahme beziehungswei- se Ausweitung der unternehmerischen Tätigkeit oder mit dem Beginn des vierten Monats eintreten soll. Im zweiten Fall ist allerdings für nach der effektiven Methode abrechnende Steuerpflichtige Artikel 32 Absatz 2 MWSTG zu beachten. Danach ist für die Einlageentsteuerung von bereits in Gebrauch genommenen Gegenständen beziehungsweise Dienstleistungen der Zeitwert massgebend und nicht der Anschaf- fungs- oder Einstandswert. Absatz 2: Im Unterschied zu Artikel 28 Absatz 1 aMWSTG endet die Befreiung von der Steuerpflicht bei bestehenden Unternehmen nicht mehr nach Ablauf des Kalen- derjahres, in welchem die Umsatzschwelle überschritten wurde, sondern nach Ab- lauf des entsprechenden Geschäftsjahres. Im Übrigen entspricht die Regelung der bisherigen Praxis.

2. Abschnitt: Gemeinwesen

Art. 12 Steuersubjekt (Art. 12 Abs. 1 MWSTG)

Absatz 1: Unternehmerische und somit steuerbare Tätigkeiten von Gemeinwesen beschränken sich bloss auf Teilbereiche. Aus diesem Grund ist grundsätzlich nicht das gesamte Gemeinwesen (eine Gemeinde, ein Kanton oder der Bund) als Ganzes Steuersubjekt, sondern bloss diejenigen Dienststellen, welche unternehmerisch tätig sind. Damit ist jedoch nicht ausgeschlossen, dass sich auch ein Gemeinwesen als Ganzes als Mehrwertsteuersubjekt registrieren lässt. Die Unterteilung in Dienststel- len sowie die Zuordnung der verschiedenen Tätigkeiten und Aufgaben zu den Dienststellen soll die Mehrwertsteuerabrechnung für die Gemeinden flexibel hand- habbar und somit möglichst effizient machen. Damit dieses Ziel erreicht wird, muss sich die Gliederung in Dienststellen an der Gliederung der Rechnungslegung orien- tieren. Bloss einzelne Kostenstellen, Produkte oder Ähnliches sollen jedoch in der Regel nicht als Dienststelle und somit als Steuersubjekt gelten. Die mehrwertsteuer-

rechtliche Bezeichnung einer Einheit als Dienststelle muss sich nicht mit den Be- zeichnungen in den Rechnungen des entsprechenden Gemeinwesens decken. Absatz 2: Nur Steuersubjekte eines Gemeinwesens fallen unter die Sonderregelung der Steuerpflicht gemäss Artikel 12 MWSTG, wonach bloss steuerpflichtig ist, wer unter anderem jährlich mehr als 25 000 Franken Umsatz aus Leistungen an Nicht- gemeinwesen erzielt. Steuersubjekte des Gemeinwesens sind neben den Dienststel- len von Bund, Kantonen und Gemeinden sowie den Zusammenschlüssen dieser Dienststellen auch die übrigen Einrichtungen des öffentlichen Rechts. Als übrige Einrichtungen des öffentlichen Rechts gelten gemäss − Buchstabe a alle Körperschaften mit Grundlage im öffentlichen Recht wie Gemeindeverbände, Schwellen- und Meliorationskorporationen und Ähnliches. Unerheblich ist, ob diese Körperschaften dem in- oder ausländischen Recht un- terstehen. Somit fällt beispielsweise auch die grenzüberschreitende kommunale Zusammenarbeit unter die Gemeinwesenregelung. − Buchstabe b und c Anstalten und Stiftungen, welche ihre Grundlage im öffent- lichen Recht haben. Anstalten und Stiftungen als Zweckvermögen mit eigener Persönlichkeit (juristische Personen) fallen nicht unter den Begriff der Körper- schaften, weshalb diese gesondert aufgeführt werden. Unselbstständige Anstal- ten gelten als Dienststellen. − Buchstabe d Gemeinwesen, welche sich zu einfachen Gesellschaften zusam- menschliessen. Das öffentliche Recht regelt die einfachen Gesellschaften nicht, sondern es sind die Bestimmungen des Zivilrechts (Art. 530 ff. OR) als ergän- zendes öffentliches Recht anwendbar. Dadurch werden solche einfache Gesell- schaften jedoch nicht zu privatrechtlichen Rechtsgemeinschaft, sondern sind öf- fentlich-rechtlicher Natur. Absatz 3 stellt sicher, dass beispielsweise auch ausländische Gemeinden Teil einer einfachen Gesellschaft von Gemeinwesen oder Teilhaber an einer öffentlich- rechtlichen Körperschaft sein können. Absatz 4 stellt klar, dass die übrigen Einrichtungen des öffentlichen Rechts nicht in Dienststellen unterteilt werden können. Dabei handelt es sich um geltende Praxis. Auch die vom Mehrwertsteuerrecht als Dienststelle bezeichnete Einheit ist grund- sätzlich nicht weiter unterteilbar. Da jedoch die Bezeichnung Dienststelle bei den verschiedenen Gemeinwesen unterschiedlich verwendet wird, wurde auf eine ent- sprechende Nennung im Gesetz verzichtet, um keine Unsicherheiten aufkommen zu lassen.

Art. 13 Bildungs- und Forschungskooperationen (Art. 12 Abs. 1 MWSTG)

Am 20. Mai 2006 wurden neue Verfassungsbestimmungen zur Bildung durch das Volk und alle Kantone angenommen. Die neuen Verfassungsbestimmungen übertra- gen Bund und Kantonen die gemeinsame Sorge für eine hohe Qualität und Durch- lässigkeit des Bildungsraums Schweiz (Art. 61a Abs. 1 BV). Neu sollen Bund und Kantone gemeinsam für die Koordination und für die Gewährleistung der Qualitäts- sicherung im schweizerischen Hochschulwesen sorgen. Diesen Bestrebungen hat

auch die mehrwertsteuerliche Handhabung in diesem Bereich Rechnung zu tragen, weshalb die unter den anerkannten Bildungs- und Forschungsinstitutionen im Rah- men der entsprechenden, von Bund und Kantonen geförderten Zusammenarbeits- formen getätigten Leistungen nicht der Besteuerung unterliegen dürfen. Bereits unter geltendem Recht werden die entsprechenden Leistungen nicht besteuert. Durch die Abschaffung der problematischen Nichtbesteuerung einzelner Leistungskatego- rien (sog. gleichartige Leistungen an andere Gemeinwesen) ist jedoch eine identi- sche Regelung im Bereich Bildung und Forschung unter dem neuen Recht nicht mehr möglich. Absatz 1: Regelt ausdrücklich, dass die Steuerausnahme der innerhalb einer Bil- dungs- und Forschungskooperation erbrachten Leistungen alle Leistungen unabhän- gig ihres Gehaltes umfasst. Ob eine Leistung innerhalb einer Bildungs- und For- schungskooperation als erbracht gilt, beurteilt sich danach, ob sowohl der Erbringer als auch der Empfänger der Leistung die Eigenschaften einer Bildungs- und For- schungsinstitution aufweist und ob diese Leistung innerhalb der Kooperation er- bracht wurde. Ob eine solche Zusammenarbeit im Einzelfall in einer schriftlichen Vereinbarung festgehalten wurde, ist nicht entscheidend. Teil einer Bildungs- und Forschungskooperation können lediglich anerkannte Institutionen des Hochschulwe- sens und Forschungsinstitutionen sein. Absatz 2 Buchstabe a definiert, was unter anerkannten Bildungs- und Forschungsin- stitutionen zu verstehen ist. Darunter fallen alle Bildungseinrichtungen der Tertiär- stufe – auch Hochschulen mit privater Trägerschaft, welche im Rahmen des Verfas- sungsauftrages von Art. 63a BV gestützt auf eine gesetzliche Grundlage des Bundes gefördert werden. Im Mittelpunkt stehen dabei das Bundesgesetz vom 4. Oktober

1991 über die Eidgenössischen Technischen Hochschulen (ETH-Gesetz), das Bun-

desgesetz vom 8. Oktober 1999 über die Förderung der Universitäten und über die Zusammenarbeit im Hochschulbereich (Universitätsförderungsgesetz, UFG), das Bundesgesetz vom 6. Oktober 1995 über die Fachhochschulen (Fachhochschulge- setz, FHSG) und das in der Vernehmlassung befindliche Bundesgesetz über die Förderung der Hochschulen und die Koordination im schweizerischen Hochschulbe- reich (HFKG) sowie sämtliche Ausführungserlasse. Absatz 2 Buchstabe b: Bei den gemeinnützigen Organisationen gemäss Artikel 3 Buchstabe j MWSTG handelt es sich mehrheitlich um privatrechtliche Stiftungen und Vereine; aber auch andere juristische Personen, welche die Voraussetzungen gemäss Artikel 56 Buchstabe g DBG erfüllen, können darunter fallen. Öffentlich- rechtliche Körperschaften und deren Anstalten sind der Bund, die Kantone und die Gemeinden sowie deren in Anstalten ausgegliederte Institutionen. Auch ausländi- sche öffentlich-rechtliche Körperschaften fallen darunter. Absatz 2 Buchstabe c: Öffentliche Spitäler sind Spitäler mit öffentlicher Träger- schaft unabhängig ihrer Rechtsform, da öffentliche Spitäler oft Aktiengesellschaften im Besitz von Gemeindeverbänden sind. Nur Leistungen innerhalb einer Bildungs- und Forschungskooperation sind von der Steuer ausgenommen. Alle Leistungen gegenüber Dritten fallen nicht darunter. Absatz 3 stellt klar, dass Unternehmen der Privatwirtschaft aus Gründen der Wett- bewerbsgleichheit nie von der Nichtbesteuerung der Leistungen innerhalb einer

Bildungs- und Forschungskooperation profitieren können, weshalb diese nicht als Forschungsinstitutionen im Sinn dieser Bestimmung gelten. Leistungen zwischen Unternehmen der Privatwirtschaft und einzelnen Institutionen der Bildungs- und Forschungskooperation sind zu versteuern.

Art. 14 Unternehmerische Leistungen eines Gemeinwesens (Art. 12 Abs. 4 MWSTG)

Die nicht abschliessende Aufzählung von Leistungen, welche nicht hoheitlicher Natur sind, wurde aus Artikel 23 aMWSTG übernommen und auf Antrag der Eidge- nössischen Alkoholverwaltung um die Lieferung von Ethanol und Vergällungsmit- teln ergänzt. Zusätzlich eingefügt wurden die Ziffern 16, 18 und 19. Bei der Ziffer

18 handelt es sich um Festschreibung der heutigen Praxis auf Stufe Verordnung.

Ziffer 16: Mit Inkrafttreten von Artikel 32abis USG wurde eine gesetzliche Grundla- ge geschaffen, wonach der Bund Hersteller und Importeure von Produkten, die nach Gebrauch bei zahlreichen Inhabern als Abfälle anfallen und besonders behandelt werden müssen oder zur Verwertung geeignet sind, dazu verpflichten kann, einer vom Bund beauftragten und beaufsichtigten privaten Organisation eine vorgezogene Entsorgungsgebühr zu entrichten. Ziffer 16 stellt sicher, dass trotz dieser Verpflich- tung nicht dem Bund, sondern der privaten Organisation durch das Erheben der vorgezogenen Entsorgungsgebühr eine Leistung in Form des Weiterverkaufs eines Entsorgungsrechts erbracht wird. Ziel ist, die Mehrwertsteuerkette nicht zu unterbre- chen, damit bei keinem der beteiligten Akteure eine Taxe occulte anfällt. Davon betroffen sind unter anderem die vorgezogenen Entsorgungsgebühren auf Altbatte- rien und Getränkeverpackungen aus Glas. Ziffer 19 nennt ausdrücklich die Bekanntmachungsleistungen, da diese – wenn von einem Gemeinwesen erbracht – nach Artikel 3 Absatz 2 nicht unter die Ausnahme gemäss Artikel 21 Absatz 2 Ziffer 27 MWSTG fällt.

3. Abschnitt: Gruppenbesteuerung

Art. 15 Einheitliche Leitung (Art. 13 MWSTG) Wie bis anhin können in eine Mehrwertsteuergruppe nur solche Unternehmen einbe- zogen werden, welche unter einheitlicher Leitung miteinander verbunden sind. Im Gesetz und auch in der Verordnung sind lediglich "Rechtsträger" erwähnt. Klar ist aber, dass in eine Mehrwertsteuergruppe – wie bisher – unter Umständen auch nicht rechtsfähige Personengesellschaften oder Betriebsstätten einer ausländischen Gesell- schaft aufgenommen werden können. Die Bestimmung, wonach Unternehmen unter einheitlicher Leitung miteinander verbunden sein müssen, orientiert sich grundsätz- lich an der Pflicht zur Erstellung einer konsolidierten Jahresrechnung gemäss Artikel 663e OR. Liegt eine kapitalmässige Beteiligung an einer Gesellschaft von mehr als

50 Prozent des Grundkapitals bei gleichzeitiger Stimmenmehrheit vor, so geht die

ESTV von einer tatsächlichen Ausübung der einheitlichen Leitung aus. Wo dies nicht vorliegt, insbesondere weil die Unternehmen stimmen- beziehungsweise

kapitalmässig gar nicht beherrscht werden können (natürliche Personen, Personen- gesellschaften, Vereine, Stiftungen usw.), ist der ESTV im Einzelnen zu belegen, weshalb trotz fehlender stimmen- beziehungsweise kapitalmässiger Beherrschung von einer einheitlichen Leitung ausgegangen werden muss.

Art. 16 Gruppenmitglieder (Art. 13 MWSTG)

Absatz 1: Diese Regelung gilt bereits heute. Da teilweise umstritten ist, inwiefern solche Personen als unter einheitlicher Leitung eines Rechtsträgers stehend qualifi- ziert werden können, nennt die Verordnung die Versicherungsvertreter ausdrücklich. Absatz 2: Die Botschaft zum neuen Mehrwertsteuergesetz sagt, dass der Einbezug einer Pensionskasse in eine Gruppe vorstellbar sei. Da die Mitglieder einer Gruppe jedoch nach Artikel 15 Absatz 1 Buchstabe c MWSTG für sämtliche Mehrwertsteu- erschulden der anderen Gruppenmitglieder solidarisch Haften, würde die Aufnahme von Vorsorgeeinrichtungen in eine Gruppe einen Verstoss gegen die sozialversiche- rungsrechtliche Verselbstständigungspflicht darstellen. Das Bundesamt für Sozial- versicherungen hat sich folglich entschieden gegen die Möglichkeit einer Aufnahme von Vorsorgeeinrichtungen in Mehrwertsteuergruppen ausgesprochen, was nun in Absatz 2 ausdrücklich festgehalten wird.

Art. 17 Gruppenbildung (Art. 13 MWSTG) Es entspricht dem Willen des Gesetzgebers, dass der Kreis der an der Gruppenbe- steuerung teilnehmenden Gesellschaften frei gewählt werden kann. Mit der vorge- schlagenen Bestimmung wird diesem Anliegen Rechnung getragen. Anders als heute werden demnach Gruppen künftig steuersystematisch optimal zusammenge- stellt werden können. Klar ist jedoch, dass die freie Wahl der Gruppenzusammenset- zung ihre Schranke in der Einheit der Unternehmung findet. Infolgedessen können Rechtsträger nicht teilweise (z.B. nur mit bestimmten Betriebsstätten) in die Mehr- wertsteuergruppe eintreten. Dies gilt insbesondere auch bei ausländischen Rechts- trägern. Einem Unternehmen mit Sitz im Ausland und mehreren Betriebsstätten in der Schweiz steht nur die Wahl offen, entweder alle oder keine inländischen Be- triebsstätten in eine Gruppe aufzunehmen.

Art. 18 Bewilligung der Gruppenbesteuerung (Art. 13 MWSTG) Absatz 1 stellt klar, dass ein Anspruch auf Anwendung der Gruppenbesteuerung besteht. Absatz 3: Der Gruppenvertreter übernimmt die Aufgaben des bisherigen Gruppen- trägers und ist in dieser Funktion zuständig, den Willen der Mehrwertsteuergruppe gegenüber der ESTV kundzutun; insbesondere ist der Gruppenvertreter auch für die Erstellung der MWST-Abrechnungen verantwortlich. Im Gegensatz zum bisherigen Recht ist der Gruppenvertreter nicht zwingend Teil der Mehrwertsteuergruppe. Die Gruppe kann auch eine aussenstehende Drittperson, wie beispielsweise eine Treu-

handgesellschaft, als Gruppenvertreter bestimmen. Immer vorausgesetzt ist, dass der Gruppenvertreter Sitz in der Schweiz hat (vgl. Art. 67 Abs. 2 MWSTG).

Art. 19 Änderungen im Bestand der Gruppe (Art. 13 MWSTG)

Unter dem bisherigen Recht umfasste eine Mehrwertsteuergruppe grundsätzlich alle unter einheitlicher Leitung stehenden Rechtsträger. Dementsprechend stellte die von der ESTV verlangte Meldung von Änderungen im Bestand der Mehrwertsteuergrup- pe eine reine Ordnungsvorschrift dar. Dies ändert mit dem neuen Gesetz. Neu kann der Kreis der Mitglieder der Mehrwertsteuergruppe innerhalb der zur Teilnahme an der Gruppenbesteuerung Berechtigten frei gewählt werden. Damit die ESTV jeder- zeit den Bestand der Gruppe kennt und somit auch weiss, welche Gesellschaften für ausstehende Steuerforderungen der Gruppe haften (Art. 15 Abs. 1 Bst. c MWSTG), stellt die Meldung des Ein- beziehungsweise Austritts – mit Ausnahme des Falles von Absatz 1 – künftig zwingend eine Tatbestandsvoraussetzung für Änderungen in der Zusammensetzung der Mehrwertsteuergruppe dar. Mehr als heute werden die Gruppenvertreter daher in Zukunft darauf bedacht sein müssen, die ESTV umgehend über Änderungen im Bestand der Gruppe zu informieren. Absatz 1 regelt den einzigen Fall, bei dem die Meldung des Austritts aus der Gruppe auch weiterhin eine blosse Ordnungsvorschrift darstellt. Erfüllt ein Unternehmen die Voraussetzungen nicht mehr, um an der Gruppenbesteuerung teilzunehmen, insbe- sondere weil die einheitliche Leitung nicht mehr gegeben ist, scheidet es mit dem Wegfall der Voraussetzungen aus der Gruppe aus. Absatz 2: Zu unterscheiden sind hier zwei Fallkonstellationen: Erstens wird mit der Bestimmung geregelt, wie ein bisheriges Gruppenmitglied trotz weiterhin erfüllter Voraussetzungen aus der Mehrwertsteuergruppe ausscheiden kann. Hierzu muss die Entlassung aus der Mehrwertsteuergruppe verlangt werden. Daraufhin verfügt die ESTV das Ausscheiden aus der Gruppe und die eigenständige steuerliche Behand- lung des ehemaligen Gruppenmitglieds auf das Ende der laufenden Steuerperiode der Gruppe. Zweitens regelt die Bestimmung auch, wie ein zur Teilnahme an der Gruppenbesteuerung berechtigtes Unternehmen, welches bis anhin trotz erfüllter Voraussetzungen nicht Teil der Mehrwertsteuergruppe bildete, in eine bestehende Gruppe aufgenommen werden kann. Vorausgesetzt ist auch hier ein Antrag; die ESTV bewilligt bei gegebenen Voraussetzungen den Eintritt in die Gruppe auf den Beginn der nächsten Steuerperiode der Gruppe. Absatz 3 bietet Mehrwertsteuergruppen die Möglichkeit, bei neu gegründeten oder neu unter einheitlicher Leitung stehenden Rechtsträgern den Beitritt zur Gruppe auf den Zeitpunkt zu verlangen, ab welchem die Voraussetzungen zum Beitritt zur Gruppe erstmals gegeben sind. Auch hier ist ein expliziter Antrag innert Frist nötig, ansonsten der Beitritt nur noch gemäss Absatz 2 auf den Beginn der nächsten Steu- erperiode der Gruppe verlangt werden kann.

Art. 20 Administrative und buchhalterische Erfordernisse (Art. 13 MWSTG)

Diese administrativen Erfordernisse entsprechen der bisherigen Praxis und werden hiermit vom Merkblatt auf Stufe Verordnung festgeschrieben.

Art. 21 Mithaftung bei Gruppenbesteuerung (Art. 15 Abs. 1 Bst. c MWSTG)

Absatz 1 trägt dem Urteil des Bundesgerichtes 2C_642/2007 insoweit Rechnung, als klargestellt wird, dass die Solidarhaftung nur die während der Zugehörigkeit zur Gruppe entstandenen Forderungen umfasst. Die Solidarhaftung erstreckt sich auf Steuer-, Zins- und Kostenforderungen, nicht jedoch Bussenforderungen. Absatz 2: Der Gesetzgeber wollte mit Artikel 15 Absatz 1 Buchstabe c MWSTG erreichen, dass die Veräusserung eines Gruppenmitglieds nicht aufgrund unkalku- lierbarer Mehrwertsteuerrisiken verhindert wird. Mit Absatz 2 wird zum einen diesem Bedürfnis Rechnung getragen. Andererseits wird verhindert, dass die Soli- darhaft bei einer festgestellten Steuerschuld nicht durch Auflösung der Gruppe faktisch ausser Kraft gesetzt werden kann.

4. Abschnitt: Haftung bei der Zession von Forderungen

Art. 22 Umfang der Abtretung (Art. 15 Abs. 4 MWSTG)

Sachenrechtlich ist eine Unterscheidung zwischen der Netto-Forderung ohne Mehr- wertsteuer und der Brutto-Forderung mit Mehrwertsteuer nicht denkbar, da es sich um ein einheitliches Ganzes handelt. Wird ein Teilbetrag einer Forderung abgetre- ten, ist immer auch die anteilig enthaltene Mehrwertsteuer mitzediert. Diese Be- stimmung ist bloss deklaratorischer Natur.

Art. 23 Umfang der Haftung (Art. 15 Abs. 4 MWSTG) Absatz 1 bestimmt den Zeitpunkt, in welchem die Haftung des Zessionars einsetzt. Dabei wird in beiden genannten Fällen auf einen behördlich festgestellten Zeitpunkt abgestellt, entweder auf das Datum der Pfändung oder auf den Zeitpunkt der Kon- kurseröffnung. Nur so können beide Zwangsvollstreckungsarten gleich behandelt werden. Absatz 2 sieht als zusätzliche Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Haftung des Zessionars im Pfändungs- oder Pfandverwertungsverfahren die Mitteilung der Haftung durch die ESTV vor, da im Unterschied zu Konkurs- und Nachlassverfah- ren Pfändungs- und Pfandverwertungsverfahren nicht publiziert werden. Diese Mitteilung hat unverzüglich nach Erhalt der Pfändungsurkunde zu erfolgen. Damit von einer unverzüglichen Mitteilung gesprochen werden kann, ist diese innert Tagen nach Erhalt der Pfändungsurkunde zu versenden. Die Haftung beginnt jedoch nicht

erst im Zeitpunkt des Zugangs der Mitteilung beim Zessionar, sondern gemäss Absatz 1 bereits mit dem Zeitpunkt der Pfändung. Absatz 3 stellt klar, dass die Haftung bei der Eröffnung des Konkurses auch ohne vorgängige Mitteilung der ESTV in Anspruch genommen werden kann. Der Kon- kursöffnung gleichgestellt ist das Nachlassverfahren.

Art. 24 Befreiung von der Haftung (Art. 15 Abs. 4 MWSTG)

Diese Bestimmung eröffnet den Zessionaren die Möglichkeit, die vereinnahmte Steuer anstelle der steuerpflichtigen Person mit haftungsbefreiender Wirkung an die ESTV weiterzuleiten. Diese Zahlungen werden an die von der steuerpflichtigen Person abgerechnete Steuerforderung angerechnet.

2. Kapitel: Steuerobjekt

1. Abschnitt: Leistungsverhältnis

Art. 25 Leistungen an eng verbundene Personen (Art. 18 Abs. 1 MWSTG)

In mehreren Fällen in Zusammenhang mit dem Betrieb von Flugzeugen hat das Bundesgericht Leistungsverhältnisse zwischen dem Alleinaktionär und seiner Ge- sellschaft verneint. Um sicherzustellen, dass diesfalls die tatsächliche rechtliche Ausgestaltung respektiert und kein Durchgriff vorgenommen wird, sagt diese Be- stimmung klar, dass von einem Leistungsverhältnis auch zwischen eng verbunden Personen auszugehen ist.

Art. 26 Grenzüberschreitende Entsendung von Mitarbeitenden im Konzern (Art. 18 Abs. 1 MWSTG)

Grundsätzlich handelt es sich beim Personalverleih um eine steuerbare Dienstleis- tung. In Konzernen ist es aber oft so, dass beim Verlagern des Einsatz- beziehungs- weise Arbeitsortes von Mitarbeitern von einer inländischen in eine ausländische Konzerngesellschaft oder umgekehrt (sog. Expatriates) aus sozialversicherungs- rechtlichen Gründen der Arbeitsvertrag mit der entsendenden Gesellschaft beibehal- ten und kein neuer Vertrag mit dem Einsatzbetrieb abgeschlossen wird. Faktisch besteht das Arbeitsverhältnis jedoch mit dem Einsatzbetrieb. Unter den in der Be- stimmung genannten Voraussetzungen stellt die grenzüberschreitende Entsendung von Mitarbeitenden im Konzern keine steuerbare Leistung dar. Damit wird der wirtschaftlichen Realität Rechnung getragen und zudem eine bislang lediglich für den Finanzbereich geltende Regelung verallgemeinert. Unerheblich ist, ob bloss die Sozialabgaben vom entsendenden Arbeitgeber bezahlt und dem Einsatzbetrieb belastet werden, wie dies in der Praxis häufig der Fall ist, oder ob sogar auch die Lohnkosten und Spesen ohne Zuschläge weiterverrechnet werden.

Art. 27 Subventionen und andere öffentlich-rechtliche Beiträge (Art. 18 Abs. 2 MWSTG)

Absatz 1: Im Gegensatz zur heutigen Rechtslage ist künftig für die verhältnismässige Kürzung des Vorsteuerabzugs die Spende von den Subventionen und anderen öf- fentlich-rechtlichen Beiträgen abzugrenzen (vgl. Art. 33 Abs. 2 MWSTG). Da Gemeinwesen grundsätzlich nicht befugt sind, irgendetwas zu "verschenken", sind Zahlungen eines Gemeinwesens, welche nicht Entgelt für eine erbrachte Leistung darstellen, zwingend immer als Subventionen oder andere öffentlich-rechtliche Beiträge im Sinn von Artikel 18 Absatz 2 Buchstabe a MWSTG zu qualifizieren. Der Empfänger hat eine verhältnismässige Vorsteuerabzugskürzung vorzunehmen. Absatz 2 orientiert sich an der altrechtlichen Vorgabe von Artikel 8 Absatz 2 aMWSTGV. Eine klare Definition, was eine Subvention beziehungsweise ein öf- fentlich-rechtlicher Beitrag ist, dürfte kaum in befriedigender Art möglich sein. Trotzdem ist es in Anbetracht der Konsequenzen (vgl. Art. 33 Abs. 2 MWSTG) wohl doch ein Bedürfnis zu wissen, was unter Subventionen und andern öffentlich- rechtlichen Beiträgen zu verstehen ist. Mit der an Artikel 8 Absatz 2 aMWSTGV angelehnten Formulierung wird die bisherige Rechtsprechung zum Subventionsbeg- riff auch künftig von massgeblicher Bedeutung sein und so wesentlich zur ange- strebten Rechtssicherheit beitragen.

Art. 28 Weiterleiten von Mittelflüssen, die nicht als Entgelte gelten (Art. 18 Abs. 2 MWSTG)

Absatz 1: Nichtentgelte sind ausserhalb des Anwendungsbereichs der Mehrwertsteu- er und lassen diese grundsätzlich unberührt. Dies gilt insbesondere für das Weiterlei- ten von Finanzierungsmitteln. Diese Bestimmung will verhindern, dass diesfalls ein Leistungsverhältnis angenommen wird. Die bisherige Praxis ging vor allem bei Bildungs- und Forschungskooperationen von einem blossen Weiterleiten von Finan- zierungsmitteln nur aus, wenn im Zeitpunkt der Mittelvergabe sämtliche Beteiligte feststanden. Dieses Erfordernis ist in der Praxis kaum zu erfüllen und für die Beur- teilung, ob es sich um die Weiterleitung von Finanzierungsmitteln handelt, nicht zwingend erforderlich. Absatz 2: Handelt es sich bei den Nichtentgelten um Subventionen oder andere öffentlich-rechtliche Beiträge im Sinn von Artikel 33 Absatz 2 MWSTG, sind die Vorsteuern entsprechend zu kürzen. Diese Kürzung ist jedoch nicht beim ersten Empfänger (z.B. Leading House) sondern beim Endbegünstigen vorzunehmen.

2. Abschnitt: Mehrheit von Leistungen

Art. 29 Spezialwerkzeuge (Art. 19 Abs. 1 MWSTG)

Sogenannte Spezialwerkzeuge gelten immer als Teil der Lieferung und werden steuerlich gleich behandelt wie die Lieferung. Dies gilt unabhängig davon, ob im Einzelfall auch die Voraussetzungen gemäss den Absätzen 2–4 erfüllt sind. Diese

Bestimmung gibt den Regelungsgehalt der Praxis gemäss Wegleitung Ziffern 40–42 wieder.

Art. 30 Sachgesamtheiten und Leistungskombinationen (Art. 19 Abs. 2 MWSTG)

In Teil A der Mehrwertsteuerreform wurden die Bestimmungen zu den Steueraus- nahmen und den Steuersätzen grösstenteils unverändert aus dem geltenden Recht übernommen, weil die Ausnahmen und die Steuersätze in Teil B der Reform behan- delt werden. Die Behandlung von Leistungskombinationen wurde jedoch im Rah- men von Teil A einheitlich geregelt, weshalb die aus dem bisherigen Recht unverän- dert übernommene Passage in Artikel 21 Absatz 2 Ziffer 11 MWSTG hinter die Regelung von Artikel 19 Absatz 2 zurücktritt. Gastgewerbliche Leistungen und Beherbergungsleistungen, welche in Zusammenhang mit Schulungsleistungen angeboten werden (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 11 MWSTG), gelten somit nicht als lex specialis im Verhältnis zur Siebzig-Dreissig-Reglung von Artikel 19 Absatz 2 MWSTG, weshalb sie dieser nicht vorgehen. Auf eine Konkretisierung, wie für die Inlandsteuer die Wertanteile der einzelnen Leistungen zu bestimmen sind, wird verzichtet, da diesbezüglich das Gesetz genü- gend klar ist. Zudem würden Formvorschriften, wie diese Berechnung vorzunehmen ist, bei der Inlandsteuer den Bestrebungen der Mehrwertsteuerreform zuwider lau- fen.

Art. 31 Geltung der Einfuhrsteuerveranlagung für die Inlandsteuer (Art. 19 Abs. 2 MWSTG)

Nur die gestützt auf eine Kostenkalkulation vorgenommene Veranlagung bei der Einfuhrsteuer kann bei unverändertem Gegenstand auch für die Inlandsteuer gelten. Diese Bestimmung bietet somit Gewähr, dass die Einfuhrsteuer und in der Folge auch die Inlandsteuer nach denselben Grundsätzen veranlagt wird. Sie trägt zudem der Forderung der einheitlichen Begrifflichkeit im Bundesrecht Rechnung und dient somit der Rechtssicherheit.

3. Abschnitt: Von der Steuer ausgenommene Leistungen

Da die Bestimmungen zu den Steuerausnahmen aus dem bisherigen Recht weitge- hend unverändert übernommen wurden, wurden auch die zugehörigen Bestimmun- gen aus der bisherigen Verordnung entsprechend in den Entwurf der neuen Verord- nung übernommen. Die Bestimmung betreffend die Umsätze der Sozialfürsorge, der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit sowie der Kinder- und Jugendbetreuung (Art. 4a MWSTGV) wurde jedoch weggelassen, da der Regelungsgehalt dieser Bestim- mung in Artikel 21 Absatz 2 und 3 MWSTG in allgemeiner Form Eingang gefunden hat und nun für alle Ausnahmebestimmungen gilt. Für die Umsätze der Sozialfür- sorge, der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit sowie der Kinder- und Jugend- betreuung führt dies gegenüber heute zu keinen Änderungen.

Art. 32 Begriff der Heilbehandlung (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG)

Diese Bestimmung wurde unverändert aus Artikel 2 aMWSTGV übernommen.

Art. 33 Voraussetzung für die Anerkennung als Erbringer einer Heilbehand- lung (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 3 MWSTG)

Diese Bestimmung wurde inhaltlich unverändert aus Artikel 3 aMWSTGV über- nommen und an die neuen Berufsbezeichnungen angepasst.

Art. 34 Kulturelle Leistungen (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 14 und 16 MWSTG)

Diese Bestimmung entspricht dem bisherigen Artikel 5 aMWSTGV. Es wird einzig präzisiert, dass es für die Qualifikation der von der Steuer ausgenommenen Leistung unerheblich ist, welcher Rechtsform sich die Person bedient, die die Leistung in Rechnung stellt. Diese Präzisierung ist notwendig, da beispielsweise Orchester oft in der Rechtsform eines Vereins auftreten. Neu werden konsequenterweise auch Werke zweiter Hand (also insbesondere Bearbeitungen und Übersetzungen von bestehen- den Werken) zu den Werken gemäss Artikel 21 Absatz 2 Ziffer 16 MWSTG gezählt.

Art. 35 Leistungen innerhalb des gleichen Gemeinwesens (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 28 MWSTG)

Absatz 1: Indem ein Gemeinwesen sowohl steuerpflichtige Organisationseinheiten wie auch nicht steuerpflichtige Organisationseinheiten umfasst, wird der Grundsatz der Einheit des Unternehmens durchbrochen, nach welchem Leistungen innerhalb eines Unternehmens nicht zu versteuern sind. Durch die Steuerausnahme von Leis- tungen zwischen den Organisationseinheiten des gleichen Gemeinwesens werden nun analog dieses Grundsatzes die intern erbrachten Leistungen ebenfalls von der Mehrwertsteuer entlastet. Absatz 2: Umstritten ist in Zusammenhang mit Artikel 21 Absatz 2 Ziffer 28 MWSTG vor allem der Umfang der Steuerausnahme, die Frage also, was als dem gleichen Gemeinwesen zugehörig anzusehen ist. Da durch das neue Gesetz auf die generelle Steuerausnahme für Leistungen, die nicht auch an Nichtgemeinwesen erbracht werden, verzichtet wurde, ist im Gegenzug die Ausnahme für Leistungen innerhalb des gleichen Gemeinwesens weit zu fassen, um eine Schlechterstellung der Gemeinwesen insgesamt zu verhindern. Aus diesem Grund gehören zum glei- chen Gemeinwesen alle Steuersubjekte, welche eindeutig bloss einer Gemeinde, einem Kanton oder dem Bund zugeordnet werden können. Die Rechtsform der Steuersubjekte ist dabei nicht entscheidend, solange diese nicht wesensimmanent die Beteilung mehrer unterschiedlicher Gemeinwesen erfordert, wie dies beispielsweise bei den Rechtsgemeinschaften zwingend der Fall ist. Beispielsweise kann ein Elekt- rizitätswerk eine selbstständige, öffentlich-rechtliche Anstalt einer Gemeinde sein. Stromlieferungen an die übrigen Organisationseinheiten dieser Gemeinde sind in diesem Fall nicht zu versteuern. Das Aktienkapital eines anderen Elektrizitätswerks

hingegen ist grösstenteils im Besitz eines Kantons (52,5 %) und der privaten Energie AG (21 %). Somit handelt es sich bei diesem Elektrizitätswerk nun nicht mehr um eine AG im Besitz eines Gemeinwesens. Alle Leistungen dieses Elektrizitätswerkes, auch an die Organisationseinheiten des beteiligten Kantons, sind somit zu versteu- ern. Da der Zusammenhang zu einem Gemeinwesen bei selbstständigen Stiftungen nur rückblickend über das Gründungsgemeinwesen hergestellt werden kann, weil eine Stiftung niemandem gehört, wird diese, nicht als diesem zugehörig betrachtet, auch wenn sie bloss von einem Gemeinwesen alleine errichtet wurde. Unselbststän- digen Stiftungen hingegen kommt keine eigene Rechtspersönlichkeit zu, weshalb diese eindeutig und dauerhaft einem Gemeinwesen zugeordnet werden können. Unselbstständige Stiftungen werden oft Fonds genannt. Absatz 3: Aufgrund des föderalistischen Aufbaus der Schweiz wären die Kantone und Gemeinden ebenfalls Teil des jeweils übergeordneten Gemeinwesens, weshalb auch Leistungen unter Gemeinden und Kantonen oder gegenüber dem Bund als innerhalb des gleichen Gemeinwesens verstanden werden könnten. Eine solche Interpretation würde jedoch die Bestimmung überflüssig machen, weil es diesfalls an Stelle verschiedener Gemeinwesen nur noch ein Gemeinwesen geben würde und somit sämtliche Leistungen unter jeglichen Gemeinwesen von der Steuer ausge- nommen wären. Absatz 3 stellt klar, dass diese Auslegung Sinn und Zweck der Norm überdehnt.

Art. 36 Option für die Versteuerung der von der Steuer ausgenommenen Leistungen (Art. 22 MWSTG)

Absatz 1 stellt klar, dass auch für von der Steuer ausgenommene Leistungen, welche im Ausland erbracht werden, im Inland optiert werden kann und somit der Vorsteu- erabzug möglich ist. Die Option dient der Verhinderung der Taxe occulte im Inland und darf nicht von der steuerlichen Behandlung der Leistungen im Ausland abhän- gig gemacht werden, da die Frage der Besteuerung im Ausland ausserhalb des territorialen Anwendungsbereichs des schweizerischen Mehrwertsteuergesetzes liegt. Absatz 2: Artikel 22 Absatz 1 MWSTG nennt bloss den im Tagesgeschäft häufigsten Fall, wie eine steuerpflichtige Person eine von der Steuer ausgenommene Leistung freiwillig versteuern kann. Werden jedoch noch keine Leistungen erbracht, die mittels offenem Ausweis der Steuer freiwillig versteuert werden könnten, hat die steuerpflichtige Person aber bereits hinsichtlich künftiger, freiwillig zu versteuernder Leistungen Aufwendungen, muss sie trotzdem optieren um somit die Vorsteuern in Abzug bringen können. In der Praxis findet diese Regelung vor allem im Zusam- menhang mit der Errichtung von Geschäftsliegenschaften Anwendung und ermög- licht den laufenden Abzug der Vorsteuern auf den Baukosten. Dies entspricht gel- tender Praxis.

4. Abschnitt: Von der Steuer befreite Leistungen

Art. 37 Direkte Ausfuhr zum Gebrauch oder zur Nutzung überlassener Gegenstände (Art. 23 Abs. 2 Ziff. 2 MWSTG)

Artikel 23 Absatz 2 Ziffer 2 MWSTG enthält den Begriff der direkten Ausfuhr, der aber im Unterschied zum gleichen Begriff in Artikel 23 Absatz 2 Ziffer 1 MWSTG nicht in Artikel 23 Absatz 3 MWSTG näher umschrieben wird. Diese Bestimmung führt nun aus, was unter der direkten Ausfuhr im Sinn von Artikel 23 Absatz 2 Ziffer 2 MWSTG zu verstehen ist. Die unterschiedliche Bedeutung des Begriffs der direkten Ausfuhr ergibt sich daraus, dass im Falle einer Lieferung, welcher eine Gebrauchsüberlassung zugrunde liegt, das Kriterium der Nichtingebrauchnahme vor der Ausfuhr eine steuerbefreite direkte Ausfuhr vereiteln würde, weil bereits die Übergabe einer Sache aufgrund eines entsprechenden Vertrages als Ingebrauchnah- me zu qualifizieren ist.

Art. 38 Steuerbefreiung im internationalen Luft-, Eisenbahn- und Busver- kehr (Art. 23 Abs. 4 MWSTG)

Absatz 1 befreit sämtliche grenzüberschreitenden Beförderungsleistungen im Flug-, Eisenbahn- und Busverkehr gestützt auf die ausdrückliche Delegation in Artikel 23 Absatz 4 MWSTG von der Steuer. Die bisher nach Beförderungsmittel getrennten Regelungen in den Artikeln 6 und 7 aMWSTGV wurden zu einem Artikel zusam- mengefasst und um den neu ins Gesetz aufgenommenen Busverkehr ergänzt. Ein- heitliches Kriterium für alle Steuerbefreiungen ist, dass die Beförderungsleistungen überwiegend im Ausland stattfinden. Absatz 2 ist neu und befreit ebenfalls die Rundreisen, deren Abgangs- und An- kunftsort im Inland liegen, welche aber überwiegend im Ausland stattfinden, von der Steuer. Absatz 3: Um ein unmittelbares Zubringen zu einer überwiegend im Ausland statt- findenden Beförderungsleistung handelt es sich dann, wenn das Zubringen bloss bezweckt, auf die überwiegend im Ausland stattfindende Beförderungsleistung umzusteigen.

Art. 39 Steuerbefreite Umsätze von Münz- und Feingold (Art. 107 Abs. 2 MWSTG)

Die bisherigen beiden Bestimmungen zum Münz- und Feingold in Artikel 36 und 37 MWSTGV wurden systematisch entsprechend ihrem Regelungsgehalt in die Ver- ordnung eingeordnet. Die steuerbefreite Einfuhr findet sich somit bei der Einfuhr- steuer, die Regelung zum Vorsteuerabzug bei den übrigen entsprechenden Regelun- gen. Der Regelungsgehalt dieses Artikels wurde aus dem bisherigen Artikel 36 MWSTGV übernommen. Neu wurde jedoch ein Verweis auf die Edelmetallkon- trollverordnung aufgenommen, welche eine Definition von Bankengold enthält. In

der Praxis akzeptiert das EFD auch andere Formen als Barren und Granalien, was Buchstabe c ausdrücklich erwähnt.

3. Kapitel: Bemessungsgrundlage und Steuersätze

1. Abschnitt: Bemessungsgrundlage

Art. 40 Entgelte in Fremdwährung (Art. 24 Abs. 1 MWSTG)

Absatz 1 entspricht der bisherigen Praxis der ESTV. Für die Umrechnung der Ent- gelte in fremder Währung in die Landeswährung ist der Kurs im Zeitpunkt der Rechnungsstellung oder der Bezahlung beziehungsweise die Vereinnahmung des Entgelts massgebend (vgl. Art. 40 MWSTG). Absatz 2: Entscheidend für die Frage, ob ein Entgelt in Fremdwährung vorliegt, ist nicht die Zahlung des Leistungsempfängers, sondern die Rechnungsstellung bezie- hungsweise - wenn keine Rechnung oder Quittung ausgestellt wird – die Verbu- chung in Fremdwährung durch den Leistungserbringer. Dies ist sachgerecht, weil der Leistungserbringer die Steuer auf den in Rechnung gestellten Leistungen mit der ESTV abzurechnen hat. Absatz 3 entspricht der bisherigen Praxis der ESTV. Absatz 4 lockert die Praxis bezüglich des Konzernkurses. Dieser kann verwendet werden, wenn kein offensichtlicher Steuervorteil resultiert. Diese Lockerung ist geboten, da sich die Konzernkurse bereits aufgrund von Vorgaben bei den direkten Steuern und den Rechnungslegungsvorschriften kaum eignet, mehrwertsteuerliche Optimierungen vorzunehmen. Auf der anderen Seite resultiert eine erhebliche Ver- einfachung für die steuerpflichtigen Personen. Absatz 5: Die Wahl des Umrechnungskurses soll nicht dazu dienen, die Steuer zu optimieren. Deshalb muss der einmal gewählte Kurs während mindestens eines Jahres angewendet werden.

Art. 41 Kreditkartenkommissionen und Scheckgebühren (Art. 24 Abs. 1 MWSTG)

Diese Bestimmung ist bloss deklaratorischer Natur und dient der Rechtssicherheit und Klarheit. Damit wird die bisherige Praxis der ESTV auf Stufe Verordnung festgehalten, wonach namentlich Kreditkartenkommissionen, Scheckgebühren und WIR-Einschläge Teil des Entgelts und damit der Bemessungsgrundlage der Mehr- wertsteuer bilden und nicht als Entgeltsminderung in Abzug gebracht werden kön- nen. Diese Kommissionen, Gebühren und Einschläge stellen nämlich ihrerseits Entgelte für die Finanzdienstleistungen dar. Es liegen somit Verrechnungsgeschäfte vor.

Art. 42 Leistungen an das Personal (Art. 24 MWSTG)

Absatz 1: Diese Bestimmung hat bloss deklaratorischen Charakter, vereinfacht aber das Verständnis der Absätze 2–4. Gemäss Artikel 3 Buchstabe h MWSTG gehört das nicht über eine massgebende Beteiligung verfügende Personal nicht zu den eng verbundenen Personen. Somit gilt die Grundregel von Artikel 24 Absatz 1 MWSTG, wonach das tatsächlich empfangene Entgelt Bemessungsgrundlage für die Steuer ist. Bei Gratisleistungen an das Personal ohne unternehmerischen Grund ist hingegen gemäss Artikel 31 Absatz 2 Buchstabe c MWSTG der Vorsteuerabzug wegen Ei- genverbrauchs zu korrigieren. Absatz 2: Hat das Personal einen Rechtsanspruch auf die Leistung, insbesondere laut Arbeitsvertrag, Personalreglement, Gesamtarbeitsvertrag oder Gewohnheitsrecht, handelt es sich um einen Lohnbestandteil. Es findet eine Verrechnung des geschul- deten Lohnes mit der Naturalleistung statt, weshalb der Arbeitgeber diese Leistung mindestens zum Selbstkostenpreis zu versteuern hat. Wird die Leistung jedoch zu einem höheren Wert mit dem Lohnanspruch verrechnet, ist dieser Wert zu versteu- ern. Absatz 3: Mit dieser Bestimmung wird die Praxis bei den indirekten und direkten Steuern harmonisiert. Im Lohnausweis sind grundsätzlich sämtliche Leistungen beziehungsweise geldwerten Vorteile (z.B. Zurverfügungstellen des Geschäftswa- gens für private Zwecke oder Vergütung eines SBB-Generalabonnements) zu dekla- rieren, die dem Arbeitnehmer im Zusammenhang mit dem Arbeitsverhältnis zuge- flossen sind. Nicht deklariert werden müssen z.B. die Gratisabgabe eines Halbtaxabonnements oder die unentgeltliche private Nutzung von Arbeitswerkzeu- gen (Mobiltelefone, Computer usw.). Diese Fälle sind für die Bemessung der Mehr- wertsteuer nicht von Belang. Ein Eigenverbrauch gemäss Artikel 31 Absatz 2 Buch- stabe c MWSTG liegt nicht vor, da ein unternehmerischer Grund vermutet wird. Absatz 4: Insbesondere bei der Verpflegung und bei der privaten Verwendung von Geschäftsfahrzeugen werden aus Gründen der Vereinfachung die Pauschalen bei den direkten Steuern für die Berechnung der Mehrwertsteuer herangezogen.

Art. 43 Kantonale Abgaben an Wasser-, Abwasser- oder Abfallfonds (Art. 24 Abs. 6 Bst. d MWSTG)

Diese Bestimmung entspricht dem bisherigen Artikel 9 aMWSTGV, wurde jedoch inhaltlich klarer gegliedert, indem zuerst festgehalten wird, was die ESTV tut und danach, nach welchen Kriterien sie es tut. Absatz 3 von Artikel 9 aMWSTGV wurde weggelassen, da sich dies aus Artikel 18 Absatz 2 Buchstabe c MWSTG in Verbin- dung mit Artikel 33 Absatz 2 MWSTG ergibt.

2. Abschnitt: Steuersätze

Art. 44 Medikamente (Art. 25 Abs. 2 Bst. a Ziff. 8 MWSTG)

Diese Bestimmung wurde unverändert aus Artikel 35 aMWSTGV übernommen, einzig die alphabetische Aufzählung wurde angepasst.

Art. 45 Zeitungen und Zeitschriften ohne Reklamecharakter (Art. 25 Abs. 2 Bst. a Ziff. 9 MWSTG)

Diese Bestimmung entspricht im Wesentlichen dem bisherigen Artikel 33 aMWSTGV. Zeitungen und Zeitschriften sind Druckerzeugnisse, welche in gebun- dener oder gehefteter Form regelmässig erscheinen und der Information oder Unter- haltung dienen. Druckerzeugnisse, welche demgegenüber überwiegend Flächen zur Aufnahme von Eintragungen enthalten (vgl. Buchstabe f der Bestimmung), gehören nicht zu den Zeitungen oder Zeitschriften im mehrwertsteuerrechtlichen Sinn und müssen zum Normalsatz versteuert werden. Dem Normalsatz unterliegen sodann Zeitungen und Zeitschriften, welche Werbezwecken dienen.

Art. 46 Bücher und andere Druckerzeugnisse ohne Reklamecharakter (Art. 25 Abs. 2 Bst. a Ziff. 9 MWSTG)

Diese Bestimmung entspricht im Wesentlichen dem bisherigen Artikel 32 aMWSTGV. Neu werden die "anderen Druckerzeugnisse" ebenfalls erfasst. Im Sinn der bisherigen Praxis der ESTV wird in der Verordnung bestimmt, dass Drucker- zeugnisse, welche zur Aufnahme von Eintragungen oder Sammelbildern bestimmt sind, zum Normalsatz zu versteuern sind, mit Ausnahme der Druckerzeugnisse für Kinder und für Unterrichtszwecke (vgl. Buchstabe d der Bestimmung). Dem Nor- malsatz unterliegen somit beispielsweise die sogenannten Panini-Alben (Fussball- bildchen) und Tagebücher. Dem Normalsatz unterliegen sodann Bücher und andere Druckerzeugnisse, welche Werbezwecken dienen.

Art. 47 Reklamecharakter (Art. 25 Abs. 2 Bst. a Ziff. 9 MWSTG)

Mit dieser Bestimmung wird die geltende Praxis des ESTV auf Stufe Verordnung geregelt.

Art. 48 Zubereitung vor Ort und Servierleistung (Art. 25 Abs. 3 MWSTG)

Mit dieser Bestimmung wird die geltende Praxis der ESTV auf Stufe Verordnung geregelt.

Art. 49 Besondere Konsumvorrichtungen an Ort und Stelle (Art. 25 Abs. 3 MWSTG)

Mit dieser Bestimmung wird die geltende Praxis der ESTV auf Stufe Verordnung geregelt.

Art. 50 Zum Mitnehmen oder zur Auslieferung bestimmte Nahrungsmittel (Art. 25 Abs. 3 MWSTG)

Mit dieser Bestimmung wird die geltende Praxis der ESTV auf Stufe Verordnung festgeschrieben. Unterschiedliche Preise für zum Mitnehmen oder zur Auslieferung bestimmte Nahrungsmittel und Nahrungsmittel zur Konsumation vor Ort gelten ausdrücklich nicht als Indiz für Lebensmittel, welche zum reduzierten Satz versteu- ert werden, da die Preisgestaltung nicht beeinflusst werden darf. Absatz 3 stellt sicher, dass die ESTV auch weiterhin für Betriebe und Anlässe die bisherigen Vereinfachungen zulässt.

Art. 51 Geeignete organisatorische Massnahmen (Art. 25 Abs. 3 MWSTG)

Mit dieser Bestimmung wird die geltende Praxis der ESTV auf Stufe Verordnung geregelt. Gemeint ist das Ausstellen von Belegen, welche gegenüber der ESTV die Verwendung der erbrachten Leistungen aufzeigen. Das Ausstellen von entsprechen- den Belegen ist nicht die einzige geeignete organisatorische Massnahme, wohl aber die aussagekräftigste.

4. Kapitel: Rechnungsstellung und Steuerausweis

(Art. 26 Abs. 3 MWSTG)

Art. 52 Mit dieser Bestimmung wird die geltende Praxis der ESTV betreffend Kassenzettel auf Stufe Verordnung geregelt. Im Unterschied zum bisherigen Recht regelt diese Bestimmung wie Artikel 26 MWSTG lediglich den Anspruch des Leistungsempfän- gers auf Rechnungsstellung gegenüber dem Leistungserbringer und enthält keine unabdingbare Voraussetzung für den Vorsteuerabzug mehr. Der Klarheit halber wird zudem erwähnt, dass solche Kassenzettel für das Vergütungsverfahren nicht ausrei- chend sind. Somit hat der Leistungsempfänger bei einem Rechnungsbetrag unter 400 Franken keinen Anspruch aus dem Gesetz gegenüber dem Leistungserbringer auf eine Quittung, welche zum Vergütungsverfahren berechtigt, sondern muss diesen vertraglich geltend machen.

5. Kapitel: Vorsteuerabzug

1. Abschnitt: Allgemeines

Art. 53 Vorsteuerabzug bei Fremdwährungen (Art. 28 MWSTG)

Diese Bestimmung regelt am systematisch richtigen Ort mittels eines Verweises auf Artikel 40 die Umrechnung der Vorsteuern bei Fremdwährungen.

Art. 54 Nachweis (Art. 28 Abs. 1 Bst. a MWSTG)

Absatz 1: Das Recht auf den Vorsteuerabzug ist einer der Pfeiler des Systems der Mehrwertsteuer, da damit die Steuerentlastung der Unternehmen und die Verwirkli- chung des Steuerziels, die Besteuerung des Endverbrauchs, ermöglicht wird. Eines der Reformziele ist die Sicherung des Anspruchs auf Vorsteuerabzug, da in der Vergangenheit durch einen eng verstandenen Umsatzverknüpfungsgrundsatz der Vorsteuerabzug in vielen Fällen verweigert werden konnte und so mittels der Taxe occulte eine Besteuerung der Unternehmen innerhalb der Wertschöpfungskette stattgefunden hatte. Diese Bestimmung stellt klar, dass der materielle Anspruch auf Abzug der Vorsteuern einzig und allein an die Voraussetzung knüpft, dass der Leistungsempfänger weiss, dass er dem Leistungserbringer eine Leistung mit Mehrwertsteuer bezahlt hat. Dieses Wissen über die Bezahlung der Mehrwertsteuer muss zudem aus dem Verhalten des Leistungserbringers ersichtlich sein und lässt sich nicht alleine aus dem Umstand ableiten, dass eine Leistung gemäss Gesetz steuerbar ist. Da der Vorsteuerabzug eine steuermindernde Tatsache ist, muss die steuerpflichtige Person, welche diesen geltend macht, diese materielle Berechtigung zum Abzug der Vorsteuern rechtsgenüglich beweisen können. Dies wird auch künf- tig im grössten Teil der Fälle nur mit einer Rechnung mit vertretbarem Aufwand möglich sein. Das neue Gesetz verzichtet jedoch auf alle Formvorschriften und statuiert auch für den Vorsteuerabzug die Beweisfreiheit. Aus diesem Grund ist eine Rechnung nicht unabdingbares Tatbestandmerkmal für den Anspruch auf Vorsteuer- abzug. Absatz 2 stellt klar, dass der Anspruch auf Vorsteuerabzug auch nicht von einer Prüfungspflicht abhängt, ob die vom Leistungserbringer eingeforderte Mehr- wertsteuer zu Recht eingefordert wurde. Das Risiko, dass die eingeforderte Steuer nicht abgeliefert wird, ist in der Risikosphäre des Staates, welcher die Steuer erhebt und nicht in der Risikosphäre desjenigen, welcher die Steuer bezahlt und auf seinen Anspruch auf Vorsteuerabzug vertraut. Eine Ausnahme ist einzig dann gerechtfer- tigt, wenn der Empfänger weiss, dass der Zahlungsempfänger nicht als steuerpflich- tige Person eingetragen ist.

Art. 55 Vorsteuerabzug bei Münz und Feingold (Art. 107 Abs. 2 MWSTG)

Diese Bestimmung entspricht Artikel 37 aMWSTGV.

2. Abschnitt: Fiktiver Vorsteuerabzug

Das Konzept der MWST geht davon aus, dass ein Gegenstand im Zeitpunkt der Entgeltsentrichtung konsumiert ist. Diese Annahme trifft jedoch nicht immer zu und Gegenstände können aus dem privaten in den unternehmerischen Bereich zurück- kehren. Typische Beispiele hierfür sind Gebrauchtwagen und Antiquitäten. Bisher wurde dieser konzeptionelle Mangel durch das Institut der Margenbesteuerung korrigiert. Dieses System weist jedoch Mängel auf und ist zudem administrativ aufwändig. Ausserdem können Verlustgeschäfte nicht mit Gewinnen aus anderen Geschäften verrechnet werden und die Margenbesteuerung ist in Fällen, wo ein gebrauchter Gegenstand nicht für den Weiterverkauf, sondern für die Vermietung bezogen wird, nicht anwendbar. Das System des fiktiven Vorsteuerabzugs nach Artikel 28 Absatz 3 MWSTG löst diese Probleme auf einfache Art und Weise. Eine nach der effektiven Methode abrechnende steuerpflichtige Person kann im Rahmen ihrer zum Vorsteuerabzug berechtigenden unternehmerischen Tätigkeit beim Bezug eines Gegenstands auch dann einen Vorsteuerabzug machen, wenn der Lieferant keine MWST in Rechnung gestellt hat. Voraussetzungen hierfür sind allerdings, dass der Gegenstand gebraucht, individualisierbar und beweglich sein muss. Ausser- dem muss er für die Lieferung, d.h für den Verkauf oder die Vermietung, an einen Abnehmer im Inland bezogen worden sein. Ob der Gegenstand je einmal mit MWST belastet worden war, ist – unter Vorbehalt von Artikel 57 Absatz 3 – hingegen nicht von Bedeutung.

Art. 56 Gebrauchtgegenstand (Art. 28 Abs. 3 MWSTG)

Absatz 1: Da der fiktive Vorsteuerabzug nur für Gebrauchtgegenstände zulässig ist, ist dieser Begriff in der Verordnung zu definieren. Als Gegenstand gemäss Artikel

28 Absatz 3 MWSTG (Gebrauchtgegenstand) gilt ein gebrauchter individualisierba-

rer beweglicher Gegenstand, der in seinem derzeitigen Zustand oder nach seiner Instandsetzung erneut verwendbar ist und dessen Teile nicht unabhängig voneinan- der veräussert werden. Wird also beispielsweise ein defekter Occasionswagen ein- gekauft, in Stand gestellt und wieder verkauft, dann sind die Bedingungen erfüllt. Wird der Occasionswagen indes ausgeschlachtet und die brauchbaren Ersatzteile sowie der Schrott verkauft, kann kein fiktiver Vorsteuerabzug vorgenommen wer- den. Absatz 2 Buchstabe a: In Bezug auf Edelmetalle und Edelsteine handelt es sich um eine Fortführung der heutigen Praxis bei der Margenbesteuerung. Absatz 2 Buchstabe b: Einerseits ist bei Kunstgegenständen im Gegensatz zu ande- ren Gegenständen regelmässig von einer Wertsteigerung durch Zeitablauf auszuge- hen. Unterliegen Gegenstände einer Wertsteigerung, ist der fiktive Vorsteuerabzug beim Erwerb immer höher, als der letzte versteuerte Verkauf. Dies hätte den Abfluss von Fiskalmitteln bei der ESTV zur Folge. Andererseits kann der Urheber seine Kunstgegenstände steuerausgenommen Verkaufen. Erfolgt nun dieser Verkauf an eine Privatperson, welche den Kunstgegenstand an eine steuerpflichtige Person weiterveräussert und könnte diese den fiktiven Vorsteuerabzug vornehmen, würde dies ebenfalls zu einem Abfluss von Fiskalmitteln bei der ESTV führen, was steuer-

systematisch falsch wäre. Aus diesen Gründen können Kunstwerke nicht als Ge- brauchtgegenstände gelten und sind deshalb vom fiktiven Vorsteuerabzug ausge- schlossen.

Art. 57 Berechtigung zum Abzug fiktiver Vorsteuern (Art. 28 Abs. 3 MWSTG)

Absatz 1: Es kommt manchmal vor, dass diverse Gebrauchtgegenstände zu einem Gesamtpreis eingekauft und einzelstückweise geliefert werden. Häufig anzutreffen ist dies beispielsweise bei Unternehmen, die bei einer Haushaltauflösung den ganzen oder einen Teil des Hausrates kaufen und alle oder einzelne Gegenstände davon zu verkaufen versuchen, aber auch im Autooccasionshandel. Auch in solchen Fällen ist ein fiktiver Vorsteuerabzug möglich. Absatz 2: Wird ein Gebrauchtgegenstand für die Lieferung an einen Abnehmer im Inland bezogen, kommt es insbesondere im Occasionswagenhandel häufig vor, dass der Gegenstand vor der Weiterlieferung vorübergehend für eine andere Tätigkeit verwendet wird. So werden Occasionsfahrzeuge im Autohandel häufig für eine bestimmte Zeit als Vorführwagen oder Ersatzwagen oder für eine andere betriebli- che Tätigkeit eingesetzt. Es kommt auch vor, dass der Inhaber oder die Angestellten Fahrzeuge vorübergehend für private Zwecke verwenden können. Solche bloss vorübergehende Verwendungen schliessen den fiktiven Vorsteuerabzug nicht aus. Der Vorbehalt auf die Bestimmung von Artikel 31 Absatz 4 MWSTG macht jedoch deutlich, dass vorübergehende Verwendungen ausserhalb der unternehmerischen Tätigkeit oder für eine nicht zum Vorsteuerabzug berechtigende unternehmerische Tätigkeit eine Korrektur des Vorsteuerabzugs zur Folge haben. Der Vorsteuerabzug ist dabei im Umfang der Steuer, die auf einer unabhängigen Drittperson dafür in Rechnung gestellten Miete anfallen würde, zu korrigieren. Absatz 3 bezeichnet die Fälle, in denen ein fiktiver Vorsteuerabzug ausgeschlossen ist: Absatz 3 Buchstabe a hält fest, dass beim Erwerb eines Gebrauchtgegenstandes im Meldeverfahren nach Artikel 38 MWSTG kein fiktiver Vorsteuerabzug vorgenom- men werden kann. Dies ist zwingend, da die übertragende Person mit der Anwen- dung des Meldeverfahrens ihre Abrechnungs- und Steuerentrichtungspflicht erfüllt. Gemäss Artikel 27 Absatz 1 MWSTG darf die übertragende Person folgerichtig bei Anwendung des Meldeverfahrens in der Rechnung nicht auf die Steuer hinweisen, weshalb der empfangenden Person auch kein Vorsteuerabzugsrecht zusteht. Dies darf nicht durch die Vornahme eines fiktiven Vorsteuerabzugs unterlaufen werden. Absatz 3 Buchstabe b: Hat eine steuerpflichtige Person den Gebrauchtgegenstand ins Inland eingeführt, erhebt die EZV in der Regel darauf die Einfuhrsteuer. In diesen Fällen kann die steuerpflichtige Person darauf den "regulären" Vorsteuerabzug vornehmen, wenn sie den Gegenstand für eine zum Vorsteuerabzug berechtigende unternehmerische Tätigkeit verwendet. Keine Einfuhrsteuer wird hingegen nach Artikel 53 Absatz 1 Buchstabe c MWSTG erhoben, wenn Kunstmaler oder Bildhau- er Kunstwerke, die sie persönlich geschaffen haben, ins Inland verbringen oder verbringen lassen. Diese Kunstwerke sind in aller Regel nicht oder nur zu einem verschwindend kleinen Teil mit Steuer belastet, weshalb ein fiktiver Vorsteuerabzug

sachwidrig wäre. Diese Bestimmung ist jedoch nicht nur auf die Einfuhren von Kunstgegenständen durch deren Erschaffer beschränkt, sondern bezieht sich auf alle von der steuerpflichtigen Person eingeführten Gebrauchtgegenstände. Absatz 3 Buchstabe c: Werden Gegenstände nach Artikel 21 Absatz 2 MWSTG erworben, mit Ausnahme von Artikel 21 Absatz 2 Ziffer 24 MWSTG, ist ein fiktiver Vorsteuerabzug nicht zulässig. Dies ist sachgerecht, da Gebrauchtgegenstände, deren Verkauf von der Steuer ausgenommenen sind, nicht oder nur wenig mit Vor- steuern belastet sind. Dies trifft insbesondere auf die nach Artikel 21 Absatz 2 Ziffer

16 MWSTG von der Steuer ausgenommenen Lieferungen von Werken durch deren

Urheber wie Schriftsteller, Komponisten, Filmschaffende, Kunstmaler und Bildhau- er zu. Diese Werke sind in aller Regel nicht oder nur zu einem verschwindend kleinen Teil mit Mehrwertsteuer belastet, weshalb ein fiktiver Vorsteuerabzug sachwidrig wäre. Die Ausnahme von Artikel 21 Absatz 2 Ziffer 24 MWSTG betrifft die Lieferung gebrauchter beweglicher Gegenstände, die ausschliesslich zur Erbrin- gung von nach Artikel 21 MWSTG ausgenommenen Leistungen verwendet wurden. Diese Gebrauchtgegenstände sind mit der Schattensteuer (Taxe occulte) belastet, weshalb dem Erwerber ein fiktiver Vorsteuerabzug zugestanden werden muss, sofern die übrigen Voraussetzungen nach Artikel 28 Absatz 3 MWSTG gegeben sind. Absatz 3 Buchstabe d: Diese Bestimmung verhindert einen Abfluss von Steuergel- dern bei der ESTV, in dem der fiktive Vorsteuerabzug für den Erwerb von Gegens- tänden geltend gemacht werden kann, in welche wegen der steuerbefreiten Einfuhr keine Mehrwertsteuer enthalten ist. Absatz 3 Buchstabe e: Gegenstände aus Schadensfällen, die von einem Versicherer im Zusammenhang mit der Schadenregulierung übernommen werden beziehungs- weise zum Verkauf kommen wie der Wrackverkauf eines Unfallautos, für den bisher die Margenbesteuerung angewendet werden konnte, berechtigen ebenfalls zum fiktiven Vorsteuerabzug. Es wird jedoch klargestellt, dass nicht die Summe, welche als Schadenersatz ausgerichtet wird, als Bemessungsgrundlage des fiktiven Vorsteu- erabzugs herangezogen werden darf, sondern dass sich die Bemessungsgrundlage nach dem Wert des ersetzten Gegenstands im Zeitpunkt der Übernahme durch den Versicherer bezieht. Absatz 4: Ein fiktiver Vorsteuerabzug kann vorgenommen werden, wenn der Ge- brauchtgegenstand für die Lieferung an einen Abnehmer im Inland bezogen wird. Erfolgt die Lieferung dann jedoch an einen Abnehmer im Ausland, so ist der vorge- nommene fiktive Vorsteuerabzug rückgängig zu machen. Absatz 4 hält fest, dass diese Rückgängigmachung in der Abrechnungsperiode zu erfolgen hat, in der die Lieferung an den Abnehmer im Ausland erfolgt. Bei Abrechnung nach vereinbarten Entgelten ist das der Zeitpunkt der Rechnungsstellung, bei Abrechnung nach verein- nahmten Entgelten der Zeitpunkt der Bezahlung.

Art. 58 Aufzeichnungen (Art. 28 Abs. 3 MWSTG)

Absatz 1 hält fest, dass die steuerpflichtige Person, welche einen fiktiven Vorsteuer- abzug vornehmen will, diesbezüglich Aufzeichnungen zu führen hat. Über die

Gebrauchtgegenstände, für welche ein fiktiver Vorsteuerabzug vorgenommen wird, ist eine Bezugs- und Lieferungskontrolle zu führen. Dies ist notwendig, damit nach- vollzogen werden kann, ob die Lieferung an einen Abnehmer im Inland erfolgt ist. Nicht notwendig ist hingegen die Führung einer Lagerkontrolle. Bei Gebrauchtge- genständen, die zu einem Gesamtpreis erworben werden, sind pro Gesamtheit eine separate Bezugs- und Lieferungskontrolle zu führen. Absatz 2: Die Belege und Aufzeichnungen zum fiktiven Vorsteuerabzug sind nach Artikel 70 Absatz 2 MWSTG aufzubewahren. Sie unterliegen also den gleichen Aufbewahrungsvorschriften wie die übrigen Geschäftsbücher, Belege, Geschäftspa- piere und sonstigen Aufzeichnungen.

3. Abschnitt: Korrektur des Vorsteuerabzugs

Art. 59 Methoden zur Berechnung der Korrektur (Art. 30 MWSTG)

Das Gesetz bestimmt in Artikel 30 MWSTG, dass bei gemischter Verwendung die Vorsteuer verhältnismässig zu korrigieren ist. Artikel 59 hält fest, dass die Vorsteu- erkorrektur mittels unterschiedlicher Methoden vorgenommen werden kann, welche grundsätzlich gleichwertig sind.

Art. 60 Pauschalmethoden (Art. 30 MWSTG)

Pauschalmethoden der ESTV gibt es nicht für alle Bereiche, in denen eine gemischte Verwendung vorkommt. Es wäre auch nicht möglich, für alle solche Bereiche eine Pauschallösung zu erarbeiten. Auch unter dem neuen Gesetz sollen jedoch mindes- tens diejenigen Bereiche in den Genuss einer Pauschallösung kommen, denen bereits unter dem alten Recht eine solche Lösung zur Verfügung stand. Die Auflistung in Absatz 2 ist folgerichtig nicht abschliessend. Diese Pauschalmethoden sind keine Vereinfachung im Sinn von Artikel 80 MWSTG, sondern stellen eine Möglichkeit dar, wie bei gemischter Verwendung die Vorsteuern korrigiert werden können.

Art. 61 Eigene Berechnungen (Art. 30 MWSTG)

Die steuerpflichtige Person soll die Möglichkeit haben, die Vorsteuerkorrekturen gestützt auf eigene Berechnungen vorzunehmen. Es versteht sich, dass sie bei die- sem Vorgehen erhöhte Anforderungen hinsichtlich Dokumentation des Vorgehens zu erfüllen hat. So hat sie die Sachverhalte, die ihren Berechnungen zugrunde liegen, ausführlich zu belegen und eine Plausibilitätsprüfung durchzuführen.

Art. 62 Wahl der Methode (Art. 30 MWSTG) Absatz 1 Entscheidend bei der Berechnung der Vorsteuerkorrektur ist, dass sie zu einem sachgerechten Ergebnis führt. Es ist deshalb möglich, dass eine steuerpflich-

tige Person nicht nur eine, sondern mehrere Pauschalmethoden oder Pauschalmetho- den und die effektive Methode zugleich für unterschiedliche Bereiche anwenden kann. Dies ist insbesondere dann der Fall, wenn beispielsweise sowohl Zinseinnah- men erzielt als auch eigene Immobilien verwaltet werden, für die nicht nach Artikel

22 MWSTG optiert wird. In diesem Fall kann sowohl die Pauschallösung nach

Artikel 60 Absatz 1 Buchstabe d als auch die Pauschallösung nach Buchstabe e angewandt werden. Absatz 2 hält fest, wann eine Methode als sachgerecht gilt. Die Zuteilung der Vor- steuern auf die einzelnen Tätigkeiten muss nach betriebswirtschaftlich nachvollzieh- baren Überlegungen erfolgen, wobei der Grundsatz der Erhebungswirtschaftlichkeit zu berücksichtigen ist. Dies bedeutet, dass für die Zuteilung der Vorsteuern nach Massgabe der Verwendung für eine bestimmte Tätigkeit kein übermässiger Auf- wand betrieben werden muss. Eine annäherungsweise Ermittlung ist ausreichend, sofern sie nach betriebswirtschaftlich nachvollziehbaren Überlegungen erfolgt.

4. Abschnitt: Eigenverbrauch

Die Verordnungsbestimmungen zu Artikel 31 und 32 MWSTG sind entsprechend den Besteuerungs- und Entsteuerungszielen spiegelsymmetrisch.

Art. 63 Grundsätze (Art. 31 MWSTG)

Absatz 1 entspricht der bisherigen Praxis der ESTV. Absatz 2 entspricht der bisherigen Praxis der ESTV. Wurde eine Sache noch nicht für zum Vorsteuerabzug berechtigende Zwecke genutzt, so ist der Vorsteuerabzug vollumfänglich zu korrigieren. Die buchmässige Behandlung ist dabei unbeachtlich. Absatz 3: In Gebrauch genommene Gegenstände und Dienstleistungen haben nur dann noch einen Zeitwert, wenn sie im Unternehmen noch vorhanden sind und – zumindest zum Teil – noch nutzbar sind. Beispielsweise sind Lizenzen mit Ablauf ihrer Laufzeit nicht mehr nutzbar und haben deshalb auch keinen Zeitwert mehr. Die Vorsteuer ist nicht mehr zu korrigieren. Auf die buchmässige Behandlung, also ob ein Gegenstand oder eine Dienstleistung aktiviert wurde beziehungsweise aktivier- bar ist, kommt es nicht an. Zu beachten ist, dass bewegliche Gegenstände und Dienstleistungen nach spätestens fünf Jahren und unbewegliche Gegenstände nach spätestens 20 Jahren aus mehrwertsteuerrechtlicher Sicht keinen Nutzen mehr haben (Art. 31 Abs. 3 MWSTG). Absatz 4 entspricht der bisherigen Praxis der ESTV. Wertvermehrende Aufwendun- gen führen zu einer nachhaltigen Erhöhung des Wertes des Gegenstandes oder der Dienstleistung. Werterhaltende Aufwendungen hingegen gelten bereits mit dem Bezug beziehungsweise mit der Anschaffung als verbraucht. Absatz 5: Bei selbst hergestellten Gegenständen muss neben dem Vorsteuerabzug auf dem Material und bei Halbfabrikaten auf den Drittarbeiten auch der Vorsteuer- abzug für die Ingebrauchnahme der Infrastruktur korrigiert werden. Beim Zuschlag von 33 Prozent handelt es sich um eine Pauschale für den kaufmännisch kalkulierten

Mietwert für die bei der Herstellung eingesetzten Anlagegüter und Betriebsmittel. Diese Pauschale muss nicht angewendet werden, wenn die auf die Benutzung der Infrastruktur entfallenden Vorsteuern effektiv berechnet und korrigiert werden können.

Art. 64 Ermittlung des Zeitwertes (Art. 31 Abs. 3 MWSTG)

Diese Verordnungsbestimmung konkretisiert die gesetzliche Regelung, wonach die Vorsteuer für jedes abgelaufene Jahr reduziert wird. Sie entspricht der bisherigen Praxis der ESTV.

Art. 65 Grossrenovation von Liegenschaften (Art. 31 MWSTG)

Diese Bestimmung schreibt die bisherige Praxis der ESTV auf Stufe Verordnung fest.

5. Abschnitt: Einlageentsteuerung

Für die Artikel 66–68 gelten die Ausführungen zu den Bestimmungen in den Artikel 63–65 entsprechend.

6. Abschnitt: Kürzung des Vorsteuerabzugs

(Art. 33 Abs. 2 MWSTG)

Art. 69 Nach Artikel 33 Absatz 2 MWSTG hat die steuerpflichtige Person ihren Vorsteuer- abzug verhältnismässig zu kürzen, wenn sie Gelder nach Artikel 18 Absatz 2 Buch- staben a–c MWSTG erhält. Absatz 1 hält die zwei Fälle fest, bei denen trotz Erhalts von Mitteln nach Artikel 18 Absatz 2 Buchstaben a–c MWSTG keine Vorsteuerabzugskürzung vorzunehmen ist. Dies ist zum einen dann der Fall, wenn die Mittel einem Bereich oder Betriebsteil zuzuordnen sind, in dem keine Vorsteuern anfallen. Zum andern ist keine Vorsteuer- abzugskürzung vorzunehmen, wenn für diesen Bereich kein Anspruch auf Vorsteu- erabzug besteht. Letzteres liegt beispielsweise vor, wenn ausschliesslich von der Steuer ausgenommene Leistungen erbracht werden. Absatz 2: Können die Mittel nach Artikel 18 Absatz 2 Buchstaben a–c MWSTG vollumfänglich einem bestimmten Bereich zugeordnet werden, für den ein Anspruch auf Vorsteuerabzug besteht, dann ist nur die Vorsteuer auf den Aufwendungen für diesen Bereich verhältnismässig zu kürzen. Absatz 3: Mittel nach Artikel 18 Absatz 2 Buchstaben a–c werden häufig zur De- ckung eines Betriebsdefizits entrichtet. Dies ist beispielsweise der Fall, wenn zur Deckung des Betriebsdefizits des Schwimmbades der Gemeinde X Mittel aus allge-

meinen Steuereinnahmen der Gemeinde X verwendet und Beiträge durch die Ge- meinden Y und Z geleistet werden. In diesem Fall sind alle Mittel zur Deckung des Betriebsdefizits ins Verhältnis zum Gesamtumsatz zu setzen. Als Gesamtumsatz gilt das Total aller Einnahmen (exklusive Mehrwertsteuer); darin enthalten sind also nebst den steuerbaren Umsätzen (exklusive Mehrwertsteuer) auch die von der Steuer ausgenommenen oder befreiten Umsätze und die Nichtentgelte.

6. Kapitel:

Ermittlung, Entstehung und Verjährung der Steuerforderung

1. Abschnitt: Geschäftsabschluss

(Art. 34 Abs. 3 MWSTG)

Art. 70 Der Bundesrat bestimmt gemäss Artikel 116 Absatz 2 MWSTG das Inkrafttreten von Artikel 34 Absatz 3 MWSTG, welches der steuerpflichtigen Person erlaubt, das Geschäftsjahr als Steuerperiode heranzuziehen. Infolgedessen tritt auch die darauf basierende Verordnungsbestimmung erst zu diesem Zeitpunkt in Kraft. Diese Be- stimmung lehnt sich an das Recht der direkten Steuern (Art. 79 Abs. 3 DBG) an. Das Zivilrecht lässt überjährige Geschäftsjahre zu, was in steuerlicher Sicht nicht angehen kann.

2. Abschnitt: Saldosteuersatzmethode

Art. 71 Grundsätze (Art. 37 Abs. 1–4 MWSTG)

Absatz 1: Steuerpflichtige Personen, die nach der Saldosteuersatzmethode abrechnen wollen und die Bedingungen von Artikel 37 Absatz 1 MWSTG betreffend Umsatz- und Steuerzahllastlimite erfüllen, haben dies der ESTV schriftlich zu melden. Die ESTV stellt ihnen eine Unterstellungserklärung, auf welcher sie alle ihre steuerbaren Tätigkeiten aufzuführen haben. Die ESTV teilt der steuerpflichtigen Person in der Folge mit, welche Tätigkeiten mit welchen Saldosteuersätzen abzurechnen sind. Bei der Abklärung, ob die Limiten gemäss Artikel 37 Absatz 1 MWSTG erfüllt sind, sind die steuerbaren und steuerbefreiten Lieferungen im Inland, die Exporte von Gegenständen sowie die steuerbaren und steuerbefreiten Dienstleistungen, bei denen der Ort der Leistung im Inland liegt, zu berücksichtigen. Nicht massgebend sind somit die Dienstleistungen, deren Ort im Ausland liegt, die Lieferungen im Ausland (Ausland-Ausland-Lieferungen) sowie die Leistungen, die gemäss Artikel 21 MWSTG von der Steuer ausgenommen sind. Absatz 2 bezeichnet diejenigen steuerpflichtigen Personen, welche nicht mit der Saldosteuersatzmethode abrechnen können. Buchstabe a hält fest, dass steuerpflichtige Personen, denen gemäss Artikel 37 Absatz 5 MWSTG die Abrechnung nach der Pauschalsteuersatzmethode für Ge-

meinwesen und verwandte Einrichtungen offen steht, nicht mit Saldosteuersätzen abrechnen können. Ein Wahlrecht zwischen der Saldosteuersatzmethode nach Arti- kel 37 Absätze 1 bis 4 MWSTG und der Pauschalsteuersatzmethode nach Artikel 37 Absatz 5 MWSTG gibt es nicht. Buchstabe b: Steuerpflichtige Personen, die gestützt auf Artikel 22 MWSTG für die Versteuerung ausgenommener Umsätze gemäss Artikel 21 Absatz 2 Ziffern 1 bis 25,

27 und 29 MWSTG optieren, sind von der Saldosteuersatzmethode ausgeschlossen.

Optiert wird vor allem dann, wenn die Steuer auf dem Umsatz niedriger ist als die anfallende Vorsteuer. Dies ist insbesondere dann der Fall, wenn die erbrachte Leis- tung zum reduzierten Satz steuerbar ist und die Vorsteuer ganz oder mindestens grösstenteils zum Normalsatz anfällt. Mit der Option nimmt die Person einen admi- nistrativen Mehraufwand in Kauf. In dieser Konstellation macht eine Abrechnung des Umsatzes mit Hilfe von Saldosteuersätzen keinen Sinn. Die wichtigste Ausnahme von dieser Regel ist die bisher als subjektive und neu als objektive Ausnahme formulierte Regelung für die Veräusserung von im eigenen Betrieb gewonnenen Erzeugnissen der Landwirtschaft, der Forstwirtschaft und der Gärtnerei, den Verkauf von Vieh durch Viehhändler und von Milch durch Milch- sammelstellen an milchverarbeitende Betriebe (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 26 MWSTG). Diese Unternehmen sollen nicht schlechter gestellt werden als heute. Ebenfalls nicht schlechter gestellt werden als heute sollen die Gemeinwesen. Neu gelten gemäss Artikel 21 Absatz 2 Ziffer 28 MWSTG Leistungen innerhalb des gleichen Gemeinwesens als von der Steuer ausgenommen. Bisher waren nur Leis- tungen an andere Dienststellen des eigenen Gemeinwesens nicht zu versteuern, die nicht gleicher Art waren wie die zur Hauptsache an Nichtgemeinwesen erbrachten steuerbaren Leistungen. Buchstabe c ergibt sich aus der Formulierung von Artikel 63 MWSTG, ist doch das Verlagerungsverfahren gemäss dieser Gesetzesbestimmung auf effektiv abrechnende steuerpflichtige Personen beschränkt. Nach Buchstabe d sind steuerpflichtige Personen, welche Teil einer Mehrwertsteu- ergruppe gemäss Artikel 13 MWSTG sind, von der Anwendung der Saldosteuer- satzmethode ausgeschlossen. Dieser Ausschluss ist insbesondere darin begründet, dass es bei einer Mehrwertsteuergruppe in der Regel nicht möglich ist, die Saldo- steuersätze sachgerecht zuzuteilen. Buchstabe e: Wer in den Talschaften Samnaun und Sampuoir einen Gegenstand bezieht, erhält ihn vollumfänglich steuerbefreit, da sich diese Talschaften im Zoll- ausschlussgebiet befinden und gemäss Artikel 4 Absatz 1 MWSTG das Mehr- wertsteuergesetz nur für Dienstleistungen gilt. Da die Saldosteuersätze unter der Annahme berechnet werden, dass alle grundsätzlich steuerbaren Vorleistungen und Investitionen auch tatsächlich mit MWST belastet sind, würden die steuerpflichtigen Personen in diesen beiden Talschaften durch die Anwendung der Saldosteuersatzme- thode viel zu viel Vorsteuer pauschal anrechnen können. Sie hätten zudem gegen- über effektiv abrechnenden steuerpflichtigen Personen einen grossen Wettbewerbs- vorteil. Dieser unrechtmässige Vorteil würde jedoch nicht nur bei steuerpflichtigen Personen mit Sitz in diesen Talschaften anfallen, sondern auch bei Unternehmen, die im Zollausschlussgebiet nur eine Betriebsstätte haben. Eine steuerpflichtige Person

mit Sitz im Zollinland, die beispielsweise ein Restaurant in Scuol und zudem im Skigebiet von Samnaun eine Schneebar betreibt, kann also nicht mit Saldosteuersät- zen abrechnen. Durch die Bestimmung von Buchstabe f soll vermieden werden, dass durch eine spezielle gesellschaftsrechtliche Konstruktion Steueroptimierung betrieben wird. Eine steuerpflichtige Person soll nicht mit Saldosteuersätzen abrechnen können, wenn sie mehr als 50 Prozent ihres Umsatzes aus Leistungen an eine andere steuer- pflichtige, nach der effektiven Methode abrechnende Person erzielt und diese gleichzeitig beherrscht oder von dieser beherrscht wird. Eine Beherrschung liegt vor, wenn mehr als 50 Prozent der Stimmenanteile gehalten werden. Es müssen also immer beide Bedingungen erfüllt sein, damit dieser Ausschluss von der Abrechnung mit Saldosteuersätzen zur Anwendung kommt.

Art. 72 Unterstellung unter die Saldosteuersatzmethode bei Beginn der Steuerpflicht (Art. 37 Abs. 1–4 MWSTG)

Absatz 1: Ein Unternehmen, das neu steuerpflichtig wird, muss zu Beginn festlegen, ob es effektiv oder mit Hilfe von Saldosteuersätzen abrechnen will. Da die ESTV der neu steuerpflichtigen Person in der Regel nach etwas mehr als 2 Monaten das erste Abrechnungsformular zustellen muss, hat sich diese innert 60 Tagen nach Zustellung der Mehrwertsteuernummer zu entscheiden, nach welcher Methode sie abrechnen will. Will sie nach der Saldosteuersatzmethode abrechnen, hat sie dies der ESTV schriftlich mitzuteilen. Absatz 2: Hat sich die steuerpflichtige Person fristgerecht schriftlich gemeldet, bewilligt die ESTV die Anwendung der Saldosteuersatzmethode, wenn im ersten Jahr sowohl der erwartete Umsatz als auch die erwarteten Steuern die Grenzen von Artikel 37 Absatz 1 MWSTG nicht überschreiten. Absatz 3: Beantragt die steuerpflichtige Person nicht innert der Frist von 60 Tagen die Abrechnung nach der Saldosteuersatzmethode, so hat sie sich für die effektive Abrechnungsmethode entschieden. Die Wartefrist von drei Jahren gemäss Artikel 37 Absatz 4 MWSTG beginnt hier ab dem Eintragungsdatum zu laufen. Die Frist von drei Jahren gilt auch dann, wenn die steuerpflichtige Person ihre Tätigkeit im Ver- laufe dieser drei Jahre grundlegend ändert oder wenn sie Probleme hat, nach der effektiven Methode abzurechnen. Absatz 4 hält fest, dass die Regelung in den Absätzen 1 und 3 auch dann zur An- wendung kommt, wenn ESTV eine Person rückwirkend ins Register der Steuer- pflichtigen einträgt. Die Person muss sich innerhalb von 60 Tagen entscheiden, wie sie die rückwirkende Zeit abrechnen will. Dabei steht ihr auch offen, beide Abrech- nungsmethoden anzuwenden, sofern die Fristen von einem Jahr beziehungsweise von 3 Jahren gemäss Artikel 37 Absatz 4 MWSTG eingehalten sind. Es wäre also beispielsweise bei einer rückwirkenden Eintragung um 4 Jahre möglich, die ersten drei Jahre effektiv und das 4. Jahr mit Saldosteuersätzen abzurechnen. Absatz 5: Wer neu ins Register der steuerpflichtigen Personen eingetragen wird, ist des Öfteren bereits im Besitz von Waren, Betriebsmitteln und Anlagegütern, welche mit Vorsteuern belastet sind. Entscheidet sich die steuerpflichtige Person für die

effektive Abrechnungsmethode, kann sie gestützt auf Artikel 32 MWSTG die Einla- geentsteuerung vornehmen. Bei der Abrechnung nach Saldosteuersätzen hingegen kommt eine solche Einlageentsteuerung nicht zur Anwendung. Dies ist sachgerecht, denn die Saldosteuersätze berücksichtigen die gesamte in den Bezügen von Waren, Dienstleistungen, Betriebsmitteln und Investitionsgütern sowie in den Gemeinkosten enthaltene Vorsteuer im Sinn einer Pauschale. Die Entsteuerung der Vorleistungen und Investitionen erfolgt also erst durch die Versteuerung des Umsatzes mit dem Saldosteuersatz. Würde man eine Einlageentsteuerung gewähren, könnten die steu- erpflichtigen Personen durch die Anwendung der Saldosteuersätze den Vorsteuerab- zug zweimal vornehmen.

Art. 73 Wechsel von der effektiven Abrechnungsmethode zur Saldosteuer- satzmethode (Art. 37 Abs. 1–4 MWSTG)

Absatz 1: Will eine steuerpflichtige Person – nachdem sie mindestens drei Jahre effektiv abgerechnet hat – von der effektiven Methode zur Saldosteuersatzmethode wechseln, hat sie dies der ESTV schriftlich mitzuteilen. Erfolgt diese Mitteilung nicht bereits durch Zustellung der Unterstellungserklärung, hat die steuerpflichtige Person diese anschliessend auszufüllen und einzureichen. Auch hier gilt aus den in Artikel 72 Absatz 1 dargelegten Gründen eine Frist von 60 Tagen nach Beginn der Steuerperiode, ab der die steuerpflichtige Person mit Saldosteuersätzen abrechnen will. Erfolgt die Meldung nach dieser Frist, gilt der Wechsel auf den Beginn der nachfolgenden Steuerperiode, ausser die steuerpflichtige Person teilt der ESTV vor Ende der Steuerperiode mit, dass sie doch nicht zur Saldosteuersatzmethode wech- seln will. Absatz 2: Voraussetzung für die Bewilligung zur Anwendung der Saldosteuersatz- methode ist zudem, dass die steuerpflichtige Person in der Steuerperiode vor dem Wechsel die Limiten von Artikel 37 Absatz 1 MWSTG nicht überschritten hat. Dies lässt sich in aller Regel einfach überprüfen und ist somit ein besser geeignetes Krite- rium als das Abstellen auf den voraussichtlichen Umsatz in der ersten Steuerperiode nach dem Wechsel zur Saldosteuersatzmethode. Absatz 3: Bei einem Wechsel von der effektiven Methode zur Saldosteuersatzme- thode erfolgen keine Korrekturen auf dem Warenlager, den Betriebsmitteln und den Anlagegütern. Grundsätzlich wäre es angebracht, bei einem Wechsel von der effek- tiven Methode zur Saldosteuersatzmethode eine Belastung der Steuer auf dem Warenlager, den Betriebsmitteln und den Anlagegütern vorzunehmen. Beim Wech- sel von der Saldosteuersatzmethode zur effektiven Methode wäre dann eine Entlas- tung von der MWST vorzunehmen. Solche Korrekturen hätten jedoch gravierende Nachteile. Es ist davon auszugehen, dass nur noch sehr wenige steuerpflichtige Personen von der effektiven Methode zur Saldosteuersatzmethode wechseln würden, wenn diese Anfangsbelastung vorgenommen würde. Da würde auch die Aussicht auf eine Gutschrift der Steuer bei einem erneuten Wechsel auf die effektive Methode nichts helfen. Bei einem Wechsel von der effektiven Methode zur Saldosteuersatz- methode werden deshalb – wie bis anhin – keine Korrekturen auf dem Warenlager, den Betriebsmitteln und den Anlagegütern vorgenommen. Diese Vorgehensweise ist

für die steuerpflichtigen Personen und die Verwaltung einfach zu handhaben und hat keine negativen Auswirkungen auf die Attraktivität der Saldosteuersatzmethode. Absatz 4 hält fest, welche Korrekturen vorzunehmen sind, wenn eine steuerpflichtige Person gleichzeitig mit der Unterstellung unter die Saldosteuersatzmethode auch noch eine Änderung der Abrechnungsart nach Artikel 39 MWSTG vornimmt. Sol- che Korrekturen sind notwendig, damit nicht Umsätze doppelt oder gar nicht ver- steuert oder Vorsteuerabzüge doppelt oder gar nicht vorgenommen werden: Absatz 4 Buchstabe a regelt den Fall, wo die steuerpflichtige Person von der Ab- rechnung nach vereinbarten Entgelten, also nach Rechnungsstellung, zur Abrech- nung nach vereinnahmten Entgelten, also nach Zahlungen, wechselt. Die Debitoren anlässlich des Wechsels sind bei der Vereinnahmung mit dem Saldosteuersatz zu versteuern, obwohl sie bereits in der Abrechnungsperiode der Rechnungsstellung zum gesetzlichen Steuersatz mit der ESTV abgerechnet wurden. Damit keine Dop- pelbesteuerung entsteht, schreibt die ESTV auf den im Zeitpunkt der Umstellung bestehenden Debitoren die Steuer zum entsprechenden gesetzlichen Steuersatz gut. Bezüglich der Kreditoren hat die steuerpflichtige Person in der Abrechnungsperiode, in der sie die Rechnung erhalten hat, den Vorsteuerabzug vorgenommen. Dieser Vorsteuerabzug ist rückgängig zu machen, denn sonst würde die steuerpflichtige Person mit der Abrechnung mit Saldosteuersätzen die Vorsteuer ein zweites Mal abziehen. Absatz 4 Buchstabe b regelt den Fall des Wechsels von den vereinnahmten auf die vereinbarten Entgelte. Die im Zeitpunkt des Wechsels bestehenden Debitoren wur- den noch nicht versteuert; sie sind auch nicht mit den Saldosteuersätzen abzurech- nen, da ab dem Wechsel nur noch die in Rechnung gestellten Leistungen zu versteu- ern sind. Damit diese Debitoren nicht in eine Bemessungslücke fallen, belastet die ESTV darauf die Steuer zum entsprechenden gesetzlichen Steuersatz. Gleichzeitig ist auf den im Umstellungszeitpunkt bestehenden Kreditoren die Vorsteuer zum gesetzlichen Satz gutzuschreiben.

Art. 74 Entzug der Bewilligung (Art. 37 Abs. 1–4 MWSTG)

Steuerpflichtigen Personen, denen die Anwendung der Saldosteuersätze aufgrund falscher Angaben gewährt wurde, kann die ESTV die Bewilligung zur Abrechnung mit Saldosteuersätzen entziehen. Dabei ist im Einzelfall zu entscheiden, ob ein rückwirkender Entzug vorzunehmen ist. Dieser kann – unter Berücksichtigung der Verjährungsfrist nach Artikel 42 MWSTG – höchstens rückwirkend bis auf den Zeitpunkt der Gewährung dieser Abrechnungsmethode erfolgen.

Art. 75 Wechsel von der Saldosteuersatzmethode zur effektiven Abrech- nungsmethode (Art. 37 MWSTG)

Absatz 1: Ein Wechsel von der Saldosteuersatzmethode zur effektiven Abrech- nungsmethode ist gemäss Artikel 37 Absatz 4 MWSTG frühestens nach einem Jahr möglich. Eine steuerpflichtige Person, die zur effektiven Abrechnungsmethode wechseln will, hat dies der ESTV bis spätestens 60 Tage nach Beginn der Steuerpe-

riode schriftlich zu melden, ab der sie effektiv abrechnen will. Erfolgt die Meldung nach dieser Zeitspanne, gilt der Wechsel auf den Beginn der nachfolgenden Steuer- periode, ausser die steuerpflichtige Person teilt der ESTV vor Ende der Steuerperio- de mit, dass sie doch nicht zur effektiven Methode wechseln will. Diese Regelung entspricht der bisherigen Praxis und ist auch deshalb sachgerecht, weil jeweils etwas mehr als 60 Tage nach Beginn der Steuerperiode das Abrechnungsformular für die erste vierteljährliche Abrechnungsperiode versandt wird. Spätestens zu diesem Zeitpunkt muss die ESTV wissen, ob die steuerpflichtige Person weiterhin nach der Saldosteuersatzmethode abrechnen will oder nicht. Absatz 2 zeigt auf, wann ein Wechsel zur effektiven Abrechnungsmethode zwingend vorzunehmen ist. Diesbezüglich wird die bisherige, bewährte Praxis beibehalten. Ein einmaliges geringfügiges Überschreiten der Umsatz- und/oder der Steuerzahllast- Limite soll nicht den Wegfall der Bewilligung zur Folge haben. Die Bewilligung zur Abrechnung nach Saldosteuersätzen entfällt aber, wenn in zwei aufeinander folgen- den Steuerperioden mindestens eine der Limiten überschritten wird. Dabei muss nicht beide Male die gleiche Limite übertroffen werden. Die Bedingung ist auch erfüllt, wenn im einem Jahr die Umsatzlimite und im anderen Jahr die Steuerzahl- lastlimite überschritten wird. Absatz 3: Wird allerdings eine oder werden beide Limiten von Artikel 37 Absatz 1 MWSTG um mehr als 50 Prozent überschritten, kann nicht mehr von einer gering- fügigen Überschreitung gesprochen werden und ein Wechsel zur effektiven Abrech- nungsmethode ist zwingend. Erfolgt eine solche massive Überschreitung der Limi- ten im ersten Jahr der Unterstellung unter die Saldosteuersätze, wird die Bewilligung rückwirkend entzogen. Es kann in einem solchen Fall nämlich davon ausgegangen werden, dass die steuerpflichtige Person vor der Unterstellung bereits wusste, dass sie eine oder beide Limiten überschreiten werde. Erfolgt die massive Überschreitung nicht im ersten Jahr der Unterschreitung unter die Saldosteuersatzmethode, muss die steuerpflichtige Person auf den Beginn der folgenden Steuerperiode zur effektiven Abrechnungsmethode wechseln. Absatz 4 behandelt einen Spezialfall der Überschreitung einer oder beider Limiten von Artikel 37 Absatz 1 MWSTG. Ist die Überschreitung um mehr als 50 Prozent auf die Übernahme eines Gesamt- oder Teilvermögens im Meldeverfahren zurück- zuführen, kann die steuerpflichtige Person entscheiden, ob sie rückwirkend auf den Beginn der Steuerperiode, in der die Übernahme erfolgte, oder auf den Beginn der nachfolgenden Steuerperiode zur effektiven Abrechnungsmethode wechseln will. Eine solche Übernahme eines Gesamt- oder Teilvermögens hat häufig eine starke Zunahme der Umsätze und eine radikale Umgestaltung des Betriebes zur Folge. Es ist deshalb im Interesse der betroffenen steuerpflichtigen Person, wählen zu können, auf welchen der zwei möglichen Zeitpunkte sie zur effektiven Methode wechseln will. Absatz 5: Bei einem Wechsel von der Saldosteuersatzmethode zur effektiven Ab- rechnungsmethode erfolgen keine Korrekturen auf dem Warenlager, den Betriebs- mitteln und den Anlagegütern. Hier handelt es sich um das Gegenstück zum Wech- sel von der effektiven Abrechnungsmethode zur Saldosteuersatzmethode (Art. 73 Abs. 3). Hier wie dort werden keine Korrekturen auf dem Warenlager, den Be- triebsmitteln und den Anlagegütern vorgenommen. Dies hält den administrativen

Aufwand auf einem sehr niedrigen Niveau. Ausserdem hat es keine negativen Aus- wirkungen auf die Attraktivität der Abrechnung nach Saldosteuersätzen. Absatz 6: Erfolgt gleichzeitig mit dem Wechsel zur effektiven Abrechnungsmethode auch eine Änderung der Abrechnungsart nach Artikel 39 MWSTG, sind gewisse Korrekturen vorzunehmen. Die Fälle, in denen nur die Abrechnungsart geändert wird, sind in den Artikeln 98 und 99 geregelt: Absatz 6 Buchstabe a: Bei einem Wechsel von der Abrechnungsart nach vereinbar- ten Entgelten auf die Abrechnungsart nach vereinnahmten Entgelten schreibt die ESTV der steuerpflichtigen Person auf den im Zeitpunkt der Umstellung bestehen- den Debitoren die Steuer zu den bewilligten Saldosteuersätzen gut. Dies ist notwen- dig, weil diese Umsätze bereits zu den Saldosteuersätzen abgerechnet worden sind und bei Zahlungseingang nochmals zu versteuern sind, und zwar zum gesetzlichen Steuersatz. Würde diese Korrektur nicht vorgenommen, ergäbe sich eine Doppelbe- steuerung. Auf den Kreditoren hingegen sind keine Korrekturen vorzunehmen, denn die Vorsteuer wird bei der Abrechnung mit Saldosteuersätzen pauschal abgegolten; die steuerpflichtige Person kann auf den Rechnungen, welche sie nach dem Umstel- lungsdatum bezahlt, den Vorsteuerabzug vornehmen. Absatz 6 Buchstabe b: Bei einem Wechsel von der Abrechnungsart nach verein- nahmten Entgelten auf die Abrechnungsart nach vereinbarten Entgelten belastet die ESTV die Steuer auf den im Zeitpunkt der Umstellung bestehenden Debitoren zu den bewilligten Saldosteuersätzen. Ohne eine solche Korrektur ergäbe sich eine Nichtbesteuerung. Bei den Debitoren handelt es sich um noch nicht vereinnahmte Forderungen; sie waren somit bei der Abrechnung mit Saldosteuersätzen nicht zu versteuern. Da nach dem Wechsel zur effektiven Abrechnungsmethode die Rech- nungsstellung massgebend ist, sind die Debitoren auch nicht zu versteuern. Auf den Kreditoren hingegen sind keine Korrekturen vorzunehmen; die steuerpflichtige Person kann auf den Rechnungen, welche sie nach dem Umstellungsdatum erhält, die Vorsteuer abziehen.

Art. 76 Ende der Steuerpflicht (Art. 37 Abs. 1–4 MWSTG)

Absatz 1 hält fest, was eine steuerpflichtige Person, die ihre Geschäftstätigkeit einstellt oder die infolge Unterschreitens der Umsatzlimite von Artikel 10 Absatz 2 Buchstabe a MWSTG von der Steuerpflicht befreit wird, bis zur Löschung aus dem Register der steuerpflichtigen Personen alles versteuern muss. Ungeachtet dessen, ob nach vereinnahmten oder vereinbarten Entgelten abgerechnet wird, sind die bis zum Datum, auf welches die Löschung erfolgt, erzielten Umsätze und auch die im Zeit- punkt der Löschung noch bestehenden angefangenen Arbeiten mit den bewilligten Saldosteuersätzen abzurechnen. Rechnet die steuerpflichtige Person nach verein- nahmten Entgelten ab, muss sie zusätzlich auch noch die im Zeitpunkt der Löschung bestehenden Debitoren mit den bewilligten Saldosteuersätzen abrechnen. Absatz 2: Auf dem Zeitwert der unbeweglichen Gegenstände im Zeitpunkt der Löschung aus dem Register der steuerpflichtigen Personen belastet die ESTV die Steuer zum Normalsatz, wenn die nachfolgend aufgeführten Bedingungen erfüllt

sind, also der unbewegliche Gegenstand steuerentlastet ist. In der Regel entspricht der Zeitwert dem Bilanzwert, so dass zumeist auf diesen abgestellt werden kann. Absatz 2 Buchstabe a: Wurde der unbewegliche Gegenstand von der steuerpflichti- gen Person erworben, selbst erbaut oder selbst umgebaut, als sie nach der effektiven Methode abrechnete, und hat sie den Vorsteuerabzug vorgenommen, ist eine Belas- tung zum Zeitwert vorzunehmen. Die Belastung ist notwendig, weil die Saldosteuer- sätze die gesamte in den Bezügen von Waren, Dienstleistungen, Betriebsmitteln und Investitionsgütern sowie in den Gemeinkosten enthaltene Vorsteuer im Sinn einer Pauschale berücksichtigen, der unbewegliche Gegenstand in diesem Fall aber steu- erunbelastet ist. Absatz 2 Buchstabe b: Eine Belastung mit der Steuer ist auch notwendig, wenn der unbewegliche Gegenstand von der steuerpflichtigen Person während der Zeit, in der sie mit Saldosteuersätzen abrechnete, im Rahmen des Meldeverfahrens nach Arti- kel 38 MWSTG von einer effektiv abrechnenden steuerpflichtigen Person erworben wurde und deshalb steuerentlastet ist.

Art. 77 Übernahme von Vermögen im Meldeverfahren (Art. 37 Abs. 1–4 MWSTG)

Absatz 1: Übernimmt eine mit Saldosteuersätzen abrechnende steuerpflichtige Person im Meldeverfahren ein Gesamt- oder Teilvermögen und verwendet dieses entweder gar nicht oder aber in geringerem Umfang als der Veräusserer für eine grundsätzlich zum Vorsteuerabzug berechtigende Tätigkeit, dann sind unter Um- ständen Korrekturen vorzunehmen. Absatz 1 Buchstabe a: Handelt es sich beim Veräusserer um eine ebenfalls nach Saldosteuersätzen abrechnende Person, sind keine Korrekturen vorzunehmen, denn das Gesamt- oder Teilvermögen ist bereits steuerbelastet. Absatz 1 Buchstabe b: Handelt es sich beim Veräusserer allerdings um eine effektiv abrechnende Person, erhält die übernehmende Person das Gesamt- oder Teilvermö- gen steuerentlastet. Sofern sie es nun gar nicht oder in geringerem Umfang für eine steuerbare Tätigkeit verwendet, ist die Eigenverbrauchssteuer nach Artikel 31 MWSTG zum entsprechenden gesetzlichen Steuersatz zu entrichten. Absatz 2: Verwendet eine nach der Saldosteuersatzmethode abrechnende steuer- pflichtige Person ein im Meldeverfahren nach Artikel 38 MWSTG übernommenes Gesamt- oder Teilvermögen in grösserem Ausmass als der Veräusserer für eine grundsätzlich zum Vorsteuerabzug berechtigende Tätigkeit, können keine Korrektu- ren vorgenommen werden. Dies gilt ungeachtet dessen, ob die übertragende Person nach der effektiven Methode oder der Saldosteuersatzmethode abrechnet. Korrektu- ren können deshalb keine vorgenommen werden, weil die Saldosteuersätze unter der Annahme berechnet werden, dass alle Bezüge von Waren, Betriebsmitteln und Anlagegütern steuerbelastet erfolgen.

Art. 78 Zuteilung der Saldosteuersätze (Art. 37 Abs. 1–4 MWSTG)

Absatz 1 hält fest, dass die steuerpflichtigen Personen ihre Tätigkeiten zu den von der ESTV bewilligten Saldosteuersätzen abzurechnen haben. Es werden höchstens zwei verschiedene Saldosteuersätze zugeteilt. Die Saldosteuersatzmethode soll einzig und allein die Abrechnung mit der ESTV vereinfachen. Am einfachsten ist die Abrechnung, wenn lediglich ein einziger Saldosteuersatz angewendet wird. Bei den über 100'000 steuerpflichtigen Personen, die im Jahr 2007 mit Saldosteuersätzen abgerechnet haben, traf dies auf rund 90 Prozent zu. Nur gerade 10 Prozent rechne- ten also bisher mit zwei Saldosteuersätzen ab. Davon dürfte nur eine kleine Minder- heit Bedarf für weitere Saldosteuersätze haben. Wer mit zwei Saldosteuersätzen abrechnet, muss gemäss Absatz 3 die Erträge in der Buchhaltung auf getrennten Konten erfassen. Dies stellt keine nennenswerten Probleme, sofern bei jeder Rech- nung immer nur ein Saldosteuersatz betroffen ist. Kompliziert wird es jedoch, wenn in der Rechnung Leistungen aufgeführt sind, für die zwei unterschiedliche Saldo- steuersätze gelten. Stimmt dann auch noch die Zahlung nicht mit dem Rechnungsbe- trag überein, wird das Ganze noch weiter erschwert. Liesse man nun noch einen dritten Saldosteuersatz zu, würden diese Schwierigkeiten deutlich zunehmen. Dies widerspricht dem Grundsatz der administrativen Vereinfachung, welche durch die Saldosteuersatzmethode erreicht werden soll. Würde man gar die Regelung einfüh- ren, die bisher nur bei den Pauschalsteuersätzen gilt (vgl. Art. 91 Abs. 3), müsste ein grosser Teil der steuerpflichtigen Personen, die heute mit einem einzigen Saldosteu- ersatz abrechnen, zwei, drei oder noch mehr Saldosteuersätze anwenden. Das Resul- tat wäre ein massiver administrativer Mehraufwand. So müsste beispielsweise ein Quartierladen, der heute in aller Regel seinen gesamten Umsatz mit dem Saldosteu- ersatz von 0,6 Prozent versteuern kann, bei Anwendung der Pauschalsteuersatzme- thode insgesamt 3 Saldosteuersätze anwenden – die Gegenstände, die dem reduzier- ten Steuersatz unterliegen, mit 0,6 Prozent, die alkoholischen Getränke und die Raucherwaren mit 1,2 Prozent und die übrigen, dem Normalsatz unterliegenden Gegenstände, mit dem Satz von 2,3 Prozent. Absatz 2 legt fest, dass sich die steuerpflichtige Person, die mit Saldosteuersätzen abrechnet, mit der ESTV in Verbindung zu setzen hat, wenn eine Neuzuteilung der Saldosteuersätze notwendig wird. Die Notwendigkeit einer Neuzuteilung kann sich aus der Aufnahme oder der Aufgabe einer Tätigkeit oder einer spürbaren Verände- rung der Umsatzanteile ergeben. Diese Bestimmung gilt für alle mit Saldosteuersät- zen abrechnenden steuerpflichtigen Personen. Absatz 3: Steuerpflichtige Personen, denen zwei verschiedene Saldosteuersätze bewilligt wurden, haben in ihrer Buchhaltung zwei Ertragskonten und zwei Materi- al- beziehungsweise Warenaufwand-Konten zu führen. Nur so kann sichergestellt werden, dass die mit den beiden Saldosteuersätzen zu versteuernden Umsätze sauber getrennt sind und die Abrechnung mit der ESTV korrekt erfolgen kann. Sind die Material- beziehungsweise Warenaufwendungen nicht oder nur mit grossem Auf- wand aufteilbar, weil sie für zwei verschiedene Tätigkeiten verwendet werden, kann auf die Aufteilung des Material- beziehungsweise Warenaufwandes auf die beiden Saldosteuersätze verzichtet werden. Dies ist beispielsweise in einem Restaurant der

Fall, das auch noch einen zweiten Saldosteuersatz für den Verkauf über die Gasse (Take away- Lieferungen) hat.

Art. 79 Grundsätze der 10-Prozent-Regel für die Zuteilung eines zweiten Saldosteuersatzes (Art. 37 Abs. 1–4 MWSTG)

Absatz 1 hält fest, dass bei steuerpflichtigen Personen, die zwei oder mehr Tätigkei- ten aufweisen, für die Zuteilung der Saldosteuersätze üblicherweise die 10 Prozent- Regel zur Anwendung kommt. Eine Ausnahme bilden einzig die Mischbranchen, für welche gemäss Artikel 81 die 50 Prozent-Regel gilt. Ein zweiter Saldosteuersatz wird also nicht bereits ab dem ersten Franken Umsatz, der damit erzielt wird, bewil- ligt, sondern erst dann, wenn der Anteil der Tätigkeit am Gesamtumsatz einer Steu- erperiode mehr als 10 Prozent beträgt. Dies ist sinnvoll, weil damit der administrati- ve Aufwand der steuerpflichtigen Personen und der Verwaltung niedrig gehalten werden kann. Bei Unternehmen, die neu steuerpflichtig werden und bei steuerpflich- tigen Personen, die eine neue Tätigkeit aufnehmen, wird auf die voraussichtlich im ersten Jahr erzielten Umsätze abgestellt. Bei den übrigen steuerpflichtigen Personen wird der zweite Saldosteuersatz bewilligt, wenn die 10 Prozent-Grenze in den zwei vorangegangenen Steuerperioden überschritten wurde, wenn also von einer gewissen Regelmässigkeit ausgegangen werden kann. Dies gilt auch dann, wenn von der effektiven Methode zur Saldosteuersatzmethode gewechselt wird. In den zwei letzten Jahren mit effektiver Abrechnungsmethode muss also der Umsatzanteil der Tätigkeit, für welche nach dem Wechsel der Abrechnungsmethode ein zweiter Saldosteuersatz zur Anwendung kommen soll, mehr als 10 Prozent des Gesamtum- satzes betragen haben. Absatz 2: Die Umsatzanteile der einzelnen Tätigkeiten können von Steuerperiode zu Steuerperiode ziemlich stark schwanken. Es kommt deshalb des Öfteren vor, dass die 10 Prozent-Limite in einem Jahr nicht überschritten wird. Dies soll aber noch nicht den Entzug des zweiten Saldosteuersatzes zur Folge haben. Erst wenn eine gewisse Regelmässigkeit vorliegt und der Anteil des Umsatzes in zwei aufeinander folgenden Jahren 10 Prozent oder weniger beträgt, ist die Bewilligung zur Anwen- dung des zweiten Saldosteuersatzes auf den Beginn der dritten Steuerperiode zu entziehen.

Art. 80 10-Prozent-Regel für die Zuteilung eines zweiten Saldosteuersatzes bei mehr als zwei Tätigkeiten (Art. 37 Abs. 1–4 MWSTG)

Diese Bestimmung regelt die Zuteilung der Saldosteuersätze bei drei oder mehr Tätigkeiten, für welche für sich betrachtet unterschiedliche Saldosteuersätze zur Anwendung kommen. Buchstabe a: Jede Tätigkeit kann nur zu dem in der von der ESTV veröffentlichten Liste vorgesehenen oder aber zu einem höheren Saldosteuersatz abgerechnet wer- den. Handelt es sich jedoch um eine Tätigkeit, für welche der höchste Saldosteuer- satz vorgesehen ist und wird mit dieser Tätigkeit nicht mehr als 10 Prozent des Gesamtumsatzes erzielt, dann kommt diese Regel nicht zur Anwendung. Diese

Tätigkeit ist zum nächst niedrigeren Satz abzurechnen, welcher aufgrund der

10 Prozent-Regel anzuwenden ist.

Buchstabe b: Sofern der Umsatzanteil mehr als 10 Prozent beträgt, ist der für die verschiedenen Tätigkeiten geltende höchste Saldosteuersatz immer zu wählen. In Bezug auf die übrigen Tätigkeiten kann die steuerpflichtige Person die für sie vor- teilhafteste Konstellation wählen. Auch hierbei ist allerdings die 10 Prozent-Regel zu beachten, d. h. der Saldosteuersatz einer Tätigkeit, die nicht mehr als 10 Prozent des Gesamtumsatzes ausmacht, kann nicht gewählt werden. Buchstabe c: Bei der Abklärung, ob die 10 Prozent-Marke überschritten wird, sind die Umsätze von Tätigkeiten, für welche der gleiche Saldosteuersatz gilt, zusam- menzuzählen. Erzielt also beispielsweise die steuerpflichtige Person 85 Prozent des Umsatzes mit einer Tätigkeit, für welche der höchste Saldosteuersatz und 8 sowie 7 Prozent mit Tätigkeiten, für welche der niedrigste Saldosteuersatz vorgesehen ist, dann ist die 10 Prozent-Regel erfüllt und die steuerpflichtige Person kann mit zwei Saldosteuersätzen abrechnen.

Art. 81 50-Prozent-Regel für die Zuteilung in Mischbranchen (Art. 37 Abs. 1–4 MWSTG)

Absatz 1 definiert den Begriff der Mischbranchen. Mischbranchen sind Branchen, in denen üblicherweise mehrere Tätigkeiten ausgeübt werden, die für sich allein be- trachtet zu unterschiedlichen Saldosteuersätzen abzurechnen wären. Eine Anwen- dung der 10 Prozent-Regel wäre hier nicht sinnvoll, da das zu schwerfälligen, admi- nistrativ aufwändigen Lösungen führen würde. Für solche Mischbranchen gilt deshalb die 50 Prozent-Regel. Mit dieser Regel kann sichergestellt werden, dass möglichst viele Unternehmen ihre Abrechnungspflicht mit der Anwendung eines einzigen Saldosteuersatzes erfüllen können. Die 50 Prozent-Regel führt also zu einem Höchstmass an Vereinfachung. Absatz 2 legt fest, bei welchen Branchen und Tätigkeiten die 50 Prozent-Regel zur Anwendung kommt. In der entsprechenden Verordnung der ESTV ist jede Branche und Tätigkeit, für welche die 50 Prozent-Regel gilt, abschliessend aufgeführt. In dieser Liste wird auch klar festgehalten, welches die Haupttätigkeit und welches die Nebentätigkeiten sind. Für alle Branchen und Tätigkeiten, die nicht mit einem sol- chen Vermerk versehen sind, kommt die 10 Prozent-Regel gemäss den Artikeln 79 und 80 zur Anwendung. Absatz 3 enthält die Grundregel, wonach bei der 50 Prozent-Regel ein zweiter Sal- dosteuersatz nur bewilligt wird, wenn der mit dieser Nebentätigkeit erzielte Umsatz regelmässig mehr als 50 Prozent des Gesamtumsatzes der Steuerperiode ausmacht. Sobald die 50 Prozent-Limite überschritten wird, gelangen für die einzelnen Tätig- keiten die allgemeinen Zuteilungskriterien gemäss den Artikeln 79 und 80 zur An- wendung. Absatz 4 präzisiert, dass bei der Abklärung, ob die 50 Prozent-Limite überschritten wird, jeweils nur die Umsätze von Nebentätigkeiten zusammenzuzählen sind, für die der gleiche Saldosteuersatz gilt. Bei einem Quartierladen beispielsweise gilt die

50 Prozent-Regel für Lieferungen von Gegenständen, die zum Normalsatz steuerbar

sind. Es handelt sich dabei insbesondere um Zigaretten, alkoholhaltige Getränke,

Putzmittel und Haushaltartikel. Für den Handel mit Zigaretten und alkoholhaltigen Getränken gilt ein anderer Saldosteuersatz als für den Handel mit Putzmitteln, Haushaltartikeln u. dgl. Bei der Ermittlung, ob die 50 Prozent-Grenze erreicht oder überschritten wird, sind somit die Umsätze mit Zigaretten und alkoholhaltigen Getränken einerseits und die Umsätze mit Putzmitteln, Haushaltartikeln u. dgl. andererseits separat zu behandeln. Absatz 5 hält fest, dass bei Unternehmen, die neu steuerpflichtig werden, für die Abklärung, ob ein zweiter Saldosteuersatz zugeteilt wird, auf die voraussichtlich im ersten Jahr erzielten Umsätze abzustellen ist. Dies kann beispielsweise mit Hilfe des Budgets oder des Businessplans geschehen. Gleiches gilt für steuerpflichtige Perso- nen, die eine neue Nebentätigkeit aufgenommen haben, für welche eine Abklärung vorzunehmen ist, ob die 50 Prozent-Grenze überschritten wird. Absatz 6: In den Fällen, die nicht in Absatz 5 aufgeführt sind, wird ein zweiter Sal- dosteuersatz nur dann zugeteilt, wenn die Grenze von 50 Prozent in den vorange- gangenen zwei Steuerperioden überschritten wurde. Damit wird dem Umstand Rechnung getragen, dass die Umsatzanteile der einzelnen Tätigkeiten von Steuerpe- riode zu Steuerperiode ziemlich stark schwanken können. Es ist sachgerecht und aus administrativen Gründen sinnvoll, dass solche Schwankungen nicht jedes Mal zu einer Neuzuteilung der Saldosteuersätze führen. Ist hingegen eine gewisse Regel- mässigkeit gegeben, dann ist eine Anpassung der bewilligten Saldosteuersätze notwendig. Absatz 7 hält fest, dass diese Regelmässigkeit nicht nur für die Bewilligung eines zweiten Saldosteuersatzes massgebend ist, sondern auch für den Wegfall der Bewil- ligung eines zweiten Saldosteuersatzes. Wird die 50 Prozent-Limite in zwei aufein- ander folgenden Jahren nicht überschritten, fällt die Bewilligung zur Abrechnung mit dem zweiten Saldosteuersatz auf den Beginn der folgenden Steuerperiode dahin. Absatz 8: Übt ein Mischbetrieb nebst den in dieser Branche üblicherweise vorkom- menden Tätigkeiten auch noch eine branchenfremde Tätigkeit aus, so gilt für diese Tätigkeit die 10 Prozent-Regel gemäss den Artikeln 79 und 80. Bei einem Sportge- schäft beispielsweise gelten der Handel mit Sportartikeln und Sportkleidern als Haupttätigkeit und die Vermietung von Sportartikeln sowie der Service an und die Reparatur von Sportartikeln als branchenübliche Nebentätigkeiten. Bezüglich dieser branchenüblichen Nebentätigkeiten gilt somit die 50 Prozent-Regel. Als branchen- fremd eingestuft werden müsste hingegen beispielsweise der Betrieb eines Tea- Rooms oder die Tätigkeit als Bergführer. Beträgt der mit einer solchen Tätigkeit erzielte Umsatz mehr als 10 Prozent, ist hierfür ein zweiter Saldosteuersatz zuzutei- len.

Art. 82 Besondere Verfahren (Art. 37 MWSTG)

Absatz 1 hält fest, dass die ESTV den mit Saldosteuersätzen abrechnenden steuer- pflichtigen Personen in einigen Fällen ein Verfahren zur annäherungsweisen Abgel- tung der angefallenen Vorsteuern zur Verfügung stellt: Absatz 1 Buchstabe a: Eine echte Befreiung von der MWST ist insbesondere beim Export von Gegenständen notwendig. Das hierbei angewendete Verfahren entspricht

dem bisherigen Vorgehen der Abgeltung der Vorsteuer mit Hilfe des Formulars Nr. 1050. Die Lieferung von Gegenständen ins Ausland ist mit dem bewilligten Saldosteuersatz abzurechnen und mit Hilfe des Formulars kann die mit dem Multi- plikator berechnete Steuer auf dem Umsatz in Abzug gebracht werden. Auf diese Weise wird die gesamte angefallene Vorsteuer annäherungsweise abgegolten. Be- dingung hierfür ist allerdings, dass die exportierten Gegenstände entweder steuerbe- lastet bezogen oder aber selbst hergestellt worden sind. Dieses Verfahren hat sich seit Einführung der Mehrwertsteuer bewährt und soll deshalb unverändert weiterge- führt werden. Absatz 1 Buchstabe b hält fest, dass auch bei Leistungen an Begünstigte nach Arti- kel 2 des Gaststaatgesetzes vom 22. Juni 2007 ein Verfahren zur Steuerbefreiung zur Anwendung kommen kann, sofern der Ort der Leistung im Inland liegt. Bedingung hierfür ist allerdings, dass die Gegenstände entweder steuerbelastet bezogen oder aber selbst hergestellt worden sind. Das hierbei angewendete Verfahren entspricht dem bisherigen Vorgehen der Abgeltung der Vorsteuer mit Hilfe des Formulars Nr. 1050. Bei allen übrigen steuerbefreiten Lieferungen sowie bei Dienstleistungen, bei denen der Ort der Leistung im Ausland liegt, ist das Verfahren der Abgeltung der Vorsteuer mit Hilfe des Formulars Nr. 1050 nicht anwendbar. Dies gilt namentlich für Lieferungen im Ausland (beispielsweise von Paris nach Rom), für Beförderun- gen von Gegenständen vom Inland ins Ausland und umgekehrt, für den Auslandan- teil bei Beförderungen von Personen über die Grenze, für Dienstleistungen, deren Ort im Ausland liegt. Steuerpflichtige Personen mit Exportlieferungen oder Leistungen an Begünstigte nach Artikel 2 des Gaststaatgesetzes, können auf die Anwendung des Formulars Nr. 1050 verzichten und ihre Leistungen, nachdem sie sie unter Ziffer 200 des Abrechnungsformulars deklariert haben, unter Ziffer 221 wieder abziehen. So bleibt ihre Wertschöpfung zwar unbesteuert, die Vorsteuer aber wird nicht abgegolten. Wer sich für dieses vereinfachte Verfahren entschieden hat, kann nur bis zur Finali- sierung der Steuerabrechnungen gemäss Artikel 72 MWSTG rückwirkend eine Abgeltung der Vorsteuer mit Hilfe des Formulars Nr. 1050 vornehmen. Absatz 2: Effektiv abrechnende steuerpflichtige Personen können beim Bezug von gebrauchten individualisierbaren beweglichen Gegenständen gemäss Artikel 28 Absatz 3 MWSTG einen fiktiven Vorsteuerabzug vornehmen, wenn der Gegenstand für die Lieferung an einen Abnehmer oder eine Abnehmerin im Inland bestimmt war. Dieser fiktive Vorsteuerabzug ersetzt die bisherige Margenbesteuerung, geht aber etwas darüber hinaus. Steuerpflichtige Personen, die mit Saldosteuersätzen abrechnen, konnten bisher ebenfalls die Margenbesteuerung anwenden. Stellte man nun diesen steuerpflichti- gen Personen keine Spezialregelung mehr zur Verfügung, würden sie schlechter gestellt als im heutigen System. Mit Saldosteuersätzen abrechnende Personen kön- nen deshalb das bisher bei der Margenbesteuerung angewandte Verfahren (Formu- lar 1055) weiterhin anwenden. Neu möglich ist dabei allerdings die Verlustverrech- nung zwischen den einzelnen Verkaufsgeschäften. Das Verfahren ist überall dort anwendbar, wo gebrauchte individualisierbare bewegliche Gegenstände für den Wiederverkauf bezogen und an einen Abnehmer oder eine Abnehmerin im Inland verkauft werden. Nicht anwendbar ist das Formular 1055 jedoch dort, wo der Ge-

genstand nicht verkauft, sondern beispielsweise vermietet oder im Betrieb verwen- det wird. Absatz 3 regelt die Verpflichtung der ESTV, für Betriebe wie Imbissbars und Im- bissstände mit Konsumationseinrichtung und ohne organisatorische Trennung sowie für Anlässe gemäss Artikel 50 Absatz 3 ein einfaches Verfahren zur annäherungs- weisen Aufteilung der Umsätze auf die beiden Saldosteuersätze zur Verfügung zu stellen.

Art. 83 Abrechnung der Bezugsteuer (Art. 37 Abs. 1–4 MWSTG)

Nicht nur die effektiv, sondern auch die mit Saldosteuersätzen abrechnenden steuer- pflichtigen Personen haben auf den Bezügen von Leistungen von Unternehmen mit Sitz im Ausland nach den Artikeln 45 bis 49 MWSTG die Bezugsteuer zu entrich- ten. Dies ist notwendig, weil die Saldosteuersätze so berechnet sind, als ob der gesamte Bezug von Gegenständen und Dienstleistungen mit Steuer belastet wäre. Im Gegensatz zur bisherigen Regelung gibt es keine Limite mehr, bis zu welcher solche Bezüge nicht zu versteuern sind. Wer mit Saldosteuersätzen abrechnet, hat solche Bezüge also in der Halbjahresabrechnung, in welcher nach Artikel 48 Absatz 1 MWSTG die Bezugsteuerschuld entsteht, zum gesetzlichen Steuersatz abzurechnen.

Art. 84 Eigenverbrauch (Art. 37 Abs. 1–4 MWSTG)

Der Eigenverbrauch ist nicht mehr ein eigener Steuertatbestand, sondern eine reine Vorsteuerkorrekturregelung (Art. 31 MWSTG). Er kommt zur Anwendung, wenn ein Vorsteuerabzug vorgenommen wurde und die Voraussetzungen für den An- spruch auf Vorsteuerabzug nachträglich wegfallen. Dies zeigt auf, dass der Eigen- verbrauch bei der Abrechnung mit Saldosteuersätzen grundsätzlich keine Bedeutung hat, denn Gegenstände und Dienstleistungen, die während der Abrechnung mit Saldosteuersätzen von steuerpflichtigen Leistungserbringern bezogen werden, sind mit Vorsteuern belastet. Die Entlastung von der Vorsteuer erfolgt nämlich erst mit der Versteuerung der erbrachten Leistung zum Saldosteuersatz. Wird also beispiels- weise ein Gegenstand für private Zwecke ausgesondert, so ist er weiterhin steuerbe- lastet und es sind infolgedessen auch keine Korrekturen im Sinn von Artikel 31 MWSTG notwendig. Eine Ausnahme liegt dort vor, wo ein Vermögen im Meldeverfahren von einer nach der effektiven Methode abrechnenden Person übernommen und nicht oder in gerin- gerem Umfang für eine steuerbare Tätigkeit verwendet (s. Ausführungen zu Art. 68 Abs. 1 Bst. b)

Art. 85 Korrekturen bei unbeweglichen Gegenständen (Art. 37 Abs. 1–4 MWSTG)

Wird ein unbeweglicher Gegenstand aus dem unternehmerischen Bereich entnom- men und entweder im nicht unternehmerischen, insbesondere privaten Bereich, oder für eine nach Artikel 21 Absatz 2 MWSTG von der Steuer ausgenommene Tätigkeit

verwendet, ist in gewissen Fällen auf dem Zeitwert die Steuer zum Normalsatz zu belasten: Buchstabe a: Wurde der unbewegliche Gegenstand von der steuerpflichtigen Person erworben, selbst erbaut oder selbst umgebaut, als sie nach der effektiven Methode abrechnete, und hat sie den Vorsteuerabzug vorgenommen, ist eine Belastung zum Zeitwert vorzunehmen. Sie ist notwendig, weil die Saldosteuersätze die gesamte in den Bezügen von Waren, Dienstleistungen, Betriebsmitteln und Investitionsgütern sowie in den Gemeinkosten enthaltene Vorsteuer im Sinn einer Pauschale berück- sichtigen, der unbewegliche Gegenstand in diesem Fall aber steuerunbelastet ist. Buchstabe b: Eine Belastung mit der Steuer ist auch notwendig, wenn der unbeweg- liche Gegenstand von der steuerpflichtigen Person während der Zeit, in der sie mit Saldosteuersätzen abrechnete, im Rahmen des Meldeverfahrens nach Artikel 38 MWSTG von einer effektiv abrechnenden steuerpflichtigen Person erworben wurde und deshalb steuerentlastet ist. In der Regel entspricht der Zeitwert dem Bilanzwert, so dass meistens auf diesen abgestellt werden kann.

Art. 86 Leistungen an eng verbundene Personen und an das Personal (Art. 37 Abs. 1–4 MWSTG)

Absatz 1: Nach Artikel 24 Absatz 2 MWSTG gilt bei Leistungen an eng verbundene Personen als Entgelt der Wert, der unter unabhängigen Dritten vereinbart würde. Solche Leistungen kommen auch bei steuerpflichtigen Personen vor, die mit Saldo- steuersätzen abrechnen. Diese Leistungen sind mit der Anwendung der Saldosteuer- satzmethode teilweise berücksichtigt; teilweise sind sie jedoch mit dem Saldosteuer- satz zu versteuern. Letzteres gilt unter anderem für die in Artikel 85 geregelten Korrekturen. Absatz 1 Buchstabe a: Werden Gegenstände oder Dienstleistungen, die eingekauft worden sind, unentgeltlich an eine eng verbundene Person abgegeben oder erbracht, so sind sie in aller Regel mit Vorsteuern belastet. Eine Besteuerung der Abgabe dieser Leistungen wäre deshalb nicht sachgerecht. Es kann sich aber auch um Leis- tungen handeln, die zu einer Zeit eingekauft wurden, als die steuerpflichtige Person nach der effektiven Methode abrechnete und den Vorsteuerabzug vorgenommen hat. Hier wäre grundsätzlich eine Belastung angebracht. In der Berechnung der Saldo- steuersätze sind solche unentgeltliche Leistungen an eng verbundene Personen berücksichtigt. Nicht berücksichtigt in den Saldosteuersätzen ist hingegen die unent- geltliche Abgabe von unbeweglichen Gegenständen, die steuerentlastet sind, weil die steuerpflichtige Person sie einkaufte, als sie nach der effektiven Methode ab- rechnete und den Vorsteuerabzug vorgenommen hat, oder die sie im Meldeverfahren von einer nach der effektiven Methode abrechnenden steuerpflichtigen Person übernommen hat (vgl. Art. 85). Absatz 1 Buchstabe b: Anders als bei eingekauften Leistungen sieht es bei selbst hergestellten beziehungsweise erbrachten Leistungen aus. Hier erfolgt eine Wert- schöpfung durch die steuerpflichtige Person; die Leistung ist also nur teilweise mit Vorsteuern belastet. Wird der Gegenstand unentgeltlich abgegeben oder die Dienst- leistung unentgeltlich erbracht, gilt als Entgelt der Wert, der unter unabhängigen

Dritten vereinbart würde (Art. 24 Abs. 2 MWSTG). Durch die Besteuerung zum bewilligten Saldosteuersatz wird sachgerecht nur die Wertschöpfung besteuert. Absatz 1 Buchstabe c hält fest, dass Leistungen, die entgeltlich abgegeben oder erbracht werden, zum bezahlten Entgelt, mindestens aber zum Wert, der unter unab- hängigen Dritten vereinbart würde, mit dem bewilligten Saldosteuersatz abzurech- nen sind. Die entgeltlich abgegebenen Gegenstände und die entgeltlich erbrachten Dienstleistungen enthalten also immer eine Wertschöpfungskomponente, die bei Abrechnung mit dem bewilligten Saldosteuersatz sachgerecht besteuert wird. Absatz 1 Buchstabe d hält fest, dass überall dort, wo eine Versteuerung mit dem Saldosteuersatz vorgenommen werden muss, der höhere der beiden Saldosteuersätze anzuwenden ist, wenn die Leistung nicht einem Betriebsteil zugeordnet werden kann. Absatz 2: Bei einer angestellten Person handelt es sich nicht um eine eng verbundene Person, sofern sie nicht die Voraussetzungen von Artikel 3 Buchstabe h MWSTG erfüllt. Für die Festlegung der Bemessungsgrundlage ist somit nicht auf den Dritt- vergleich abzustellen. Unentgeltliche Leistungen an das Personal sind deshalb nicht zu versteuern. Dabei spielt es keine Rolle, ob die Leistungen eingekauft oder selbst hergestellt beziehungsweise erbracht wurden. Absatz 2 Buchstabe a: Entgeltlich erbrachte Leistungen ans Personal sind mit dem bewilligten Saldosteuersatz abzurechnen. Rechnet die steuerpflichtige Person mit zwei Saldosteuersätzen ab, so ist hierbei derjenige Saldosteuersatz anzuwenden, der in diesem Betriebsteil zur Anwendung kommt. Absatz 2 Buchstabe b hält fest, dass überall dort, wo eine Versteuerung mit dem Saldosteuersatz vorgenommen werden muss, der höhere der beiden Saldosteuersätze anzuwenden ist, wenn die Leistung nicht einem Betriebsteil zugeordnet werden kann. Absatz 3: Eng verbundene Personen können auch gleichzeitig Angestellte der steu- erpflichtigen Person sein. Ist dies der Fall, so kommen die Bestimmungen von Absatz 1 zur Anwendung. Absatz 4 hält fest, dass alle Leistungen, die im Lohnausweis zuhanden der direkten Steuern aufgeführt werden müssen, immer als entgeltlich erbracht gelten.

Art. 87 Verkäufe von Betriebsmitteln und Anlagegütern (Art. 37 Abs. 1–4 MWSTG)

Verkäufe von Betriebsmitteln und Anlagegütern, die nicht ausschliesslich zur Erzie- lung von der Steuer ausgenommener Leistungen eingesetzt wurden, sind zum bewil- ligten Saldosteuersatz zu versteuern. Wird mit nur einem Saldosteuersatz abgerech- net, stellen sich diesbezüglich keine Probleme. Wird hingegen mit zwei Saldosteuersätzen abgerechnet, so kommt es darauf an, ob das Betriebsmittel oder Anlagegut nur in einem Betriebsteil oder aber in beiden verwendet wurde. Kann es ausschliesslich einem Betriebsteil zugeordnet werden, ist die Veräusserung zu dem für diesen Teil geltenden Saldosteuersatz abzurechnen. Wurde es jedoch in beiden Betriebsteilen verwendet, dann ist der Verkauf zum höheren der beiden bewilligten Saldosteuersätze abzurechnen.

Art. 88 Rechnungsstellung zu einem zu hohen Satz (Art. 37 Abs. 1–4 MWSTG)

Die Saldosteuersätze sind unter der Annahme berechnet, dass die einzelnen Leistun- gen zu dem im Gesetz hierfür vorgesehenen Steuersatz in Rechnung gestellt werden. Wenn nun eine mit Saldosteuersätzen abrechnende steuerpflichtige Person eine Leistung mit einem zu hohen Satz in Rechnung stellt, schuldet sie grundsätzlich diese Steuer und es wird mit der Anwendung des bewilligten Saldosteuersatzes viel zu wenig Steuer abgerechnet. Die steuerpflichtige Person hat deshalb zusätzlich zu der mit dem Saldosteuersatz berechneten MWST auch die Differenz zwischen dem ausgewiesenen Steuersatz und dem gemäss Artikel 25 MWSTG geltenden Steuer- satz zu versteuern. Dabei wird das Entgelt als inklusive MWST betrachtet, d. h. zusätzlich zu versteuern ist die Differenz zwischen den beiden Multiplikatoren.

3. Abschnitt: Pauschalsteuersatzmethode

Art. 89 Grundsätze (Art. 37 Abs. 5 MWSTG)

Absatz 1: Die Pauschalsteuersatzmethode nach Artikel 37 Absatz 5 MWSTG kann in erster Linie von den steuerpflichtigen autonomen Dienststellen von Bund, Kantonen und Gemeinden sowie den Zusammenschlüssen von Dienststellen der Gemeinwesen nach Artikel 12 MWSTG angewandt werden. Daneben kommt die Pauschalsteuer- satzmethode auch noch in diversen gemeinwesennahen Bereichen zur Anwendung. Darüber hinaus gilt sie für Veranstalter von nicht wiederkehrenden Anlässen in den Bereichen Kultur und Sport, für Vereine nach den Artikeln 60 bis 79 ZGB und für Stiftungen nach den Artikeln 80 bis 89bis ZGB. Diese verwandten Einrichtungen sind in Absatz 1 in nicht abschliessender Weise aufgezählt. Der Anwendungsbereich der Pauschalsteuersatzmethode stimmt mit der bisherigen Praxis der ESTV überein. Absatz 2: Im Gegensatz zur Saldosteuersatzmethode kennt die Pauschalsteuersatz- methode weder eine Umsatzlimite noch eine Steuerzahllastlimite. Auch diese Rege- lung wurde von der bisherigen Praxis übernommen. Eine solche unlimitierte An- wendung macht Sinn, denn sonst könnten weite Teile des Gemeinwesens und der verwandten Einrichtungen, so z.B. Spitäler oder Hochschulen, gar nicht vereinfacht abrechnen. Dies wäre insbesondere darum schwerwiegend, weil gerade in diesen Bereichen bei effektiver Abrechnungsmethode infolge der vielen von der MWST ausgenommenen Leistungen und der Subventionen äusserst schwierige Vorsteuerab- zugskürzungen vorzunehmen sind.

Art. 90 Unterstellung unter die Pauschalsteuersatzmethode und Wechsel der Abrechnungsmethode (Art. 37 Abs. 5 MWSTG)

Absatz 1 hält fest, dass die Gemeinwesen sowie die verwandten Einrichtungen gemäss Artikel 89 Absatz 1 der ESTV schriftlich melden müssen, wenn sie nach der Pauschalsteuersatzmethode abrechnen wollen. Die ESTV wird der steuerpflichtigen Person daraufhin eine Unterstellungserklärung zustellen, auf welcher alle steuerba-

ren Tätigkeiten aufzuführen sind. Die ESTV teilt anschliessend jeder dieser Tätig- keiten den entsprechenden Pauschalsteuersatz zu. Dies entspricht der bisherigen Praxis. Absatz 2: Neu ist, dass die Pauschalsteuersatzmethode nur noch während mindestens drei Steuerperioden anzuwenden ist. Dies stellt eine deutliche Reduktion gegenüber der bis Ende 2009 geltenden Fünfjahresfrist dar. Vor Ablauf dieser Frist ist ein Wechsel nur möglich, wenn die ESTV den Pauschalsteuersatz der betreffenden Tätigkeit ändert. Eine steuerpflichtige Person, die sich bei Inkrafttreten MWSTG oder bei Beginn der Steuerpflicht für die effektive Abrechnungsmethode entscheidet oder die von der Pauschalsteuersatzmethode zur effektiven Methode gewechselt hat, muss die effek- tive Abrechnungsmethode während zehn Steuerperioden anwenden, bevor sie (wie- der) zur Pauschalsteuersatzmethode wechseln kann. Diese Wartefrist ist deshalb deutlich länger als bei der Saldosteuersatzmethode, weil es bei der Pauschalsteuer- satzmethode keine Umsatz- oder Steuerzahllastlimiten gibt und die Steuerersparnis- möglichkeiten dementsprechend massiv höher sind. So könnte beispielsweise die Dienststelle Abfallentsorgung der Stadt X zunächst mit dem Pauschalsteuersatz von 3,5 Prozent abrechnen, dann zur effektiven Methode wechseln und während der Bauphase der 300 Millionen Franken teuren Kehrichtverbrennungsanlage die Vor- steuern von mehr als 21 Millionen Franken vollumfänglich abziehen. Danach würde sie wieder zur Pauschalsteuersatzmethode wechseln und mit dem Satz von 3,5 Prozent abrechnen. Da der Pauschalsteuersatz auch die Abschreibungen der Investi- tionskosten berücksichtigt, lässt sich das enorme Steueroptimierungspotenzial von kurzen Wechselfristen leicht erahnen. Mit der zehnjährigen Frist, welche zwar kürzer ist als die bisherige fünfzehnjährige Frist, lassen sich Wechsel, die aus- schliesslich der Steueroptimierung dienen, spürbar einschränken, aber nicht völlig eliminieren. Vor Ablauf der zehnjährigen Frist ist ein Wechsel zur Pauschalsteuer- satzmethode nur möglich, wenn die ESTV den Pauschalsteuersatz der betreffenden Tätigkeit ändert. Diese Frist gilt auch dann, wenn die steuerpflichtige Person ihre Tätigkeit in der Zwischenzeit grundlegend ändert oder wenn sie Probleme hat, nach der effektiven Methode abzurechnen. Wie Absatz 3 festhält, sind Wechsel von der effektiven Methode zur Pauschalsteuer- satzmethode und umgekehrt ausschliesslich auf Beginn einer Steuerperiode möglich. Dies gilt auch dann, wenn eine steuerpflichtige Person ihre Tätigkeit im Verlaufe der Steuerperiode ändert. Die steuerpflichtige Person hat den Wechsel der ESTV bis spätestens 60 Tage nach Beginn der Steuerperiode schriftlich zu melden, ab der sie nach der anderen Methode abrechnen will. Erfolgt die Meldung nach dieser Zeit- spanne, gilt der Wechsel auf den Beginn der nachfolgenden Steuerperiode, ausser die steuerpflichtige Person teilt der ESTV vor Ende der Steuerperiode mit, dass sie die Abrechnungsmethode doch nicht wechseln will. Diese Regelung entspricht der bisherigen Praxis und ist auch deshalb angebracht, weil jeweils nach etwas mehr als

60 Tagen das Abrechnungsformular für die erste Abrechnungsperiode des Steuerjah-

res versandt wird. Spätestens zu diesem Zeitpunkt muss die ESTV wissen, wie die steuerpflichtige Person abrechnen will.

Art. 91 Pauschalsteuersätze (Art. 37 Abs. 5 MWSTG)

Absatz 1 hält zum einen fest, wie die steuerpflichtige Person bei Anwendung der Pauschalsteuersätze in der vierteljährlichen Abrechnung die Steuerforderung ermit- teln muss. Wie bei der Abrechnung nach Saldosteuersätzen ist das Total der in der Abrechnungsperiode erzielten steuerbaren Bruttoentgelte, d. h. der Entgelte inklusi- ve MWST, mit dem Pauschalsteuersatz zu multiplizieren. Dabei kann die steuer- pflichtige Person nicht einen beliebigen Pauschalsteuersatz anwenden, sondern sie muss jede Tätigkeit mit dem von der ESTV schriftlich bewilligten Pauschalsteuer- satz abrechnen. Dies bedeutet weiter, dass sie sich bei der ESTV melden muss, wenn sie eine neue Tätigkeit aufnimmt, denn die ESTV muss hierfür den Pauschalsteuer- satz bewilligen. Absatz 2: Die meisten Tätigkeiten der Gemeinwesen und der verwandten Einrich- tungen gemäss Artikel 89 Absatz 1 kommen auch in Wirtschaftszweigen vor, bei denen die Saldosteuersatzmethode nach Artikel 37 Absätze 1 bis 4 MWSTG zur Anwendung kommt. Bei diesen Tätigkeiten entspricht der Pauschalsteuersatz des- halb dem Saldosteuersatz, wie er von der ESTV gestützt auf Artikel 37 Absatz 3 MWSTG festgelegt wird. Es gibt jedoch auch Tätigkeiten, die nur im Bereich der Gemeinwesen und der verwandten Einrichtungen vorkommen. Für jede dieser Tätigkeiten legt die ESTV den Pauschalsteuersatz fest, wobei sie die bei dieser Tätigkeit durchschnittlich anfallende Vorsteuer berücksichtigt. Absatz 3: Die steuerpflichtige Person hat jede ihrer Tätigkeiten mit dem entspre- chenden bewilligten Pauschalsteuersatz abzurechnen. Dabei spielt es keine Rolle, wie hoch der Umsatz aus einer bestimmten Tätigkeit ist. Die 10 Prozent- und die

50 Prozent-Regel der Saldosteuersatzmethode (Art. 79–81) kommen bei der Ab-

rechnung mit Pauschalsteuersätzen also nicht zur Anwendung. Im Gegensatz zur Saldosteuersatzmethode ist zudem die Anzahl der anwendbaren Sätze nicht be- schränkt. Es ist somit - zumindest theoretisch - möglich, dass eine steuerpflichtige Person mit sehr vielen unterschiedlichen Tätigkeiten alle bestehenden Pauschalsteu- ersätze anwendet.

Art. 92 Anwendbarkeit der Regeln der Saldosteuersatzmethode (Art. 37 Abs. 5 MWSTG) Sofern die Artikel 89–91 keine davon abweichenden Regeln vorsehen, kommen die Bestimmungen der Artikel 71–88 betreffend Saldosteuersatzmethode zur Anwen- dung. Es handelt sich hierbei beispielsweise um die Behandlung der Ausfuhr von Gegenständen oder der Leistungen an Begünstigte nach Artikel 2 des Gaststaatge- setzes vom 22. Juni 2007 oder auch um die Regeln bezüglich Korrekturen beim Wechsel der Abrechnungsmethode.

4. Abschnitt: Meldeverfahren

Art. 93 Teilvermögen (Art. 38 Abs. 1 MWSTG)

Mit dieser Bestimmung wird das Teilvermögen gleich definiert wie der Teilbetrieb im DBG und damit einem Anliegen der Steuerpflichtigen nach einer möglichst klaren Regelung der Voraussetzungen zur zwingenden Anwendung des Meldever- fahrens entsprochen. Damit kann bei der Beurteilung, ob das Meldeverfahren zwin- gend anzuwenden ist oder nicht, auf den im Umstrukturierungsrecht bewährten Betriebsbegriff abgestellt werden. Als Betrieb im steuerrechtlichen Sinn gilt jeder organisatorisch-technische Komplex von Vermögenswerten, welcher im Hinblick auf die unternehmerische Leistungser- stellung eine unabhängige, organische Einheit bildet. Anders gesagt handelt es sich dabei um eine für sich lebensfähige Einheit, die auf die Erzeugung von wirtschaftli- chen Werten ausgerichtet ist und am Markt auftritt. Ein Teilbetrieb ist ein Betrieb in diesem Sinn, welcher einem anderen Betrieb untergeordnet, jedoch immer noch alleine lebensfähig, das heisst unabhängig beziehungsweise selbstständig ist. Bei- spielsweise ist ein Warenlager kein Betrieb beziehungsweise Teilbetrieb in diesem Sinn, weshalb bei dessen Übertragung das Meldeverfahren nicht zwingend ange- wendet werden muss, sondern die freiwillige Anwendung des Meldeverfahrens möglich ist (vgl. Art. 96).

Art. 94 Steuerpflicht des Erwerbers (Art. 38 Abs. 1 MWSTG)

Diese Bestimmung entspricht der bisherigen Praxis der ESTV. Sie trägt dem Um- stand Rechnung, dass oft bei grösseren Transaktionen im Rahmen von Umstruktu- rierungen der Erwerber oder die Erwerberin erst durch den Erwerb des Teil- oder Gesamtvermögens steuerpflichtig wird.

Art. 95 Rechnung (Art. 38 Abs. 1 MWSTG) Diese Bestimmung hat den gleichen Zweck wie Artikel 27 Absatz 1 MWSTG, welcher verbietet, auf die Steuer hinzuweisen. Sie soll verhindern, dass der Erwerber oder die Erwerberin bei Anwendung des Meldeverfahrens den Vorsteuerabzug vornimmt. Als Rechnung gilt jedes Dokument, mit dem gegenüber einer Drittperson über das Entgelt für eine Leistung abgerechnet wird, gleichgültig, wie dieses Doku- ment im Geschäftsverkehr bezeichnet wird (Art. 3 Bst. k MWSTG). Als Rechnun- gen gelten auch Verträge, wenn gestützt auf sie keine weiteren Rechnungen mehr ausgestellt werden.

Art. 96 Freiwillige Anwendung des Meldeverfahrens (Art. 38 Abs. 2 MWSTG)

Buchstabe a: Bei der Übertragung einer Liegenschaft kann das Meldeverfahren immer angewendet werden, vorausgesetzt, beide Parteien sind steuerpflichtig. Das

Meldeverfahren kann auch dann angewendet werden, wenn der steuerpflichtige Erwerber oder die steuerpflichtige Erwerberin die Liegenschaft vollumfänglich für nicht zum Vorsteuerabzug berechtigende Tätigkeiten verwendet. Die Übertragung ist diesfalls jedoch nur dann steuerneutral, wenn der Veräusserer oder die Veräusse- rin die Liegenschaft ebenfalls vollumfänglich für nicht zum Vorsteuerabzug berech- tigende Tätigkeiten verwendet hat. Ansonsten liegt eine Nutzungsänderung vor (Art. 31 MWSTG). Buchstabe b stellt eine Auffangklausel dar, welche sicherstellt, dass das freiwillige Meldeverfahren möglichst flexibel angewendet werden kann, und zwar unabhängig von der Frage, ob ein Gesamt- oder Teilvermögen übertragen wird oder nicht. Somit kann beispielsweise bei der Übertragung eines Warenlagers das Meldeverfahren angewendet werden, auch wenn das Betriebserfordernis nicht erfüllt ist.

Art. 97 Verwendungsgrad (Art. 38 Abs. 4 MWSTG)

Diese Bestimmung ist beweisrechtlicher Natur, in dem sie die Vermutung aufstellt, dass der Veräusserer eines Gegenstands im Meldeverfahren diesen Gegenstand für eine vollumfänglich für zum Vorsteuerabzug berechtigende Tätigkeit verwendet hat. Verwendet der Erwerber diesen Gegenstand nun nicht mehr in vollem Umfang für eine solche Tätigkeit, ist entsprechender Eigenverbrauch wegen Nutzungsänderung abzurechnen. Soll kein Eigenverbrauch abrechnet werden, ist der Erwerber ver- pflichtet, den Verwendungsgrad des Veräusserers nachzuweisen. Diese Bestimmung dient somit der Rechtssicherheit, da sie die Abrechnung von Eigenverbrauch an klare Kriterien knüpft.

5. Abschnitt: Abrechnungsart und Änderung der Steuerforderung

Art. 98 Wechsel der Abrechnungsart bei Abrechnung nach der effektiven Methode (Art. 39 MWSTG) Absatz 1: Wechselt eine steuerpflichtige Person von der Abrechnung nach verein- nahmten zur Abrechnung nach vereinbarten Entgelten, verschiebt sich der Zeitpunkt der Entstehung der Steuerforderung von der Bezahlung beziehungsweise Verein- nahmung des Entgelts zum Empfang der Rechnung beziehungsweise zur Rech- nungsstellung. Deshalb muss zum einen die Umsatzsteuer auf den Debitoren, d. h. auf den bereits in Rechnung gestellten, aber noch nicht bezahlten und deshalb noch nicht mit der ESTV abgerechneten Leistungen, in der folgenden Abrechnungsperio- de deklariert werden (Bst. a). Zum anderen sind die Vorsteuern auf den im Zeitpunkt des Wechsels bestehenden Kreditoren im Rahmen der zum Vorsteuerabzug berech- tigenden unternehmerischen Tätigkeit abzuziehen (Bst. b). Absatz 2: Wechselt eine steuerpflichtige Person von der Abrechnung nach verein- barten zur Abrechnung nach vereinnahmten Entgelten, verschiebt sich der Zeitpunkt der Entstehung der Steuerforderung vom Empfang der Rechnung beziehungsweise von der Rechnungsstellung zur Bezahlung beziehungsweise Vereinnahmung des

Entgelts. Deshalb muss die steuerpflichtige Person in der folgenden Abrechnungspe- riode die im Zeitpunkt des Wechsels der Abrechnungsart bestehenden Debitoren von den in dieser Periode vereinnahmten Entgelten abziehen. So wird eine doppelte Besteuerung der Debitoren vermieden (Bst. a). Auch auf der Vorsteuerseite sind Korrekturen vorzunehmen, damit die Vorsteuer nicht doppelt abgezogen wird. Auf den im Zeitpunkt des Wechsels der Abrechnungsart bestehenden Kreditoren wurde die Vorsteuer bereits abgezogen. Die Vorsteuern auf diesen Kreditoren müssen deshalb in der ersten Abrechnungsperiode nach dem Wechsel von den in dieser Abrechnungsperiode bezahlten Vorsteuern abgezogen werden. Absatz 3: Wechselt neben der Abrechnungsart (vereinbart oder vereinnahmt) auch noch die Abrechnungsmethode (Saldosteuersatz oder effektiv), werden die Korrek- turen von der ESTV nach Massgabe der Artikel 73 Absatz 4 beziehungsweise Arti- kel 75 Absatz 6 vorgenommen.

Art. 99 Wechsel der Abrechnungsart bei Abrechnung nach der Saldosteuer- satzmethode (Art. 39 MWSTG)

Absatz 1: Wechselt eine nach Saldosteuersätzen abrechnende steuerpflichtige Person von der Abrechnung nach vereinnahmten Entgelten zur Abrechnung nach vereinbar- ten Entgelten, muss sichergestellt werden, dass nicht ein Teil der Umsätze unver- steuert bleibt. Die im Zeitpunkt des Wechsels bestehenden Debitoren müssen des- halb in der folgenden Abrechnungsperiode mit den bewilligten Saldosteuersätzen abgerechnet werden. Korrekturen bezüglich der Kreditoren sind hingegen nicht notwendig, da die Anrechnung der Vorsteuern bei der Saldosteuersatzmethode durch die Versteuerung der Umsätze zum Saldosteuersatz erfolgt. Absatz 2: Wechselt die steuerpflichtige Person von der Abrechnung nach vereinbar- ten Entgelten zur Abrechnung nach vereinnahmten Entgelten, würden ohne Korrek- turmassnahmen gewisse Umsätze doppelt versteuert. Die im Zeitpunkt des Wechsels bestehenden Debitoren sind deshalb in der folgenden Steuerperiode von den in dieser Periode vereinnahmten Entgelten in Abzug zu bringen. Korrekturen bezüglich der Kreditoren sind hingegen nicht notwendig, da die Anrechnung der Vorsteuern bei der Saldosteuersatzmethode durch die Versteuerung der Umsätze zum Saldo- steuersatz erfolgt. Absatz 3: Wechselt neben der Abrechnungsart (vereinbart oder vereinnahmt) auch noch die Abrechnungsmethode (Saldosteuersatz oder effektiv), werden die Korrek- turen von der ESTV nach Massgabe der Artikel 73 Absatz 4 beziehungsweise Arti- kel 75 Absatz 6 vorgenommen.

Art. 100 Abtretung und Verpfändung der Steuerforderung (Art. 44 Abs. 2 MWSTG)

Die ESTV kann ihre Rechte als Schuldnerin (Einreden) nur dann vollumfänglich wahrnehmen, wenn die Bestimmungen über die Geheimhaltung gemäss Artikel 74 MWSTG gegenüber dem Zessionar beziehungsweise Pfandgläubiger keine Anwen- dung finden. Wäre die ESTV durch die Geheimhaltungspflicht gebunden, könnte sie sich gegenüber dem Zessionar beziehungsweise Pfandgläubiger nicht auf rechtlich

relevante Tatsachen berufen, welche das Verhältnis zum Zedenten beziehungsweise Pfandschuldner betreffen.

3. Titel: Bezugsteuer

Art. 101 Steuerfreie und steuerausgenommene Leistungen (Art. 45 MWSTG)

Absatz 1: Diese Bestimmung verhindert, dass in der Schweiz von der Steuer ausge- nommene oder befreite Leistungen der Bezugssteuer unterliegen. Zu denken ist hier beispielsweise an von der Steuer ausgenommene Versicherungsleistungen (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 18 MWSTG), welche von einer deutschen Versicherungsgesellschaft bezogen werden oder an das von der Steuer befreite mit der Einfuhr von Gegenstän- den im Zusammenhang stehende Befördern oder Versenden von Gegenständen (Art. 23 Abs. 2 Ziff. 5 MWSTG). Diese Dienstleistungen unterlägen gemäss Artikel

45 Absatz 1 Buchstabe a MWSTG der Bezugsteuer, sofern der Leistungsempfänger

Sitz oder Wohnsitz in der Schweiz hat (Art. 8 Abs. 1 MWSTG). Die Bestimmung verhindert überdies die Doppelbesteuerung beispielsweise im Falle einer Transportleistung eines ausländischen Spediteurs, welcher eine Fracht über die Grenze bringt. Diese Dienstleistung wird bei der Einfuhr besteuert, da die Kosten für das Befördern und Versenden gemäss Artikel 54 Absatz 3 Buchstabe b MWSTG in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen sind. Müsste der Schweizer Bezüger auf dieser Beförderungsdienstleistung auch noch die Bezugsteuer gemäss Artikel 45 Absatz 1 Buchstabe a MWSTG bezahlen, läge eine Doppelbesteuerung durch Ein- fuhr- und Bezugsteuer vor. Absatz 2: Um Wettbewerbsverzerrungen zwischen in- und ausländischen Energie- anbietern zu verhindern, unterliegen die Energielieferungen nicht der Bezugsteuer, sonder führen zur Steuerpflicht des Energielieferanten, wenn dieser im Inland die Umsatzgrenze überschreitet. Wäre die Bezugsteuer auf Energielieferungen anwend- bar, wären diese Lieferungen an Endabnehmer erst ab einem Bezug von jährlich

10 000 Franken zu versteuern, was für die meisten privaten Endkonsumenten zu

einem faktisch unversteuerten Energiebezug führen würde.

Art. 102 Beendigung des Gebrauchs oder der Nutzung mit anschliessender Lieferung des Gegenstandes im Inland (Art. 45 Abs. 1 Bst. c MWSTG) Wird ein zum Gebrauch oder zur Nutzung überlassener Gegenstand (z.B. aufgrund eines Mietvertrags), der in den zollrechtlich freien Verkehr überführt und dabei entweder besteuert oder steuerfrei (Art. 53 MWSTG) zugelassen wurde, nach Been- digung des Mietverhältnisses durch den in der Schweiz nicht steuerpflichtigen Vermieter mit Sitz im Ausland an einen Dritten im Inland geliefert, so hat der Dritte die Bezugssteuer gemäss Artikel 45 Absatz 1 Buchstabe c MWSTG zu entrichten. Dies deshalb, weil der Dritte das Mietobjekt unbesteuert bezieht, entweder weil der Mieter die Einfuhrsteuer als Vorsteuer abgezogen hat oder weil bei der Einfuhr keine Steuer erhoben wurde.

Art. 103 Datenträger ohne Marktwert (Art. 45 Abs. 1 Bst b und 52 Abs. 2 MWSTG)

Diese Bestimmung entspricht der bisherigen Praxis. Es geht hier um Datenträger, bei welchen die Zollverwaltung im Zeitpunkt der Einfuhr keine Veranlagung vorneh- men kann, weil die Bemessungsgrundlage – der Marktwert – noch nicht festgestellt werden kann. Zu denken ist hier z.B. an den Import einer Filmkopie zwecks öffent- licher Filmvorführung (Kino), bei der das Entgelt, das der Empfänger und Lizenz- nehmer zu entrichten hat, allein aus Lizenzgebühren für die Filmkopie besteht, die nach Massgabe der Zuschauereintritte berechnet werden. Somit ist die Höhe des zu entrichtenden Entgelts im Zeitpunkt der Einfuhr noch nicht bekannt. Der Kino- betreiber hat auf dem Entgelt (Lizenzgebühren) die Bezugssteuer zu entrichten, sofern die Voraussetzungen von Artikel 45 Absatz 2 MWSTG gegeben sind.

4. Titel: Einfuhrsteuer

1. Kapitel: Mehrheit von Leistungen und Befreiung von der

Einfuhrsteuer

Art. 104 Sachgesamtheiten und Leistungskombinationen (Art. 52 Abs. 3 und Art. 19 Abs. 2 MWSTG)

Im Unterschied zur Inlandsteuer findet bei der Einfuhrsteuer eine Veranlagung aufgrund von Begleitpapieren (Rechnungen, Ursprungszeugnisse usw.) statt. Sollen bei der Einfuhr mehrere unabhängige Leistungen (Gegenstände) in Form einer Sachgesamtheit oder Leistungskombination zu den entsprechenden Steuersätzen (2,4 %, 7,6 % oder 0 % [steuerfrei]) oder gestützt auf Artikel 19 Absatz 2 MWSTG als Kombination einheitlich nach der überwiegenden Leistung veranlagt werden, müssen die Angaben über die Wertanteile anhand einer Kostenkalkulation des ausländischen Lieferanten, welcher die Kombination zusammengestellt hat, darge- legt werden. Denn einzig dieser kann die Wertanteile der einzelnen Leistungen nach betriebswirtschaftlichen Kriterien beziffern.

Art. 105 Befreiung von der Einfuhrsteuer (Art. 53 Abs. 2 und 107 Abs. 2 MWSTG) Diese Bestimmung entspricht Artikel 19a aMWSTGV, welche im Zusammenhang mit der neuen Zollverordnung im Jahre 2006 vollständig überarbeitet wurde, so dass sie wörtlich aus der bisherigen Verordnung übernommen werden konnte. Ergänzt wurde die bisher in Artikel 36 MWSTGV geregelte steuerbefreite Einfuhr von Münz und Feingold.

2. Kapitel: Bestimmung und Sicherstellung der Einfuhrsteuerschuld

Art. 106 Sicherheit bei Bezahlung der Steuer über das zentralisierte Abrech- nungsverfahren der EZV (Art. 56 Abs. 3 MWSTG)

Diese Bestimmung entspricht Artikel 19b aMWSTGV, welche im Zusammenhang mit der neuen Zollverordnung im Jahre 2006 vollständig überarbeitet wurde, so dass sie wörtlich aus der bisherigen Verordnung übernommen werden konnte.

Art. 107 Höhe der Sicherheit bei bedingt entstandener Steuerforderung und bei Zahlungserleichterungen (Art. 56 Abs. 3 MWSTG)

Diese Bestimmung entspricht Artikel 19c aMWSTGV, welche im Zusammenhang mit der neuen Zollverordnung im Jahre 2006 vollständig überarbeitet wurde, so dass sie wörtlich aus der bisherigen Verordnung übernommen werden konnte. Nur noch bei der Lagerung von Massengütern wird eine Sicherheit von 100 Prozent verlangt. In den übrigen Fällen genügt eine solche von 25 Prozent. Mit Absatz 2 wurde diese Bestimmungen mit dem deklaratorischen Hinweis auf die Regelungen in völker- rechtlichen Verträgen ergänzt.

Art. 108 Nachträgliche Anpassung der Entgelte (Art. 56 Abs. 5 MWSTG)

Diese Bestimmung ist neu und umschreibt den Umfang und den Inhalt der Meldung. Die Information über das Total der Entgeltsanpassung nach Buchstabe c ist lediglich pauschal anzugeben und muss sich nicht auf die einzelne Zollverfügung beziehen. Im Weitern wird festgehalten, dass für die Umrechung der in ausländischer Wäh- rung fakturierten Entgelte in Schweizerfranken vom durchschnittlichen Devisenkurs (Verkauf) der entsprechenden Abrechnungsperiode ausgegangen wird.

3. Kapitel: Verlagerung der Steuerentrichtung

Art. 109 Verlagerung der Entrichtung der Einfuhrsteuer (Art. 63 Abs. 3 MWSTG)

Diese Bestimmung entspricht Artikel 38 aMWSTGV. Da für die Einfuhrsteuer eine 10-jährige Verjährungsfrist gilt und für die Inlandsteuer neu eine 5-jährige Verjäh- rungsfrist gemäss Artikel 42 MWSTG Anwendung findet, wird in dieser Bestim- mung klargestellt, dass auf die verlagerte Einfuhrsteuer die Verjährungsfrist der Inlandsteuer Anwendung findet, damit die Steuerforderung einer Steuerperiode nicht aus Einzelforderungen besteht, welche unterschiedlichen Verjährungsfristen unter- liegen.

Art. 110 Bewilligungsvoraussetzungen (Art. 63 Abs. 3 MWSTG)

Diese Bestimmung entspricht Artikel 39 aMWSTGV. In Buchstabe e wurde das Erfordernis keiner Widerhandlungen gegen die Steuervorschriften gestrichen, da dieses Erfordernis bei einer Selbstveranlagungssteuer zu restriktiv ist.

Art. 111 Wegfall der Bewilligungsvoraussetzungen (Art. 63 Abs. 3 MWSTG)

Diese Bestimmung entspricht Artikel 40 aMWSTGV. Präzisiert wurde jedoch, dass dieser Artikel nur beim Wegefall der Bewilligungsvoraussetzungen gemäss Artikel

110 Absatz 1 Buchstaben a–d zur Anwendung kommt, da Buchstabe e zum Entzug

der Bewilligung gemäss Artikel 112 führt.

Art. 112 Entzug der Bewilligung (Art. 63 Abs. 3 MWSTG)

Diese Bestimmung beschränkt sich auf den Regelungsgehalt des ersten Teilsatzes von Artikel 41 aMWSTGV, da der Regelungsgehalt des zweiten Teilsatzes vom ersten mitumfasst ist. Ebenfalls wurde die Sperrfrist von fünf Jahren gestrichen, innert welcher keine neue Bewilligung beantragt werden konnte. Wer die Bewilli- gungsvoraussetzungen wieder erfüllt, hat auch wieder Anspruch auf die Erteilung der Bewilligung.

Art. 113 Nichterhebung der Inlandsteuer (Art. 63 Abs. 3 MWSTG)

Diese Bestimmung entspricht Artikel 42 aMWSTGV, begnügt sich jedoch mit dem Verweis auf Artikel 63 Absatz 2 MWSTG, ohne dessen Regelungsgehalt zu wieder- holen.

5. Titel: Verfahrensrecht für die Inland- und die Bezugssteuer

1. Kapitel: Rechte und Pflichten der steuerpflichtigen Person

1. Abschnitt: Elektronische Daten und Informationen

Im Kommentar zu Artikel 70 Absatz 4 MWSTG wird schwergewichtig die Bedeu- tung dieser Bestimmung für den künftigen elektronischen Behördenverkehr und der geplanten elektronischen Geschäftsverwaltung innerhalb der Bundesverwaltung festgehalten. In der zurückliegenden Zeit kamen diese Bestimmungen fast nur für den elektronischen Geschäftsverkehr zwischen den Unternehmungen zur Anwen- dung. Die steuerpflichtigen Unternehmungen nutzen die Möglichkeiten seit Inkraft- treten der auf Artikel 45 aMWSTGV basierenden Verordnung des EFD über elekt- ronische Daten und Informationen (ElDI-V).

Art. 114 Grundsatz (Art. 70 Abs. 4 MWSTG)

Absatz 1: Der bisher für alle Übermittlungen geforderte Nachweis des Empfangs wird aus Gründen der Klarheit gestrichen. Die Fälle, in denen er nicht erforderlich ist, überwiegen. Die Fälle, die einen Nachweis des Empfangs erfordern, sind in der ElDI-V geregelt und werden beibehalten. In diesem Sinn ändert sich an der bisheri- gen Regelung materiell nichts. Die Legitimation, eine Empfangsbestätigung vorzu- sehen, ergibt sich aus Absatz 2 dieser Bestimmung, der unverändert aus Artikel 43 Absatz 2 aMWSTGV übernommenen wurde. Absatz 2: Dieser Absatz wird unverändert aus Artikel 43 Absatz 2 aMWSTG über- nommen. Darunter fallen auch Fälle, in denen es einer Empfangsbestätigung bedarf. Mit Artikel 70 Absatz 1 MWSTG gelten die handelsrechtlichen Buchführungsvor- schriften für die Mehrwertsteuer. Artikel 10 GeBüV erlaubt die uneingeschränkte Migration integritätsbedürftiger Daten. Die uneingeschränkte Migration (ohne das ursprüngliche Format beizubehalten) von unter Absatz 1 fallenden Daten macht keinen Sinn. Artikel 10 Absatz 1 ElDI-V regelt das Vorgehen.

Art. 115 Verfügbarkeit und Wiedergabe (Art. 70 Abs. 1 und 4 MWSTG)

Der erste Satz von Artikel 44 aMWSTGV regelte unter dem Titel Wiedergabe die Anforderungen an die Verfügbarkeit. Das neue Gesetz stützt sich auf die handels- rechtlichen Bestimmungen zur Verfügbarkeit. Deshalb erfolgt ein Verweis auf das Handelsrecht unter Berücksichtigung zweier für elektronische Daten relevanter Sachverhalte, die Präzisierung der Verfügbarkeit und der Verständlichkeit. Es soll sichergestellt werden, dass Kontrollen vor Ort ohne Erschwernis und zeitliche Ver- zögerung durchgeführt werden können. Ausreichende Verfügbarkeit kann ange- nommen werden, wenn der Zugriff innert bei geschäftlicher Nutzung üblichen Antwortzeiten möglich ist.

Art. 116 Elektronischer Behördenverkehr (Art. 70 Abs. 4 MWSTG)

In der Praxis hat sich der elektronische Datenaustausch bisher vorwiegend unter Steuerpflichtigen abgespielt. Der Kommentar zu Artikel 70 Absatz 4 MWSTG betrachtet eingehend den geplanten elektronischen Behördenverkehr. Unter elektro- nischem Behördenverkehr sind von der ESTV angebotene elektronische Dienstleis- tungen zu verstehen, die von Unternehmungen für die Kommunikation und für Transaktionen mit der ESTV genutzt werden können. Allerdings beziehen sich diese Bestimmungen bloss auf den elektronischen Behördenverkehr, welcher nicht bereits durch die Verordnung über die elektronische Übermittlung im Rahmen eines Ver- waltungsverfahrens geregelt ist. Absatz 1 regelt die Einreichung elektronischer Belege nach Artikel 70 Absatz 4 MWSTG. Die Vorschriften entsprechen sinngemäss den Bestimmungen in der Verordnung über die elektronische Übermittlung im Rahmen eines Verwaltungsver- fahrens, namentlich Artikel 3 Buchstabe b und Artikel 4 Absatz 2 Buchstabe d.

Absatz 2 stellt sicher, dass die ESTV Artikel 74 Absatz 1 MWSTG nicht verletzt. Sie kann sich nicht darauf berufen, dass die Steuerpflichtigen entscheiden können, ob sie die Daten verschlüsselt einreichen und gegebenenfalls gestützt darauf still- schweigend einer unvertraulichen Antwort zustimmen. Das Datenschutzgesetz gilt ohnehin und braucht im Verordnungstext nicht speziell erwähnt zu werden. Absatz 2 schliesst auch Vorgänge nach Artikel 74 Absatz 2 MWSTG ein. Daraus ergeben sich keine Komplikationen, da Behörden untereinander in der Regel über nicht öffentli- che Netze kommunizieren oder aber Protokolle einsetzen können, die die Kommu- nikation verschlüsseln.

Art. 117 Ausführungsbestimmungen (Art. 70 Abs. 4 MWSTG) Diese Bestimmung entspricht Artikel 45a aMWSTGV. Das eingefügte Wort „er- zeugter“ soll die nicht kumulative Bedeutung des Bindewortes „und“ im Sinn der Ausführungen zum Titel und des Kommentars zu Artikel 1 der auf 1. November

2007 geänderten ElDI-V klarstellen. Die Gewährleistung der „Vertraulichkeit“

gemäss Artikel 116 Absatz 2 wird neu in den Umfang der in den Ausführungsbe- stimmungen zu regelnden Sachverhalte aufgenommen. Eine entsprechende Rege- lung wird in Betracht gezogen, wenn sich dies als notwendig erweisen sollte.

2. Abschnitt: Abrechnung

Art. 118 Effektive Abrechnungsmethode (Art. 71 und 72 MWSTG)

Absatz 1: Wer nach Artikel 36 MWSTG nach der effektiven Methode abrechnet, hat in jeder Abrechnungsperiode verschiedene Werte zu ermitteln, welche es ihm erlau- ben, die Steuerforderung zu ermitteln und mit der ESTV abzurechnen. Diese festzu- haltenden Werte sind in dieser Bestimmung abschliessend aufgeführt. Nicht betrof- fen von Artikel 118 sind die Bestimmungen von Artikel 70 MWSTG zu Buchführung und Aufbewahrung der Geschäftbücher, Belege, Geschäftspapiere und sonstiger Aufzeichnungen. Absatz 1 Buchstabe a bezeichnet die der Inlandsteuer unterliegenden Entgelte, welche separat zu erfassen sind. Es sind dies alle Entgelte für besteuerte, steuerbe- freite, von der Steuer ausgenommene oder nach Artikel 22 MWSTG optierte Umsät- ze. Ebenfalls festzuhalten sind die Entgelte aus Leistungen, für die das Meldeverfah- ren nach Artikel 38 MWSTG angewendet wurde. Absatz 1 Buchstabe b: Steuerpflichtige Personen, die gestützt auf Artikel 39 Absatz

1 MWSTG nach vereinbarten Entgelten abrechnen, haben sich zu entscheiden, ob

sie die Entgeltsminderungen separat ausweisen wollen oder ob sie alle Entgeltsarten nach Abzug der Entgeltsminderungen erfassen wollen. Solche Entgeltsminderungen sind namentlich Skonti, Rabatte oder Verluste. Absatz 1 Buchstabe c bezeichnet die ausserhalb des Anwendungsbereichs der Mehr- wertsteuer liegenden Entgelte und Nichtentgelte, welche gesondert festzuhalten sind. Die Leistungen, deren Ort nach Artikel 7 oder 8 MWSTG im Ausland liegt, sind

ebenfalls zu ermitteln, da auch die mit der Erbringung dieser Leistungen in Zusam- menhang stehende Vorsteuer in Abzug gebracht werden kann. Die Unterscheidung der Nichtentgelte gemäss Artikel 18 Absatz 2 Buchstaben a–c MWSTG von den übrigen nicht als Entgelte geltenden Mittelflüssen ist deshalb notwendig, weil sie aufgrund Artikel 33 MWSTG unterschiedliche Auswirkungen auf den Vorsteuerab- zug haben. Nur die Nichtentgelte nach Artikel 18 Absatz 2 Buchstaben a–c, also die Subventionen und anderen öffentlich-rechtlichen Beiträge, die Gelder, die Kur- und Verkehrsvereine ausschliesslich aus öffentlich-rechtlichen Tourismusabgaben erhal- ten und die sie im Auftrag von Gemeinwesen zugunsten der Allgemeinheit einsetzen sowie die Beiträge aus kantonalen Wasser-, Abwasser- oder Abfallsfonds an Entsor- gungsanstalten oder Wasserwerke führen nämlich beim steuerpflichtigen Empfänger zu einer verhältnismässigen Kürzung des Vorsteuerabzugs. Absatz 1 Buchstabe d: Beim Bezug von Leistungen nach Artikel 45 Absatz 1 MWSTG ist die Steuer in aller Regel mit dem Normalsatz zu berechnen. Bezieht die steuerpflichtige Person indes auch Leistungen, für welche der reduzierte Steuersatz zur Anwendung kommt, hat sie das Total der Entgelte für der Bezugsteuer unterlie- gende Leistungen aufgeteilt nach Steuersätzen festzuhalten. Absatz 1 Buchstabe e hält fest, wie die steuerpflichtige Person die abziehbaren Vorsteuern aufzuteilen hat. Sie hat dies - wie es sich bis anhin eingespielt und be- währt hat - aufgeteilt nach Vorsteuer auf Material- und Dienstleistungsaufwand einerseits und Vorsteuer auf Investitionen und übrigem Betriebsaufwand anderer- seits vorzunehmen. Daneben sind auch noch die Vorsteuern, welche im Rahmen einer Einlageentsteuerung nach Artikel 32 MWSTG geltend gemacht werden kön- nen, separat festzuhalten. Nicht festhalten muss die steuerpflichtige Person hingegen die Beträge, für welche ein fiktiver Vorsteuerabzug gemäss Artikel 28 Absatz 3 MWSTG vorgenommen wurde. Solche Vorsteuern sind also gleich wie die vom Lieferanten respektive Leistungserbringer ausgewiesenen Vorsteuern zu behandeln. Absatz 1 Buchstabe f bezeichnet sodann die Beträge, um welche der Vorsteuerabzug korrigiert beziehungsweise gekürzt werden muss. Solche Korrekturen beziehungs- weise Kürzungen sind zum einen dann vorzunehmen, wenn die steuerpflichtige Person Gegenstände, Teile davon oder Dienstleistungen sowohl für Leistungen, die zum Vorsteuerabzug berechtigen als auch für Leistungen, die vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen sind, verwendet (Art. 30 MWSTG). Bei dieser gemischten Verwen- dung ist der Vorsteuerabzug nach dem Verhältnis der Verwendung zu korrigieren. Diese Korrekturen sind von der steuerpflichtigen Person in geeigneter Weise festzu- halten. Weiter hat die steuerpflichtige Person die früher in Abzug gebrachten Vor- steuern, welche infolge von Eigenverbrauch nach Artikel 31 MWSTG zurückzuer- statten sind, festzuhalten. Schliesslich müssen auch noch die Beträge festgehalten werden, um welche der Vorsteuerabzug gestützt auf Artikel 33 Absatz 2 MWSTG infolge des Erhalts von Nichtentgelten nach Artikel 18 Absatz 2 Buchstaben a–c MWSTG gekürzt werden muss. Nichtentgelte, die eine Vorsteuerabzugskürzung zur Folge haben, sind insbesondere die Subventionen und anderen öffentlich-rechtlichen Beiträge, auch wenn sie gestützt auf einen Leistungsauftrag oder eine Programmver- einbarung gemäss Artikel 46 Absatz 2 der Bundesverfassung ausgerichtet werden (Art. 18 Abs. 2 Bst. a MWSTG).

Absatz 1 Buchstabe g hält sodann fest, dass auch die Einfuhrsteuer, welche eine steuerpflichtige Person gestützt auf Artikel 63 MWSTG im Verlagerungsverfahren der ESTV deklariert, separat festgehalten werden muss. Absatz 2 gibt der ESTV die Befugnis, mehrere Werte gemäss Absatz 1 unter einer Ziffer des Abrechnungsformulars zusammenzufassen. Sie könnte also beispielsweise im Formular für die periodischen Abrechnungen die Leistungen gemäss Absatz 1 Buchstabe a Ziffer 3 und die Leistungen nach Absatz 1 Buchstabe a Ziffer 4, also die Leistungen, die gemäss Artikel 23 MWSTG von der Steuer befreit sind und die Leistungen an Begünstigte nach Artikel 22 des Gaststaatgesetzes, unter einer einzi- gen Ziffer zusammenfassen. Weiter ist die ESTV nicht verpflichtet, im Rahmen der periodischen Abrechnungen immer alle Werte, welche die steuerpflichtige Person nach Absatz 1 festhalten muss, einzuverlangen.

Art. 119 Abrechnung nach der Saldosteuersatz- oder der Pauschalsteuersatz- methode (Art. 71 und 72 MWSTG)

Absatz 1: Wer nach der Saldosteuersatzmethode gemäss Artikel 37 Absätze 1–4 MWSTG oder nach der Pauschalsteuersatzmethode gemäss Artikel 37 Absatz 5 MWSTG abrechnet, hat in jeder Abrechnungsperiode verschiedene Werte zu ermit- teln, welche es ihm erlauben, die Steuerforderung zu ermitteln und mit der ESTV abzurechnen. Diese festzuhaltenden Werte sind in Artikel 119 abschliessend aufge- führt. Nicht betroffen von dieser Bestimmung sind die Regelungen in Artikel 70 MWSTG zu Buchführung und Aufbewahrung der Geschäftbücher, Belege, Ge- schäftspapiere und sonstiger Aufzeichnungen. Absatz 1 Buchstabe a bezeichnet die der Inlandsteuer unterliegenden Entgelte, welche separat zu erfassen sind. Es sind dies alle Entgelte für besteuerte, steuerbe- freite und von der Steuer ausgenommene Leistungen. Ebenfalls festzuhalten sind die Entgelte aus Leistungen, für die das Meldeverfahren nach Artikel 38 MWSTG angewendet wurde. Absatz 1 Buchstabe b Steuerpflichtige Personen, die gestützt auf Artikel 39 Absatz 1 MWSTG nach vereinbarten Entgelten abrechnen, haben sich zu entscheiden, ob sie die Entgeltsminderungen separat ausweisen wollen oder ob sie alle Entgeltsarten nach Abzug der Entgeltsminderungen erfassen wollen. Solche Entgeltsminderungen sind namentlich Skonti, Rabatte oder Verluste. Absatz 1 Buchstabe c bezeichnet die ausserhalb des Anwendungsbereichs der Mehr- wertsteuer liegenden Entgelte und Nichtentgelte, welche gesondert festzuhalten sind. Es sind dies zum einen die Leistungen, deren Ort nach Artikel 7 oder 8 MWSTG im Ausland liegt, und für welche eine Anrechnung der Vorsteuer mit Hilfe des Verfah- rens gemäss Artikel 82 Absatz 1 nicht möglich ist. Zum andern sind die Nichtentgel- te aufzuteilen in solche gemäss Artikel 18 Absatz 2 Buchstaben a–c MWSTG und übrige Nichtentgelte. Absatz 1 Buchstabe d: Bezüge von Leistungen nach Artikel 45 Absatz 1 MWSTG sind auch bei der Anwendung der Saldosteuersatz- oder Pauschalsteuersatzmethode zum gesetzlichen Steuersatz zu deklarieren. In aller Regel handelt es sich dabei um den Normalsatz. Bezieht die steuerpflichtige Person indes auch Leistungen, für

welche der reduzierte Steuersatz zur Anwendung kommt, hat sie das Total der Entgelte für der Bezugsteuer unterliegende Leistungen aufgeteilt nach Steuersätzen festzuhalten. Absatz 1 Buchstabe e: Damit bei der Abrechnung mit Saldo- oder Pauschalsteuersät- zen beispielsweise Exporte von Gegenständen und Leistungen an Begünstigte nach Artikel 22 des Gaststaatgesetzes steuerbefreit ausgeführt werden können, stellt die ESTV der steuerpflichtigen Person gestützt auf Artikel 82 Absatz 1 ein besonderes Verfahren zur annäherungsweisen Abgeltung der angefallenen Vorsteuern zur Verfügung. Die dabei ermittelten Werte sind ebenso festzuhalten wie die Werte aus dem Verfahren gemäss Artikel 82 Absatz 2, welche steuerpflichtige Person anwen- den können, die gebrauchte individualisierbare bewegliche Gegenstände für den Wiederverkauf an einen Abnehmer im Inland beziehen. Absatz 1 Buchstabe f: Wird ein unbeweglicher Gegenstand aus dem grundsätzlich zum Vorsteuerabzug berechtigenden unternehmerischen Bereich entnommen und entweder im nicht unternehmerischen, insbesondere privaten Bereich, oder für eine von der Steuer ausgenommene Tätigkeit verwendet, ist nach Artikel 85 auf dem Zeitwert die Steuer zum Normalsatz zu belasten, wenn der unbewegliche Gegens- tand steuerentlastet ist. Solche Entnahmen von unbeweglichen Gegenständen hat die steuerpflichtige Person entsprechend festzuhalten. Absatz 2 gibt der ESTV die Befugnis, mehrere Werte gemäss Absatz 1 unter einer Ziffer des Abrechnungsformulars zusammenzufassen. Sie könnte also beispielsweise im Formular für die periodischen Abrechnungen die Leistungen gemäss Absatz 1 Buchstabe a Ziffer 2 und die Leistungen nach Absatz 1 Buchstabe a Ziffer 3, also die Leistungen, die gemäss Artikel 23 MWSTG von der Steuer befreit sind und die Leistungen an Begünstigte nach Artikel 22 des Gaststaatgesetzes, unter einer einzi- gen Ziffer zusammenfassen. Weiter ist sie nicht verpflichtet, im Rahmen der perio- dischen Abrechnungen immer alle Werte einzuverlangen, welche die steuerpflichti- ge Person nach Absatz 1 festhalten muss.

Art. 120 Zusätzliche Unterlagen (Art. 71 MWSTG)

Absatz 1 bezeichnet in einer nicht abschliessenden Aufzählung diejenigen Unterla- gen, welche die ESTV von der steuerpflichtigen Person verlangen kann. Dabei handelt es sich nicht um Werte, die für die periodische Abrechnung nach Artikel 35 MWSTG festgehalten werden müssen, sondern um Unterlagen, die zur Überprüfung gewisser Sachverhalte benötigt werden. Absatz 1 Buchstabe a: Die in Artikel 118 respektive 119 genannten Angaben werden nicht nur für die periodischen Abrechnungen benötigt, sondern auch für die Deklara- tion für die Steuerperiode. Absatz 1 Buchstabe b hält fest, dass die ESTV von der steuerpflichtigen Person die Einreichung der rechtsgültig unterzeichneten Jahresrechnung verlangen kann. Ist die Person nicht buchführungspflichtig, hat sie auf Verlangen der ESTV eine Aufstel- lung über die Einnahmen und Ausgaben sowie über das Geschäftsvermögen zu Beginn und am Ende der Steuerperiode einzureichen.

Absatz 1 Buchstabe c: Die ESTV kann nur von jenen steuerpflichtigen Personen die Einreichung eines Revisionsberichtes verlangen, die aus gesellschaftsrechtlichen Gründen verpflichtet sind, einen solchen erstellen zu lassen. Absatz 1 Buchstabe d: Eine Abstimmung der deklarierten Umsätze mit dem Jahres- abschluss ist notwendig, um sicherzustellen, dass weder zu viel noch zu wenig Umsatzsteuer abgeliefert wird. Dies gilt ungeachtet dessen, ob nach effektiver Methode oder nach der Saldo- oder Pauschalsteuersatzmethode abgerechnet wird. Was dabei alles zu berücksichtigen ist, ist in Absatz 2 geregelt. Absatz 1 Buchstabe e betrifft nur die nach der effektiven Methode abrechnenden steuerpflichtigen Personen, denn nur bei ihnen ist es wichtig, die Vorsteuern gemäss den Vorsteuerkonti oder sonstigen Aufzeichnungen mit den deklarierten Vorsteuern abzustimmen. Notwendig ist daneben auch noch eine Vorsteuerplausibilisierung. Was bei einer solchen Vorsteuerplausibilisierung zu berücksichtigen ist, ist in Ab- satz 3 geregelt. Absatz 1 Buchstabe f betrifft nur die effektiv abrechnenden steuer- pflichtigen Personen. Die Artikel 30, 31 und 33 Absatz 2 MWSTG sehen Vorsteuer- korrekturen respektive Vorsteuerabzugskürzungen infolge gemischter Verwendung, Eigenverbrauchs und Erhalts von Nichtentgelten gemäss Artikel 18 Absatz 2 Buch- staben a–c MWSTG vor. Diese Vorsteuerkorrekturen und Vorsteuerabzugskürzun- gen sind in einer Aufstellung festzuhalten, welche auf Verlangen der ESTV einzu- reichen ist. Absatz 2 hält in nicht abschliessender Weise fest, was aus der Umsatzabstimmung nach Absatz 1 Buchstabe d ersichtlich sein muss. Bei der Umsatzabstimmung ist immer von den Umsätzen gemäss Finanzbuchhaltung (Erfolgsrechnung) auszugehen und nicht von den Zahlen einer Nebenauswertung des Buchhaltungsprogramms wie beispielsweise dem MWST-Journal oder der MWST-Verprobung. In der Umsatzab- stimmung sind die Differenzen für die steuerbaren Umsätze, aufgeteilt nach Steuer- sätzen respektive nach Saldo- oder Pauschalsteuersätzen, die steuerbefreiten Umsät- ze nach Artikel 23 MWSTG und die von der MWST ausgenommenen Umsätze separat festzuhalten. Differenzen können beispielsweise durch Abgrenzungsbuchun- gen per Ende Geschäftsjahr entstehen. Über die vorgenommene Abstimmung ist ein Beleg zu erstellen und aufzubewahren. Absatz 3 hält fest zum einen fest, was eine Vorsteuerabstimmung ist, nämlich eine Abstimmung der Vorsteuern gemäss den Vorsteuerkonti oder anderen Aufzeichnun- gen mit den deklarierten Vorsteuern. Zum andern wird in nicht abschliessender Weise aufgelistet, was bei einer Vorsteuerplausibilisierung zu berücksichtigen ist. Eine Vorsteuerplausibilisierung ist ein Vergleich der geltend gemachten Vorsteuern mit der mutmasslich auf den Leistungsbezügen angefallenen Mehrwertsteuer. Dabei werden die Salden der verschiedenen Aufwandkonten den folgenden vier Kategorien zugeteilt: mit Steuer zum Normalsatz (allenfalls mit fiktiver Vorsteuer), mit Steuer zum reduzierten Satz (allenfalls mit fiktiver Vorsteuer), mit Steuer zum Sondersatz für Beherbergung sowie ohne Steuer. Diesen Kategorien ebenfalls zuzuordnen sind die Zugänge im Anlagevermögen und in den Warenvorräten. Anschliessend ist die Summe der auf diesen Kategorien berechneten Vorsteuer mit der deklarierten Vor- steuer zu vergleichen.

Absatz 4: Gemäss Artikel 78 Absatz 2 MWSTG gilt das Einfordern und die Über- prüfung von umfassenden Unterlagen durch die ESTV als Kontrolle. Da gemäss Artikel 78 Absatz 5 MWSTG jede Kontrolle mit einer Einschätzungsmitteilung abzuschliessen ist, welche die Steuerforderung für die gesamte kontrollierte Periode festhalten muss, wird in diesem Absatz bestimmt, dass das Einfordern der in Absät- zen 1–3 aufgeführten Unterlagen keine Einforderung umfassender Unterlagen ge- mäss Artikel 78 Absatz 2 MWSTG darstellt. Dabei ist zu bedenken, dass die Unter- lagen gemäss den Absätzen 1–3 keine Einzelbelege enthalten, welche für eine Kontrolle nach Artikel 78 MWSTG unabdingbar sind.

Art. 121 Korrektur (Art. 72 MWSTG)

Bereits unter bisherigem Recht mussten die steuerpflichtigen Personen am Ende des Geschäftsjahres die deklarierten Umsätze und Vorsteuern mit der Buchhaltung abstimmen und entsprechend korrigieren. Die Differenzen wurden jeweils in der letzten Quartals-, Semester- beziehungsweise Monatsabrechnung bereinigt. Das neue Mehrwertsteuergesetz nimmt diese Korrekturpflicht nun ausdrücklich ins Gesetz auf und räumt der ESTV die Möglichkeit ein, die Form der Korrekturen vorzuschreiben. Die Korrekturen sollen der Klarheit und Übersichtlichkeit halber von den während des Jahres gemachten Deklarationen getrennt werden. Dies er- leichtert die Zuordnung und die nötigenfalls vorzunehmende interne oder externe Überprüfung der deklarierten Angaben.

2. Kapitel: Auskunftspflicht von Drittpersonen

(Art. 73 Abs. 2 Bst. c MWSTG)

Art. 122 Es handelt sich hierbei nicht um eine neue Regelung, sondern um die Präzisierung des bisher geltenden Rechts. Mit der Verordnungsbestimmung soll zum Ausdruck gebracht werden, dass die Auskunftspflicht im Rahmen von Artikel 73 Absatz 2 Buchstabe c MWSTG auf den Umfang und die Art der von der Drittperson gegen- über der steuerpflichtigen Person erbrachten oder von ihr bezogenen Leistungen beschränkt ist. Es besteht insbesondere keine Auskunftspflicht über Unterlagen wie beispielsweise Buchhaltungen, welche die steuerpflichtige Person der Drittperson anvertraut hat, oder über Papiere, die gestützt darauf von der auskunftspflichtigen Drittperson zur Erbringung der Beratungsleistung selbst erarbeitet worden sind. Demgegenüber werden aber beispielsweise Unternehmen, die gemäss Artikel 73 Absatz 2 Buchstabe c MWSTG zur Abklärung ihrer eigenen Steuerpflicht aus- kunftspflichtig sind oder auch gewöhnliche Leistungsempfänger, denen keine Unter- lagen anvertraut werden, von der vorliegenden Verordnungsbestimmung nicht erfasst. Namentlich das Ausstellen einer Rechnung oder Quittung für eine getätigte oder empfangene Leistung sind keine Unterlagen, welche die auskunftspflichtige Person zur Erstellung ihrer Leistung selbst erstellt hat, da diese nicht Inhalt der Leistung sind, sonder nur im Zusammenhang mit der Leistung erstellt werden. Diesbezüglich ist die Auskunftspflicht nicht eingeschränkt.

3. Kapitel: Rechte und Pflichten der Behörden

1. Abschnitt:

Automatisierte Verarbeitung und Aufbewahrung von Daten

Art. 123 Zweck der Datenbearbeitung und Art der Daten (Art. 76 Abs. 2 MWSTG)

Diese Bestimmung entspricht weitgehend Artikel 16 aMWSTGV und umschreibt die mittels automatisierter Registratur und Entscheiddokumentation erfassten Daten und Informationen. Aus Datenschutzgründen darf die ESTV nicht beliebige Infor- mationen erfassen, die ihr bekannt sind. Notwendig ist eine zweckbezogene Ein- grenzung auf für die Steuererhebung, den Steuerbezug, die administrativen Verfah- ren und die strafrechtliche Verfolgung sowie für die Verhängung von Sanktionen unerlässlichen Daten. Dabei wird bewusst nicht bloss von Daten, sondern auch von Informationen gesprochen, weil die ESTV bei der gegenwärtigen Parallelität her- kömmlicher (Papierform) und automatisierter Datenaufbewahrung längst nicht alle Daten elektronisch speichert. Buchstabe f wurde um die für die Durchführung der Haftung des Zessionars gemäss Artikel 15 Absatz 4 MWSTG notwendigen Daten ergänzt.

Art. 124 Bearbeitung der Daten und Informationen (Art. 76 Abs. 2 MWSTG)

Die ehemals in Artikel 16 Absätzen 2 und 3 aMWSTGV enthaltenen Regelungen wurden der besseren Übersicht wegen in einen eigenen Artikel ausgegliedert. Nicht übernommen wurde Absatz 4, da diesem rein deklaratorische Funktion zukam.

Art. 125 Organisation und Betrieb (Art. 76 Abs. 2 MWSTG)

Diese Bestimmung entspricht dem bisher geltenden Artikel 17 aMWSTGV und erteilt dem EFD die Kompetenz, den Betrieb und die Organisation der automatisier- ten Registratur und Entscheiddokumentation zu regeln. Der Betrieb wird in Zusam- menarbeit mit von der ESTV gewählten Leistungserbringern geregelt.

Art. 126 Bearbeitungsberechtigung und Datensicherheit (Art. 76 Abs. 2 MWSTG)

Die Bestimmung regelt den Zugriff auf die Daten und die Datenbearbeitungsberech- tigung. Der Zugriff darf nur durch Mitarbeiter und Mitarbeiterinnen der ESTV oder (z.B. bei projektbezogenen Spezialaufträgen) durch von ihr kontrolliertes Personal erfolgen. Mit der funktionsbezogenen Begrenzung des Zugriffs wird dafür gesorgt, dass die Mitarbeiter und Mitarbeiterinnen der ESTV nur soweit Zugriff auf Daten haben, wie dies für die Erfüllung der ihnen spezifisch übertragenen Aufgaben auch tatsächlich erforderlich ist.

Art. 127 Datenschutzberatung (Art. 76 Abs. 2 MWSTG)

Diese Bestimmung stellt sicher, dass für die Einhaltung des Datenschutzes eine verantwortliche Person bestimmt wird.

Art. 128 Richtigkeit der Daten (Art. 76 Abs. 2 MWSTG)

Diese Bestimmung verpflichtet die ESTV, die Daten regelmässig auf ihre Richtig- keit und Vollständigkeit zu überprüfen.

Art. 129 Aufbewahrungsdauer, Löschung und Archivierung der Daten (Art. 76 Abs. 2 MWSTG)

Was für die Erfassung von Daten gilt, ist auch für die Aufbewahrung unverzichtbar: Sowohl mit Blick auf den Datenschutz als auch aus verwaltungsökonomischen Gründen ist es angezeigt, nicht mehr länger relevante Daten zu löschen. Weiter wird festgelegt, dass Daten, die im Zusammenhang mit der Einleitung oder Führung hängiger Verfahren stehen, stets bis zum Abschluss dieser Verfahren auf- zubewahren sind. Solche Daten bleiben relevant, auch wenn sich ein Verfahren infolge Stillstandes oder Unterbrechung einer Verjährungsfrist über einen sehr langen Zeitraum hinzieht. Bei der Löschung von Daten sind die Vorschriften über die Anbietepflicht gegenüber dem Bundesarchiv zu beachten.

2. Abschnitt: Kontrollen

(Art. 78 Abs. 2 MWSTG)

Art. 130 Das Kontrollverfahren ist neu konzipiert worden mit dem Ziel, für die steuerpflich- tigen Personen mehr Rechtssicherheit zu schaffen. Externe wie interne Kontrollen von steuerpflichtigen Personen müssen innert gesetzlicher Frist mittels einer Ein- schätzungsmitteilung abgeschlossen und die Steuerforderung für die kontrollierten Perioden ausdrücklich festgehalten werden. Um eine interne Kontrolle handelt es sich bloss dann, wenn die ESTV umfassende Unterlagen einverlangt hat. Um umfas- sende Unterlagen im Sinn von Artikel 78 Absatz 2 MWSTG handelt es sich gemäss dieser Bestimmung dann, wenn mindestens die Geschäftsbücher eines Geschäftsjah- res einverlangt wurden. Diesfalls muss die ESTV die Kontrolle dieses Geschäftsjah- res mit einer Einschätzungsmitteilung abschliessen, welche bei vorbehaltloser Aner- kennung in Rechtskraft erwächst. Die Belege zu den Geschäftsbüchern sind bloss einzureichen, wenn dies von der ESTV ausdrücklich verlangt wird. Werden weniger umfangreiche Unterlagen als die Geschäftbücher eines Geschäftsjahres einverlangt, muss die ESTV keine Einschätzungsmitteilung erlassen.

4. Kapitel: Verfügungs- und Rechtsmittelverfahren

Art. 131 Beschwerdeverfahren (Art. 81 MWSTG)

Artikel 89 Absatz 2 Buchstabe a des Bundesgesetzes über das Bundesgericht vom 17. Juni 2005 (BGG) regelt die Legitimation der Bundesbehörden zur Einreichung von Beschwerden an das Bundesgericht. Zur Beschwerde befugt sind auch die unterstellten Dienststellen, insofern das Bundesrecht dies vorsieht. Mit der vorlie- genden Verordnungsbestimmung wird die Legitimation der ESTV ausdrücklich statuiert. Sie ermöglicht der ESTV, Verfügungen des Bundesverwaltungsgerichts mittels Beschwerde beim Bundesgericht anzufechten. Damit wird die bereits bis anhin gestützt auf Artikel 45b aMWSTGV geltende Regelung inhaltlich unverändert ins neue Mehrwertsteuerrecht übernommen.

Art. 132 Betreibungskosten (Art. 86 MWSTG)

Artikel 86 MWSTG gibt der ESTV die Möglichkeit, Steuerforderungen in Betrei- bung zu setzen, die noch nicht definitiv, sondern erst provisorisch geschuldet sind. Dies auch in Fällen, in denen die steuerpflichtige Person nicht oder offensichtlich ungenügend abgerechnet hat und die ESTV den provisorisch geschuldeten Steuerbe- trag vorgängig nach pflichtgemässem Ermessen bestimmen muss. Leistet nun die steuerpflichtige Person die Zahlung oder die Sicherheit erst nach erfolgter Mahnung und nach der Anhebung des Betreibungsverfahrens, ist die ESTV von Gesetzes wegen verpflichtet, die vergeblich eingeleitete Betreibung formell zurückzuziehen (Art. 86 Abs. 9 MWSTG). Ohne die vorliegende Verordnungsbestimmung hätte die ESTV die dabei entstandenen Betreibungskosten selbst zu tragen, obwohl die Betreibung in aller Regel auf einem Versäumnis der steuerpflichtigen Person beruht. Aus den genannten Gründen rechtfertigt es sich hier, die entstandenen Kosten grundsätzlich der steuerpflichtigen Person und somit der Verursacherin der Betrei- bung zu überbinden. Nicht ausgeschlossen ist jedoch, dass in begründeten Einzelfäl- len auf die Kostenüberwälzung verzichtet wird, was mit dem Wort „grundsätzlich“ zum Ausdruck gebracht wird.

5. Kapitel: Steuererlass

(Art. 92 Abs. 6 MWSTG)

Artikel 92 Absatz 6 MWSTG räumt dem Bundesrat die Möglichkeit ein, die Voraus- setzungen und das Verfahren für den Steuererlass in der Verordnung näher zu re- geln. Anders als im Erlassverfahren für die direkte Bundessteuer sind die Vorausset- zungen für den Erlass bei der Mehrwertsteuer aber bereits im Gesetzesartikel detailliert umschrieben; ergänzend richtet sich das Erlassverfahren nach den übrigen Verfahrensbestimmungen des neuen Mehrwertsteuergesetzes sowie des VwVG. Demnach kann die ESTV gestützt auf Artikel 92 MWSTG ohne weiteres mittels Verfügung über die Steuererlassgesuche entscheiden. Zudem bedarf es im Unter- schied zu den direkten Bundessteuern für den Steuererlass der Mehrwertsteuer

keiner Koordination mit den kantonalen Steuerbehörden. Ausführungsbestimmun- gen auf Stufe Verordnung, wie sie für die direkte Bundessteuer bestehen (vgl. Ver- ordnung des EFD über die Behandlung von Erlassgesuchen für die direkte Bundes- steuer vom 19. Dezember 1994) sind deshalb für die Mehrwertsteuer nicht erforderlich.

6. Titel: Entlastung von der Mehrwertsteuer für Begünstigte, die

gemäss GSG von der Mehrwertsteuer befreit sind

Die Artikel 133–140 entsprechen den bisherigen Artikeln 20–27a aMWSTGV. Angepasst wurden einzige die Verweise. Diese Bestimmungen wurden im Rahmen des Erlasses der Gaststaatverordnung vom 7. Dezember 2007 (GSG) vollständig überarbeitet und sind seit 1. Januar 2008 in Kraft. Die Artikel 133–140 stützen sich auf Artikel 107 Absatz 1 Buchstabe a MWSTG, welcher dieselbe Delegationsnorm enthält, wie sie im bisherigen Recht gestützt auf das GSG in Artikel 90 Absatz 2 Buchstaben a per 1. Januar 2008 eingefügt wurde.

7. Titel: Vergütung der Mehrwertsteuer an Abnehmer mit Wohn- oder

Geschäftssitz im Ausland

Art. 141 Anspruchsberechtigte (Art. 107 Abs. 1 Bst. b MWSTG)

Absatz 1 legt den Kreis der Vergütungsberechtigten fest. Dazu gehört auch, dass die Sitzstaaten der Anspruchberechtigten gegenüber der Schweiz Gegenrecht gewähren. Deshalb wurde diese Voraussetzung, die bisher in Absatz 3 genannt war, den ande- ren Voraussetzungen von Absatz 1 angefügt (Absatz 1 Buchstabe e). Absatz 2: Grundsätzlich ist das Vergütungsverfahren nicht anwendbar, wenn der Antragsteller oder die Antragstellerin im Inland Lieferungen oder Dienstleistungen erbringt. Ausnahmen bestehen einzig dann, wenn der Antragsteller oder die Antrag- stellerin gemäss Artikel 23 Absatz 2 Ziffern 5, 6 und 7 MWSTG von der Steuer befreite Beförderungen ausführt oder Dienstleistungen erbringt, für welche nach Artikel 45 Absatz 1 Buchstabe a MWSTG der Empfänger oder die Empfängerin die Bezugsteuer entrichtet hat. Der Anspruch auf Steuervergütung bleibt zudem neu auch gewahrt, wenn der Antragsteller oder die Antragstellerin Datenträger ohne Marktwert mit den darin enthaltenen Dienstleistungen und Rechten einführt und der Empfänger oder die Empfängerin dafür die Bezugsteuer entrichtet hat. Um Wettbe- werbsverzerrungen zu vermeiden, wurde auf eine Ausweitung der Ausnahme auf das Erbringen von Lieferungen nach Artikel 45 Absatz 1 Buchstabe c MWSTG verzich- tet. Ein Antragsteller oder eine Antragstellerin mit Sitz im Ausland, die selber keine Ware einführt, könnte bei einer entsprechenden Ausweitung der Bestimmung die Vergütung der Steuern auf Vorleistungen geltend machen, welche sie im Inland bezieht (z.B. Hotelübernachtungen), währenddem ein Antragsteller oder eine An- tragstellerin, die selber Waren einführt, die Einfuhrsteuer zu entrichten hat und

keinen Anspruch auf Vergütung der Steuern für im Inland bezogene Vorleistungen hat.

Art. 142 Gegenrecht (Art. 107 Abs. 1 Bst. b MWSTG)

Dieser Artikel ist neu. Absatz 1 schreibt die bisher geltende Praxis auf Stufe Verord- nung fest. Absatz 2 informiert die Gesuchsteller über das Bestehen einer Liste der Staaten, mit welchen eine Gegenrechtserklärung ausgetauscht wurde. Eine solche Liste wurde auch bis anhin geführt.

Art. 143 Umfang der Steuervergütung (Art. 107 Abs. 1 Bst. b MWSTG)

Absatz 1 ersetzt die bisher geltenden Absätze 1–3 des Artikels 29 aMWSTGV. Das Vorsteuervergütungsverfahren schafft die Möglichkeit, Unternehmen mit Wohn- oder Geschäftssitz im Ausland die Steuer auf den an sie im Inland erbrachten Liefe- rungen und Dienstleistungen zu vergüten. Es tritt an die Stelle des Vorsteuerabzugs. Um sicherzustellen, dass für die Gewährung der Steuervergütung für Unternehmen mit Wohn- oder Geschäftssitz im Ausland die gleichen Voraussetzungen und Ein- schränkungen gelten wie für den Vorsteuerabzug, wird auf das Vorsteuerabzugs- recht nach den Artikeln 28–30 MWSTG verwiesen. Mit dem Unterlassen von Wie- derholungen der Regelungen im Gesetz sollen Lücken vermieden werden. Absätze 2 und 3 entsprechen den bisherigen Absätzen 4 und 5 von Artikel 29 aMWSTGV. Absatz 2 wurde um Organisatoren von Veranstaltungen ergänzt, da diese in Artikel 8 Absatz 2 Buchstabe b MWSTG ebenfalls zusammen mit den Reisebüros genannt werden.

Art. 144 Vergütungsperiode (Art. 107 Abs. 1 Bst. b MWSTG)

Dieser Artikel entspricht dem bisherigen Artikel 30 aMWSTGV.

Art. 145 Verfahren (Art. 107 Abs. 1 Bst. b MWSTG)

Absatz 1 baut auf dem bisherigen Artikel 31 Absatz 1 aMWSTGV auf. Ergänzt wurde er mit Regelungen aus der Praxis, welche neu auf Stufe Verordnung festge- schrieben werden. Es wird nicht mehr von Anträgen, sondern vom Antrag gespro- chen, weil gemäss bisheriger Praxis nur ein Antrag auf Steuervergütung im Kalen- derjahr möglich war und dies so weitergeführt wird. Absatz 2 nennt als Voraussetzung für das Eintreten auf einen Vergütungsantrag, dass ein vollständig ausgefülltes Formular vorliegen muss und stellt somit klar, dass das blosse Einsenden von Belegen nicht ausreichend ist. Absatz 3 entspricht dem bisherigen Absatz 2 des Artikels 31 aMWSTGV.

Absatz 4 stellt klar, dass wie bis anhin Kassenzettel für das Vergütungsverfahren nicht ausreichend sind.

Art. 146 Vergütungszins (Art. 107 Abs. 1 Bst. b MWSTG)

Dieser Artikel ist neu. Entsprechend der EU-Regelung wurde die Frist auf 180 Tage verlängert. Eine Verzinsung wird künftig davon abhängig gemacht, ob der entspre- chende Staat Gegenrecht gewährt. Im Moment sehen lediglich Belgien, Italien und Spanien eine Verzinsung vor.

8. Titel: Schlussbestimmungen

1. Kapitel: Aufhebung und Änderung bisherigen Rechts

Art. 147 Dieser Artikel hebt die heute geltende Verordnung zum Mehrwertsteuergesetz auf.

2. Kapitel: Übergangsbestimmungen

Art. 148 Subsidiäre Haftung bei der Zession (Art. 15 Abs. 4 MWSTG)

Die Rahmenbedingungen und somit allfällige gesetzliche Haftungsgrundlagen müssen bei Abschluss von Dauerschuldverhältnissen bekannt sein. Aus diesem Grund finden die Bestimmungen über die Haftung des Zessionars erst auf künftig zustande gekommene Zessionen und Globalzessionsvereinbarungen Anwendung.

Art. 149 Einlageentsteuerung (Art. 32 MWSTG)

Das neue Recht sieht beim Erhalt von Spenden künftig keine Kürzung des Vorsteu- erabzugs mehr vor. Vorsteuerabzugskürzungen im Zusammenhang mit dem Erhalt von Spenden, welche unter dem bisherigen Recht vorgenommen werden mussten, können nicht mit der Einlageentsteuerung rückgängig gemacht werden. Artikel 113 Absatz 2 MWSTG gilt ausschliesslich in Bezug auf Leistungen, für welche bisher kein Anspruch auf Vorsteuerabzug bestand und künftig – beispielsweise wegen einem Verzicht auf die Befreiung von der Steuerpflicht – zum nachträglichen Vor- steuerabzug berechtigen. Die bisherige Vorsteuerabzugskürzung beim Erhalt von Spenden erfolgte vollkommen unabhängig von der Steuerbarkeit der damit finan- zierten Leistungen. Es findet somit kein Wechsel vorsteuerbelasteter Leistungen von einem nichtsteuerbaren in einen steuerbaren Bereich statt, weshalb die Bestimmun- gen über die Einlageentsteuerung keine Anwendung finden können. Mit dieser Übergangsbestimmung wird dies explizit in der Verordnung festgehalten.

Art. 150 Wahlmöglichkeiten (Art. 37 und 114 Abs. 2 MWSTG)

Absatz 1: Mit dem Inkrafttreten des neuen Gesetzes beginnen die Fristen gemäss Artikel 37 Absatz 4 MWSTG für den Wechsel von der effektiven zur Saldosteuer- satzmethode und umgekehrt neu zu laufen. Jede steuerpflichtige Person, welche in den Jahren 2008 und 2009 nicht mehr als 5 Millionen Franken steuerbaren Umsatz und nicht mehr als 100 000 Franken Steuerzahllast aufgewiesen hat, kann sich also ab dem 1. Januar 2010 der Saldosteuersatzmethode unterstellen. Dabei spielt es keine Rolle, wie lange die steuerpflichtige Person nach der effektiven Methode abgerechnet hat. Umgekehrt kann jede im Jahr 2009 mit der Saldosteuersatzmethode abrechnende Person auf den 1. Januar 2010 zur effektiven Abrechnungsmethode wechseln. Absatz 2: Mit dem Inkrafttreten des neuen Gesetzes beginnen auch die Fristen ge- mäss Artikel 90 Absatz 2 für den Wechsel von der effektiven zur Pauschalsteuer- satzmethode und umgekehrt neu zu laufen. Gemeinwesen und verwandte Einrich- tungen gemäss Artikel 37 Absatz 5 MWSTG, die im Jahr 2009 nach der effektiven Methode abgerechnet haben, können sich ab 1. Januar 2010 der Pauschalsteuersatz- methode unterstellen. Wer sich unterstellt, kann frühestens auf den 1. Januar 2013 wieder zur effektiven Abrechnungsmethode wechseln. Wer auf eine Unterstellung per 1. Januar 2010 verzichtet, muss ab diesem Zeitpunkt mindestens 10 ganze Steu- erperioden effektiv abrechnen, bevor ein Wechsel zur Pauschalsteuersatzmethode möglich ist. Umgekehrt kann jede im Jahr 2009 mit der Pauschalsteuersatzmethode abrechnende Person auf den 1. Januar 2010 zur effektiven Abrechnungsmethode wechseln. Absatz 3: In der Regel haben die steuerpflichtigen Personen, die von der effektiven Abrechnungsmethode zur Abrechnung nach Saldosteuersätzen oder Pauschalsteuer- sätzen wechseln wollen, eine Frist von 60 Tagen nach Beginn der Steuerperiode, ab welcher der Wechsel erfolgen soll, einzuhalten. Beim Übergang zum neuen Gesetz geht nun jedoch die in Artikel 114 Absatz 2 MWSTG enthaltene Frist von 90 Tagen der 60-Tage-Frist vor.

3. Kapitel: Inkrafttreten

Art. 151 Die Ausführungsbestimmung in Artikel 70 zu Artikel 34 Absatz 3 MWSTG soll gleichzeitig mit der Gesetzesbestimmung in Kraft treten. Das Inkrafttreten wird vom Bundesrat bestimmt und ist voraussichtlich frühestens auf Anfang 2012 möglich.