ATA/20/2022

1) Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable de ces points de vue (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10 ; art. 31 al. 1 de la loi fédérale sur la taxe d’exemption de l’obligation de servir du 12 juin 1959 - LTEO - RS 661 ; art. 34 al. 1 et 37 al. 1 de l'ordonnance sur la taxe d’exemption de l’obligation de servir du 30 août 1995 - OTEO - RS 661.1 ; art. 2 de la loi d'application des dispositions fédérales sur la taxe d'exemption de l'obligation de servir du 14 janvier 1961 - LaTE - G 1 05).

2) a. L'acte de recours contient, sous peine d'irrecevabilité, la désignation de la décision attaquée et les conclusions du recourant (art. 65 al. 1 LPA). L'acte de recours contient également l'exposé des motifs ainsi que l'indication des moyens de preuve (art. 65 al. 2 1ère phr. LPA). La juridiction administrative applique le droit d'office et ne peut aller au-delà des conclusions des parties, sans pour autant être liée par les motifs invoqués (art. 69 al. 1 LPA).

b. Compte tenu du caractère peu formaliste de cette disposition, il convient de ne pas se montrer trop strict sur la manière dont sont formulées les conclusions du recourant. Le fait que ces dernières ne ressortent pas expressément de l’acte de recours n’est pas en soi un motif d’irrecevabilité, pourvu que le tribunal et la partie adverse puissent comprendre avec certitude les fins du recourant (ATA/595/2020 du 16 juin 2020 consid. 2b). Une requête en annulation d’une décision doit par exemple être déclarée recevable dans la mesure où le recourant a de manière suffisante manifesté son désaccord avec la décision ainsi que sa volonté qu’elle ne développe pas d’effets juridiques (ATA/398/2020 du 23 avril 2020 consid. 2b).

c. L’exigence de motivation de l’art. 65 al. 2 LPA a pour but de permettre à la juridiction administrative de déterminer l’objet du litige qui lui est soumis et de donner l’occasion à la partie intimée de répondre aux griefs formulés à son encontre. Elle signifie que le recourant doit expliquer en quoi et pourquoi il s’en prend à la décision litigieuse (ATA/1672/2019 du 12 novembre 2019 consid. 6a ; Pierre MOOR/Étienne POLTIER, Droit administratif, vol. II, 3ème éd., 2011, p. 803-805 n. 8.8.1.3). L’exigence de la motivation est considérée comme remplie lorsque les motifs du recours, sans énoncer les conclusions formelles, permettent de comprendre aisément ce que le recourant désire (arrêt du Tribunal fédéral 2C_823/2017 du 23 mars 2018 consid. 4 ; ATA/1588/2019 du 29 octobre 2019 consid. 5b).

d. En l'espèce, dans son mémoire de recours, le recourant a contesté « formellement » la décision sur réclamation et s'est référé « entièrement » à sa réclamation s'agissant des motifs de sa contestation. Dans sa réclamation, il a demandé l'annulation de la décision de taxation 2018. Dès lors, l'on comprend qu'il demande également l'annulation de la décision sur réclamation du STEO, pour les mêmes motifs que ceux déjà invoqués dans sa réclamation.

Le recours répond ainsi aux exigences de l’art. 65 LPA et est donc recevable.

3) a. À titre préalable, il convient de déterminer le droit applicable ratione temporis.

b. La LTEO modifiée est entrée en vigueur le 1er janvier 2019 (décision du Conseil fédéral du 11 septembre 2018, RO 2018 3269, p. 3275). Avec cette entrée en vigueur a été abrogé l'al. 2 de l'art. 49 LTEO, lequel prévoyait que le droit ancien continue à régir les taxes dues pour la période antérieure à l'entrée en vigueur de la présente loi et leur remboursement ainsi que les peines et amendes encourues en raison d'une infraction commise avant cette entrée en vigueur. Les dispositions transitoires relatives à la modification du 16 mars 2018 concernent la taxe d'exemption finale visée à l'art. 9a LTEO, qui dispose que les hommes astreints au service militaire ou au service civil visés à l'art. 2 al. 1bis paient une taxe d'exemption finale l'année de la libération de leur obligation de servir s'il leur manque plus de quinze jours de service militaire imputables ou plus de vingt-cinq jours de service civil imputables pour avoir accompli la totalité des jours de service obligatoires. Ces dispositions transitoires prévoient que la taxe d'exemption finale est perçue pour la première fois auprès des hommes astreints au service qui sont libérés de l'obligation de servir au cours de l'année qui suit celle où entre en vigueur la LTEO modifiée (al. 1). Elles prévoient aussi que sont régies par l'ancien droit les procédures de réclamation ou de recours qui sont pendantes au moment de l'entrée en vigueur de la présente modification (al. 2).

4) a. À teneur de l'art. 5 al. 3 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst - RS 101), les organes de l'État et les particuliers doivent agir de manière conforme aux règles de la bonne foi. Aux termes de l'art. 9 Cst., toute personne a le droit d'être traitée par les organes de l'État sans arbitraire et conformément aux règles de la bonne foi.

b. En règle générale, la loi applicable est celle qui est en vigueur au moment où les faits pertinents doivent être régis (ATF 140 II 134 consid. 4.2.4). Le principe est celui de l'interdiction de la rétroactivité des lois. Une norme a un effet rétroactif lorsqu'elle s'applique à des faits entièrement révolus avant son entrée en vigueur (ATF 119 Ia 254 consid. 3 ; 116 Ia 207 consid. 4a ; ATA/210/2016 du 8 mars 2016 consid. 10a).

Il ne peut en principe être adopté de normes qui déploieraient des effets juridiques à des faits entièrement révolus avant leur entrée en vigueur, ceci pour des motifs de sécurité et de prévisibilité du droit, immanents aux principes de la légalité, de la bonne foi et de l'interdiction de l'arbitraire découlant des art. 5 al. 3 et 9 Cst. Si la rétroactivité d'une norme de droit matériel est directement contraire au principe de la sécurité et de la prévisibilité du droit, c'est parce qu'au moment où les faits pertinents se sont passés, les intéressés ne pouvaient connaître les conséquences qu'ils auraient (ATA/299/2021 du 9 mars 2021 consid. 3a et les références citées).

c. Il ne peut être dérogé qu'exceptionnellement au principe de la non-rétroactivité des normes, à des conditions cumulatives rigoureuses et ce également en cas de rétroactivité en faveur des administrés ou citoyens. Une rétroactivité n'est possible que s'il existe un intérêt public important. Elle doit être expressément prévue par une loi et raisonnablement limitée dans le temps (ATA/209/2018 du 6 mars 2018 consid. 17). Elle ne doit pas engendrer d'inégalités choquantes et elle ne doit pas porter atteinte à des droits acquis (ATF 125 I 182 consid. 2b.cc ; 122 V 405 consid. 3b.aa ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_273/2014 du 23 juillet 2014 consid. 4.1).

5) En l'espèce, les faits pertinents, à savoir le fait que le recourant n'ait accompli aucun jour de service pour l'année litigieuse, se sont déroulés au cours de l'année 2018, soit avant l'entrée en vigueur des modifications de la LTEO le 1er janvier 2019. Aucune rétroactivité n'a été prévue dans une base légale pour les dispositions pertinentes de la présente cause, ce qui suffit à exclure toute dérogation au principe de la non-rétroactivité des normes. Le fait que le calcul de la taxe ne puisse avoir lieu qu'après que la taxation pour l'IFD ait été effectuée de manière définitive, à savoir au plus tôt dans l'année civile suivant l'année d'assujettissement, n'y change rien.

C'est donc la LTEO dans sa teneur avant le 1er janvier 2019 qui trouve application en l'espèce.

6) Le litige porte sur l'assujettissement du recourant à la taxe d'exemption de l'obligation de servir 2018.

a. Tout homme de nationalité suisse est astreint au service militaire (art. 59 al. 1 Cst. ; art. 2 al. 1 de la loi fédérale sur l’armée et l’administration militaire du 3 février 1995 - LAAM).

L'obligation générale du service militaire pour les hommes concrétise le principe de l'armée de milice. Elle trouve son fondement dans la considération politique selon laquelle le fardeau du service militaire doit être réparti si possible d'égale façon, de manière à ce que l'intérêt général pour la chose militaire soit ancré dans le sentiment populaire. Elle n'est pas absolue et sans restriction, mais relative. Il appartient à la législation et à la jurisprudence de définir plus précisément la notion d'obligation de servir. La loi peut en outre prévoir des exceptions, qui doivent toutefois respecter le principe de l'égalité devant la loi (Message du Conseil fédéral du 20 novembre 1996 relatif à une nouvelle constitution fédérale [ci-après : Message 1996], FF 1997 I 1ss, p. 242-243).

Les personnes astreintes au service militaire accomplissent des cours de répétition chaque année (art. 51 al. 1 1ère phr. LAAM). Les militaires de la troupe doivent accomplir six cours de répétition d'une durée de trois semaines (al. 2). Pour les soldats et les appointés revêtant une fonction de cadres, les sous-officiers, les sous-officiers supérieurs et les officiers, la durée du cours de répétition est de trois semaines (art. 58 al. 1 let. a de l'ordonnance sur les obligations militaires du 22 novembre 2017 - OMi - RS 512.21).

b. Celui qui n'accomplit pas son service militaire ou son service de remplacement doit s'acquitter d'une taxe (art. 59 al. 3 Cst.). Ce principe est rappelé à l'art. 1 LTEO, selon lequel les citoyens suisses qui n'accomplissent pas ou n'accomplissent qu'en partie leurs obligations de servir sous forme de service personnel (service militaire ou service civil) doivent fournir une compensation pécuniaire.

Le service militaire comprend les services prévus par la législation militaire (art. 7 al. 1 LTEO). En font partie les services d'instruction, qui comprennent notamment l'école de recrues (art. 12 let. a, 41 al. 1 et 49 LAAM). Le service militaire est réputé non effectué lorsque l’homme astreint n’a pas accompli le service que sont tenus d’accomplir les hommes de la même incorporation, du même grade, de la même fonction et du même âge (art. 8 al. 1 LTEO). Si les conditions de l'assujettissement à la taxe sont remplies au cours de l'année d'assujettissement, ce dernier subsiste pour l'année entière (art. 9 LTEO).

La taxe d'exemption exigée par l'art. 59 al. 3 Cst. en remplacement du service militaire non accompli est le corollaire du non-accomplissement de l'obligation de servir personnelle. Elle présuppose une obligation de servir. C'est le service militaire ou civil non accompli qui provoque l'obligation de verser la taxe d'exemption. Les citoyens suisses qui n'accomplissent pas ou qui n'accomplissent que partiellement leur service personnel doivent acquitter une taxe d'exemption, réserve faite des exceptions admises par la loi (Message 1996, FF 1997 I 1ss, p. 242-243). Celle-ci est calculée sur les bases de l'IFD, étant entendu, d'une part, que le revenu imposable de l'assujetti à la taxe est déterminant, d'autre part, que l'année de taxation est celle qui suit l'année d'assujettissement, ce qui implique que la taxe est perçue en fonction du service militaire ou civil effectué l'année précédente (Message du Conseil fédéral du 6 septembre 2017 relatif à la modification de la LTEO, FF 2017 5837, p. 5840).

L'objectif poursuivi par la taxe n'est pas de sanctionner un comportement, mais d'astreindre celui qui n'accomplit pas ses obligations militaires à une contribution publique de remplacement (ATF 121 II 166 consid. 4 ; ATA/640/2020 du 30 juin 2020 consid. 2a ; ATA/741/2016 du 30 août 2016 consid. 2a). La taxe militaire a pour but d'éviter, parmi les personnes soumises aux obligations militaires, les inégalités criantes entre celles qui effectuent un service et celles qui n'en font pas. Elle constitue à ce titre une contribution de remplacement. Le militaire qui est dispensé d'un service en tire normalement un avantage par rapport aux autres astreints de sa classe d'âge. La perception d'une taxe doit compenser cet avantage, sous la forme d'une prestation financière (ATA/766/2005 du 15 novembre 2005 consid. 4). Le rapport entre le service militaire et l'obligation de s'acquitter d'une taxe d'exemption de celui-ci est purement formel. Celui qui est astreint au service militaire doit payer une taxe parce que et aussi longtemps que, pour une raison quelconque, il ne peut accomplir ce service. Le paiement de la taxe n'est toutefois nullement comparable au service militaire et ne peut être raisonnablement tenu pour l'accomplissement, sous une autre forme, de celui-ci. La taxe d'exemption est imposée pour des motifs d'équité et d'égalité devant la loi. Tels sont son sens et son but (ATF 118 IV consid. 3b = JdT 1994 IV 89 ; 115 IV 66 consid. 2b = JdT 1990 IV 70).

c. Sont assujettis à la taxe les hommes astreints au service qui sont domiciliés en Suisse ou à l'étranger et qui, au cours d'une année civile (année d'assujettissement) ne sont pas, pendant plus de six mois, incorporés dans une formation de l'armée et ne sont pas astreints au service civil (art. 2 al. 1 let. a LTEO) et n'effectuent pas le service militaire ou le service civil qui leur incombent en tant qu'hommes astreints au service (let. c).

d. La taxe est perçue par les cantons (art. 22 al. 1 LTEO). Le canton compétent pour la perception de la taxe est celui dans lequel l'assujetti est, au 31 décembre de l'année d'assujettissement, annoncé selon les prescriptions relatives au service militaire ou au service civil ou dans lequel il est domicilié (art. 23 al. 1 LTEO). La taxe est fixée chaque année pour les assujettis domiciliés en Suisse, l'année de taxation étant, en règle générale, l'année civile qui suit l'année d'assujettissement (art. 25. al. 1 let. a et al. 2 LTEO). En règle générale, la taxe est exigible le 1 er mai de l'année civile qui suit l'année d'assujettissement (terme général d'échéance ; art. 32 al. 1 LTEO).

7) En l'espèce, le recourant, astreint au service militaire, a accompli son école de recrues du 13 mars au 4 août 2017. Depuis l'année 2018, il doit effectuer, chaque année, des cours de répétition. Or, il n'est pas contesté que, pour la période litigieuse, il n'en a accompli aucun. Ainsi, c'est à juste titre que le fisc l'a soumis à la taxe d'exemption de l'obligation de servir pour l'année 2018, laquelle est le corollaire du non-accomplissement de son obligation de servir personnelle.

8) Le recourant prétend néanmoins qu'il serait exempté de service militaire et, de facto, de taxe dans la mesure où il travaille au sein de la police genevoise.

a. L'art. 18 LAAM prévoit une exemption du service pour les personnes exerçant des activités indispensables. Sont notamment exemptés du service militaire tant qu’ils exercent leur fonction ou leur activité les membres professionnels des services de police organisés qui ne sont pas indispensables à l’armée pour l’accomplissement de ses tâches de police (al. 1 let. f). Sont réputés membres des services de police les membres des services de police de la Confédération, des cantons, des villes et des communes (art. 29 let. b OMi).

Les personnes qui exercent la charge de Conseiller fédéral, de chancelier ou de vice-chancelier de la Confédération sont exemptées d’office ; les autres personnes le sont sur demande. La demande est déposée en commun par la personne astreinte et son employeur ou le service auquel elle est subordonnée (art. al. 3 LAAM). Les personnes astreintes au service militaire conformément à l’al. 1, let. c à i, ne sont exemptées qu’après avoir accompli l’école de recrues (art. 18 al. 5 LAAM).

La demande d’exemption de service pour des activités indispensables est déposée auprès du cdmt Instr au moyen du formulaire officiel (art. 26 al. 1 OMi).

b. En l'espèce, en tant que membre de la police genevoise et, a fortiori, des services de police, le recourant pouvait, en 2018, prétendre à l'exemption du service au sens de l'art. 18 LAAM. Ne faisant pas partie des personnes pour lesquelles cette exemption est prononcée d'office, il lui incombait, pour en bénéficier, de la requérir auprès du cdmt Instr, ce qu'il n'a toutefois pas fait, avec pour conséquence qu'aucune décision d'exemption n'a été prononcée. Dans ces circonstances, en particulier faute pour lui d'avoir obtenu une décision d'exemption formelle, il ne peut se prévaloir d'une exemption de service fondée sur son activité professionnelle pour l'année 2018.

Ce grief sera rejeté.

9) a. Le recourant soutient que le fait de ne pas avoir reçu de convocation suffit à l'exempter de toute taxe.

b. Le principe de la bonne foi entre administration et administré, exprimé aux art. 9 et 5 al. 3 Cst., exige que l'une et l'autre se comportent réciproquement de manière loyale. En particulier, l'administration doit s'abstenir de toute attitude propre à tromper l'administré et elle ne saurait tirer aucun avantage des conséquences d'une incorrection ou insuffisance de sa part (ATF 138 I 49 consid. 8.3 ; 129 I 161 consid. 4 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_1013/2015 du 28 avril 2016 consid. 3.1).

c. Selon l'art. 83 al. 1 OMi, les militaires sont convoqués à des services d’instruction généralement par la mise sur pied publique de l’armée (let. a) ou, exceptionnellement, par convocation personnelle (let. b).

Un ordre de marche personnel est envoyé par voie postale ou électronique au plus tard six semaines avant le début du service (art. 87 al. 2 OMi). Les personnes convoquées qui n’ont pas encore reçu l’ordre de marche personnel deux semaines avant le début du service en informent immédiatement le commandant de leur formation d’incorporation ou l’organe qui leur a annoncé le service (art. 87 al. 3 OMi).

d. En l'espèce, il n'est pas contesté que le recourant n'a pas reçu d'ordre de marche personnel. Néanmoins, ayant déjà accompli son école de recrues, il connaissait – ou aurait à tout le moins dû connaître – le fonctionnement de l'armée. Dès lors et compte tenu du fait qu'il avait été incorporé dans une nouvelle unité – MP Kripo Det – le 15 janvier 2018, ce dont il a été informé par courrier, il lui incombait de consulter le tableau de convocation militaire 2018, accessible à tout un chacun sur Internet, ce qui lui aurait permis de prendre connaissance du fait que sa nouvelle unité effectuerait son cours de répétition annuel du 28 mai au 15 juin 2018. S'il avait disposé de cette information, il aurait été en mesure, comme le prescrit la loi, d'informer son commandant, deux semaines avant le début de son service, de ce qu'il n'avait pas reçu son ordre de marche. Ainsi, les mesures nécessaires à l'accomplissement de ses jours de service, lequel l'aurait exempté de toute taxe, auraient pu être prises. Dans ces circonstances, en particulier faute pour lui d'avoir effectué les démarches nécessaires, qui lui incombaient pourtant en vertu de la loi, il doit supporter les conséquences du service militaire non accompli pour l'année 2018, soit le paiement de la taxe d'exemption de l'obligation de servir, et ne saurait obtenir une exemption au motif qu'il n'a pas reçu de convocation.

Au demeurant, l'on mentionnera que l'absence de convocation personnelle pour un citoyen astreint au service militaire ne fait pas partie des motifs d'exonération de la taxe prévus par l'art. 4 LTEO.

Mal fondé, le recours sera rejeté.

10) Vu l'issue du litige, un émolument de CHF 200.- sera mis à la charge du recourant, qui succombe (art. 87 al. 1 LPA) et aucune indemnité de procédure ne lui sera allouée (art. 87 al. 2 LPA).

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