Les contribuables qui exercent une activité lu- crative indépendante, qui exploitent une en- treprise individuelle ou qui participent à une société de personnes sont tenus, à la fin de chaque année civile ainsi qu'à la fin de leur assujettissement, d'établir une clôture des comptes. A la déclaration fiscale, ils doivent joindre les décomptes annuels signés (compte de résultats, bilans et annexes) ou dans les cas où le code des obligations ne prévoit pas une obligation générale de tenir des livres, un état des actifs et des passifs, un relevé des recettes et des dépenses ainsi que des prélè- vements et apports privés (art. 125, al. 2, LIFD). En outre, il y a lieu de joindre à la dé- claration le questionnaire, qui constitue une partie de la déclaration d'impôt. Les contri- buables exerçant une activité lucrative indé- pendante dans le domaine agricole ou sylvico- le rempliront un formulaire séparé.

Nouveau droit comptable Les dispositions du code des obligations rela- tives au nouveau droit comptable sont entrées er en vigueur le 1 janvier 2013. Elles s'appli- quent pour la première fois aux années commerciales qui commencent deux ans après l'entrée en vigueur du nouveau droit er comptable, soit le 1 janvier 2015.

D'après le nouveau droit commercial, il faut distinguer entre :

• les entreprises individuelles et les sociétés de personnes réalisant un chiffre d'affaires supérieur à Fr. 500'000.-, qui sont soumi- ses, en application de l'art. 957, al.1, CO, à l'obligation de tenir une comptabilité com- merciale (art. 957a ss CO);

• les entreprises individuelles et les sociétés de personnes réalisant un chiffre d'affaires inférieur à Fr. 500'000.-, qui ne sont te- nues, en application de l'art. 957, al. 2, CO, qu'à l'obligation de documenter les recettes et les dépenses ainsi que le patrimoine (comptabilité simplifiée). Les principes de la comptabilité ordinaire s'appliquent par analogie (art. 957, al. 3, CO). Les entrepri- ses individuelles et les sociétés de person- nes dont le chiffre d'affaires est inférieur à Fr. 500'000.- peuvent cependant opter li- brement pour la tenue d'une comptabilité commerciale. Les indépendants qui exercent une profes- sion libérale en font également partie. L'obligation fiscale de dresser des relevés est cependant indépendante de l'obligation de tenir une comptabilité (art. 138 al. 4 LI et 125 al. 2 LIFD) au sens du CO.

Installations photovoltaïques avec rétribu- tion du courant injecté

Les installations photovoltaïques transforment une partie du rayonnement solaire en énergie électrique au moyen de cellules solaires.

La Conférence suisse des impôts a publié, en date du 15 février 2011, une analyse de la qualification en droit fiscal des investisse- ments dans les technologies respectueuses de l'environnement, telles les installations photovoltaïques.

Les revenus tirés de l'utilisation d'une telle ins- tallation constituent un rendement.

Les dépenses investies dans des installa- tions photovoltaïques aménagées sur des immeubles commerciaux doivent être enregis- trées à l'actif. Les mesures adoptées dans les immeubles commerciaux pour ménager l'envi- ronnement et utiliser rationnellement l'énergie sont prises en compte par des règles d'amor-

tissement particulières. Les installations d'ex- ploitation de l'énergie solaire peuvent être amorties sur leur valeur comptable à raison de 50% au maximum pendant l'année de leur

construction et l'année suivante, puis au taux usuel les années suivantes. Les frais d'entre- tien doivent être passés au débit du compte de résultat.

Rétribution du courant injecté La rétribution du courant injecté représente un rendement imposable et doit être comptabili- sée sur un compte de produit particulier (pro- duit de la production d'énergie). Les frais de consommation d'énergie des producteurs eux- mêmes sont des charges justifiées par l'usage commercial.

Subventions et aides à l'investissement Les subventions et les aides à l'investisse- ment versées par des tiers doivent être enre- gistrées à l'actif sous le poste coût d'investis- sement ou dans le fond d'amortissement (sans effet sur le résultat). Les subventions et les aides à l'investissement seront donc dé- duites des dépenses d'investissement de l'immeuble (coût d'investissement). Les sub- ventions et les aides à l'investissement ver- sées en couverture de frais d'entretien doivent être créditées au compte de résultat.

Valeur officielle L'aménagement d'une installation photovoltaï- que sur un immeuble en augmente la valeur officielle.

3

Installations aménagées sur un immeuble appartenant à autrui

Activité lucrative indépendante L'exploitation d'installations photovoltaïques aménagées sur des immeubles appartenant à autrui constitue une activité lucrative indépen- dante (activité indépendante principale ou ac- cessoire), car elle vise la réalisation d'un bé- néfice. Les explications exposées ci-avant s'appliquent. Les loyers dus pour l'utilisation du fonds d'autrui sont des charges justifiées par l'usage commercial.

Les loyers qu'encaisse le propriétaire d'im- meuble constituent un revenu de la fortune immobilière privée ou commerciale.

Répartitions fiscales intercantonales Le domicile de la personne physique constitue en principe le siège de son activité lucrative. Les installations photovoltaïques qui ne sont pas exploitées au siège de l'activité lucrative ou au siège social sont considérées comme des établissements stables. Pour procéder aux répartitions fiscales intercantonales, on répartit les éléments imposables selon la mé- thode dite de la quote-part associée à des fac- teurs auxiliaires (par exemple, le chiffre d'af- faires).

4

A1. En général Comme les autres contribuables, toute per- sonne qui exerce une activité lucrative indé- pendante est tenue de remettre à l’autorité une déclaration exacte et complète et d’y joindre toutes les pièces qui justifient ses indications ou qu’elle doit fournir (art. 138 al. 1 de la loi d’impôt, ci-après LI, et 126 de la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct, ci-après LIFD). A2. Tenue de la comptabilité

Une comptabilité est considérée comme régu- lière lorsque les transactions de l’entreprise sont passées continuellement, entièrement et clairement dans des comptes systématiques arrêtés périodiquement et que les bouclements sont fondés sur des relevés détaillés et com- plets (inventaires) des marchandises en maga- sin, travaux en cours, avoirs auprès des clients, dettes envers les fournisseurs, etc. Le minimum exigé pour admettre l’existence d’une comptabilité probante est la tenue irréprochable d’un livre de caisse se- lon les principes de la technique comptable. Ce livre doit être tenu constamment à jour, être balancé périodiquement (c’est-à-dire au moins une à deux fois par mois) et accuser un solde correspondant au montant effectivement en caisse. Il est en outre exigé la conservation des comptes ainsi que des relevés précités (inventaires). Pour les commerces utilisant des caisses enregistreuses, les bandes de contrô- le devront être conservées, dûment classées. Les pièces justificatives seront tenues à dispo- sition, rangées exactement et munies des da- tes de paiement. Les inventaires relatifs aux stocks de marchandises (produits commer- cialisés, matières premières, matériel d'exploi- tation, produits finis et semi-finis) et aux tra- vaux en cours doivent préciser la quantité, la valeur (prix d'acquisition ou prix du marché s'il est inférieur) ainsi que la nature des marchan- dises.

Les contribuables qui produisent une comptabilité doivent remplir les pages 1, 2 et 3 de la formule 2. Ils peuvent renoncer à remplir la page 2 si toutes les indications qu'elle requière ressortent clairement des pièces présentées. La page 3 sera impérati- vement complétée.

A3. Autres contribuables En l’absence d’une comptabilité tenue selon l’usage commercial, le contribuable doit trans- mettre à l’autorité fiscale l’état de ses actifs et passifs, de ses recettes et dépenses ainsi que de ses prélèvements et apports privés (art. 138 al. 4 LI et art. 125 al. 2 LIFD). Les exigences minimales requises pour l’établissement de re- levés et d’états sont les suivantes: l'enregis- trement complet et continu des recettes et des dépenses (livres de caisse et de compte de chèques postaux; clôture de ces comptes cha- que mois), le nom et domicile des fournisseurs et des bénéficiaires pour toutes les recettes et dépenses, l'inventaire des marchandises contenant des renseignements détaillés sur les quantités, les valeurs ainsi que les divers gen- res de marchandises, la liste des autres élé- ments de fortune (voir page 3).

Les contribuables qui ne produisent pas de comptabilité ou qui produisent une comp- tabilité dite "simplifiée" (art. 957 al. 2 CO) doivent impérativement remplir les pages 1, 3 et 4 de la formule 2.

A4. Sanctions en cas de défaut Le contribuable qui, de manière fautive, ne donne pas suite aux réquisitions de l'autorité est réputé renoncer à être entendu. Il répond des frais qui en résultent (art. 139 al. 1 et 2 LI). Il pourra par ailleurs faire l’objet d’une taxation d’office assortie d’une amende (art. 140 et 198 LI; art. 130 al. 2 et 174 LIFD).

A5. Obligation de conserver les documents et pièces justificatives Les contribuables qui exercent une activité lu- crative indépendante doivent conserver durant dix ans les documents et pièces justificatives en relation avec cette activité (contrats de tout genre, correspondance importante, factures d’achat, doubles des factures émises, extraits de comptes courants, d’établissements de cré- dit, quittances, etc.) (art. 138 al. 4bis LI et 126 al. 3 LIFD).

A6. Evaluation dans le temps Le revenu de l'activité lucrative indépendante se détermine d'après le résultat des exercices commerciaux clos pendant l'année fiscale.

La fortune commerciale imposable se détermi- ne d'après le capital propre existant à la fin de l'exercice commercial clos durant la période fiscale.

5

Résultat de l'activité indé- Code 140 pendante

B1. Généralités Le revenu provenant du commerce, de l’artisanat, de l’industrie ou de l’exercice d’une autre profession indépendante est déterminé par une comptabilité à l’aide de la formule 2. L'exercice commercial déterminant est celui clos en 2015.

B2. Notion de revenu L’ensemble du revenu provenant de l’exercice d’une activité indépendante est soumis à l’impôt (art. 16 LI). Le revenu comprend no- tamment :

• Les bénéfices en capital provenant de l’aliénation, la réalisation ou la réévaluation comptable d’éléments de la fortune com- merciale;

• le bénéfice lié au transfert d’éléments de la fortune commerciale dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable sis à l'étranger est assimilé à une aliénation;

• les prélèvements de l’exploitant à des fins privées;

• les frais d’acquisition, de production ou d’amélioration d’actifs immobilisés compta- bilisés comme charges;

• les amortissements et les provisions qui ne sont pas justifiés par l’usage commercial;

• les modifications dans l’état des créances (débiteurs) ainsi que dans les avoirs envers les clients que possèdent les contribuables exerçant une profession libérale, tels que les médecins, les avocats ou les notaires;

• les modifications dans l’inventaire (compte de marchandises), dans les travaux en cours et dans les dettes (créanciers).

B3. Gains immobiliers et gains de capitaux Les gains provenant de la vente d’immeubles sont en principe soumis à un impôt spécial, l’impôt sur les gains immobiliers. Ils ne sont englobés dans le revenu ordinaire que s’ils ont été réalisés sur des immeubles dont le contri- buable fait le commerce dans l’exercice de sa profession. Les gains provenant de la vente de titres font partie du revenu soumis à l’impôt lorsqu’ils ont été obtenus sur des titres dont le

contribuable fait le commerce dans l’exercice de sa profession ou qui font partie de sa fortu-

ne commerciale. Les bénéfices réalisés au moyen de la vente de titres appartenant à la fortune privée du contribuable sont en revan- che exonérés d’impôt depuis le 1er janvier

Marchandises et produits

pour l’exercice 2015. Si le contribuable prétend

Lorsque les marchandises et produits prélevés

avoir payé ces prélèvements, il doit le prouver.

par le contribuable dans son entreprise n’ont

pas été débités dans un compte privé,

ils se-

Les montants indiqués sont des taux moyens

ront comptés à raison des montants ci-après

dont on

peut s’écarter en plus ou en moins

dans des cas spéciaux.

Adultes

Fr.

Enfants *

jusqu'à 6 ans

Fr.

plus de 6 jus-

qu'à 13 ans

Fr.

plus de 13 jus-

qu'à 18 ans

Fr.

Par an

3'000.-

720.-

1'500.-

2'220.-

Par mois

250.-

60.-

125.-

185.-

Pour les exploitations

avec tea-room,

ces taux Lorsqu’on vend aussi d’autres

denrées ali-

seront majorés de 20 %; en outre, pour chaque

mentaires dans une mesure étendue, on ap-

fumeur, on comptera normalement 1'500

à

pliquera les normes pour détaillants en den-

et cigarettes. Si l’exploitation sert

aussi des

repas, on appliquera généralement les

taux

pour les restaurateurs

et hôteliers (lettre e

ci-

après).

Adultes

Fr.

Enfants *

jusqu'à 6 ans

Fr.

plus de 6 jus-

qu'à 13 ans

Fr.

plus de 13 jus-

qu'à 18 ans

Fr.

Par an

5'280.-

1'320.-

2'640.-

3'960.-

Par mois

440.-

110.-

220.-

330.-

Supplément pour tabac,

cigares et cigarettes : 1'500.- à 2'200 francs par fumeur.

Déductions en cas d’assortiment moins

étendu (par année):

Légumes frais

300.-

75.-

150.-

225.-

Fruits frais

300.-

75.-

150.-

225.-

Viande et char-

cuterie

500.-

125.-

250.-

375.-

Adultes

Fr.

Enfants *

jusqu'à 6 ans

Fr.

plus de 6 jus-

qu'à 13 ans

Fr.

plus de 13 jus-

qu'à 18 ans

Fr.

Par an

2'460.-

600.-

1'200.-

1'800.-

Par mois

205.-

50.-

100.-

150.-

Légumes frais

300.-

75.-

150.-

225.-

Fruits frais

300.-

75.-

150.-

225.-

Charcuterie

200.-

50.-

100.-

150.-

En cas d’assortiment étendu en denrées ali-

Pour les fromagers et laitiers sans magasin

mentaires, ainsi qu’en

produits pour lessive et de vente, on prendra ordinairement la moitié

nettoyage, on appliquera les normes pour dé-

des taux indiqués.

taillants en denrées alimentaires (lettre b ci-

avant).

Adultes

Fr.

Enfants * plus

de 3 ans

jusqu'à 6 ans

Fr.

plus de 6 jus-

qu'à 13 ans

Fr.

plus de 13 jus-

qu'à 18 ans

Fr.

Par an

2'760.-

660.-

1'380.-

2'040.-

Par mois

230.-

55.-

115.-

170.-

e. Restaurateurs et

hôteliers

Adultes

Fr.

Enfants *

jusqu'à 6 ans

Fr.

plus de 6 jus-

qu'à 13 ans

Fr.

plus de 13 jus-

qu'à 18 ans

Fr.

Par an

6'480.-

1'620.-

3'240.-

4'860.-

Par mois

540.-

135.-

270.-

405.-

*Est déterminant l’âge des enfants au début de chaque exercice. Si la famille compte plus de 3 enfants, on déduira du total des taux pour en- fants : 10 % pour 4 enfants, 20 % pour 5 en- fants, 30 % pour 6 enfants ou plus.

Les taux ne comprennent que la valeur des prélèvements en marchandises. Les autres prélèvements en nature et les parts privées aux frais généraux doivent être estimés sépa- rément.

Le prélèvement de tabac n'est pas compris dans le taux; pour chaque fumeur, on ajou- tera généralement 1'500 à 2'200 Fr. par an.

Tous ces taux ne comprennent que la va- leur des prélèvements de marchandises. La valeur locative du logement et la part privée aux frais de chauffage, éclairage, nettoyage, etc., ainsi qu’aux salaires du personnel du commerce, seront estimées séparément. Pour

Ménage avec un adulte Fr. Par an 3'540.- Par mois 295.-

les exploitants avec famille, cela s’opérera selon les normes indiquées ci-après.

Logement

Lorsque l'immeuble dans lequel le contribuable exerce son activité indépendante est à pré- pondérance privée, la valeur locative est indi- quée sous chiffre 300 de la déclaration d'impôt (formule 4). Par contre, lorsque l'immeuble est considéré comme commercial, sa valeur loca- tive doit être comptabilisée ou indiquée sous chiffre 320 de la déclaration d'impôt.

Frais divers

Pour les frais de chauffage, courant électri- que, gaz, matériel de nettoyage, lessive, ar- ticles de ménage, conversations téléphoni- ques privées, radio et télévision, on compte- ra ordinairement les montants suivants comme part privée aux frais généraux, si tous les dé- bours de ce genre concernant le ménage privé ont été portés au débit de l’exploitation :

Supplément par adul- Supplément par te en plus enfant Fr. Fr. 900.- 600.- 75.- 50.-

8

Part privée aux salaires du personnel de l’entreprise

Si des employés de l’entreprise travaillent par- tiellement pour les besoins privés du propriétai- re et de sa famille (préparation des repas, en- tretien des locaux et du linge privés, etc.), on déterminera une part privée au salaire de ce personnel en fonction de l'importance des prestations fournies.

Frais d'automobile Principe

Pour les indépendants et les personnes qui exercent une profession libérale, la primauté des comptes fait foi. Il appartient au contribua- ble de justifier les frais professionnels qu'il en- tend déduire. Seuls les frais des véhicules pro- fessionnels pourront être déduits commercia- lement.

Selon une jurisprudence du Tribunal fédéral, si le véhicule est utilisé aussi bien pour des tra- jets privés que professionnels, il est nécessaire de procéder à la délimitation entre les frais né- cessités par l'usage privé et professionnel. A défaut de relevé détaillé, la part privée doit être fixée par appréciation.

Le principe de la prépondérance ne s'applique pas dans le cadre de la détermination des frais de véhicules déductibles à titre professionnels. De ce fait, le fardeau de la preuve des frais de véhicules professionnels appartiendra en tout temps au contribuable.

Il y a donc lieu de déterminer préalablement si

le véhicule est justifié professionnellement

dans l'entreprise. Dans l'affirmative, le genre et

le nombre de véhicule doit correspondre à la

nature, au besoin, à la branche et à la taille de

l'entreprise.

Pour les professions libérales notamment, l'au- torité fiscale déterminera le nombre de kilomè-

tres parcourus à titre professionnel et fixera le

montant des frais admis. La différence entre le

montant comptabilisé et les frais admis sera

ajoutée au bénéfice de l'exploitant.

La règle prévalant pour les contribuables sala-

riés en matière de part privée aux frais de vé- hicule (0,8% du prix d'achat / mais hors TVA)

n'est pas applicable pour les contribuables in-

dépendants.

Véhicules

L'autorité fiscale admettra en principe des vé-

hicules commerciaux d'une valeur maximum

allant jusqu'à Fr. 80'000.- (hors taxe). Il sied de

préciser que ce montant n'est pas une "fran- chise". Chaque véhicule inscrit doit respecter les principes énumérés ci-dessus. Un véhicule reconnu comme non commercial, ou un véhi- cule dont le niveau ne correspond pas à la na- ture, au besoin, à la branche et à la taille de l'entreprise pourra être considéré partiellement ou totalement comme non professionnel.

Part privée aux frais de véhicule

La part privée des frais de véhicules sera dé- terminée sur la base des critères objectifs en fonction des véhicules utilisés, de la nature, du besoin, de la branche et de la taille de l'entre- prise ainsi que des frais comptabilisés.

En cas de contestation de cette part privée, il appartient au contribuable d'apporter la preuve de ses déplacements privés et professionnels, au besoin en tenant un livre de bord.

B5. Déductions Tous les frais liés à l’activité lucrative indépen- dante, justifiés par l’usage commercial ou pro- fessionnel, sont déductibles. Constituent no- tamment de tels frais :

• les frais d’acquisition en général;

• les cotisations légales AVS/AI/APG/AANP/ CAF et de l’assurance-chômage;

• les amortissements et les provisions autori- sés (voir partie 4 ci-après);

• les versements à des institutions de pré- voyance;

• les primes d’assurances (voir partie 3 ci- après);

• les libéralités de pure utilité publique;

• les pertes comptabilisées sur des éléments

de la fortune commerciale (voir les explica-

tions ci-après relatives aux chiffres 140

et/ou 180 de la déclaration).

Frais d’acquisition en général

Constituent des frais d’acquisition du revenu

l’ensemble des dépenses nécessaires à la ré-

alisation du revenu faites durant l’exercice

commercial clos en 2015, dont les salaires en

espèces et en nature versés au personnel de l’entreprise, les loyers et autres frais généraux,

les dépenses pour l’entretien des immeubles.

Les prestations en nature (nourriture, loge-

ment) accordées au personnel de l'entreprise

doivent être débitées dans les comptes de l'en- treprise à leur prix de revient et non pas aux

taux à forfait valables pour les employés. Si le prix de revient n’est pas connu, le contribuable

peut déduire ordinairement pour la nourriture,

par personne, les montants suivants:

9

Par jour/Fr.

Par mois/Fr.

Par an/Fr.

Dans les hôtels et restaurants

16.-

480.-

5'760.-

Dans les autres exploitations

17.-

510.-

6'120.-

Pour le logement (loyer, chauffage, éclairage, nettoyage, lessive, etc.), on ne peut ordinaire- ment déduire aucun montant au titre de salaire versé, car les frais de ce genre sont générale- ment déjà pris en considération dans les autres frais généraux de l’entreprise (entretien des bâtiments, intérêts hypothécaires, frais divers, etc.).

Sommes versées à des institutions de pré- voyance

Sont également déductibles les cotisations versées par l’employeur en faveur de son pro- pre personnel, à des institutions de pré- voyance professionnelle (2e pilier) exoné- rées de l’impôt, en tant que leur affectation à ce but est assurée de telle sorte que tout em- ploi contraire soit impossible. Les cotisations versées par l’indépendant pour sa propre pré- voyance professionnelle et, le cas échéant, son conjoint qui le seconde ne peuvent en principe être déduites du revenu commercial qu’à concurrence de la «part de l’employeur», par conséquent la part que l’employeur verse normalement pour son per- sonnel et ce en particulier pour déterminer les cotisations AVS. Si un tel personnel n’existe pas, la moitié des cotisations est considérée comme part de l’employeur.

La part privée aux cotisations à des institu- tions de prévoyance professionnelle (2e pilier) qui reste après déduction de la part de

l’employeur ne peut toutefois être directement déduite du revenu commercial pour la fixation de l’impôt, mais doit figurer exclusivement sous chiffre 515 de la déclaration d’impôt.

Contributions affectées à la prévoyance in- dividuelle liée (pilier 3a)

Les contributions versées à des formes recon- nues de prévoyance individuelle liée sont dé- ductibles sous chiffre 520, de la déclaration, dans la mesure autorisée par le Conseil fédéral (voir les explications contenues dans le guide général). Elles ne peuvent figurer dans les frais généraux.

Comptabilisation de forfaits

Toute charge commerciale liée à une activité lucrative indépendante doit pouvoir être justi- fiée. Dès lors, c'est le principe des charges ef- fectives qui prévaut en matière comptable.

Si un forfait est comptabilisé, il doit être annon- cé scrupuleusement en page 3 de la formule fiscale 2 destinée aux indépendants. Dans l'hypothèse où un forfait comptabilisé ne serait pas annoncé, une procédure de rappel et de soustraction fiscale sera ouverte.

Société simple, en nom col- Code 160 lectif ou en commandite

La part du contribuable au revenu d’une socié- té simple (consortium par exemple), d’une so- ciété en nom collectif ou d’une société en commandite est déterminée sur la base d’un

questionnaire rempli par la société en cause. Ce questionnaire peut être obtenu auprès du Service des contributions, Section des person- nes physiques, 2, rue de la Justice, 2800 De- lémont. Les contribuables intéressés à une société en

nom collectif ou en commandite ayant son siè-

ge dans un autre canton doivent déclarer, en

vue de l’impôt de l’Etat et de l’impôt fédéral

direct, leur participation au bénéfice net. Pour l’impôt de l’Etat, n’est toutefois imposable qu’un salaire correspondant au travail assumé, et ce conformément à la jurisprudence du Tri- bunal fédéral en matière de double imposition.

La participation au bénéfice net n’est prise en considération qu’à l’effet de fixer le taux d’imposition applicable au revenu imposable. Il est procédé d’office à la détermination d’un sa- laire approprié, mais le contribuable peut ce- pendant formuler une proposition à ce sujet, sous la rubrique des observations, à la page 1 de la déclaration d’impôt.

Pertes commerciales non Code 180 absorbées

Les pertes réalisées au cours des sept der- niers exercices, seront indiquées ici, pour au- tant que celles-ci n’aient pas encore été com-

pensées avec des revenus d’années antérieu-

res.

Cotisations personnelles Code 182 AVS/AI/APG

Les cotisations annuelles AVS supportées par l'indépendant n'entrent pas dans le calcul du revenu commercial soumis aux cotisations AVS en vertu de l'art. 23 du règlement sur l'as- surance vieillesse et survivants (RAVS RS 831.101). Elles ne constituent donc pas, au

sens du RAVS, des charges d'exploitation. Les

cotisations AVS 2015 de l'indépendant ne doi- vent donc pas influencer le résultat de l'activité indépendante selon chiffre 140, mais sont dé- duites au chiffre 182 pour la détermination du revenu imposable.

Gain de liquidation compris Code 188 dans revenu ordinaire

Faisant partie intégrante du résultat de l'activité indépendante relevé sous code 140 de la dé- claration fiscale, le gain de liquidation est dé- duit sous la rubrique 188 dans le but d'être trai- er té séparément, dès le 1 janvier 2011, confor- mément aux dispositions des art. 36 a LI et 37b LIFD, si les conditions fixées par ces arti- cles sont remplies. (Voir chapitre 5, du présent guide).

Le gain de liquidation (justifié et documenté au

moyen d'une annexe qui sera jointe au compte

de résultat) doit pouvoir être déterminé avec

précision au moyen de rubriques comptables "extraordinaires" ressortant du dernier exercice de l'activité indépendante.

Allocations familiales pour Code 190 indépendants

Les allocations familiales reçues sont à décla- rer sous ce code.

Codes 300 Rendement de la fortune pri- à 330 vée et commerciale

Tous les propriétaires fonciers doivent remplir la formule 4, pour chaque bien-fonds. Cela

ne s’applique pas aux propriétaires d’immeubles commerciaux. Les rendements (valeur locative) et les charges d'immeubles commerciaux doivent être comptabilisés.

Pour les bâtiments faisant partie d’une en-

treprise tenant comptabilité, il ne peut être opéré que la défalcation des frais effectivement survenus, et dûment établis, relatifs à l’entretien, à l’assurance de choses et à la gé- rance. Une déduction globale (c’est-à-dire à

forfait) n’est pas autorisée.

Concernant les propriétés par étages, la pra- tique admet aussi la défalcation des verse- ments effectués dans des fonds de rénovations ou de réparations.

Codes 340 Rendement de titres à 350

Afin que le contribuable puisse faire valoir son droit au remboursement sur les rendements de titres soumis à l’impôt anticipé qui font partie de la fortune commerciale, il doit les déclarer dans son état des titres (formule 5A).

11

Les explications concernant la manière de la

remplir figure à son verso. Par ailleurs, des in- formations générales et les listes des cours éditées par l'Administration fédérale des contributions peuvent être consultées sur le si- te internet: http://www.ictax.admin.ch. Pour évi- ter toutefois une double imposition desdits ren- dements, ceux-ci doivent, à raison du montant pour lequel ils figurent dans le bénéfice net comptable (donc en règle générale à raison de leur montant net), être dissociés du revenu

provenant de l’exercice d’une profession indé-

pendante.

Les titres et placements de capitaux qui font partie de la fortune commerciale doivent être désignés par la lettre «C» dans la marge gau- che de l’état des titres.

Si l’exercice commercial ne concorde pas avec l’année civile, on n’indiquera pas dans l’état des titres les rendements de la fortune commerciale échus pendant l’exercice com- mercial correspondant, mais pendant l’année civile 2015. Les sociétés en nom collectif ou en commandite ont droit au remboursement de l’impôt anticipé déduit sur leurs rendements de capitaux. La demande doit être présentée par la société elle-même auprès de l’Administration fédérale des contributions, Section des droits de timbre et de l’impôt anticipé, 3003 Berne, sur formule 25. Les associés n’ont personnel- lement aucun droit de présenter pareille de- mande.

Rachat d'années d'assuran- Code 515 e

ces (2 pilier)

Les rachats d'années d'assurances sont dé-

ductibles, aussi bien pour les salariés que pour les indépendants sur présentation de la feuille de calcul du rachat maximal autorisé et de l'at- testation de paiement établies par l'institution de prévoyance. e Les rachats du 2 pilier sont des frais privés qui ne peuvent être imputés en comptabilité.

La déduction des rachats sera systématique- ment refusée, sur la base de l'art. 79b al. 3 LPP, lorsque des prestations en capital sont versées, pour quelque motif que ce soit (pres- tation de vieillesse, versement anticipé dans le cadre de l'encouragement à la propriété du lo- gement, versement anticipé selon l'art. 5 de la Loi fédérale sur le libre passage), durant un délai de trois ans suivant le rachat. Ceci fait suite à un arrêt du Tribunal fédéral.

Contribution de prévoyance Code 520 e individuelle 3 pilier A

Voir les explications contenues dans le guide général. Les formes reconnues de prévoyance indivi- duelle liée sont constituées par les contrats de prévoyance liée conclus avec des établisse- ments d'assurances ou les conventions de

prévoyance liée conclues avec des fondations

bancaires. La condition essentielle permet-

tant la constitution de la prévoyance indivi- ème duelle liée, appelée aussi 3 pilier A, est l'assujettissement au paiement de cotisa- tions AVS/AI.

Codes 530 Intérêts passifs privés et et 535 commerciaux

On reportera sous cette rubrique le total des in- térêts de dettes échus en 2015, tel qu’il ressort de la formule 8, mais uniquement si ces inté- rêts ne sont pas déjà pris en considération dans la formule 2.

Code 540 Pensions alimentaires

Les rentes versées au lieu du prix d’achat lors de l’acquisition d’une entreprise ne sont pas déductibles. Elles constituent en fait le règle- ment du prix convenu et ne donnent droit à au-

cune déduction.

Fortune mobilière d'exploita- Code 720 tion, bétail

Le bétail de commerce des marchands de bétail professionnels sera évalué d’après les prescriptions applicables aux marchandises (voir ci-après).

Codes 725 Matériel agricole et non et 730 agricole

Entrent en considération comme matériel d’exploitation non agricole: les machines, les outils, les ustensiles, les instruments, les véhi- cules, le mobilier commercial, etc.

Si le matériel d’exploitation est remis en loca- tion ou à ferme avec des locaux commerciaux ou artisanaux (par exemple le mobilier et les installations d’un restaurant), il fait partie de la fortune privée et doit donc être déclaré sous chiffre 780.

Le matériel d’exploitation est imposé à la va- leur vénale. S’il a été procédé régulièrement

12

sur le matériel d’exploitation à des amortisse- ments admis en droit fiscal, la valeur compta- ble est considérée comme valeur imposable.

Lorsqu’il est procédé à des amortissements non admis en droit fiscal, la valeur totale des amortissements non autorisés (par exemple un compte de revalorisation) doit être ajoutée à la valeur comptable.

Code 735 Autres actifs commerciaux

Les autres actifs commerciaux comprennent les produits de l’agriculture, de l’artisanat et de l’industrie, les matières premières, les produits semi-fabriqués et les produits achevés. Les stocks et marchandises, y compris les produits semi-fabriqués, sont évalués au prix d’acquisition ou de revient ou bien à la va- leur marchande (valeur de remplacement) si celle-ci était inférieure le 31 décembre 2015. De la valeur totale est déductible la réserve privilégiée sur marchandises, lorsque celle-ci a été établie conformément aux prescriptions.

Les travaux en cours doivent être déclarés comme éléments de fortune, au prix de re- vient (frais de production), sur la base d’un in- ventaire dûment établi.

Entrent en considération les avoirs commer- ciaux (comptes débiteurs) et les avoirs que possèdent auprès de leurs clients les contri- buables exerçant une profession indépendante (sans les titres et autres placements de capi- taux, avoirs en compte courant et en compte de chèques postaux, à indiquer dans la formu- le 5A).

On indiquera aussi le numéraire (caisse), les valeurs immatérielles (brevets, licences, droits d’auteur et d’édition, goodwill, droits de mar- que), ainsi que les actifs transitoires, etc.

S’agissant des avoirs commerciaux et des avoirs auprès de la clientèle, les contribuables exerçant une profession indépendante, les en- treprises commerciales et les agriculteurs qui présentent une comptabilité tenue régulière- ment sont, sans examen particulier, autorisés à constituer un ducroire (réserve pour pertes imminentes sur créances) sous forme d’un montant forfaitaire. Celui-ci sera au maximum

de 5 % sur les avoirs en Suisse, de 10 % sur les avoirs à l’étranger lorsque la facturation se fait en francs suisses et de 15 % lorsque la fac- turation se fait en devises étrangères. Des précisions au sujet de la constitution de ce ducroire sont données sous §4, art. 23, concernant les amortissements.

Fortune placée dans les Code 750 SNC

La part du contribuable à la fortune d’une so- ciété simple, d’une société en nom collectif ou d’une société en commandite doit être décla- rée selon les indications contenues dans le questionnaire rempli par la société elle-même.

Codes 800 Dettes hypothécaires pri- et 810 vées et commerciales

Le montant à indiquer sous cette rubrique est celui qui ressort de la formule 8. La déduction des dettes suppose la désignation du créancier et des garanties éventuelles. Aucune dette non établie ou dont le créancier n’a pas été mentionné ne peut être portée en déduc- tion. Les dettes indiquées seront comparées avec les prétentions du créancier.

Il y a lieu d’indiquer le total des dettes existant au 31 décembre 2015. Ne sont considérées comme dettes que les obligations envers des tiers, dont le contribuable, sa femme ou ses enfants mineurs répondaient comme débiteurs principaux le 31 décembre 2015. S’ils en ré- pondaient avec d’autres personnes, il ne peut être défalqué que le montant qui leur incombe dans la mesure où ils sont effectivement res- ponsables. Ne sont pas des dettes: les cédu- les hypothécaires au nom du propriétaire qui n’ont pas été remises en nantissement, les cautionnements pour lesquels le contribuable n’a pas encore été contraint au paiement, les actes de défaut de bien, ainsi que les presta- tions périodiques capitalisées.

13

DU REVENU Généralités

Tant en droit cantonal que pour l'impôt fédéral direct, l'agriculteur a l'obligation, comme tout indépendant, de tenir une comptabilité ou un relevé des recettes et des dépenses, ainsi qu'un état des actifs et passifs (voir page 3).

Il doit joindre à sa déclaration les comptes annuels signés (bilan et comptes de résultat) de la période d'évaluation ou, en l'absence d'une comptabilité tenue selon l'usage com- mercial, l'état de ses actifs et de ses passifs, de ses recettes et de ses dépenses, ainsi que de ses prélèvements ou apports privés.

Le minimum exigé pour admettre l’existence d’une comptabilité probante est la tenue irréprochable d’un livre de caisse se- lon les principes de la technique comptable. Ce livre doit être tenu constamment à jour, être balancé périodiquement (c’est-à-dire au moins une à deux fois par mois) et accuser un solde correspondant au montant effectivement en caisse. Il est en outre exigé la conservation des comptes ainsi que des relevés précités (inventaires).

Les contribuables qui n'indiquent pas les ren- seignements généraux relatifs à leur exploita- tion dans leur bouclement comptable doivent impérativement remplir la page 2 de la formule

• la correspondance des écritures entre le journal et chaque compte et l'inverse doi- vent pouvoir être vérifiés aisément;

• les montants bruts doivent être comptabili- sés de manière complète, sans aucune compensation entre charges et recettes ou entre actifs et passifs;

• sur demande, la présentation de chaque compte bouclé doit être possible;

• la structure de la comptabilité doit corres- pondre à celle de l'exploitation;

• les inventaires relatifs aux stocks (mar- chandises achetées, destinées à la vente et produites) et au cheptel vif doivent préciser la quantité et la valeur des éléments inven- toriés (prix d'acquisition pour les stocks ou prix du marché s'il est inférieur; valeur uni- taire pour le cheptel);

• les comptes marchandises "stock-céréales" seront mentionnés, et les mouvements du- rant l'exercice seront comptabilisés;

• les créances douteuses comptabilisées dans le compte débiteurs peuvent faire l'ob- jet d'une provision pour perte sur débiteurs visible au bilan (voir §4, art. 23 du présent guide).

Etat des actifs et passifs / relevé des recet- tes et des dépenses

A défaut d'une comptabilité en bonne et due forme, le revenu agricole doit pouvoir être justi- fié au moyen d'un relevé des recettes et des dépenses ainsi que des prélèvements et des apports privés, et d'un état des actifs et pas- sifs. Le relevé est le résumé des recettes et des dépenses enregistrées d'une manière chrono- logique, afin de déterminer le revenu.

Concrètement, cela signifie pour le contribua- ble:

• la tenue des livres conforme: livres de

caisse, de banque et de poste;

• la tenue d'un inventaire des actifs et pas-

sifs;

• la justification, au moyen d'une pièce écrite, de chaque écriture passée dans un livre;

• la récapitulation, dans un questionnaire adressé par l'autorité fiscale en même

temps que la déclaration d'impôt, des recet- tes et des charges d'exploitation ainsi que des prélèvements et des apports privés.

14

A défaut de comptabilité tenue en bonne et due forme, l'exercice commercial doit toujours correspondre à l'année civile.

Les documents tenus doivent permettre à cha- que agriculteur de remplir le questionnaire (formule 3).

Obligation de conserver les livres

Selon les articles 138 al. 4bis de la loi d'impôt (LI) et 126 al. 3 de la loi sur l'impôt fédéral di- rect (LIFD), les personnes physiques qui exer- cent une activité lucrative indépendante doi- vent conserver pendant 10 ans les docu- ments et pièces justificatives en relation avec leur activité. On entend notamment par documents et pièces justificatives les contrats de tout genre, les échéanciers commerciaux, les correspondances importantes, les factures des fournisseurs, les doubles des factures éta- blies, les extraits de comptes bancaires et les

justificatifs correspondants, les justificatifs concernant les comptes postaux (y compris les

avis de situation), les justificatifs d'écritures comptables, les quittances de tout genre, les bandes des caisses enregistreuses, les sup- ports de données et images contenant de la correspondance commerciale ou des pièces comptables (ces enregistrements doivent pou- voir être produits durant tout le délai de conservation).

Inobservation des dispositions légales

Lorsque, malgré sommation, un contribuable de condition indépendante ne peut établir son revenu selon les prescriptions susmention- nées, la taxation est arrêtée d'office. L'autorité prend notamment en considération des coeffi- cients expérimentaux, l'évolution de la fortune ou la dépense du contribuable (articles 140 LI et 130 al. 2 LIFD).

Le contribuable est en outre passible d'une amende pour violation de ses obligations de procédure (art. 198 LI et 174 LIFD).

AU QUESTIONNAIRE POUR

page 4 : détermination du revenu et de la fortune de l'exploitation, basée sur un résumé des recettes et dé- penses et de l'état des actifs et passifs

Le revenu est fondé sur le relevé des revenus réalisés par l'agriculteur sur la base des livres de caisse, de banque et de poste. Il détermine le revenu de l'exploitation.

Indications pour chaque rubrique

Détermination du revenu basé sur une comptabilité

Généralités

Concernant l'obligation de tenir une comptabi- lité et la manière dont celle-ci doit être tenue, on se rapportera au présent guide.

Imposition des reprises d'amortissements

En cas de cessation définitive d'activité, d'aliénation d'immeubles agricoles ou sylvico- les ou de transfert dans la fortune privée, les amortissements (voir chapitre 4 ci-après) se- ront repris et ajoutés aux autres revenus du contribuable et imposés (voir chapitre 5 ci- après). Pour assurer la détermination exacte des montants d'amortissements au moment de l'aliénation ou du transfert, le bouclement doit contenir les montants actualisés, à savoir

15

le total des amortissements cumulés sur les valeurs immobilisées depuis l'acquisition et la valeur d'acquisition augmentée des nouveaux investissements (amélioration, agrandisse- ment, etc.).

Chiffre 2.1 Bénéfice net ou perte

Si le bouclement correspond à chaque rubri- que décrite ci-après, le résultat comptable est à reporter sous le chiffre 2.1 du questionnaire.

Chiffre 2.2 Corrections à ajouter au béné- fice

Les corrections effectuées correspondent aux dépenses qui ne sont pas justifiées par l'usa- ge commercial. La liste ci-dessous n'est pas exhaustive :

Parts privées incomplètes ou non comptabilisées En font partie : voiture, énergie, primes d'as- surances, cotisations au 2ème pilier dépas- sant la part patronale, téléphone, radio, télévi- sion (cf. guide, §2, lettre D) ci-après.

Prélèvements en nature sur l'exploita-

tion

(selon prix du marché ou selon les forfaits dé- finis dans le guide, §2, lettre D).

Cotisations AVS/AI/APG de l'exploitant

déductibles sous code 182/182c de la décla-

ration d'impôt.

Fermages versés par l'association (joindre la liste complète et détaillée).

Valeur locative

Si la valeur locative n'est pas enregistrée dans

la comptabilité, il faut déclarer la propre valeur

locative selon procès-verbal de la dernière

évaluation officielle de l'immeuble, y compris

les locaux occupés par les employés et ceux

grevés d'un droit d'habitation gratuit en faveur

de l'exploitant.

La valeur locative de votre propre logement

sera reportée au ch. 2.2.9. Les montants que

vous verse l'association pour la mise à dispo-

sition de vos biens-fonds seront indiqués au

ch. 2.2.11

Les amortissements étrangers à l'ex-

ploitation ne sont pas admis.

Chiffre 2.4 Déductions du bénéfice

Les montants compris dans le revenu net

sans relation avec les produits de l'exploitation

doivent être déduits.

Charges Les pièces justificatives des charges selon le décompte des frais d'immeuble doivent être jointes. Valeur locative Comme la valeur locative fiscale doit être por- tée sous chiffre 2.2.10, la valeur locative qui aurait été comptabilisée doit être déduite sous cette rubrique.

Revenu fiscal déterminant Le revenu fiscal déterminant s'obtient par la différence entre le chiffre 2.3 et le chiffre 2.5. Associations – Communautés d'exploi- tation

Si vous faites partie d’une association d’exploitation et que vos immeubles ne sont pas dans votre bilan, vous devez indiquer tous vos immeubles commerciaux (bâtiments

• terres – forêts) sur un décompte séparé.

Au cas où vous avez des intérêts et des det- tes commerciales, veuillez les indiquer sur la formule 8. Les intérêts se reporteront au point 2.4.3 du questionnaire, s'ils ne sont pas déjà déduits du résultat net reporté au ch. 2.1.

Les éventuelles autres dépenses sont à justi-

fier.

Pour les nouvelles associations d’exploitation, le contrat d’association doit être impérative-

ment joint à la présente formule. De plus, un

tableau relatif à la répartition du résultat et des

actifs sera également annexé, dûment daté et signé par toutes les parties.

Etant donné que les immeubles commerciaux ne sont pas comptabilisés dans le cadre de

l’association, le détail des informations est à

indiquer immeuble par immeuble sur le formu-

laire adéquat. Le cumul des amortissements

sur le capital domaine, le total des investis-

sements ainsi que le total des subventions ob-

tenues depuis l’acquisition doivent être mis à

jour.

En d’autres termes, les dépenses d’inves-

tissements (y compris les éventuelles subven-

tions obtenues) corrigées des augmentations

et des diminutions peuvent être prises en

considération en tant que valeur globale.

En cas de reprise ou d’achat d’un immeuble

entier ou partiel à la valeur vénale, la valeur

du sol sera toujours déclarée séparément.

En cas de frais d'entretien liés à ces immeu- bles, ils sont à indiquer sous "frais

d’entretien", et les factures originales seront

jointes à la déclaration. La répartition frais

d'entretien / plus-value sera prise en compte.

16

Généralités

Le résultat du relevé des recettes et des dé- penses et d'un état des actifs et des passifs tenus d'une manière continue est résumé sous le chiffre 4 du formulaire 3. En outre, les règles suivantes doivent être respectées :

les livres comptables courants (livres de caisse, de banque et de poste) ainsi que les inventaires conformes doivent être te- nus de manière continue; aucune écriture ne doit être portée dans les livres sans justificatifs; l'année commerciale correspond à l'année civile (bouclement au 31.12.).

Les petites exploitations agricoles doivent remplir également la page 4 du questionnaire

pour agriculteurs (voir pages suivantes).

Chiffre 4.1 Calcul du chiffre d'affaires

Chiffre 4.1.1. Recettes provenant de la vente de marchandises.

Le contribuable doit porter l'ensemble des re- cettes qu'il réalise par la vente du lait, du bé- tail, des céréales, de cultures spéciales telles que le tabac ou les cultures maraîchères, ou des travaux effectués pour des tiers.

Chiffre 4.1.2. Contributions et subventions

Sous cette rubrique doit être reporté le total des contributions fédérales et cantonales que l'agriculteur touche dans le cadre de son ex- ploitation, selon le tableau du chiffre 1.4, p. 2 du questionnaire. Il faut préciser que la liste n'est pas exhaustive, de sorte qu'il appartient au contribuable de la compléter s'il y a lieu.

Chiffre 4.1.3. Prélèvements en nature

Sous cette rubrique figurent des éléments es- timés au prix du marché ou selon les forfaits définis au §2, lettre D du guide. Les prélè- vements en nature du personnel doivent éga- lement y figurer, étant donné que le salaire en nature est déduit sous chiffre 4.4.a.

Chiffre 4.1.4. Valeur locative

Il faut déclarer la propre valeur locative selon procès-verbal de la dernière évaluation offi- cielle de l'immeuble, y compris les locaux oc- cupés par les employés et ceux grevés d'un droit d'habitation gratuit en faveur de l'exploi- tant.

Chiffre 4.1.5. Autres revenus

Sous cette rubrique doivent figurer tous les autres revenus que le contribuable peut retirer de l'exploitation du domaine et qui ne sont pas compris dans les autres rubriques. Il s'agit no- tamment de recettes provenant :

de l'estivage du bétail; de la location de logements; de l'affermage de parcelles et de droits de pacage; du tourisme à la ferme, des attelages, de l'équitation; de la vente directe des produits de la fer- me, non comptabilisée sous chiffre 4.1.1; de la location du contingent laitier; de la vente de contingent laitier;

du rendement forestier; gain de liquidation, etc.

Chiffre 4.1.6. Avoirs envers les clients à la fin de l'année (débiteurs)

Sous cette rubrique veuillez indiquer tous vos débiteurs (lait, céréales, etc.).

Chiffre 4.2 Calcul de la consommation

de marchandises, de bétail et de matières

Evaluation minimale En général, les évaluations des stocks cor- respondent aux directives de coordination pour les besoins du dépouillement centralisé (FAT, SRVA, LBL). Le bénéfice brut de l'exploitation agricole se détermine sur la base du chiffre d'affaires dont il faut déduire les charges directes relatives à la période déterminante. Les charges directes comprennent les achats de bétail, de fourrage et de matières premières nécessaires à l'ex- ploitation. Seules les charges relatives à la période d'évaluation sont concernées et cons- tituent le prix d'achat des marchandises ven- dues.

17

Exemple

a) Stock au début de l'année : bétail :

80'000.-

marchandises produites sur l'exploitation :

20'000.-

marchandises achetées :

10'000.-

avances de cultures :

10'000.-

Total

Fr. 120'000.-

b) Paiements pour marchandises durant l'année

+ Fr. 60'000.-

d) Total

Fr. 190'000.-

Total

./. Fr. 124'000.-

f) Solde

Fr.

66'000.-

1. h) Consommation de marchandises

Chiffre 4.3 Bénéfice brut Le bénéfice brut correspond au chiffre d'affai- res dont on déduit la consommation de mar- chandises, de bétail et de matières.

Chiffre 4.4 Frais généraux de l'entreprise Cette rubrique comprend l'ensemble des char- ges indirectes d'exploitation de l'entreprise agricole.

Lettre a : Salaires en espèces Les montants versés en faveur des enfants de l'exploitant ne sont admis en déduction qu'à partir de la fin de la scolarité obligatoire.

Salaire en nature Les forfaits des salaires en nature figurent au chapitre D du guide.

Lettre b : Locaux commerciaux Le loyer de l'appartement occupé par le fermier doit être déduit du montant total des loyers

payés.

Lettre c : Intérêts des dettes commerciales Les intérêts des dettes commerciales sont à déduire sous cette rubrique. La diminution des dettes ne représente pas des charges d'exploi- tation mais une réduction des passifs.

Fr. 58'000.-

Lettre d : Entretien des immeubles Les investissements ne représentent pas des charges d'exploitation, mais une augmentation des actifs.

Matériel d'exploitation Sont compris les frais d'entretien des tracteurs et autre matériel d'exploitation.

Frais de véhicules Du montant des frais de véhicules doit être dé- duite la part privée (cf. guide, §2, lettre D).

Lettre e : Assurances commerciales

Lettre f : Eau, électricité, chauffage Du montant des charges relatives à l'eau, l'électricité et le chauffage doit être déduite la part privée (cf. guide, §2, lettre D).

Chiffre 4.5 Résultat net Le montant du résultat net doit être reporté

sous chiffre 150/150c de la déclaration d'impôt, s'il s'agit d'une perte, on l'indiquera en négatif. Chiffre 4.6 Tableau des amortissements Amortissements Les amortissements sur les véhicules et les machines ne peuvent être acceptés que si le chiffre 4.6 du questionnaire réservé aux agri- culteurs sans comptabilité commerciale est dûment rempli.

18

Les biens-fonds faisant partie de la fortune pri- vée ne peuvent être amortis à ce titre. En cas de vente de tels immeubles, aucune reprise d'amortissements ne sera effectuée, de sorte qu'il n'y aura pas d'imposition.

En l'absence d'une annexe présentant le détail des postes du bilan compris sous la rubrique "bâtiments / améliorations foncières", le taux d'amortissement maximal admissible sous cet- te rubrique sera de 3%.Voir directives relatives aux amortissements (partie 4).

Indications relatives à la fortune

Pour le bétail, l'évaluation des animaux se fera, en règle générale, d'après le tableau suivant et l’effectif en propre correspondra au listing BDTA au 31.12.2015, lequel pourrait être re- quis.

Pour des exploitations d'engraissement de plus de 100 pièces de bétail bovin et/ou porcin, la valeur d'inventaire peut aussi être déterminée

Genre d'animal

Vaches Génisses de plus de 2 ans Génisses de 1 à 2 ans Veaux d'élevage 6 mois à 1 an Veaux d'élevage jusqu'à 6 mois

Veaux de boucherie (blancs) Bovins d'engraiss. moins de 1 an Remontes d'engraiss. de plus de 1 an

Chevaux de selle Juments et étalons dès 3 ans Jeunes chevaux de 2 à 3 ans Jeunes chevaux de 1 à 2 ans Poulains jusqu'à 1 an

Verrats, truies y.c. porcelets non sevrés Porcs de boucherie Porcelets (vente à env. 40 kg)

Moutons, chèvres

Cerfs

Autruches Dindes Poulets à l'engrais Poules pondeuses

Pour les animaux reproducteurs de choix, les valeurs du tableau doivent être relevées d'une manière appropriée. Le bétail de commerce appartenant aux mar- chands de bétail professionnels sera évalué

Résumé des recettes et des dépenses des

petites exploitations

pages 1, 2 et 4 du questionnaire pour agri-

prennent moins de 4 unités de gros bétail

(UGB) ou 3 ha (SAU).

en fonction du prix par kg poids vif défini par

l'Agroscope, Tänikon.

veuillez également indiquer le nombre de têtes

de bétail.

Valeur de base Valeur moyenne

chandises, c'est-à-dire au prix d'achat, ou à la

cembre 2015 est inférieure.

19

des prestations en nature et parts privées.

ploitation (autoapprovisionnement). Pour les

déduites en tant que salaire en nature (voir

chiffre 7 ci-après).

fants: 10 % pour 4 enfants, 20 % pour 5

par les employés et ceux grevés d'un droit

on comptera ordinairement les montants sui- vants, par an, comme part privée aux frais gé- néraux, si tous les frais de ce genre concer- nant le ménage privé ont été inscrits au débit

de l'exploitation :

Supplément par

Adulte en plus enfant

ra comme part privée la partie du salaire cor- respondant aux circonstances.

En règle générale, la part privée correspondra

et/ou en nature, car la part du travail dans le

20

montants des frais effectifs répartis, soit pro- portionnellement aux kilomètres privés par-

courus, soit par estimation, entre le tiers et la moitié de ces frais, mais au minimum Fr. 150.- par mois et véhicule.

Pension Logement Pension et Souper pension logement complète

8.-- 21.50 11.50 33.--

240.-- 645.- - 345.- - 990.--

2'880.-- 7'740.-- 4'140.- - 11'880.--

Lorsque l'employeur a aussi fourni des vête- ments, du linge de corps et des chaussures et s'est chargé du blanchissage et de l'entretien, on ajoutera Fr. 80.-- par mois, soit Fr. 960.-- par an.

Fr./jour Fr./mois Fr./an

17.-- 510.-- 6'120.--

19.-- 570.-- 6'840.--

chaussures est déductible lorsqu'il est pris en considération dans son certificat de salaire.

ductibles. Voir la partie 3 ci-après qui donne un aperçu non exhaustif sur la manière de comptabiliser certaines charges.

21

LES AUTRES CHIFFRES DE LA

en vertu de l'art. 23 du règlement sur l'assu-

rance vieillesse et survivants (RAVS RS

831.101). Elles ne constituent donc pas, au sens du RAVS, des charges d'exploitation. Les cotisations AVS 2013 de l'exploitant ne doivent donc pas influencer le résultat de l'activité agri- cole selon chiffre 150, mais sont cependant déduites au chiffre 182 pour la détermination du revenu imposable.

Gain de liquidation compris Code 188 dans revenu ordinaire

Faisant partie intégrante du résultat de l'activité indépendante relevé sous code 150 de la dé- claration fiscale, le gain de liquidation est dé-

duit sous la rubrique 188 dans le but d'être trai- er té séparément, dès le 1 janvier 2011, confor- mément aux dispositions des art. 36a LI et 37b LIFD, si les conditions fixées par ces articles sont remplies. (Voir chapitre 5, du présent gui- de).

Le gain de liquidation (justifié et documenté au moyen d'une annexe qui sera jointe au compte de résultat) doit pouvoir être déterminé avec précision au moyen de rubriques comptables

"extraordinaires" ressortant du dernier exercice de l'activité indépendante.

DE LA

prix d'acquisition est assujettie à l'impôt spécial sur les gains immobiliers.

Exemple Prix de revient de l'immeuble (prix d'achat et investissements) Fr. 400'000.-- Amortissements Fr. 150'000.-- Valeur comptable Fr. 250'000.-- Prix de vente Fr. 500'000.--

IFD Imposition de la différence entre le prix de re-

vient et la valeur comptable, qui correspond aux amortissements effectués, c'est-à-dire Fr. 150'000.--.

(L'arrêt du TF et la circulaire n° 38 précisent les immeubles concernés par cette disposition, à savoir les immeubles agricoles au sens de l'art. 6 LDFR)

22

A LA FORTUNE PRIVEE (PRINCIPE DE LA PREPONDERANCE) Lorsqu'un bien, en particulier un immeuble, fait l'objet d'une utilisation mixte, c'est-à-dire qu'il est affecté en partie à une utilisation privée et en par- tie à une utilisation commerciale, la question de savoir s'il doit être ou non comptabilisé comme bien commercial se règle selon l'utilisation pré- pondérante (+ de 50 %). Dans le secteur agricole, la question se pose no- tamment pour les petites exploitations ou pour les maisons d'habitation. A cet égard, on obser- vera les règles suivantes:

le principe de l'entité de l'exploitation est ap- pliqué comme le droit foncier rural le prévoit; ainsi, en présence d'une exploitation formée de plusieurs habitations ou ruraux répartis dans plusieurs zones de production, les diffé- rents groupes de biens-fonds ne seront pas traités séparément. l'attribution à la fortune commerciale ou privée s'effectue à l'aide de la comparaison entre le rendement locatif net des biens qui ne sont pas nécessaires à l'exploitation et le revenu social; lorsque ce dernier représente plus de la moitié du rendement total, les biens-fonds sont attribués à la fortune commerciale.

Le revenu social s'obtient en additionnant les éléments suivants :

• le revenu agricole;

• les fermages payés;

• les intérêts payés;

• les impôts fonciers;

• le coût des employés salariés.

Indications complémentaires concernant l'attribution des éléments de fortune

Pour les habitations, l'attribution s'applique à l'ensemble du bâtiment. Si, à part l'habi- tation nécessaire à long terme à l'exploita- tion, on dispose encore d'autres habita- tions, celles-ci seront, en règle générale, attribuées à la fortune privée.

L'affermage d'une exploitation, jusque-là tenue en propre, n'est pas considéré comme un acte de réalisation. Le bien- fonds continue de faire partie de la fortune commerciale, tant que l'affermage n'a pas un caractère définitif.

Les biens-fonds mis à la disposition de communautés d'exploitations par un de leurs membres actifs sont à considérer, en règle générale, comme élément de la fortune commerciale.

Exemple Revenu social (voir ci-dessus) Fr. 60'000.-- Valeur locative Fr. 3'000.-- Autres locations non-agricoles Fr. 8'000.--

Total Fr. 71'000.--

Le revenu social s’élève à 84,5% du rende-

ment brut total. Les biens-fonds sont attribués

à la fortune commerciale.

23

PAR L'EXPLOITATION ET UTILISES PAR CELLE-CI)

A défaut d'une estimation effective des stocks disponibles, les stocks de fourrage grossier doivent être comptabilisés conformément au besoin annuel normalisé.

Le besoin annuel normalisé correspond au montant fixé selon des critères économiques qui se basent sur un prix proche par unité et d’une quantité en rapport avec :

• la surface productive pour ce produit,

• l’effectif du bétail présent sur l'exploitation,

• la date de bouclement .

• Le contribuable doit apporter la preuve de la conformité de l’évaluation relative aux quantités, prix, etc. Les différences de stocks au cours des années suivantes de- vront être modifiées, en particulier, les di- minutions qui manquent souvent de base économique ;

• Cette valeur déterminante pour l’impôt sur le revenu est à prendre intégralement en considération pour l’impôt sur la fortune. La partie incluse dans la valeur de rendement des immeubles agricoles sous « provisions de fourrages » et « avances de cultures » représente une réserve latente.

Exemple du mode de calculation

• affouragement d’hiver (novembre–fin avril) / 180 jours

• effectif moyen des unités de gros bétail- fourrages grossiers (UGBFG) / 25

• besoin de MS (matière sèche) par UGBFG par jour en kilos / 17 kg

• les besoins annuels normaux en MS (25 UGBFG x 17 kg x 180 jours) / 76'500 kgMS correspondant à une quantité de foin avec une contenance de 88 % de MS / 86'932 kg

• prix moyen des fourrages grossiers par quintal (dir. FAT) Fr. 25.-- à 31.-- le quintal / ∅ Fr. 28.—

Le besoin annuel normalisé

pour 25 UGBFG, l’affouragement d’hiver pen-

dant

Adaptation de l’affouragement d’hiver res- tant après la clôture de l’exercice compta-

ble 2015.

En cas de clôture au 31.12.2015, le montant sera réduit de 1/3, car la part des stocks desti- née à la consommation des mois de novembre et de décembre a déjà été utilisée. Par consé- quent, il reste 120 jours d’affouragement dont il

faudra tenir compte.

Pour 25 UGBFG, l’affouragement d’hiver pen-

ves relatives à l’achat de fourrage grossier jus- qu’à la fin de la période d’hivernage.

l'année doivent être comptabilisées au brut, qu'elles soient vendues, stockées ou consom-

mées.

24

3. Règles concernant la déduction

des charges

Tous les frais nécessaires à l’acquisition du re-

ductibles. Le tableau ci-après donne un aperçu

venu de l’activité indépendante et justifiés par

non exhaustif sur la manière de comptabiliser

l’usage commercial ou professionnel sont dé-

certaines charges.

Frais

Frais

Charges

d’exploi-

tation

privés

Remarques

Salaires

100%

-

Charges sociales

100%

-

Salaires et charges sociales des

100%

-

employés du ménage privé

Exploitant et famille *

Les cotisations AVS de l'exploitant

doivent être comptabilisées dans

AVS/AI/AC/APG/CAF

100%

une rubrique distincte de la comp-

tabilité.

A déduire sur la déclaration d’impôt

Assurance maladie

100%

(DI) ch. 525

Assurance-accidents

100%

-

Assurance-accidents complémen-

100%

A déduire sur la DI ch. 525

taire

Assurance pour indemnité journaliè-

100%

A déduire sur la DI ch. 525

re **

Assurance-vie risque pur à caractè-

100%

A déduire sur la DI ch. 525

re privé

Assurance-vie risque pur mise en

100%

Garantie pour crédit commercial par

gage pour l’exploitation

exemple

ème

Prévoyance professionnelle 2

pi-

50%

50%

La partie privée est déductible sur

lier – cotisations ordinaires

la DI ch. 515

ème

Prévoyance professionnelle 2

pi-

100%

A déduire sur la DI ch. 515

lier – rachats

ème

Prévoyance individuelle liée 3

pi-

100%

A déduire sur la DI ch. 520

lier A

ème

Prévoyance individuelle 3 pilier B

100%

-

(assurance-vie ou de rentes)

Assurance ménage

100%

-

Impôts directs et taxe militaire

100%

-

Charges du logement

100%

-

Téléphone, redevance TV, radio du

100%

-

logement privé

Dépenses pour le ménage et les

100%

-

loisirs

Amendes

100%

-

Commerce / Entreprise

Assurance RC commerciale

100%

-

Pour le bâtiment affecté à la fortune

Assurance bâtiment

100%

commerciale

Pour le mobilier affecté à la fortune

Assurance mobilier

100%

commerciale

Frais de véhicules affectés à la for-

tune commerciale (leasing, répara-

100%

Comptabilisation d’une part privée

tions, essence, taxes et assuran-

en fin d’exercice

ces, amortissement)

Frais de voyage et représentation

100%

Idem

L’étendue des amortissements et des provi- sions autorisés est réglée par les directives du er Gouvernement, entrées en vigueur au 1 jan- vier 2002 et publiées au Journal Officiel n° 41 du 20 novembre 2002. Elle reflète également la notice concernant les amortissements sur les valeurs immobilisées des exploitations agricoles et sylvicoles de l’Administration fédé- rale des contributions (Notice A / 2001).

la mesure du possible, être conservé par la suite. 2 Si les amortissements sont calculés sur la va- leur d’acquisition, les taux fixés ci-dessous se réduisent de moitié. Dans ce cas, les amortis- sements doivent être justifiés au moyen d’inventaires échelonnés ou d’autres éléments d’appréciation convenables.

1 Article 5 Le rattrapage d’amortissements est admis pour les quatre années précédant la pé- riode fiscale lorsque, par suite d’une mauvaise marche des affaires, aucun amortissement ou seulement des amortissements insuffisants ont été effectués pour les années en cause. 2 Pour juger s’il y a eu mauvaise marche des af- faires, seul le revenu commercial entre en considération. Le rattrapage d’amortissements ne peut pas s’effectuer sur des revenus privés. 3 Le rattrapage d’amortissements n’est admis que s’il est prouvé par une comptabilité ou des

états de comptes réguliers.

Article 6 Les taux d’amortissement des entre- prises commerciales admis annuellement sur la base de la valeur comptable sont les sui- vants :

ments d’entrepôts, les greniers à grains, les silos : sur le bâtiment uniquement 8.0% sur le bâtiment et le terrain (mais jusqu'à concurrence de la valeur du terrain) 7.0%

Pour les nouvelles constructions énumérées au chiffre 3 ci-dessus, le taux d’amortissement est doublé pendant l’année d’achèvement des travaux et les trois années suivantes.

4. Lorsque les bâtiments mentionnés sous chif- fre 3 disposent de parties distinctes dont les taux d’amortissement sont différents, l’amortissement sera calculé sur la base d’un taux moyen. Celui-ci pourra être calculé en fonction de la valeur locative ou de la surface des locaux.

Taux global pour les bâtiments ou les fermes abritant l’habitation et la grange sous le même toit 4% Pour les ruraux 6% Constructions légères, porcheries, halles avi- coles, etc. 10% Silos, arrosages 10%

peuvent être amortis de manière accélérée. Les amortissements consentis doivent servir prioritairement à l’autofinancement des inves- tissements. Les demandes doivent être soumi- ses préalablement à l’autorité fiscale qui sta- tuera sur le taux d’amortissement octroyé.

1 Article 9 Les bâtiments qui sont érigés pour abriter des stocks obligatoires peuvent être amortis, pendant l’année de construction, jus- qu’à concurrence de la valeur officielle, puis à raison de 10 % de la valeur comptable. 2 Les réservoirs de stockage obligatoire pour les carburants et combustibles liquides sont soumis à des directives particulières de l’autorité fiscale.

Article 10 Les installations destinées à protéger le voisinage contre le bruit, la pollution de l’eau et de l’air peuvent être amorties à raison de 50 % de la valeur comptable lors de l’année de leur construction et l’année suivante. Par la suite, le taux d’amortissement se réduit à 20%.

Article 11 Les frais de mesures visant à éco- nomiser l’énergie telles que la transformation du chauffage, la modification du système de production d’eau chaude, l’installation de sas non chauffés, la pose de pompe à chaleur ou de dispositifs de réglage, l’isolation thermique des conduites, de la robinetterie ou de la chaudière, les installations de récupération de la chaleur, l’utilisation des énergies renouvela- bles, l’assainissement de cheminée lié au re- nouvellement du chauffage, le remplacement d’appareils ménagers gros consommateurs d’énergie qui font partie de la valeur de l’immeuble, peuvent être amortis à 100 %.

Article 12 Lorsque la totalité de l’inventaire d’un hôtel ou d’un restaurant est compris dans un compte unique, un amortissement global de 40 % sur la valeur comptable est autorisé. 1 Article 13 Le matériel d’exploitation remis en location ou en fermage peut être amorti selon les taux indiqués aux articles 5 à 7.Cet amor- tissement n’est licite que lorsque les locaux commerciaux ou artisanaux sont remis en loca- tion ou en fermage avec la totalité ou une par-

tie du mobilier et du matériel d’exploitation. 2 Lorsque le bailleur ou la bailleuse ne tient pas de comptabilité régulière, l’amortissement n’est autorisé que s’il est prouvé par des inventaires échelonnés ou des tableaux d’amortissement, sur lesquels figurent la date d’acquisition et la valeur d’achat de chaque élément de fortune,

les ventes éventuelles, les amortissements ef- fectués, ainsi que les valeurs restantes. 3 Lorsque la personne contribuable fait valoir des amortissements au plan fiscal pour la pre- mière fois, la valeur retenue pour l‘impôt sur la

29

fortune à la fin de l’année précédant l’année fiscale est réputée valeur d’entrée.

1 Article 14 Les instructions valables pour les entreprises commerciales sont applicables par analogie aux usines électriques. 2 Les taux suivants sont admis pour l’amortissement sur la valeur de construction :

a. pour les entreprises électriques livrant de l’énergie à des tiers : sur les installations des usines hydrauli- ques 3.5% sur les réseaux de distribution 4.5%

b. pour les usines électriques d’entreprises in- dustrielles qui, outre la production d’énergie pour leurs propres besoins, livrent égale- ment de l’énergie à des tiers : sur les installations des usines hydrauli- ques 4.0% sur les réseaux de distribution 5.0%

c. pour les usines électriques d’entreprises in- dustrielles qui produisent de l’énergie pour leurs propres besoins et n’en livrent pas, ou très peu à des tiers : sur les installations hydrauliques 5.0% sur les installations de lignes 6.0%

d. pour les entreprises qui possèdent des ré- seaux secondaires étendus, d’importantes sous-stations équipées d’appareils compli- qués ou des lignes en montagne, les taux indiqués ci-dessus pour les réseaux de dis- tribution ou les installations de lignes peu- vent être augmentés de 0.5 %

3 Lorsque l’amortissement se fait sur la valeur

comptable, les taux mentionnés à l’alinéa 2 sont doublés. 4 Les versements au fonds spécial d’amortissement pour les installations soumi- ses au droit de retour, calculés d’après les

conditions de la concession, peuvent être dé- duits en sus pour autant qu’ils soient justifiés par l’usage commercial. 5 Pour les entreprises qui ne constituent pas de

fonds spécial en vue de l’amortissement de leurs installations soumises au droit de retour, mais qui procèdent à cet effet à des amortis- sements ordinaires plus élevés, les taux fixés à l’alinéa 2 pour les installations hydrauliques peuvent être majorés de 1 %. Article 15 Les taux d’amortissement autorisés annuellement sur la valeur comptable sont les suivants : installations de téléski au taux forfaitaire sur l’ensemble des installations 24% constructions nécessaires pour pistes et chemins tels que ponts, galeries, tunnels, aménagement du terrain, etc. :

sur terrain propre ou sur terrain grevé d’un droit de superficie 40% le terrain d’autrui peut être amorti direc-

tement sur les véhicules de pistes 50% sur le matériel de balisage de pistes (si-

gnaux d’orientation, filets de protection, etc.) 50% sur les machines de construction 40% exploitations annexes (hôtels et restau- rants) : sur les bâtiments 10% sur les installations, machines et mobilier 25% antennes collectives (téléréseau) 30% bâtiment servant à l’exploitation (sans le terrain) (sociétés de laiterie) 6% tank à lait 25% centrifugeuse 30% installation de coulage 25% Les sociétés de laiterie ont en outre droit à une réserve pour investissements futurs correspondant à 15 % des investisse- ments bruts prévus. chemin de traîne (bourgeoisies) 25% chemins 10% loges 5% (selon normes des exploitations agricoles) article 7 point 5. frais causés par les remaniements parcel- laires 10%

Article 16 Les taux d’amortissement d’immobi- lisations particulières ne figurant pas dans les présentes directives peuvent être obtenus au- près de l’autorité fiscale.

Provisions et rectifications de valeur

1 Article 17 Des provisions peuvent être consti- tuées pour les engagements d’un montant en-

core indéterminé ainsi que pour les risques de pertes imminentes qui existent au terme de l’exercice (article 27 LI). 2 La comptabilisation au passif de charges futu- res dont le fait générateur ne peut pas être at- tribué à l’exercice commercial n’est pas autori-

sée. Demeurent réservés les articles 19 et 20. 3 Les provisions doivent figurer expressément au passif du bilan ou être annoncées à l’autorité fiscale.

Article 18 Les provisions destinées à couvrir les frais liés à des travaux de garantie peuvent être constituées forfaitairement à raison de 2 % du chiffre d’affaires. Des provisions supérieu- res à ce taux ne peuvent être constituées que si la comptabilité permet de faire ressortir le coût annuel des frais liés à des travaux de ga- rantie et si ceux-ci sont supérieurs aux 2 % du chiffre d’affaires.

30

1 Article 19 Les entreprises commerciales peu- vent constituer des provisions exemptes d’impôt destinées à de futurs mandats de re- cherche et développement confiés à des tiers jusqu’à 10 % du bénéfice commercial (article 27 alinéa 1bis LI), mais au total jusqu’à 1 mil-

lion de francs au maximum. Par revenu com- mercial imposable ou bénéfice, il faut entendre le montant brut diminué de toutes les déduc- tions objectives prévues aux articles 25 à 29, respectivement aux articles 70 et 71 LI. 2 A chaque période fiscale, l’autorité fiscale peut exiger du contribuable qu’il établisse à nouveau la justification des provisions consti- tuées. Les provisions qui ne sont plus justifiées doivent être dissoutes et elles sont imposées. Il

en va de même lors du départ de l’entreprise hors de Suisse.

Article 20 Les sociétés immobilières peuvent constituer une provision pour grosses répara- tions destinées à couvrir les réparations impor-

tantes planifiées dans le temps jusqu’à concur- rence de 5 % de la valeur d’assurance du bâ- timent. La constitution d’une telle provision peut être échelonnée à raison de 1/10 par an-

née.

1 Article 21 Le stock de marchandises doit être inventorié d’une façon complète et précise, en quantité et en valeur. Il sera évalué à son prix

d’acquisition ou de revient, ou, si sa valeur marchande d’après l’usage local est inférieure, d’après cette valeur (article 44 , alinéa 3 LI). 2 Sur la valeur du stock de marchandises, une réserve privilégiée de 35 % non imposable lors de sa constitution est admise. Si la valeur du stock diminue, la rectification de valeur diminue également pour représenter 35 % au maximum de la nouvelle valeur d’inventaire. 3 Les rectifications de valeurs ne sont pas auto-

risées sur les éléments suivants : les immeubles ; les produits fabriqués sur commande de tiers (travaux en cours ou achevés) ; les stocks qui sont produits dans l’entreprise et destinés à la propre consommation de l’entreprise, y compris les fourrages produits dans les exploitations

agricoles ; le bétail. 4 La rectification de valeurs doit être établie par le contribuable chaque année au moyen d’une comptabilité tenue régulièrement et d’un inven- taire exact. Elle est mentionnée dans la décla- ration d’impôt. 5 Les rectifications de valeurs qui n’ont pas été établies conformément aux prescriptions en vi- gueur ne peuvent plus être privilégiées ulté- rieurement et sont imposées. Article 22 Les stocks obligatoires constitués sur la base d’un contrat conclu avec la Confé- dération (Office fédéral pour

l’approvisionnement économique du pays) peuvent faire l’objet d’un abattement supplé- mentaire. Les entreprises concernées doivent se mettre en rapport avec l’autorité fiscale pour en fixer les modalités.

1 Article 23 Les contribuables qui présentent une comptabilité régulièrement tenue, sont, sans examen particulier, autorisés à constituer une provision d’amortissement forfaitaire pour ducroire au maximum :

sur les avoirs en Suisse 5% sur les avoirs à l’étranger (facturation en francs suisses) 10% sur les avoirs à l’étranger (facturation en devises étrangères) 15% 2 les provisions d’amortissement qui excéde- raient ces forfaits devront être justifiées dans leur totalité. Leur montant est calculé, dans ce cas, selon la probabilité de perte de chaque créance. Une liste détaillée doit être sponta- nément remise à l’autorité fiscale. 3 Toutes les provisions d’amortissement pour ducroire doivent être mentionnées dans un compte spécial ou sur la déclaration d’impôt.

1 Article 24 Les banques et caisses d’épargne peuvent constituer sur leurs titres en portefeuil-

le une réserve de 12 % calculée sur la valeur en cours (article 45, alinéa 1 LI) ou sur la va- leur vénale (article 42 LI). 2 Cette réserve n’est pas admise pour l’impôt fédéral direct.

Article 25 Les réserves ou corrections de va- leurs au sens des articles 21 à 24 sont impo- sées lorsqu’elles sont réalisées, liquidées ou détournées de leur destination ou lorsque l’entreprise est liquidée ou transférée hors de Suisse.

1 Article 26 Les réserves latentes sur marchan- dises, sur les titres des banques et des caisses d’épargne, sur les travaux en cours ainsi que sur les postes de rectification de valeurs, qui ont été déclarées pendant la période de taxa- tion 1969 – 1970 à l’occasion de l’amnistie fis- cale doivent, dans la mesure où elles existent encore, être indiquées à nouveau. 2 Leur imposition comme revenu ou bénéfice n’intervient cependant qu’en cas de revalorisa-

tion comptable ou de réalisation.

31

er Suite à l'entrée en vigueur au 1 janvier 2011

de la réforme de l'imposition des entreprises II (Rie II), les dispositions légales suivantes sont

applicables, soit :

a. Bénéfice de liquidation chez les indé- pendants :

Base légale fédérale

Art. 37b LIFD

• Le total des réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commer- ciaux est imposable séparément des autres revenus si le contribuable âgé de 55 ans ré- volus cesse définitivement d'exercer son activité lucrative indépendante ou s'il est in- capable de poursuivre cette activité pour cause d'invalidité.

• Les rachats au sens de l'art. 33 al. 1 let. d LIFD sont déductibles. Si un tel rachat n'est pas effectué, l'impôt est calculé sur la base de taux représentant le cinquième des barè- mes inscrits à l'art. 36, sur la part des réser- ves latentes réalisées correspondant au montant dont le contribuable prouve l'ad- missibilité comme rachat au sens de l'art. 33 al. 1 let d LIFD.

• Sur le solde des réserves latentes réalisées, seul un cinquième de ce montant est déter- minant pour la fixation du taux applicable, mais au moins au taux de 2% .

• L'al. 1 s'applique également au conjoint sur- vivant (…).

Base légale cantonale

Art. 36a LI

• "Le total des réserves latentes (…)" = texte de 37b LIFD

• Les rachats au sens de l'art. 31, lettre a, sont déductibles. Si un tel rachat n'est pas effec- tué, l'impôt est perçu, de la même manière que pour les prestations en capital issues de la prévoyance selon l'art. 37, sur la part des réserves latentes réalisées correspon- dant au montant dont le contribuable prouve l'admissibilité comme rachat au sens de l'art. 31, let. a.

• Sur le solde des réserves latentes réalisées, seule la moitié du montant est déterminante pour la fixation du taux; un impôt, au moins de 2%, sera perçu dans tous les cas sur le solde.

• L'al. 1 s'applique également au conjoint sur- vivant (…)

= texte de 37b LIFD

Selon la LIFD et l'ordonnance du 17.02.2010, sur l'imposition des bénéfices de liquidation en cas de cessation définitive de l'activité lucrative indépendante (OIBL), les conditions d'applica- tion sont les suivantes :

Cessation définitive de l'activité lucrative indépendante

Avoir 55 ans révolus au moment de la ces- sation.

ou

Etre invalide au sens de l'art. 4 al. 2 LAI (lien de causalité entre la cessation et l'invalidité).

L'imposition réduite du bénéfice de liquidation peut s'articuler de différentes manière, en fonc- tion des données inhérentes au dossier, soit :

32

Bénéfice

Imposition séparée

de

IFD : 1/5 pour le taux (min 2%)

Etat : 1/2 pour le taux (min 2%)

liquidation

Revenu

Total

Revenus

Imposition ordinaire

ordinaires

Le contribuable affilié à une IP peut effectuer des

rachats usuels pendant l'année de la liqui-

dation et celle qui précède (art. 4 al. 1 OIBL).

Le calcul s'opère selon le règlement LPP applicable

dans le respect de l'OPP2.

Les rachats sont déductibles de ses revenus

(art. 33 al. 1 let. d LIFD; art. 4 al. 2 OIBL).

Un excédent de cotisations est

déduit du bénéfice de liquidation : le rachat est déduit en prio-

rité du revenu ordinaire, puis

du bénéfice de liquidation (art. 4 al. 3 OIBL).

Bénéfice

Imposition séparée

IFD : 1/5 pour le taux (min 2%)

Bénéfice

de

Etat :1/2 pour le taux (min 2%)

de

liquidation

liquidation

Revenu

Total

Rachat LPP

ème

2 priorité déductible du

bénéfice de liquidation

Revenus

Rachat

ère

1 priorité déductible du

ordinaires

LPP

revenu ordinaire

Il s'agit d'une option offerte

au contribuable et non d'une obligation (art. 5 al. 1 OIBL).

ces justificatives nécessaires

au calcul du rachat fictif s'il souhaite en bénéficier (art. 5 al. 2

Il est applicable à tous les indépendants qu'ils

soient ou non affiliés à la LPP (cumul rachat ef-

fectif/rachat fictif : possible).

Bénéfice

de

liquidation

Bénéfice

de

liquidation

restant

3è décision Imposition séparée

IFD : 1/5 pour le taux (min 2%)

Etat :1/2 pour le taux (min 2%)

Revenu

2è décision

Total

Rachat fictif

Imposition sous forme de

prestations en capital

Revenus

ordinaires

Revenus

ordinaires

ère

1 décision

Imposition ordinaire

Bénéfice

de

liquidation

restant

3è décision Imposition séparée

IFD : 1/5 pour le taux (min 2%)

Etat : 1/2 pour le taux (min 2%)

Bénéfice

de

Rachat

2è décision

Imposition sous forme de presta-

Revenu

liquidation

fictif

tions en capital

Total

Rachat

LPP

Reliquat de rachat déduit du

bénéfice de liquidation

Revenus

ordinaires

Rachat

LPP

1ère décision

Imposition ordinaire

La circulaire AFC no 28 du 3 novembre 2010 donne

également tous les renseignements utiles au

b. Faits justifiant un différé dans le cadre de l'activité lucrative indépendante

Base légale IFD

Art. 18a Faits justifiant un différé

1 Lorsqu'un immeuble de l'actif immobilisé est transféré de la fortune commerciale à la fortu- ne privée, le contribuable peut demander que seule la différence entre les dépenses d'inves- tissement et la valeur déterminante pour l'im- pôt sur le revenu soit imposée au moment du transfert. Dans ce cas, les dépenses d'inves- tissement tiennent lieu de nouvelle valeur dé- terminante pour l'impôt sur le revenu et l'impo- sition du reste des réserves latentes à titre de

• Composants de la valeur vénale d'un immeuble

revenu de l'activité lucrative indépendante est différée jusqu'à l'aliénation de l'immeuble. 2 L'affermage d'une exploitation commerciale n'est considéré comme un transfert dans sa fortune privée qu'à la demande du contribua- ble. 3 Lorsque, en cas de partage successoral, seu- le une partie des héritiers poursuit l'exploitation commerciale, ceux-ci peuvent demander que l'imposition des réserves latentes soit différée jusqu'à la réalisation ultérieure, pour autant que les valeurs déterminantes pour l'impôt sur le revenu soient reprises.

L'art. 18a LIFD fait l'objet de la circulaire no 26 de l'AFC du 16 décembre 2009.

position postnumerando

Dans le système d’imposition postnumerando, le contribuable indépendant / agriculteur est imposé sur les revenus réalisés au cours de l’année fiscale (année fiscale 2015 : imposition sur les revenus réalisés en 2015). La détermination du revenu imposable est ré- gie par les principes suivants, qui sont égale- ment transposés dans les 4 exemples qui sui- vent l’énumération :

la période fiscale correspond à l’année civi- le ; le revenu imposable de la période fiscale n (par exemple n = 2015) est déterminé d’après le résultat de l’exercice ou des exercices commerciaux clos au cours de cette année fiscale ; lorsque l’exercice commercial comprend plus ou moins douze mois, il y a également lieu de se baser sur les résultats effectifs. Ainsi, si le contribuable, qui était précé- demment étudiant, débute une activité lu- crative indépendante au mois de juillet, le revenu imposable correspondra au bénéfice réalisé durant ces 6 mois.

En effet, lorsque le contribuable est domici- lié en Suisse pendant toute l'année civile (assujettissement annuel), le résultat ne subit aucune conversion pour la détermina- tion du taux d'imposition.

si la durée de l’assujettissement et celle de l’exercice commercial sont inférieures à douze mois, les bénéfices ordinaires sont convertis en bénéfice annuel pour le calcul du taux.

la conversion est établie en fonction de la durée la plus longue entre celle de l’assujettissement et de l’exercice commer- cial.

les bénéfices ordinaires d’un exercice commercial qui comprend douze mois ou plus ne sont pas convertis pour le calcul du taux, même si l’assujettissement est infé- rieur à douze mois.

Les éléments extraordinaires ne subissent ja- mais de conversion pour le calcul du taux.

38

Exemple 1 : LA DUREE D’ASSUJETTISSEMENT

EST DE

12 MOIS

Imposition du bénéfice réalisé sans conversion

pour la détermination du taux

Contribuable salarié jusqu’au 31 août : salaire mensuel

Fr. 3'000.-

er

Début activité lucrative indépendante : 1

septembre avec un bénéfice réalisé pour 4 mois de

Fr. 8'000.-

01 02 03 04

05

06 07 08 09

10

11

12

Durée de l’activité

lucrative dépendante Durée de l’activité lucrative indépendante

Revenus

Imposable

Taux

Revenu salarié

24'000

24'000

Revenu indépendant

8’000

8’000

Total

32’000

32’000

Exemple 2 : LA DUREE D’ASSUJETTISSEMENT

ET DE L’ACTIVITE LUCRATIVE INDEPENDANTE SONT

INFERIEURES A 12 MOIS

Imposition du bénéfice réalisé avec conversion

en fonction de la durée la plus longue entre l’assujettissement ou

l’activité lucrative pour la détermination du taux

er

Arrivée du contribuable de l'étranger

:

1 avril

er

Début de l’activité lucrative

:

1 juillet avec un bénéfice mensuel de

Fr. 6'000.-

01 02 03 04

05

06 07 08

09

10

11

12

Revenus

Imposable

Taux

Revenu indépendant

36’000

48’000

Total

36’000

48’000

Exemple 3 : DUREE DE L’ACTIVITE LUCRATIVE

SUPERIEURE A CELLE DE L’ASSUJETTISSEMENT, QUI

EST INFERIEURE A 12 MOIS

Le bénéfice réalisé est converti sur la durée de

l’activité lucrative

Clôture des comptes

:

30 septembre de chaque année

Départ à l’étranger

:

31 mai 2015

Durée de l’exercice commercial

:

8 mois avec un bénéfice de Fr. 16'000.-

Loyers encaissés

:

Fr. 2'000.- par mois

2014

2015

01 02 03 04 05

06

07 08 09 10 11

12

01

02

03

04

05

Durée de

l'assujettissement

Durée de

l’exercice commerciale

Revenus 2015

Imposable

Taux

Revenu indépendant

16'000

24'000

Revenus périodiques

10’000

24’000

Total

26’000

48’000

Exemple 4 : DUREE DE L’ACTIVITE LUCRATIVE

EGALE OU SUPERIEURE A 12 MOIS ET DUREE DE

L’ASSUJETTISSEMENT

INFERIEURE

A 12

MOIS

Clôture des comptes

:

28 février de chaque année

Départ à l’étranger

:

30 juin 2015

Le contribuable cesse son activité lucrative

le 31 mai 2015

avec un bénéfice sur 15 mois de 30'000.- (1.3.2014-31.5.2015)

2014

2015

01 02 03 04 05

06

07

08 09 10 11 12

01

02

03

04

05

06

Revenus 2015

Imposable

Taux

Revenu indépendant

30'000

30'000

Total

30’000

30’000