1.1 Anzeige

Die Selbstanzeige setzt voraus, dass der Steuerpflichtige die Steuerhinterziehung anzeigt. Anzeige bedeutet Meldung des Steuerpflichtigen an die Steuerbehörde, dass er eine Steu- erhinterziehung begangen habe. Der Steuerpflichtige muss seine Fehler offenlegen und nicht bloss Tatsachen, die auf eine Steuerhinterziehung schliessen lassen. Anzeige heisst vorbehaltlose Offenbarung. Die stillschweigende Angabe bisher nicht versteuerter Werte ist in diesem Sinne keine Selbstanzeige. Es genügt nicht, dass der Steuerpflichtige bloss einen Anhaltspunkt dafür schafft, dass er unrichtig besteuert wurde. Wer zum Beispiel bisher ver- heimlichte Bankkonti oder -depots stillschweigend im Wertschriftenverzeichnis aufführt o- der bei der Grundstückgewinnsteuer eine Schwarzzahlung als Anlagekosten deklariert, er- stattet keine Selbstanzeige. Anzeigepflichtig ist nebst der objektmässigen Bekanntgabe der hinterzogenen Werte auch der zeitliche Umfang der Hinterziehung.

Nicht gefordert wird jedoch, dass sich der Steuerpflichtige auch besonders reuig zeigt. Auf die Motive des Steuerhinterziehers kommt es grundsätzlich nicht an. In den meisten Fällen dürfte die Angst vor dem Entdecktwerden oder vor einer Denunziation die Triebfeder zur Selbstanzeige sein. Die Rückkehr zur Steuerehrlichkeit verlangt nicht nach Äusserungen von Reuegefühlen, wohl aber die Bereitschaft zur Schadensdeckung (siehe nachfolgende Ziff. 4.3). Wer von vorneherein nicht willens ist, die Nachsteuern zu bezahlen, oder wer vorgängig Vermögenswerte aus dem Zugriffsbereich des Fiskus entfernt (z.B. ins Ausland verschiebt), erstattet keine Selbstanzeige im Sinne von Art. 248bis StG.

1.2 Anzeige der Steuerhinterziehung

Die Selbstanzeige im Sinne von Art. 248bis StG kann nur eine (vollendete) Steuerhinterzie- hung zum Gegenstand haben. Um als Selbstanzeige zu genügen, muss deshalb der Steu- erpflichtige den Steuerbehörden melden, dass durch sein Verschulden eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig vorgenommen

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StB 248bis Nr. 1

wurde. Betrifft die Anzeige ein noch offenes Veranlagungsverfahren, so liegt - wenn über- haupt - eine versuchte Steuerhinterziehung vor, die gemäss Art. 249 Abs. 2 StG mit einer herabgesetzten Hinterziehungsbusse bestraft wird (reduzierter Strafrahmen).

1.3 Form der Anzeige

Die Form der Selbstanzeige ist nicht vorgeschrieben. Sie kann mündlich oder schriftlich erfolgen. Das Wort "Selbstanzeige" muss nicht ausgesprochen oder geschrieben werden. Aus der Mitteilung des Steuerpflichtigen muss lediglich die Willensäusserung zur Anzeige einer Steuerhinterziehung klar hervorgehen. Betrifft die Selbstanzeige allerdings mehr als ein vorangegangenes Jahr, so wird zwingend verlangt, dass diese in der Selbstanzeige genannt werden. Eine stillschweigende (kommentarlose) Deklaration bisher nicht versteu- erter Einkommens- oder Vermögenswerte genügt wie erwähnt nicht, schliesst aber unter Umständen eine Strafminderung innerhalb des ordentlichen Strafrahmens nicht aus (StB 248 Nr. 1). Adressat kann jede Behörde sein, sofern die Selbstanzeige offensichtlich zu- handen der Steuerbehörde erstattet wird.

1.4 Person des Anzeigers

Der Steuerpflichtige muss selbst die Anzeige erstatten, wobei anstelle des Steuerpflichtigen selbstverständlich auch der gesetzliche oder gewillkürte Vertreter (StB 167 Nr. 2) handeln kann. Mit gleichem Strafprivileg anzeigeberechtigt ist der/die gemeinsam steuerpflichtige Ehegatte/Ehegattin. Beide in ungetrennter Ehe lebenden Ehegatten "konsumieren" bei der Anzeige einer gemeinsamen Steuerhinterziehung die Erstmaligkeit einer Selbstanzeige (Ziff. 2. hiernach). Hat hingegen nur ein Ehegatte Steuern hinterzogen (Art. 253 StG), be- ansprucht nur er die Straflosigkeit zufolge erstmaliger Anzeige.

Zeigt sich eine Person an, die zu einer Steuerhinterziehung angestiftet oder Beihilfe geleis- tet, vorsätzlich als Vertreter des Steuerpflichtigen eine Steuerhinterziehung bewirkt oder an einer solchen mitgewirkt hat, und sind die Voraussetzungen nach Art. 248bis Abs. 1 Bst. a und b StG erfüllt, wird von einer Strafverfolgung abgesehen. Ihre Solidarhaftung nach Art. 250 Abs. 3 StG entfällt (Art. 250 Abs. 4 StG). Die Anzeige eines Teilnehmers (Anstifter, Gehilfe oder Vertreter) an einer Steuerhinterziehung verhindert eine spätere Selbstanzeige des Haupttäters, weil bei dessen Anzeige die Steuerbehörden bereits Kenntnis von der Hinterziehung haben (Sperrwirkung). Sinngemäss gilt dasselbe auch im umgekehrten Fall, d.h. wenn sich der Teilnehmer erst nach erfolgter Anzeige des Haupttäters anzeigen will. Wollen also der Teilnehmer und der Haupttäter der Steuerhinterziehung gemeinsam straf- los ausgehen, so müssen sie die Selbstanzeige gleichzeitig einreichen.

4.1 Keiner Steuerbehörde bekannt

Die Hinterziehung, die ein Steuerpflichtiger selbst anzeigt, darf bei Eingang der Selbstan- zeige den Steuerbehörden nicht bekannt sein (Art. 248bis Abs. 1 Bst. a StG). Wenn eine eidgenössische, kantonale oder kommunale Steuerbehörde bereits Kenntnis von der Hin- terziehung oder damit begonnen hat, Abklärungen zu treffen, kann keine (erstmalige) Selbstanzeige mehr vorliegen. Es wird diesfalls eine Busse im Bemessungsrahmen von Art. 248 Abs. 2 StG ausgesprochen.

Die Selbstanzeige muss grundsätzlich bei den Steuerbehörden eintreffen, bevor diese von der Steuerhinterziehung Kenntnis haben. Wird eine Anzeige erst eingereicht, nachdem die Steuerbehörden eine steueramtliche Meldung erhalten haben, die eine Veranlagung als unvollständig erscheinen lassen, liegt keine Selbstanzeige vor.

Ist das Nachsteuerverfahren eröffnet (Art. 201 Abs. 1 StG), so bleibt für eine Selbstanzeige kein Raum mehr. Anderseits schliesst nicht etwa erst die Mitteilung der Eröffnung eines Nachsteuerverfahrens eine Selbstanzeige aus. Selbstanzeigen sind beispielsweise schon dann nicht mehr wirksam, wenn sie erst erfolgen, nachdem die hinterzogenen Steuerob- jekte im Veranlagungsverfahren in Diskussion gezogen wurden. Nach der Entdeckung nicht

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versteuerter, verdeckter Gewinnausschüttungen bei der AG sind daher Selbstanzeigen der Aktionäre nicht mehr möglich.

4.2 Vorbehaltlose Unterstützung

Der Selbstanzeiger muss sodann die zuständige Behörde bei der Festsetzung der Nach- steuer vorbehaltlos unterstützen (Art. 248bis Abs. 1 Bst. b StG). Eine (erstmalige) Selbst- anzeige muss vollständig alle bisher nicht deklarierten Einkünfte und Vermögenswerte ein- schliessen. Sie darf keine neuen Unrichtigkeiten oder Lücken enthalten. Deklariert ein Steu- erpflichtiger aus freien Stücken ein bisher nicht deklariertes Bankkonto und ergeben sich bei näherer Untersuchung Querverbindungen zu einem weiteren, nicht versteuerten Kon- tokorrentguthaben, so kann keine Selbstanzeige im Sinne von Art. 248bis StG anerkannt werden. Selbstanzeige kann mit andern Worten keine bruchstückhafte Freilegung von hin- terzogenen Werten, sondern nur eine lückenlose Flurbereinigung sein. Andernfalls fehlt die vorbehaltlose Unterstützung der zuständigen Steuerbehörde. Stellt die Steuerbehörde bei der Bearbeitung einer erstmaligen Selbstanzeige fest, dass diese nicht vollständig war bzw. weitere Faktoren hinterzogen wurden, wird nach abgeschlossenem Nachsteuerverfahren ein Steuerstrafverfahren eröffnet.

Kann der Steuerpflichtige mangels Unterlagen keine detaillierten Angaben über seine Steu- erhinterziehung machen, so muss er alles in seinen Kräften Stehende tun, eine umfassende Schätzung zu ermöglichen.

4.3 Bezahlung der Nachsteuer

Der Selbstanzeiger muss sich schliesslich ernsthaft um die Bezahlung der geschuldeten Nachsteuer bemühen (Art. 248bis Abs. 1 Bst. c StG). Die Nachsteuer besteht aus der nicht erhobenen Steuer und dem Zins (Art. 199 Abs. 1 StG). Schuldlose Zahlungsunfähigkeit steht einer strafbefreienden Selbstanzeige nicht grundsätzlich entgegen. Wenn die Nach- steuern nicht oder nicht vollständig bezahlt werden können, ist der Steuerpflichtige aber verpflichtet, sich bei der Steuerbehörde zu melden und um Ratenzahlung, Stundung oder Erlass zu ersuchen. Meldet sich der Pflichtige nicht, und muss eine Betreibung bezüglich der ausstehenden Nachsteuern eingeleitet werden, fehlt es am ernsthaften Bemühen zur Bezahlung der Nachsteuern. Diesfalls wird ein Steuerstrafverfahren im Sinne von Art. 248 Abs. 2 StG eingeleitet.