A. Inhalt 1–2

B. Rechtliche Grundlagen 3–4

C. Geltungsbereich 5

D. Verlustanerkennung 6–17

1. Selbstständige Erwerbstätigkeit 6

2. Liebhaberei 7–9

3. Gewinnerzielungsabsicht 10–13

4. Beispiele 14–17

E. Verlustvortrag 18–38

1. Voraussetzungen 18

2. Dauer und Reihenfolge der Verlustverrechnung 19–21

3. Berechnung 22–23

4. Berücksichtigung von Amtes wegen und Mitwirkungspflicht 24–25

des Steuerpflichtigen

5. Ermessensveranlagung 26

6. Beispiele 27–38

F. Gültigkeit und Publikation 39–40

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A. Inhalt

1 Das vorliegende Merkblatt enthält Ausführungen zur steuerlichen Anerkennung von Verlus- ten bei selbstständiger Erwerbstätigkeit und zum Vortrag von Verlusten auf nachfolgende Steuerperioden.

2 Steuerlich abziehbare Verluste setzen eine selbstständige Erwerbstätigkeit voraus (Verlust- anerkennung). Nicht als selbstständige Erwerbstätigkeit gelten Tätigkeiten, die nicht auf Gewinnerzielung ausgerichtet sind (Liebhaberei bzw. Hobby).

B. Rechtliche Grundlagen

3 Die Besteuerung Selbstständigerwerbender wird in den §§ 19–20b und 29–31 StG (Steu- ergesetz vom 9. Dezember 2000, StG, SRSZ 172.200) bzw. Art. 18–19 und 27–31 DBG (Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990, DBG, SR 642.11) geregelt.

4 Gemäss § 31 Abs. 1 StG bzw. Art. 31 Abs. 1 DBG können Verluste Selbstständigerwerben- der aus den sieben der Steuerperiode vorangegangenen Geschäftsjahren abgezogen wer- den, soweit sie bei der Berechnung des steuerbaren Einkommens dieser Jahre nicht be- rücksichtigt werden konnten1.

C. Geltungsbereich

5 Dieses Merkblatt gilt für die Einkommenssteuer des Kantons und des Bundes.

D. Verlustanerkennung

1. Selbstständige Erwerbstätigkeit

6 Als selbstständig Erwerbstätige gelten natürliche Personen, die durch den Einsatz von Ar- beitsleistung und Kapital in frei gewählter Organisation, auf eigenes Risiko, anhaltend, planmässig und nach aussen sichtbar zum Zweck der Gewinnerzielung am wirtschaftlichen Verkehr teilnehmen2. Von besonderer Bedeutung, gerade auch im Hinblick auf die Verlust- anerkennung und den Verlustvortrag, ist die Gewinnerzielungsabsicht, die bei der Liebha- berei fehlt. Ob eine Gewinnerzielungsabsicht vorliegt, ist aufgrund der objektiven (äusse- ren) Umstände des Einzelfalls zu beurteilen. Liegt eine selbstständige Erwerbstätigkeit vor, sind die Gewinne auf dem Geschäftsvermögen steuerbar und allfällige Verluste abziehbar.

2. Liebhaberei

7 Als Liebhaberei gilt demgegenüber eine Tätigkeit, die von rein persönlichen Neigungen gekennzeichnet ist. Die für eine selbstständige Erwerbstätigkeit massgebenden Kriterien

1 Bei Sanierungen können Verluste ohne zeitliche Beschränkung vorgetragen werden (§ 31 Abs. 2 StG bzw. Art. 31 Abs. 2 DBG; vgl. N 19). 2 Vgl. Reich/von Ah, in: Zweifel/Beusch (Hrsg.), a.a.O., Art. 18 N 14.

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(vgl. N 6) sind nicht erfüllt. Es fehlt insbesondere an der Gewinnerzielungsabsicht. Allfäl- lige Gewinne sind nicht steuerbar und Verluste können nicht abgezogen werden.

8 Liebhaberei kann in den verschiedensten Bereichen vorkommen: z.B. Verlagswesen, Be- trieb einer Galerie, Zucht von Pferden oder Schafen, künstlerische Betätigung (Malerei, Gestaltung von Skulpturen etc.). Dabei sind in der Praxis zwei Fallgruppen von besonderer Bedeutung, bei denen der Steuerpflichtige eine Nebenerwerbstätigkeit ausübt:

• Der Steuerpflichtige verfügt über ein erhebliches Vermögen (z.B. aus einem Firmenver- kauf oder einer Erbschaft), das hohe Erträge abwirft;

• Der Steuerpflichtige erzielt ein hohes Einkommen aus einem Haupterwerb.

Führt die Nebenerwerbstätigkeit zu Verlusten über mehrere Jahre, liegt in der Regel Lieb- haberei und keine selbstständige Erwerbstätigkeit vor (vgl. N 12 f.).

9 Einer als Liebhaberei ausgeübten Tätigkeit, die in einem beschränkten Umfang Erträge abwirft (z.B. Verkauf eines selbst gemalten Bildes), werden alle dieser Tätigkeit anzurech- nenden Aufwendungen entgegengehalten. Vielfach ergibt sich daraus eine Nullsumme. Zu- sätzliche Aufwendungen aus dieser Tätigkeit sind als Lebenshaltungskosten (Einkommens- verwendung) zu betrachten und somit steuerlich nicht abziehbar. Sind jedoch die Kriterien einer selbstständigen Erwerbstätigkeit erfüllt (vgl. N 6), liegt steuerbares Einkommen vor.

3. Gewinnerzielungsabsicht

10 Die Frage, ob eine Gewinnerzielungsabsicht und damit eine selbstständige Erwerbstätigkeit vorliegt3, stellt sich insbesondere bei andauernden Verlusten. Diese können für das Fehlen einer Gewinnerzielungsabsicht sprechen. Beim Vorliegen von Verlusten sind zwei Fälle zu unterscheiden (vgl. N 11–13).

4. Beispiele

E. Verlustvortrag

1. Voraussetzungen

18 Voraussetzung für den Verlustvortrag ist eine selbstständige Erwerbstätigkeit (vgl. N 6). Die Verluste müssen im Rahmen einer selbstständigen Erwerbstätigkeit entstehen und können nur auf solche Steuerperioden vorgetragen werden, in denen der Steuerpflichtige eine selbstständige Erwerbstätigkeit ausübt7. Wird eine selbstständige Erwerbstätigkeit auch in den Folgeperioden ausgeübt, können die Verluste früherer Steuerperioden auf diese vorge- tragen und auch mit Einkommen aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit verrechnet wer- den.

2. Dauer und Reihenfolge der Verlustverrechnung

19 Der Verlustvortragszeitraum umfasst sieben Geschäftsjahre, die der massgebenden Steu- erperiode vorangehen8. Für die Steuerperiode n reicht der Zeitraum somit bis zum Beginn des Geschäftsjahres, das im Jahr n–7 abgeschlossen wurde9. Im Fall einer Sanierung kön- nen Verluste zeitlich unbeschränkt vorgetragen werden, sofern die Verluste mit Leistungen Dritter, die zum Ausgleich einer Unterbilanz erbracht werden, verrechnet werden10.

20 Bezüglich Zeitpunkt und Reihenfolge der Verlustverrechnung besteht für den Steuerpflich- tigen kein Wahlrecht. Ein Verlust aus selbstständiger Erwerbstätigkeit ist immer mit dem nächstmöglichen Gewinn bzw. Einkommen (Verrechnungsobjekt) zu verrechnen. Der in Ausübung einer selbstständigen Erwerbstätigkeit erlittene Verlust ist demzufolge immer zuerst vom übrigen Einkommen (vgl. N 23) derselben Steuerperiode abzuziehen, auch wenn dadurch ein allfälliger Verlust aus den Vorjahren nicht mehr geltend gemacht (vorge- tragen) werden kann. Bestehen Verlustüberschüsse aus mehreren Steuerperioden, gelangt

7 Dies ergibt sich auch aus der Stellung der Verlustvortragsnormen (§ 31 StG bzw. Art. 31 DBG) innerhalb des Gesetzes. 8 § 31 Abs. 1 StG bzw. Art. 31 Abs. 1 DBG. 9 Vgl. Reich/Züger/Betschart, in: Zweifel/Beusch (Hrsg.), a.a.O., Art. 31 N 9. 10 § 31 Abs. 2 StG bzw. Art. 31 Abs. 2 DBG.

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immer der jeweils älteste innerhalb der siebenjährigen Frist noch vortragbare Verlust (Ver- rechnungssubstrat) zur Verrechnung.

21 Sofern eine rechtskräftige Veranlagung ein (positives) steuerbares Einkommen aufweist, gelten stets sämtliche Vorjahresverluste innerhalb der siebenjährigen Vortragsperiode als verrechnet11. Die siebenjährige Verlustvortragsperiode wird durch eine solche Veranlagung unterbrochen und beginnt für nachfolgende Steuerperioden neu zu laufen.

3. Berechnung

22 Bei der Berechnung des Verlustvortrags wird vom übrigen Reineinkommen, d.h. ohne den Verlust aus der selbstständigen Erwerbstätigkeit, ausgegangen. Dabei ist zu unterscheiden:

• Ist das übrige Reineinkommen negativ, kann der Verlust aus der selbstständigen Er- werbstätigkeit vollumfänglich auf die nachfolgende Steuerperiode vorgetragen werden;

• Ist das übrige Reineinkommen positiv, ist dieses mit dem Verlust aus der selbstständi- gen Erwerbstätigkeit zu verrechnen. Auf die nächste Steuerperiode kann lediglich ein daraus allenfalls resultierender Verlustüberhang vorgetragen werden.

23 Bei der Berechnung des Verlustvortrages können zur Ermittlung des übrigen Reineinkom- mens gemäss N 22 Gewinnungskosten, die mit der Erzielung der Einkünfte unmittelbar zusammenhängen (z.B. Berufskosten, Sozialversicherungsbeiträge und Beiträge an die Nichtberufsunfallversicherung) und bestimmte Abzüge, die keinen direkten Zusammen- hang mit den Einkünften haben (sog. anorganische Abzüge wie Versicherungsprämien und Beiträge an die Säule 3a), von den Einkünften abgezogen werden. Die Abziehbarkeit gilt aus Praktikabilitätsgründen auch für die Schuldzinsen. Demgegenüber können die übrigen allgemeinen Abzüge nach § 33 bzw. Art. 33 DBG nicht abgezogen werden.

4. Berücksichtigung von Amtes wegen und Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen

24 Verlustüberschüsse sind an sich von Amtes wegen zu berücksichtigen12. Hinzu kommt eine Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen, so dass der Veranlagungsbehörde nicht zugemu- tet werden kann, in früheren Steuerakten nach noch nicht verrechneten Verlusten zu su- chen13.

25 Bei einem Zuzug aus einem anderen Kanton muss der Steuerpflichtige mögliche Verlust- vorträge geltend machen und nachweisen.

5. Ermessensveranlagung

26 Da sämtliche Verluste stets mit dem nächstmöglichen Gewinn der Folgeperioden zu ver- rechnen sind, müssen auch bei einer Ermessensveranlagung allfällige Verluste aus voran- gegangenen Steuerperioden von Amtes wegen (nötigenfalls geschätzt) berücksichtigt wer- den. Sofern die rechtskräftige Ermessensveranlagung ein (positives) steuerbares Einkom-

11 Vgl. Urteil des Bundesgerichts vom 29. April 2014,2C_696/2013; Reich/Züger/Betschart, in: Zweifel/Beusch (Hrsg.), a.a.O., Art. 31 N 15. 12 Vgl. Urteil des Bundesgerichts vom 11. März 2002,2A.587/2002. 13 Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, I. Teil, 2. A., Art. 31 N 16.

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men aufweist, gelten stets sämtliche Vorjahresverluste innerhalb der siebenjährigen Vor- tragsperiode als verrechnet (vgl. N 21)14. Für die Ermittlung des Einkommens des Selbst- ständigerwerbenden werden vom geschätzten Einkommen aus selbstständiger Erwerbstä-

tigkeit die bestehenden Verlustvorträge abgezogen.

6. Beispiele

27 Sachverhalt: Der Steuerpflichtige C betreibt als Selbstständigerwerbender ein Hotel (SE 1), woraus zwischen 1. Mai 2019 und 30. April 2020 ein Verlust von CHF 100 000 resultiert.

C ein Sportgeschäft (SE 2), mit dessen Betrieb er bis 31. Dezember 2020 bzw. 2021 einen Gewinn von CHF 30 000 bzw. CHF 35 000 erzielt. Diese Erwerbstätigkeit führt er

28 Lösung:

29 Sachverhalt: Der Steuerpflichtige D betreibt als Selbstständigerwerbender ein Hotel

Jahren 2019 bis 2022 einen Jahreslohn aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit von CHF 40 000. Vom 1. Januar 2020 bis 31. Dezember 2022 sind beide Ehegatten als Un- selbstständige erwerbstätig (Jahreslohn von D: CHF 90 000). Am 1. Januar 2022 eröffnet D ein Sportgeschäft (SE 2), mit dessen Betrieb er bis 31. Dezember 2022 einen Gewinn

14

Vgl. Urteil des Bundesgerichts vom 29. April 2014,2C_696/2013; Reich/Züger/Betschart, in: Zweifel/Beusch (Hrsg.),

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30 Lösung:

6.3 Fall 5: Wechsel der selbstständigen Erwerbstätigkeit bei Ehegatten

32 Lösung:

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