1.1 Sperrfristverletzung 6–7

1.2 Berechnung nach Kalenderjahren 8

1.3 Begriff des Kapitalbezugs 9

1.4 Gesamtbetrachtung des BVG-Gutachtens 10

1.5 Gesamtbetrachtung bei verschiedenen 11

Vorsorgeeinrichtungen

1.6 Wiedereinkäufe nach einer Eheschliessung 12

2.1 Ordentliche Veranlagung 13–16

2.2 Veranlagung der Kapitalleistung 17

1.1 Sperrfristverletzung

6 Mit Urteil 2C_658/2009 vom 12. März 2010 hat das Bundesgericht erstmals zur steuer- rechtlichen Tragweite von Art. 79b Abs. 3 Satz 1 BVG Stellung genommen und erwogen, dass es sich dabei zwar um eine vorsorgerechtliche Norm handelt, die jedoch klar auf steuerrechtlichen Motiven beruht. Nach den Erwägungen des Bundesgerichts ist ein steu- erlicher Abzug von Einkäufen aufgrund von Art. 79b Abs. 3 BVG immer dann zu verwei- gern, wenn und soweit innerhalb der Sperrfrist von drei Jahren seit dem letzten Einkauf eine Kapitalauszahlung erfolgt. Weitere Umstände des Einzelfalls sind gemäss Bundesge- richt nicht zu berücksichtigen. In den nachfolgenden Jahren hat das Bundesgericht diese Rechtsprechung mehrfach bestätigt.

7 Im Gegensatz zur früheren bundesgerichtlichen Rechtsprechung wird somit für eine Ab- zugsverweigerung keine Steuerumgehung des Steuerpflichtigen mehr vorausgesetzt. Die Steuerbehörden sind dementsprechend vom Nachweis einer allfälligen Steuerumgehung entbunden (zur Ausnahme beim Wiedereinkauf durch einen geschiedenen Ehegatten vgl. N 12).

1.2 Berechnung nach Kalenderjahren

8 Die dreijährige Sperrfrist nach Art. 79b Abs. 3 BVG berechnet sich nach vollen Kalender- jahren. So darf beispielsweise nach einem Einkauf in die berufliche Vorsorge am 15. De- zember 2017 die Kapitalleistung frühestens am 15. Dezember 2020 bezogen werden, um den Einkaufsbetrag steuerlich in Abzug bringen zu können.

1.3 Begriff des Kapitalbezugs

9 Als Kapitalbezug, der unter die dreijährige Sperrfrist von Art. 79b Abs. 3 BVG fällt, gelten WEF-Vorbezüge und Kapitalbezüge von Alters- und Austrittsleistungen infolge Aufnahme einer selbstständigen Erwerbstätigkeit oder Wegzug ins Ausland. Wird die Altersleistung ausschliesslich in Form einer Rente bezogen, muss die Sperrfrist nach Art. 79b Abs. 3 BVG nicht beachtet werden.

1.4 Gesamtbetrachtung des BVG-Guthabens

10 Da die Leistungen aus der beruflichen Vorsorge nicht nur aus bestimmten Mitteln, sondern aus dem gesamten Guthaben finanziert werden, fällt auch ein im Zeitpunkt des Einkaufs bereits bestehendes Alterskapital grundsätzlich unter die Dreijahresfrist (sog. LIFO-Me- thode). Das Vorsorgeguthaben der versicherten Person in der 2. Säule ist steuerlich dem- nach als ein unteilbares Ganzes zu betrachten.

1.5 Gesamtbetrachtung bei verschiedenen Vorsorgeeinrichtungen

11 Bei einem Einkauf in eine Vorsorgeeinrichtung bzw. einen Vorsorgeplan und einem zeitna- hen Kapitalbezug aus einer anderen Vorsorgeeinrichtung bzw. einem anderen Vorsorgeplan wird gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung eine Gesamtbetrachtung (konsolidierte

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Betrachtung) angewandt (BGer 2C_488/2014 vom 15. Januar 2015)2. Danach ist die Dreijahresfrist auch dann einzuhalten, wenn die Vorsorgeeinrichtung des Einkaufs und die- jenige des Kapitalbezugs nicht identisch sind. Die Sperrfrist gilt auch für den Bezug einer Kapitalleistung von einem Freizügigkeitskonto, das im Zusammenhang mit einer anderen Erwerbstätigkeit angelegt wurde (BGer 2C_6/2021 vom 12. Januar 2021, E. 3.1).

1.6 Wiedereinkäufe nach einer Ehescheidung

12 Nach Art. 79b Abs. 4 BVG sind Wiedereinkäufe im Fall einer Ehescheidung nach Art. 22c des Bundesgesetzes über die Freizügigkeit in der Alters-, Hinterlassenen- und Invaliden- vorsorge vom 17. Dezember 1993 (FZG, SR 831.42) «von der Begrenzung ausgenom- men». Nach der herrschenden Lehre fallen unter diese «Begrenzung» sowohl die reglemen- tarischen Höchsteinkaufsgrenzen nach Art. 79b Abs. 1 BVG als auch die Sperrfrist beim Kapitalbezug nach Abs. 3 dieser Bestimmung. D.h. wenn der zur Übertragung seiner Vor- sorgeleistung verpflichtete Ehegatte einen Wiedereinkauf in seine berufliche Vorsorge tä- tigt, kann er eine Kapitalleistung auch innerhalb der Sperrfrist von drei Jahren beziehen, ohne den steuerlichen Abzug des Wiedereinkaufs zu verlieren. Ansonsten würde bei einer Scheidung kurz vor der Pensionierung ein Wiedereinkauf mit anschliessendem Kapitalbe- zug verunmöglicht. Vorbehalten bleibt jedoch die Überprüfung des Sachverhalts auf eine Steuerumgehung im Einzelfall (BGE 142 II 399, E. 3.3.4 und 4.1; BGer 2C_895/2016 vom 14. Juni 2017, E. 2.6).

2.1 Ordentliche Veranlagung

13 Die Veranlagungsverfügung wird mit einem Vorbehalt versehen, wonach bei einem späteren Kapitalbezug innert drei Jahren seit dem Einkauf in die berufliche Vorsorge eine nachträg- liche Korrektur des gewährten Einkaufsabzugs erfolgt.

14 Wird der fristverletzende Kapitalbezug der Veranlagungsbehörde erst bekannt, nachdem die Veranlagung mit dem zum Abzug zugelassenen Einkauf rechtskräftig geworden ist, wird die Veranlagungsverfügung rektifiziert. Die steuerpflichtige Person wird vorgängig über das Rektifikat orientiert. Es findet somit kein förmliches Nachsteuerverfahren statt.

15 Bei offenen Veranlagungen wird im Fall eines Kapitalbezugs innerhalb von drei Jahren seit dem letzten Einkauf kein Abzug gewährt und der nicht zum Abzug zugelassene Einkauf beim Vermögen aufgerechnet, sofern der Einkaufsbetrag gleich hoch oder geringer als der Kapitalbezug ist. Demgegenüber wird derjenige Teil des Einkaufsbetrags, der den Kapital- bezug übersteigt, zum Abzug zugelassen.

16 Der Kanton Schwyz kennt keinen Maximalbetrag, bis zu dem eine Korrektur zuvor getätigter Einkäufe in die berufliche Vorsorge entfällt.

2.2 Veranlagung der Kapitalleistung

17 Bei der Veranlagung der bezogenen Kapitalleistung wird der steuerlich nicht zum Abzug zugelassene Einkaufsbetrag steuermindernd an die Kapitalleistung angerechnet. In der Be-

2 Vgl. Steuerrevue 2015, S. 345 ff., E. 3.2.

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gründung der ordentlichen Veranlagungsverfügung wird darauf hingewiesen, dass die Ka- pitalleistung von Amtes wegen reduziert wird, nachdem die ordentliche Veranlagung in Rechtskraft erwachsen ist.