Merkblatt über Abschreibungen, Wertberichtigungen, Rückstellungen und Rücklagen

1.1 Allgemeines

Das Amt für Steuern stützt sich in seiner Veranlagungspraxis auf die Abschreibungs- Merkblätter der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV), insbesondere auf das Merkblatt "A1995 - Geschäftliche Betriebe". Besondere Merkblätter bestehen für Land- und Forstwirt- schaftsbetriebe, Elektrizitätswerke, Schifffahrtsanlagen und Luftseilbahnen

Merkblätter zur Direkten Bundessteuer

Entgegen den Ausführungen im Merkblatt A1995 können auf immateriellen Rechten (Patent-, Firmen- [inkl. Goodwill-], Verlags-, Konzessions- und Lizenzrechten) sowie beweglichen Be- triebseinrichtungen (Maschinen, Mobiliar, Fahrzeugen, EDV) im Anschaffungsjahr oder in den folgenden Jahren Sofortabschreibungen auf einen Franken vorgenommen werden. Dies gilt auch für die direkte Bundessteuer.

Einlagen in Abschreibungs-, Amortisations-, Erneuerungs- oder Tilgungsfonds (indirekte Ab- schreibungen) sind den direkten Abschreibungen gleichgestellt. Die Abschreibungen sind durch eine ordnungsgemässe Buchhaltung bzw. entsprechende Aufzeichnungen sowie voll- ständige Inventare nachzuweisen. Nicht buchführungspflichtige Steuerpflichtige, die keine Buchhaltung führen, haben die Abschreibungen in einer fortlaufenden Abschreibungstabelle aufzulisten. An der einmal gewählten Abschreibungsmethode (linear oder degressiv) ist fest- zuhalten.

1.2 Beteiligungen

Abschreibungen auf den Gestehungskosten von Beteiligungen (mindestens 20 %) sind nur bis zum anteiligen buchmässigen Eigenkapital der Tochtergesellschaft zulässig.

Finanzdirektion Telefon: 041 875 21 16 Amt für Steuern Telefax: 041 875 21 40 Winterberg, 6460 Altdorf Internet: www.ur.ch/steuern

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1.3 Immobilien

Die Gestehungskosten des Bodens gelten als unterste Abschreibungsgrenze.

Hat jedoch erwiesenermassen eine dauernde Entwertung stattgefunden (z.B. infolge Umzo- nung von Bauland in die Landwirtschaftszone) kann eine Abschreibung im Umfang der Ent- wertung auch unter die Gestehungskosten des Bodens vorgenommen werden.

Eine Ausscheidung der Installationen innerhalb des Gebäudes ist hinsichtlich der Abschrei- bungen nicht zulässig, da der entsprechende Abschreibungsanteil bereits in den Immobilien- Abschreibungssätzen enthalten ist. Bei Installationen handelt es sich um mit dem Gebäude fest verbundene Einrichtungen, wie z.B. Heizung, Strom- und Wasserversorgung, Lift etc. Die Zuordnung ob ein Gegenstand Bestandteil oder Zugehör eines Gebäudes ist, bestimmt sich nach zivilrechtlichen Kriterien.

Bei Baurechten richtet sich die Abschreibung (bzw. die Äufnung des Heimfallfonds) nach den Bestimmungen und der Dauer des Baurechtsvertrages, wenn die ordentliche Heimfallent- schädigung quantitativ bereits im Voraus bestimmbar ist.

Beispiel: Wenn die Heimfallentschädigung 40 % der Anlagekosten beträgt, ist eine Abschreibung bis auf 40 % der Anlagekosten zulässig.

Wenn die Entschädigung auf Grund eines prozentualen Anteils am Verkehrswert im Zeit- punkt des Heimfalls geschuldet ist, sind die ordentlichen Abschreibungssätze anwendbar. Der Heimfall hat dann entweder einen Gewinn oder einen Verlust zur Folge.

C Wertberichtigungen Den vorübergehenden Wertverminderungen auf diversen Aktiven kann mittels Wertberichti- gung Rechnung getragen werden. Bisherige Wertberichtigungen werden dem steuerbaren Reingewinn zugerechnet, soweit sie nicht mehr begründet sind.

1.1 Beteiligungen

Wertberichtigungen auf den Gestehungskosten von Beteiligungen (mindestens 20%) sind nur bis zum anteiligen buchmässigen Eigenkapital der Tochtergesellschaft zulässig.

1.2 Guthaben aus Lieferungen und Leistungen

Ohne besonderen Nachweis sind Wertberichtigungen bis zu 10 % auf dem Bestand der In- landforderungen und 15 % auf dem Bestand der Auslandforderungen per Bilanzstichtag zu- gelassen.

Mit der Pauschale auf Auslandguthaben ist auch das Fremdwährungsrisiko abgedeckt.

Auf Forderungen aus Lieferungen und Leistungen an nahestehende Personen wird keine Unterbewertung gewährt.

Auf besonders gefährdeten Forderungen, deren Verlustrisiko mit der Pauschale nicht ge- deckt wird, können nach dem Grad der Verlustwahrscheinlichkeit höhere Wertberichtigungen geltend gemacht werden. Bei der Berechnung der Pauschale sind diese Guthaben nicht mehr zu berücksichtigen.

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1.3 Guthaben in WIR

Um der erschwerten Verkäuflichkeit Rechnung zu tragen, wird auf dem Nominalwert des Guthabens per Bilanzstichtag ein Einschlag von 20 % gewährt.

Ob bei der Entnahme von WIR-Guthaben durch nahestehende Personen aus der Gesell- schaft ein angemessener Einschlag gewährt werden kann, ist im Einzelfall zu entscheiden. Dieser hängt davon ab, für welche Zwecke die WIR-Guthaben verwendet werden können. Sofern sie für einen privaten Zweck verwendet werden, bei dem kein Einschlag hingenom- men werden muss, sind die Mittel zum Nominalwert zu entnehmen.

1.4 Darlehen

Pauschale Wertberichtigungen auf Darlehen sind steuerlich nicht zulässig. Ein allfälliger Wertberichtigungsbedarf (Bonitäts-, Kursverlust etc.) ist anhand von Unterlagen und Inkass- obemühungen im Detail nachzuweisen.

Abschreibungen auf Darlehen gegenüber Nahestehenden (Aktionäre, verbundene Gesell- schaften etc.) zu Lasten der Erfolgsrechnung sind geschäftsmässig nicht begründet. Eine endgültige Abschreibung solcher Guthaben und Darlehen führt in aller Regel zur Qualifikati- on als steuerlich nicht abzugsfähige geldwerte Leistung oder verdeckte Kapitaleinlage. Aus- genommen sind Fälle, in denen die seinerzeitige Gewährung des Darlehens zu Konditionen wie unter unabhängigen Dritten (schriftlicher Darlehensvertrag, ausreichende Sicherheiten, laufende Begleichung der marktkonform festgesetzten Zinsen, laufende Amortisationen) er- folgt ist. Inkasso- und Sicherungsbemühungen sind im Detail nachzuweisen.

1.5 Warenlager

Die Vorräte (Handelswaren, Rohstoffe sowie Halb- und Fertigfabrikate) sind vollständig und detailliert ins Inventar aufzunehmen. Die Bilanzierung hat zu den Anschaffungs- oder Her- stellungskosten bzw. dem niedrigeren Marktwert (bspw. infolge sinkender Einkaufspreise, Demodierung) zu erfolgen. Selbstständigerwerbende können zum OR-Geschäftswert bilan- zieren. Auf diesem Bestand wird ohne besonderen Nachweis eine Unterbewertung von bis zu einem Drittel als geschäftsmässig begründet zugelassen (sog. Warendrittel).

1.6 Angefangene Arbeiten

Die angefangenen Arbeiten sind zu den Herstellungskosten zu bilanzieren. Da kein Lager- haltungs- und Absatzrisiko besteht, wird weder ein Warendrittel noch ein Delkredere ge- währt.

D Rückstellungen Rückstellungen zu Lasten der Erfolgsrechnung sind zulässig für:

1. a) im Geschäftsjahr begründete Verpflichtungen, die der Höhe nach noch unbestimmt sind (bspw. Schadenersatz-, Garantie- und Gewährleistungsverpflichtungen, Wieder- herstellungspflichten);

1. b) Verlustrisiken, die mit Aktiven des Umlaufvermögens, insbesondere mit Waren und Debitoren, verbunden sind;

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1. c) andere unmittelbar drohende Verlustrisiken, die im Geschäftsjahr bestehen, soweit in den Folgejahren Vermögenseinbussen wahrscheinlich sind (bspw. drohende Verluste aus Lieferungs- und Abnahmeverpflichtungen, Bürgschaftsverpflichtungen);

1. d) künftige Forschungs- und Entwicklungsauftrage an Dritte bis zu 10 Prozent des steuer- baren Geschäftsertrags, insgesamt jedoch höchstens bis zu 1 Million Franken.

Für zukünftige Aufwendungen (z.B. Firmenjubiläum, betriebliche Umstrukturierungen) oder Investitionen sind steuerlich keine Rückstellungen zulässig. Dies gilt auch für Kursverluste auf kotierten Wertschriften, ausländischen Währungen und Guthaben, welche erst nach dem Bilanzstichtag eintreten. Auch bloss erkennbare, jedoch noch nicht eingetretene allgemeine Risiken und Gefahren aus der Unternehmenstätigkeit können nicht berücksichtigt werden.

Bisherige Rückstellungen werden dem steuerbaren Reingewinn zugerechnet, soweit sie ge- schäftsmässig nicht mehr begründet sind.

1.1 Garantierückstellungen

Unternehmen können grundsätzlich eine pauschale Garantierückstellung von bis zu 4 % auf dem aktuellen Jahresumsatz mit Dritten bilden.

Bei nachfolgenden Unternehmen gelten einschränkende Voraussetzungen:

• Handelsunternehmen und Generalunternehmungen: Es muss der Nachweis vorliegen, dass der Schaden defekter Produkte nicht vom Hersteller, sondern vom entsprechenden Handelsunternehmen selbst übernommen wird;

• Dienstleistungsunternehmen: Es muss der Nachweis vorliegen, dass sie ihren Kunden vertraglich Garantien zusichern.

Beispiel: Vertragliche Zusicherung von bestimmten Eigenschaften einer Softwarefirma für das von ihr gelieferte, selbst entwickelte Programm.

Bildet die steuerpflichtige Person Garantierückstellungen, geht die Steuerverwaltung davon aus, dass diese handelsrechtlich notwendig sind. Die Neubildung einer Garantierückstellung ist deshalb handelsrechtlich zu begründen, wenn in den Vorjahren Auflösungen getätigt wor- den sind, welche nicht auf einen Umsatzrückgang zurückzuführen sind.

1.2 Haftungs- und Prozessrisiken

Beratungsunternehmen können für Haftungsrisiken im Zusammenhang mit ihrer Geschäfts- tätigkeit eine pauschale Rückstellung von 2 % des aktuellen Jahresumsatzes mit Dritten bil- den.

Andere Unternehmen können für Haftungsrisiken im Zusammenhang mit der Geschäftstätig- keit grundsätzlich keine pauschalen Rückstellungen bilden. Ist jedoch ein Prozess hängig, kann die steuerpflichtige Person nach dem Vorsichtsprinzip auf den ungünstigsten Prozess- ausgang abstellen. Sie kann für die mutmasslichen Verbindlichkeiten, die sich aus der Pro- zessanhebung voraussichtlich ergeben, sowie für die Prozesskosten eine Rückstellung bil- den. Die blosse Drohung mit einer Klage rechtfertigt keine Rückstellung.

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1.3 Eigenversicherungen, Schadenersatz und Produkthaftpflicht

"Prämien" für so genannte Eigenversicherungen, die zwar dem gleichen Zweck dienen, aber nicht ausgegeben, sonder bloss in der Unternehmung zurückgelegt werden, sind nicht als geschäftsmässig begründete Rückstellungen zugelassen, auch wenn sie versicherungsma- thematisch berechnet werden. Rückstellungen können nur für bereits eingetretene Schäden gebildet werden, ebenso Selbstbehalte nur für bereits eingetretene, versicherte Schäden. Rückstellungen für Schadenersatzansprüche (Haftung aus unerlaubter Handlung oder Fahr- lässigkeit im Sinne von Art. 41 und 55 OR) können nur anerkannt werden, wenn per Bilanz- stichtag bereits Schadenersatzansprüche von Drittpersonen vorliegen oder zumindest das Schadenereignis im abgelaufenen Geschäftsjahr eingetreten ist.

1.4 Grossreparaturen von Liegenschaften (Praxis bis 31. Dezember 2025)

Für Grossreparaturkosten, welche erfahrungsgemäss nur in grösseren Zeitabständen anfal- len (Fassadenerneuerungen, Ersatz von Heizungsanlagen, Dachrenovationen etc.), kann ohne besonderen Nachweis jährlich eine Rückstellung von 1 % des Gebäudeversicherungs- wertes am Ende des Geschäftsjahres gebildet werden.

Die gesamte Rückstellung darf 10 % des Gebäudeversicherungswertes (d.h. Gebäude ohne Boden) nicht übersteigen. Allfällige Einlagen in einen Erneuerungsfonds (z.B. bei Baugenos- senschaften und Stockwerkeigentümer-Gemeinschaften) sind bei der Bestimmung des ma- ximal zulässigen Umfangs mit zu berücksichtigen.

Die tatsächlichen Ausgaben für grössere Reparaturen sind dem Rückstellungskonto zu be- lasten. Werden Grossreparaturen zweckwidrig nicht der dafür gebildeten Rückstellung belas- tet oder wird die Rückstellung für geschäftsmässig nicht begründete Kosten verwendet, ist der entsprechende Teil der Rückstellung als Gewinn und Kapital zu besteuern.

Bei Veräusserung einer Liegenschaft ist die Renovationsrückstellung erfolgswirksam aufzu- lösen. Wird nur eine von mehreren Liegenschaften veräussert, ist die Renovationsrückstel- lung anteilsmässig aufzulösen.

Praxis ab 1. Januar 2026

Gemäss Bundesgerichtsurteil 2C_1059/2019 können Unternehmen mit einem grossen Im- mobilienportfolio pauschale Rückstellungen für regelmässig anfallende umfangreiche Repa- raturen bilden, sofern dadurch keine wesentlichen stillen Reserven entstehen. In allen ande- ren Fällen sieht das Bundesgericht keinen mittel- oder langfristigen Bedarf für solche Rück- stellungen, wenn der altersbedingte Wertverlust bereits durch angemessene Abschreibun- gen berücksichtigt wird. Für eine Liegenschaft können daher nicht gleichzeitig steuerlich Ab- schreibungen und pauschale Rückstellungen geltend gemacht werden, ausser es wird konk- ret nachgewiesen, dass die Abschreibungen den tatsächlichen Wertverlust nicht ausreichend widerspiegeln.

Zur Anpassung an diese Rechtsprechung ist es ab Geschäftsjahren mit Abschlussdatum nach dem 31. Dezember 2025 nicht mehr möglich, neue pauschale Rückstellungen steuer- lich zu bilden.

Tatsächlich anfallende Kosten für grössere Renovationsarbeiten sind direkt vom Rückstel- lungskonto abzubuchen. Wertvermehrende Ausgaben sind hingegen separat zu erfassen und zu aktivieren. Beim Verkauf einer Liegenschaft muss die vorhandene Renovationsrück- stellung erfolgswirksam aufgelöst werden. Wird nur eine einzelne Liegenschaft aus einem Bestand veräussert, ist die Rückstellung anteilsmässig aufzulösen.

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1.5 Rückbauten (Abbruch von Gebäuden)

Besteht die Absicht, ein Gebäude abzubrechen, und ist erstellt, dass die ordentlichen Ab- schreibungen nicht ausreichen, um das Gebäude bis zum Abbruchzeitpunkt vollständig ab- zuschreiben, kann das Manko als Rückstellung geltend gemacht werden. Das Manko redu- ziert sich um die Rückstellung für Grossreparaturen. Die danach noch notwendige Rückstel- lung ist auf Grund der verbleibenden Nutzungsdauer linear auf die entsprechenden Ge- schäftsjahre zu verteilen. Der Erneuerungsfonds darf nicht mehr weiter erhöht werden. Im Zeitpunkt des Abbruchs sind die Rückstellung für Grossreparaturen und die Rückstellung für Rückbauten vollständig aufzulösen.

Die Absicht des Abbruchs muss mittels Beschluss der zuständigen Organe und auf Grund von ersten Planungsarbeiten (Machbarkeitsstudien, baurechtliche Abklärungen über Zuläs- sigkeit eines Abbruchs etc.) nachgewiesen werden.

1.6 Arbeitgeberbeitragsreserven

Die Arbeitgeberbeitragsreserven von Einrichtungen der obligatorischen und überobligatori- schen beruflichen Vorsorge (2. Säule) dürfen das Fünffache der von der Arbeitgeberfirma gemäss Reglement der Vorsorgeeinrichtung zu erbringenden Jahresbeiträge nicht überstei- gen. Sofern diese Limite noch nicht erreicht ist, können entsprechende Zahlungen zu Lasten des laufenden Geschäftsjahres erfolgen.

Zahlungen in die Arbeitgeberbeitragsreserven stellen periodenfremde Zuwendungen an Vor- sorgeeinrichtungen dar. Diese sind nur abziehbar, wenn sie unwiderruflich erbracht werden. Ein Rückfluss an den Arbeitgeber muss ausgeschlossen sein. Die Bildung transitorischer Passiven oder einer Rückstellung für Arbeitgeberbeitragsreserven genügt diesen Anforde- rungen nicht. Die entsprechenden Mittel müssen vielmehr effektiv an die Vorsorgeeinrichtung überwiesen und die Beitragsreserven müssen von der Vorsorgeeinrichtung separat ausge- wiesen werden. Der Nachweis der Zahlung ist zusammen mit der Steuererklärung des be- treffenden Jahres zu erbringen.

1.7 Wertschwankungsreserven bei Wertschriften

Werden Aktiven zum Börsenkurs oder zum Marktpreis am Bilanzstichtag bewertet, können gem. 960b Abs. 2 OR pauschale Wertschwankungsreserven von 10% des Buchwertes ge- bildet werden. Wenn die üblichen Schwankungen im Kursverlauf der letzten 3 Jahre im Durchschnitt höher liegen, wird eine höhere Wertschwankungsreserve akzeptiert. Die Wert- schwankungsreserve gilt für alle börsenkotierten Werte, aber nicht für Staatsanleihen, Kas- senobligationen etc.

1.8 Rückstellung für Steuern

Obwohl die Steuern erst im Folgejahr fällig werden, sind sie für das abgelaufene Geschäfts- jahr geschuldet und können somit bei den juristischen Personen am Bilanzstichtag als ge- schäftsmässig begründet zurückgestellt werden. Dies gilt auch für Steuernachforderungen aus Vorjahren, welche noch nicht beim steuerbaren Reingewinn in Abzug gebracht worden sind. Davon ausgenommen sind die Steuerbussen (Art. 91 Bst. a StG / Art. 59 Abs. 1 Bst. a DBG).

1.9 Rückstellungen für Forschungs- und Entwicklungsaufträge

Rückstellungen sind nur für Forschungs- und Entwicklungsaufträge zulässig, deren Vergabe an Dritte geplant ist und die innert angemessener Frist auch tatsächlich in Auf- trag gegeben werden. Die Rückstellungen sind erfolgswirksam aufzulösen, wenn inner-

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halb von drei Jahren keine Aufwendungen für Forschung und Entwicklung getätigt wer- den. Sofern entsprechende Aufwendungen getätigt werden, sind diese zu Lasten der Rückstellungen zu verbuchen.

Inkrafttreten

Dieses Merkblatt findet ab sofort auf alle offenen Steuerveranlagungen Anwendung. Voraus- setzung ist jedoch, dass die entsprechenden Buchungen in der Handelsbilanz vorgenommen worden sind.

Publikation

Dieses Merkblatt wird im Internet unter https://www.ur.ch/finanzen/1567 publiziert.