1. Généralités

Les cotisations aux assurances sociales déductibles du salaire brut aux chiffres 9 et 10 du certificat de salaire sont règlementées par le Guide d’établissement du certificat de salaire, de l’attestation de rentes (formule 11) édité par la Conférence suisse des impôts (CSI), et publié également sur le site de l’Administration fédérale des contributions. Il s’agit des cotisations qui sont perçues en vertu de l’une des lois fédérales exhaustivement énumérées à l’art. 33 al. 1 let. d et f LIFD (AVS/AI/AC/LPP principalement).

Parmi les primes et les cotisations qui ne peuvent pas être reportées sous ch. 9 ou 10 du certificat de salaire, il faut désormais distinguer celles dont le contribuable s’acquitte parce qu’il s’est librement affilié à une assurance de celles dont il doit s’acquitter parce qu’il est obligatoirement affilié à une assurance en application, par exemple, de la convention collective de travail de son secteur. Seules les premières entrent dans le champ d’application de l’art. 33 al. 1 let g LIFD (primes et cotisations pour assurance-vie, accidents et maladie et intérêts de capitaux d'épargne); les secondes présentent un lien suffisamment étroit avec le revenu de l’activité lucrative salariée du contribuable pour être qualifiées de frais d'acquisition du revenu (arrêt du Tribunal fédéral 9C_732/2022 du 18 décembre 2023).

Le même raisonnement s’applique aux impôts cantonaux et communaux.

2. Pratique fiscale

De ce fait, à partir de la période fiscale 2023, ces primes et cotisations sont traitées de la manière suivante :

Contribuables affiliés de manière facultative à une assurance

• La déduction des APG maladie peut être portée dans la rubrique 2560 de la déclaration fiscale, mais cette déduction est toutefois limitée pour l’ensemble des primes et cotisations pour assurance-vie, accidents et maladie ; intérêts de capitaux d’épargne à Fr. 3'060.- (2023) pour les célibataires et Fr. 6'130.- (2023) pour les mariés.

Contribuables obligatoirement affilié à une assurance

• En cas d’affiliation obligatoire en application d’une CCT, les primes en question sont toutefois inclues dans la déduction forfaitaire de 3% pour les autres dépenses professionnelles de l’art. 26 al. 1 let c LIFD, le contribuable demeurant cependant libre de démontrer que les primes dont il s’est acquitté excèdent le montant de la déduction forfaitaire (art. 26 al. 2 LIFD ; arrêt 9C_732/2022 consid. 5.5).

• Sont également réputés autres frais professionnels pouvant faire notamment l’objet d’une déduction forfaitaire au sens de l’art. 3, les dépenses indispensables à l’exercice de la profession, soit l’outillage professionnel (y compris le matériel informatique et les logiciels), les ouvrages professionnels, l’utilisation d’une chambre de travail privée, les vêtements professionnels, l’usure exceptionnelle des chaussures et des vêtements ainsi que l’exécution de travaux pénibles.

Si les frais effectivement supportés par le contribuable excèdent le forfait de 3% pour les autres dépenses professionnelles, il a droit à la déduction de ses frais effectifs, mais n’a plus droit au 3%. Les deux déductions ne peuvent pas se cumuler.

3. Entrée en vigueur

La nouvelle disposition est applicable dès la période fiscale 2023.

Bernard Morand Mischa Imboden

Adjoint Chef de service