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Nach Ziffer 4 des Verfassungsartikels über die neue ausserordentliche Kriegssteuer wird auf dem Erwerb aus Tantièmen, sofern deren Gesamtbetrag 2000 Fr. übersteigt, eine Zuschlagssteuer erhoben. Ark. 42 KStB bestimmt den Begriff der Tantièmen, die der Zuschlagssteuer unterliegen, näher dahin, dass als solche die an Mitglieder des Verwaltungsrates oder Aufsichtsrates juristischer Personen oder an Angestellte von Geschäftsgunternehmungen in irgend einer Form ausgerichteten Anteile am Reingewinn gelten.

Die « Gratifikationen. », die der Rekurrent bezogen hat auf Grund der Statuten, Art. 35 i. f., seines Vertrages mit der Gesellschaft, § 5, und der jeweiligen Beschliüsse des Verwaltungsrates, sind der Form nach nicht Anteile am Reingewinn. Denn síie sind vom Verwaltungsrat fsestgesetzt worden vor dem endgültigen Abschlusse der Jahresrechnung, und sie wurden als Unkosten verbucht. Der Betrag, den die Gewinn- und Verlustrechnung der Gesellechaft als Reingewinn ausweist, ist also bereits gekürzt durch die Summe der. Gratifikationen des Rekurrenten und der andern bedachten Personen. Allein die Form der Zuwendung ist nach Art. 42 nicht massgebend für die Zuschlagssteuerpflicht. Indem der Kriegssteuerbeschluss von «in irgend einer Form ausgerichteten » Anteilen am Reingewinn spricht, will er gerade verhindern, dass die Zuschlagssteuer abhängig sei von der rechtlichen oder buchungstechnischen Form, in welche die Zuwendung mehr oder weniger willkürlich gekleidet wird. Entscheidend is6 vielmehr die wahre Natur und die wirtschaftliche Funktion der Leistung (Entscheid der eidg. Kriegssteuer-Rekurskommission VSA 9 S. 35).

Betrachtet man die Gratifikation des Rekurrenten unter dem letztern Gesichtespunkt, soo fällt zunächst in Betracht, dass die Gratifikation an Angestellte im Sinne des neuen Art. 35 der Statuten an die Stelle der bisherigen Tantième treten soll, auf welche die Mitglieder der Direktion und die Ángestellten Anspruch hatten. Eine materielle Schlechterstellung der interessierten Personen war offenbar nicht beabsichtigt, da ja der Zweck der Änderung nach der Darstellung des Rekurses nur der war, jeder Möglichkeit der Einmischung der Angestellten in die Feststellung des Reingewinns vorzubeugen. Das legt von vorneherein den Gedanken nahe, dass die Gratifikation dieselbe wirtschaftliche Funktion erfüllen soll wie die frühere Tantième, die zweifellos Gewinnbeteiligung war.

Während früher der Verwaltungsrat einen bestimmten Bruchteil des Reingewinns als Tantième zu verteilen hatte, wobei die Anteile der Geschäftsleiter vertraglich bestimmt waren, im übrigen aber nach seinem Ermessen handelte, liegt es nunmehr in seinem Ermessen, sowohl die Höhe des ale Gratifikation auszurichtenden Gesamtbetrages, wie auch die Anteile der einzelnen Interessenten zu bestimmen. Insofern ist die formelle Rechtsstellung der letztern geschwächt worden. Allein das spricht keineswegs gegen die Annahme, dass auch die Gratifikation in Wahrheit Gewinnanteil isss. Das Recht auf Tantième ist freilich häufig statutarisch oder vertraglich festgelegt. Eine Zuwendung aus dem Reingewinn kann aber sebr wohl auch eine freiwillige Leisbung der Unternehmung sein, Während Gehaltsansprüche aller Regel nach verbindlich fest fixiert sind. Der Umstand, dass hier die Leistung, wenigstens in ihrer Höhe, vom Ermessen der Verwaltung abhängt, ist eher ein Indiz für als gegen ihre Qualifikation als Gewinnanteil.

Es ist anzunehmen, dass für die Gratifikation in erster Linie das Geschäftsergebnis massgebend ist. Im Vertrag mit dem Rekurrenten wird als zunächst zu berücksichtigendes Moment der Geschäftsgang genannt. Nach dem- 342" Verwaltungs- und Disziplinarrechtspilege.

gelben Vertrag wird die Gratifikation erst nach Ablauf des Geschäftsjahres bestimmt. Es wird also das Jahresergebnis festgestellt, wie es sich ergibt, wenn man zunächst von den Gratifikationen absieht, und auf der Grundlage dieses Jahresergebnisses setzt der Verwaltungsrat die Gratifikationen fest, die dann nachträglich den Unkosten zugerechnet werden. Bei einem negativen Jahresabschluss wird er wohl keine Gratifikationen ausrichten. Die Gratifikationen belasten also nicht ebwa den Betrieb unabhängig vom Geschäftsergebnis, sondern sind durch dieses wesentlich bedingt (VSA 5 8. 294). Nach der frühern Ordnung wäre der Reingewinn einfach um den Betrag höher, der nunmehr vom Verwaltungsrat zu Gratifikationen bestimmt wird. Die Umwandlung der Tantième in die Gratifikation bei wesentlich gleichbleibender wirtschaftlicher Funktion hätte also zur Folge, dass der Reingewinn sich stark reduziert, ohne dass hiefür in den materiellen Verhältniessen der Unternehmung ein Grund ergichtlich wäre. Das zeigt, daes die Gratifikation, wennschon sie vor dem endgültigen Abschluss der Jabresrechnung zugebilligt wird, bei materieller wirtechaftlicher Anschauung doch in Wahrheit Teil des Reingewinns ist. Der Rekurrent selber hat denn auch früher die Gratifikation als Gewinnanteil analog der Tantième angesehen, indem er sie für die IT. Kriegssteuerperiode als Tantième deklariert hat. ;

Der Vertrag mit dem Rekurenten nennt in zweiter Linie als bei der Gratifikation zu berücksichtigendes Moment : die besondern Erfolge der Geschäftstätigkeit des Rekurrenten. Damit wird die Gratifikation keineswegs zu einem Honorar für die berufliche Tätigkeit des Rekurrenten. Einer solchen Qualifikation steht entgegen, dass die Gratifikation ja in erster Linie nicht vom Mass oder Wert geleisteter Arbeit, sondern vom Geschäftsgang abhängt und dass sie in das Ermessen des Verwaltungsrates gelegt is6. Auch bei der Höhe der Tantième spielt die geschäftliche Tätigkeit der Leiter einer Unternehmung eine Rolle ; auch sie hat ja ihre Rechtfertigung in den Leiestungen für das Geschäft und in der mit der Stellung verbundenen Verantwortlichkeit.

Die Ratio des Árt. 42 liegt wohl darin, dass solche Gewinnanteile dem Arbeitsverdienst gegenüber einen verhältnismässig leichten Erwerb darstellen, der eine stärkere steuerliche Belastung rechtfertigt. Es bedarf keiner Begründung, dass diese Ratio auf die Gratifikation des Rekurrenten, welche die an sgich hohe feste Besoldung noch erheblich übersteigt, in eminentem Masse zutrifft. Diese Überlegung wäre natürlich für sich allein nicht entscheidend für die Unterstellung unter Art. 42, aber aie unterstützt doch auch die frühern Erwägungen über den Charakter der Gratifikation als Ausschüttung von Reingewinn.

Aus dem Geeagten ergibt sich, dass nur auf dem Boden einer sehr formalen Betrachtung die Gratifikation des Rekurrenten nicht Gewinnanteil und, vom Standpunkt des Geschäfts aus, Unkosten ist. Bei materieller Würdigung, wie gie dem Steuerrecht im allgemeinen gemäss isb und in Art. 42 KStB noch ausdrücklich postuliert wird, handelt es sich um eine Zuteilung von Reingewinn. Die eidgenössische Kriegssteuer - Rekuskommission hat sich denn ach in ähnlichen Fällen mit Recht sehr entschieden auf den Boden der materiellen Betrachtung gestellt. (Vgl. VSA 4 8. 346 f.; 5 8. 195, 294 f.; 9 8. 34 f.).