AHV 2023/10

1.

1.1. Anfechtungsgegenstand des vorliegenden Verfahrens bildet der Einspracheentscheid vom 8. Mai 2023. In der diesem zu Grunde liegenden

Nachtragsverfügung vom 11. August 2022 rechnete die Beschwerdegegnerin zusätzliche Sozialversicherungsbeiträge für die Beitragsperiode 2018 ab (act. G 5.1/1). Streitgegenstand bildet damit einzig die Frage, ob für 2018 noch nicht verabgabte AHV/IV/EO-Beiträge geschuldet sind (vgl. nachfolgende Erwägung 3.4 am Schluss).

1.2. Die Nachzahlungsverfügung vom 11. August 2022 und der Einspracheentscheid vom 8. Mai 2023 sind lediglich der Beschwerde führenden Arbeitgeberin, nicht jedoch dem betroffenen Arbeitnehmer eröffnet worden. Dies lässt sich unter den vorliegenden Umständen nicht beanstanden, da dieser bis am 5. Juli 2024 Mitglied des Verwaltungsrats der Arbeitgeberin war und sowohl die Einsprache als auch die Beschwerde (mit)unterzeichnet hat (vgl. Urteil des Bundesgerichts vom 22. Dezember 2003, H 108/3, E. 3; vgl. online-Handelsregisterauszug, abgerufen am 9. August 2024).

2.

2.1. Gemäss Art. 4 und 5 des Bundesgesetzes über die Alters- und Hinterlassenenversicherung (SR 831.10; abgekürzt: AHVG) werden Sozialversicherungsbeiträge nur vom Erwerbseinkommen erhoben, nicht aber vom Vermögensertrag (BGE 122 V 178 E. 3b S. 179 f.). Dividenden stellen beitragsfreien Vermögensertrag dar (vgl. ferner Rz. 2011.4 der Wegleitung des Bundesamtes für Sozialversicherungen [BSV] über den massgebenden Lohn in der AHV, IV und EO, gültig ab 1. Januar 2008 [Stand 1. Januar 2018; nachfolgend: WML]). Weil auf Dividenden keine Sozialversicherungsabgaben geschuldet sind, mag es beitragspflichtigen Unternehmeraktionären als vorteilhaft erscheinen, hohe Dividenden und ein tiefes Salär auszuweisen (BGE 141 V 634 E. 2.1 - 2.5, mit Hinweisen auf Urteile 9C_837/2014 vom 8. April 2015 E. 1.1, in: SVR 2015 AHV Nr. 7 S. 25, und 9C_669/2011 vom 25. Oktober 2012 E. 2.1, in: SVR 2013 AHV Nr. 4 S. 15).

2.2. Nach der Rechtsprechung gehören Vergütungen, die als reiner Kapitalertrag zu betrachten sind, nicht zum massgebenden Lohn. Ob dies zutrifft, ist nach dem Wesen und der Funktion einer Zuwendung zu beurteilen. Deren rechtliche oder wirtschaftliche Bezeichnung ist nicht entscheidend und höchstens als Indiz zu werten. Unter Umständen können auch Zuwendungen aus dem Reingewinn einer Aktiengesellschaft beitragsrechtlich massgebender Lohn sein; dies gilt laut Art. 7 lit. h der Verordnung über die Alters- und Hinterlassenenversicherung (SR 831.101; abgekürzt: AHVV) namentlich für Tantiemen. Es handelt sich dabei um Vergütungen, die im Arbeitsverhältnis ihren Grund haben. Zuwendungen, die nicht durch das Arbeitsverhältnis gerechtfertigt werden, gehören nicht zum massgebenden Lohn, sondern sind Gewinnausschüttungen, welche eine Gesellschaft ihren Gesellschaftern ohne entsprechende Gegenleistung zuwendet, aber unbeteiligten Dritten unter den gleichen Umständen nicht erbringen würde (BGE 141 V 634 E. 2.2 mit Hinweisen auf

BGE 134 V 297 E. 2.1 S. 299 f.; BGE 103 V 1 E. 2b S. 4; Urteile 9C_837/2014 vom 8. April 2015 E. 1.2, in: SVR 2015 AHV Nr. 7 S. 25, und 9C_669/2011 vom 25. Oktober 2012 E. 2.2, in: SVR 2013 AHV Nr. 4 S. 15; siehe auch Paul Cadotsch, Unternehmenssteuerreform II: Dividenden und AHV-Beiträge, Steuerrevue StR 1/2009, S. 47 ff.).

2.3. Dabei muss im Lichte der gesetzlichen Grundentscheidung, wonach nur Erwerbseinkommen, nicht aber Vermögensertrag beitragspflichtig ist, bei der Beurteilung von Leistungen, welche eine Aktiengesellschaft an Personen ausrichtet, die zugleich Arbeitnehmende und Aktionäre sind, einerseits eine angemessene Entschädigung für die geleistete Arbeit und anderseits ein angemessener Vermögensertrag zu Grunde gelegt werden. Die Gesellschaft hat hier einen erheblichen Ermessensspielraum. Den Steuerbehörden steht nicht zu, die Angemessenheit des Lohnes bzw. der Dividende frei zu überprüfen. Von der durch die Gesellschaft gewählten Aufteilung ist nur dann abzuweichen, wenn ein offensichtliches Missverhältnis zwischen Arbeitsleistung und Lohn bzw. zwischen eingesetztem Vermögen und Dividende besteht (vgl. Rz. 2011.2 WML). Wie im AHV-Recht (Erwägung

2.1 hievor), aber mit umgekehrten Vorzeichen, ist dabei auf einen Drittvergleich abzustellen: Es ist zu prüfen, ob unter Berücksichtigung aller objektiven und subjektiven Faktoren die gleiche Leistung auch einem aussenstehenden Dritten erbracht worden wäre (dazu im Detail und mit zahlreichen Hinweisen: BGE 141 V 634 E. 2.2.1 und BGE 134 V 297 E. 2.2 S. 300 f.; ferner Urteile 9C_837/2014 vom 8. April 2015 E. 1.3, in: SVR 2015 AHV Nr. 7 S. 25, und 9C_669/2011 vom 25. Oktober 2012 E. 2.3, in: SVR 2013 AHV Nr. 4 S. 15).

2.4. Hinsichtlich der Frage, ob ein offensichtliches Missverhältnis zwischen Arbeitsleistung und Lohn bzw. zwischen eingesetztem Vermögen und Dividende besteht, hat sich eine Praxis entwickelt, die laut BGE 134 V 297 in modifizierter Form bundesrechtskonform ist (sog. "Nidwaldner Praxis"). Demnach werden deklariertes AHV-Einkommen und branchenübliches Gehalt einerseits und Dividendenzahlung und Aktienwert anderseits zueinander in Beziehung gesetzt, um zu bestimmen, ob ein Teil der ausgeschütteten Dividende als beitragsrechtlich massgebendes Einkommen aufzurechnen ist. Vom Bundesgericht ist die genannte Praxis lediglich insofern korrigiert worden, als die Angemessenheit des (beitragsfreien) Vermögensertrags nicht in Relation zum Nennwert (Nominalwert), sondern zum effektiven wirtschaftlichen Wert der Aktien (Eigenkapital inkl. offene und stille Reserven) zu beurteilen ist (BGE 141 V 634 E. 2.2.2 und BGE 134 V 297 E. 2.8 S. 304; Urteile 9C_837/2014 vom 8. April 2015 E. 1.4, in: SVR 2015 AHV Nr. 7 S. 25, und 9C_669/2011 vom 25. Oktober 2012 E. 2.4, in: SVR 2013 AHV Nr. 4 S. 15; vgl. zudem Rz. 2011.3 WML).

2.5. Praxisgemäss ist es Sache der Ausgleichskassen, selbstständig zu beurteilen, ob ein Einkommensbestandteil als massgebender Lohn oder als Kapitalertrag qualifiziert werden muss. Der in Art. 23 AHVV enthaltenen Ordnung entspricht es, dass sich die Ausgleichskassen in der Regel jedoch an die bundessteuerrechtliche Betrachtungsweise halten. Soweit es vertretbar ist, soll eine verschiedene Betrachtungsweise der Steuerbehörde und der AHV-Verwaltung vermieden werden, dies um der Einheit und Widerspruchslosigkeit der gesamten Rechtsordnung willen (BGE 103 V 1 E. 2c S. 4 f.; Urteil des Eidg. Versicherungsgerichts H 131/86 vom 3. August 1988 E. 2c, in: ZAK 1989 S. 147). Die Parallelität zwischen sozialversicherungs- und steuerrechtlicher Qualifikation ist nicht leichthin preiszugeben (BGE 141 V 634 E. 2.5, mit Hinweisen auf Urteile 9C_837/2014 vom 8. April 2015 E. 1.5, in: SVR 2015 AHV Nr. 7 S. 25, und 9C_669/2011 vom 25. Oktober 2012 E. 2.7, in: SVR 2013 AHV Nr. 4 S. 15). Das Bundesgericht hat letztere Erwägung in einem Fall betreffend eine Kapitalgesellschaft (GmbH) formuliert, wobei sich aber die zitierte Regelung des Art. 23 AHVV und die Bindungswirkung der von den kantonalen Steuerbehörden gemachten Angaben (betreffend direkte Bundessteuer) auf die Festsetzung und Ermittlung der Beiträge aus selbstständiger Erwerbstätigkeit bezieht (BGE 141 V 634 E. 2.5). Entscheidend ist in diesem Zusammenhang aber wohl der Schluss, dass die Parallelität zwischen sozialversicherungs- und steuerrechtlicher Qualifikation nicht leichthin preiszugeben ist, was auch für den Ausgang des vorliegenden Verfahrens von Bedeutung sein wird (vgl. nachfolgende Erwägung 3.4).

3.

3.1. Die Beschwerdegegnerin geht gestützt auf den Bericht über die Arbeitgeberkontrolle vom 7. Juli 2022 für 2017 von einem Bruttolohn von B.___ von Fr. 272'101.--, für 2018 von einem solchen von Fr. 130'000.-- und für 2019 von einem solchen von Fr. 237'000.-- aus und leitet daraus einen deutlichen, erklärungsbedürftigen Einbruch im Jahr 2018 ab. Dabei stützte sich der RSA-Revisor auf die AHV-periodengerecht (Kalenderjahr [vgl. nachstehende Erwägung 2.2]) deklarierten Bruttolöhne inkl. "Lohnkorrekturen" und Gewinnbeteiligungen (vgl. Kumulativjournal B.___ [2017 - 2019: Grundlohn jeweils Fr. 10'000.-- x 13; hinzu kamen im Kalenderjahr 2017 eine "Lohnkorrektur" von Fr. 98'000.-- sowie eine Gewinnbeteiligung von Fr. 44'101.--, woraus der besagte Betrag von Fr. 272'101.-- resultierte; im Kalenderjahr 2018 gab es weder eine "Lohnkorrektur" noch eine Gewinnbeteiligung, weshalb es beim Grundlohn von Fr. 130'000.-- blieb; im Kalenderjahr 2019 gab es eine Gewinnbeteiligung von Fr. 107'000.--, was den Betrag von Fr. 237'000.-- ergab; act. G 5.1/5 Beilage 3]). Demgegenüber geht die Beschwerdeführerin davon aus, dass es sich bei der "Lohnkorrektur" (Vorausbonus, act. G 5.1/3) vom Dezember 2017 (Fr. 98'000.--) um einen Lohnbestandteil handelte,

der dem Geschäftsjahr 2017/2018, das am 30. Juni 2018 geendet habe, belastet worden sei (siehe nachfolgende Erwägung 3.4). Tatsächlich ergibt sich bei der Betrachtung der Geschäftsjahre ein anderes als das vom RSA-Revisor gezeichnete Bild: Rechnet man die für die AHV-periodengerechte Verabgabung vorgenommenen "Lohnkorrekturen" jeweils dem Geschäftsjahr an, dem die Auszahlung belastet wurde, ergibt sich für 2016/2017 ein Bruttolohn von Fr. 238'541.-- (Fr. 130'000.-- + Fr. 64'440.-- + Fr. 44'101.--), für 2017/2018 ein solcher von Fr. 228'000.-- (Fr. 130'000.-- + Fr. 98'000.--) sowie für 2018/2019 ein solcher von Fr. 237'000.-- (Fr. 130'000.-- + Fr. 107'000.-- [vgl. Kumulativjournal; act. G 5.1/5 Beilage 3]). Betreffend die Gewinnbeteiligungen ergeben sich dabei keine zusätzlichen Änderungen, da diese gemäss Kumulativjournal jeweils nach Geschäftsabschluss noch im gleichen Kalenderjahr ausbezahlt wurden (jeweils September bis Dezember). Würde man mit der Beschwerdeführerin auf diese Betrachtungsweise abstellen, wären die Bruttolöhne von B.___ im genannten Beobachtungszeitraum relativ homogen und für die ausgeübte Funktion als genügend hoch anzusehen, sodass nicht von Vornherein gesagt werden könnte, 2018 sei ein unangemessen tiefer Lohn ausbezahlt worden. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung müsste daher nicht mehr geprüft werden, ob mit der Dividende 2018 ein überhöhter Kapitalertrag erzielt wurde.

3.2. Die vorab zu klärende Streitfrage dreht sich demzufolge um die Periodizität der fraglichen "Lohnkorrektur" von Fr. 98'000.-- vom Dezember 2017 (und jener vom Dezember 2016 [Fr. 64'440.--]). Diesbezüglich ist zunächst festzuhalten, dass Lohnbestandteile aus unselbstständiger Erwerbstätigkeit (wozu auch die Lohnbezüge von mitarbeitenden Verwaltungsräten einer AG gehören) grundsätzlich in der Abrechnungsperiode zu verabgaben sind, in der sie realisiert wurden (Realisierungsprinzip [Art. 14 Abs. 1 AHVG; vgl. auch BGE 131 V 444 E. 1.1 unten]). Anders als bei den Selbstständigerwerbenden, wo sich die AHV-Beiträge nach dem Ergebnis des im Beitragsjahr abgeschlossenen Geschäftsjahres und dem am Ende des Geschäftsjahres im Betrieb investierten Eigenkapital bemessen und keine Aufteilung zwischen den Beitragsjahren erfolgt (Art. 22 Abs. 2 und 3 AHVV), entspricht die Abrechnungsperiode bei den Lohnbeiträgen dem Kalenderjahr (Art. 36 Abs. 3 AHVV). Anderes, d.h. die Anwendung des Bestimmungs- oder Erwerbsprinzips, gilt etwa, wenn das Arbeitsverhältnis im Zeitpunkt der Auszahlung (Realisierung) bereits beendet wurde. In Bezug auf die zu verabgabenden Lohnbeiträge ist somit unerheblich, dass das Geschäftsjahr der Beschwerdeführerin jeweils per 30. Juni endet. Im Jahr 2017 ausgerichtete Lohnbestandteile sind demnach – wenn das Arbeitsverhältnis, wie vorliegend, weiter besteht – im Jahr 2017 zu verabgaben (Beitragsbezug; vgl. zur Thematik Realisierungsprinzip/Bestimmungs- oder Erwerbsprinzip von nicht periodengerechten [i.c erst nach Auflösung des Arbeitsverhältnisses erbrachten] Leistungen des Arbeitgebers auch Urteil des Versicherungsgerichts vom 25. Juni 2019,

AVI 2018/20, E. 2.2 ff., bestätigt durch BGE 146 V 104). Dass die Löhne grundsätzlich nach Kalenderjahr zu verabgaben sind, wird sodann auch von der Beschwerdeführerin nicht bestritten, enthalten doch sowohl das Kumulativjournal des betreffenden Verwaltungsrats als auch die Lohnbescheinigungen jeweils Angaben für ganze Kalenderjahre (act. G 5.1/5 Beilage 3 und 11 Beilagen 3 - 5). Ebenso waren die "Lohnkorrekturen" 2016 und 2017 der Transformation der entsprechenden Lohnzahlungen vom Geschäfts- zum Kalenderjahr geschuldet.

3.3. Während beim Beitragsbezug das Abstellen auf das Kalenderjahr - wie vorstehend gezeigt - gesetzlich vorgeschrieben ist, ist dies bei der Frage der Aufrechnung von Lohnbestandteilen, wo es um die Verhinderung von Missbrauchstatbeständen geht, nicht der Fall. Es stellt sich damit die Frage, ob die Begründung einer offensichtlich zu tiefen Entlöhnung zwingend analog zum Beitragsbezug zu beantworten ist (Kalenderjahr), oder ob hier für die Beurteilung einer potentiell missbräuchlichen Vergütungsregelung auch eine Betrachtung der Geschäftsjahre möglich ist, oder konkret gefragt, ob die Auszahlung einer Dividende allein dadurch zur (teilweise) aufzurechnenden verdeckten Lohnzahlung werden kann, dass die Periodizität des Geschäftsjahrs und den während dieses Geschäftsjahrs bezahlten Lohnbestandteilen nicht mit der Periodizität des AHV-Beitragsbezugsjahrs übereinstimmt.

3.4. Die Rechnungslegungsvorschriften gemäss Art. 958 ff. des Bundesgesetzes betreffend die Ergänzung des Schweizerischen Zivilgesetzbuches (Fünfter Teil: Obligationenrecht; SR 220; abgekürzt: OR) enthalten keine Vorschriften bezüglich dem Beginn und dem Ende des Geschäftsjahrs. Aus dem Titel zum Zweiten Abschnitt (Art. 959 ff. OR) ergibt sich nur, dass eine "Jahresrechnung" zu erstellen ist, was impliziert, dass der Geschäftsabschluss normalerweise 12 Monate zu umfassen hat. Sowohl das bundes- wie das (harmonisierte) kantonalrechtliche Steuerrecht legen sodann lediglich fest, dass bei juristischen Personen das Geschäftsjahr als Steuerperiode gilt und dass in jedem Kalenderjahr ein Geschäftsabschluss zu erstellen ist ausser im Gründungsjahr (Art. 79 Abs. 2 und 3 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer [SR 642.11; abgekürzt: DBG]; Art. 102 Abs. 2 und 3 des Steuergesetzes des Kantons St. Gallen [sGS 811.1; abgekürzt: StG]). Es ist demnach ohne Weiteres zulässig und steuerlich anerkannt, das Geschäftsjahr - wie es die Beschwerdeführerin praktiziert - auf den Zeitraum vom 1. Juli bis zum 30. Juni festzulegen. Die fragliche Lohnzahlung vom Dezember 2017 in Höhe von Fr. 98'000.-- ("Vorausbonus") fällt somit unzweifelhaft in das am 30. Juni 2018 beendete Geschäftsjahr 2017/2018 und ist demzufolge dem für die Steuerperiode 2018 massgebenden Geschäftsabschluss per 30. Juni 2018 zuzurechnen. Dies ist in Bezug auf die vorliegend zu beurteilende Frage nach einer (teilweisen) Dividendenaufrechnung auch in AHV-rechtlicher Hinsicht anzuerkennen (vgl. Erwägung 2.5), zumal nicht ersichtlich ist, inwiefern die Beschwerdeführerin aus

der Zahlung des fraglichen Lohnbestandteils im Dezember 2017 einen unrechtmässigen Vorteil ziehen sollte. Die steuerliche Betrachtungsweise bei der AG folgt wie gezeigt dem Geschäftsjahr und in abgaberechtlicher Hinsicht wäre es ohnehin vorteilhafter gewesen, die betreffende Lohnzahlung erst später (z.B. im Januar 2018) vorzunehmen, um die Lohnschwankungen auch in den abgaberechtlich relevanten Kalenderjahren möglichst gering zu halten. Daran, dass die gewählte Vorgehensweise nicht auf die "Optimierung" bzw. Umgehung der AHV-Beitragspflicht abzielt, ändert auch der Umstand nichts, dass sie sich allenfalls vorteilhaft auf die persönlichen Einkommenssteuern des fraglichen Aktionärs auswirkt (die Dividende gehört ebenfalls zu dessen steuerbarem Einkommen; Reduktion der Progression im 2018; im Unterschied zu den Unternehmensgewinnsteuern gilt bei den Einkommenssteuern von natürlichen Personen wiederum das Kalenderjahr als Steuerperiode [Art. 66 Abs. 2 StG]). Wie bereits ausgeführt (vorstehende Erwägung 3.1), ergibt sich in den Geschäftsjahren 2016/2017 bis 2018/2019 eine vergleichsweise homogene - und namentlich im vorliegend interessierenden Jahr 2018 nicht offensichtlich zu tiefe - Entlöhnung von B.___ von jeweils rund Fr. 230'000.-- pro Jahr. Unter diesen Umständen braucht die Frage der Un-/Angemessenheit der ebenfalls 2018 ausgerichteten Dividendenzahlung nicht mehr geprüft zu werden. Ob die hier massgebende Betrachtung der Geschäftsjahre allenfalls in anderen Jahren zu einem Aufrechnungstatbestand führen könnte, ist nicht Gegenstand des vorliegenden Verfahrens und braucht daher hier nicht geprüft zu werden (vgl. Erwägung 1.1).

4.

4.1. Nach dem Gesagten ist die Beschwerde gutzuheissen und der angefochtene Einspracheentscheid ist aufzuheben.

4.2. Das vorliegende Verfahren betrifft keine Leistungsstreitigkeit (vgl. Art. 61 lit. fbis ATSG sowie Botschaft zur Änderung des ATSG vom 2. März 2018, BBl 2018 1624 ff.), weshalb es nach kantonalem Recht kostenpflichtig ist (Art. 94 Abs. 1 des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege [sGS 951.1; abgekürzt: VRP] i.V.m. Art. 7 Ziff. 122 der Gerichtskostenverordnung [sGS 941.12]). Die Gerichtskosten betragen für einen Endentscheid einer Abteilung des Versicherungsgerichts Fr. 500.-- bis Fr. 15'000.-- (Art. 7 Ziff. 122 der Gerichtskostenverordnung). In der vorliegend zu beurteilenden Angelegenheit erscheint eine Gebühr von Fr. 500.-- als angemessen. Diese ist dem Verfahrensausgang entsprechend der Beschwerdegegnerin als unterliegender Partei aufzuerlegen (Art. 95 Abs. 1 VRP). Der von der Beschwerdeführerin geleistete Kostenvorschuss von Fr. 500.-- ist dieser zurückzuerstatten.