Entscheid über Ausstandsbegehren

1.

Über Ausstandsbegehren gegen Steuerbeamte entscheidet nach Art. 109 DBG (Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer) und § 5 der Vollzugsverordnung zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer (VV DBG; BGS 613.31) das Finanzdepartement. Gegen Ausstandsentscheide des Finanzdepartements stehen im Bereich der Staatssteuer das Rechtsmittel des Rekurses und im Bereich der direkten Bundessteuer die Beschwerde offen (Art. 109 Abs. 3 DBG). Die Rekurrenten sind daher grundsätzlich zur Einlegung der entsprechenden Rechtsmittel legitimiert und das angerufene Gericht ist sachlich zuständig. Rekurs und Beschwerde sind innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, einzureichen. Der angefochtene Entscheid datiert vom 27. September 2023. Er wurde am 4. Oktober 2023 zugestellt. Am 31. Oktober 2023 wurde die Rechtsschrift der Post übergeben. Rekurs und Beschwerde wurden fristgerecht erhoben. Es ist darauf einzutreten.

2.

Die Regelungen zum Ausstand sind in den kantonalen Erlassen (vgl. § 92 f. des Gesetzes über die Gerichtsorganisation, GO; BGS 125.12) und in Art. 109 DBG nahezu identisch ge-regelt. Rekurs und Beschwerde können daher gemeinsam behandelt werden. Sofern not-wendig wird ausdrücklich auf allfällige Unterschiede hingewiesen.

3.

Gemäss Art. 30 Abs. 1 BV hat jede Person Anspruch darauf, dass ihre Sache von einem unparteiischen, unvoreingenommenen und unbefangenen Richter ohne Einwirken sachfremder Umstände entschieden wird. Diese Garantien werden verletzt, wenn bei objektiver Betrachtung Gegebenheiten vorliegen, die den Anschein der Befangenheit oder die Gefahr der Voreingenommenheit begründen. Voreingenommenheit und Befangenheit werden nach der Rechtsprechung angenommen, wenn Umstände vorliegen, die bei objektiver Betrachtung geeignet sind, Misstrauen in die Unparteilichkeit eines Mitglieds des Spruchkörpers zu erwecken. Solche Umstände können in einem bestimmten Verhalten der betreffenden Person oder in gewissen äusseren Gegebenheiten funktioneller und organisatorischer Natur begründet sein. Nicht verlangt wird, dass die Person tatsächlich voreingenommen ist, sondern es genügt der objektiv gerechtfertigte Anschein (vgl. BGE 140 I 240 E. 2.2 S. 242; 137 I 227 E. 2.1 S. 229). Nach ständiger bundesgerichtlicher Rechtsprechung muss der Ablehnungs- oder Ausstandsgrund unverzüglich nach Kenntnisnahme geltend gemacht werden (vgl. BGE 144 IV 35 E. 2.2 i.f. S. 41; 140 I 240 E. 2.4 S. 244; 126 III 249 E. 3c S. 253).

4.

Für verwaltungsinterne Verfahren gilt hingegen nicht der gleich strenge Massstab wie gemäss Art. 30 BV und Art. 6 Ziff. 1 EMRK für unabhängige richterliche Behörden. Immerhin gewährleistet Art. 29 Abs. 1 BV den Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung; das Gebot der Unbefangenheit bildet einen Teilgehalt dieses Grundrechts (vgl. Schindler, Die Befangenheit der Verwaltung, 2002, S. 237). Bei der Beurteilung der Umstände, die die Gefahr der Voreingenommenheit begründen, darf nicht auf das subjektive Empfinden einer Partei abgestellt werden; das Misstrauen in die Unvoreingenommenheit muss vielmehr in objektiver Weise begründet erscheinen (statt vieler BGE 137 II 431 E. 5.2). Ob bei objektiver Betrachtung ein Anschein der Befangenheit vorliegt, ist jeweils aufgrund der konkreten Umstände des Einzelfalls zu beurteilen (BGE 131 I 113 E. 3.4; 126 I 68 E. 3c). Im Interesse einer beförderlichen Verfahrenserledigung ist sodann eine Befangenheit nicht leichthin anzunehmen. Gerade in Fällen mit komplexem Sachverhalt kann die Gutheissung eines Ausstandsbegehrens zu einer Verlängerung des Verfahrens führen, welche in ein Spannungsverhältnis zum Beschleunigungsgebot tritt (vgl. BGE 127 I 196 E. 2d).

5.1

Im kantonalen Verfahrensrecht umschreibt § 8 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes (VRG; BGS 124.11) i.V.m. § 92 f. GO die Ausstandsgründe auf Gesetzesebene. In § 92 GO sind diejenigen Fälle geregelt, in denen ein Richter oder eine verwaltungsinterne Person aufgrund persönlicher Beziehungen von Amtes wegen von einem Verfahren ausgeschlossen wird. § 93 GO regelt demgegenüber diejenigen Fälle, in denen eine Person aus bestimmten Gründen abgelehnt werden kann. Eine Person kann gemäss § 93 Abs. 1 lit. d GO abgelehnt werden, wenn zwischen ihr und einer Partei ein besonderes Feindschafts- oder Freundschaftsverhältnis besteht. Im Sinne einer Generalklausel hält § 93 Abs. 1 lit. f GO zudem fest, dass eine Person abgelehnt werden kann, wenn sie aus irgendeinem Grund befangen erscheint. Die übrigen in § 93 Abs. 1 GO erwähnten Ablehnungsgründe spielen im vorliegenden Fall keine Rolle.

5.2

Für das bundessteuerliche Veranlagungsverfahren werden die Ausstandsgründe zudem in Art. 109 DBG geregelt. Auch hier wird in Art. 109 Abs. 1 it. d DBG generalklauselmässig festgehalten, dass eine Person, die beim Vollzug dieses Gesetzes zu entscheiden oder bei Er-lass einer Verfügung oder Entscheidung massgeblich mitzuwirken hat, verpflichtet ist, in den Ausstand zu treten, wenn sie aus andern Gründen in der Sache befangen erscheint.

6.1

Ein Ausstandsgrund sehen die Rekurrenten zunächst in der Tatsache, dass F G, den Rechtsvertreter der Gegenpartei, im Verfahren geduzt hat und die Duzformel auch in der Korrespondenz gepflegt worden sei. Dass sich F und G kennen, wird von F nicht bestritten. Sie hält aber fest, dass zwischen ihr und Herrn G lediglich eine geschäftliche Bekanntschaft und keinerlei freundschaftliche Beziehungen bestehen würden.

6.2

Dass sich ein Richter oder ein Mitarbeiter der Verwaltung und eine Partei kennen und sich duzen, kommt hin und wieder vor. Beschränkt sich die Bekanntschaft auf den geschäftlichen Bereich und überschreitet die Qualität dieser Beziehung das Mass des sozial Üblichen nicht, kann in diesem Umstand keine Befangenheit erblickt werden. Dass F auch in der geschäftlichen Korrespondenz (so z.B. im Schreiben vom 7. November 2022) G mit "Geschätzter G" anspricht, ist eher unglücklich. Im Verfahren sollte von den Steuerbeamten die notwendige professionelle Distanz zu den Parteien gewahrt bleiben. Nichtsdestotrotz führt dieses Verhalten vorliegend nicht zu einer Befangenheit, zumal auch nicht von einer besonders ausgeprägten Freundschaft (vgl. Zweifel et al., Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, 2. A., § 9 N 20) zwischen F und G auszugehen ist.

7.1

Weiter machen die Rekurrenten eine Verletzung des Mitwirkungsrechts und des daraus fliessenden Replikrechts geltend. Konkret soll F die Stellungnahme der Gegenpartei vom 7. Dezember 2022 den Rekurrenten willentlich und entgegen dem ausdrücklichen Wunsch der Rekurrenten nicht zugestellt haben. Damit sei das Recht auf Information und auf rechtliches Gehör verweigert worden.

7.2

Vorliegend hat die Gegenpartei nach Abschluss des zivilrechtlichen Vergleichs zwischen ihr und dem Rekurrenten, dem KStA unaufgefordert eine steuerrechtliche Würdigung des Sachverhalts vom 31. Mai 2022 zugesandt. Mit Schreiben vom 7. September 2022 hat darauf F den Rekurrenten eine eigene rechtliche Würdigung des Sachverhalts des KStA zukommen lassen. Gestützt auf ein Akteneinsichtsgesuch wurden den Rekurrenten am 6. Oktober 2022 die Verfahrensakten zugestellt. Mit Schreiben vom 20. Oktober 2022 nahmen die Rekurrenten zum Sachverhalt Stellung. Auch die Gegenpartei äusserte sich kurz mit Schreiben vom 2. November 2022. Am 7. November 2022 wurde das Schreiben der Rekur-renten der Gegenpartei übermittelt und um eine weitere Stellungnahme zu neuen Gesichts-punkten gebeten. Mit Schreiben vom 10. November 2022 baten die Rekurrenten um die Möglichkeit, zu allfälligen Stellungnahmen der Gegenpartei nochmals Stellung beziehen zu können. Am 7. Dezember 2022 nahm sodann die Gegenpartei zum Schreiben der Rekurren-ten und zur rechtlichen Würdigung des KStA Stellung. Mit E-Mail vom 1. Mai 2023 beklag-ten sich die Rekurrenten, dass ihnen das Schreiben der Gegenpartei nicht zugestellt wurde, und baten erneut um Akteneinsicht. F teilte darauf den Rekurrenten mit, dass der Sachverhalt weitgehend abgeklärt sei und deshalb auf eine weitere Stellungnahme der Rekurrenten verzichtet worden sei. Gleichzeitig sendete sie ihnen das Schreiben der Gegenpartei vom 7. Dezember 2022 zur Vervollständigung der Akten zu. Mit Schreiben vom 2. Mai 2023 reichten die Rekurrenten unaufgefordert eine weitere Stellungnahme ein, worauf das KStA am 11. Mai 2023 die angefochtenen Verfügungen bzw. Veranlagungen erliess.

7.3

Festzuhalten ist, dass es vorliegend um ein verwaltungsinternes Verfahren und nicht um ein Gerichtsverfahren geht. Beim verwaltungsinternen Verfahren kommen die strengen Anforderungen an die richterliche Unabhängigkeit nicht im gleichen Ausmass zur Geltung. Im Verwaltungsverfahren müssen vielmehr die jeweils konkreten Verhältnisse berücksichtigt werden. Selbst prozessuale Fehler und materiell fehlerhafte Entscheide begründen nicht den Anschein der Befangenheit; sie sind in dem dazu vorgesehenen Rechtsmittelverfahren zu korrigieren. Anders kann es sich nur verhalten, wenn besonders krasse oder wiederholte Fehler vorliegen, die als eigentliche Amtspflichtverletzungen qualifiziert werden müssten und auf diese Weise auf Parteilichkeit schliessen liessen (BGer 2C_598/2009 vom 11. Februar 2010 E. 3.4;2C_1/2011 vom 07.04.2011 E. 4.1).

7.4

Weiter ist festzuhalten, dass es vorliegend um ein Veranlagungsverfahren geht. Das Veranlagungsverfahren ist kein klassisches Zweiparteienverfahren, wie ein Zivilverfahren, in dem die Waffengleichheit und Gleichbehandlung der Parteien von zentraler Bedeutung ist. Selbst wenn vorliegend erbrechtliche Fragen vorfrageweise eine wichtige Rolle spielen, bleibt es ein Veranlagungsverfahren. Im Veranlagungsverfahren hat die Veranlagungsbehörde die Selbstdeklaration der steuerpflichtigen Person zu überprüfen. Hier gilt der Untersuchungsgrundsatz. Der massgebliche Sachverhalt wird somit von Amtes wegen abgeklärt. Die steuerpflichtige Person ist im Rahmen ihrer Mitwirkungspflicht gehalten, an der Sachverhaltsermittlung mitzuwirken.

7.5

Unter Berücksichtigung, dass es sich vorliegend um ein verwaltungsinternes Veranlagungsverfahren handelt und die Rekurrenten sich letztlich zu allen Aktenstücken äussern konnten, kann von einer Verletzung des rechtlichen Gehörs und einer Verletzung des Rechts auf Information nicht die Rede sein. Im Gegenteil kann festgehalten werden, dass sich die Parteien eingehend zum Sachverhalt, zur rechtlichen Würdigung und zu den Vorbringen der Gegenpartei äussern konnten, was im ordentlichen Veranlagungsverfahren (zum ordentlichen Veranlagungsverfahren vgl. Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 8. A., S. 563 ff.) nicht selbstverständlich ist. Dass das Schreiben der Gegenpartei vom 7. Dezember 2022 den Rekurrenten erst am 2. Mai 2023 und erst auf ihr erneutes Nachfragen zugestellt wurde, war zwar nicht korrekt. Es führte aber zu keiner Benachteiligung der Rekurrenten, weshalb darin keine schwerwiegende Verletzung einer Amtspflicht oder ein besonders krasser Rechtsverstoss gesehen werden kann, welcher eine Befangenheit begründen würde.

8.1

Eine Befangenheit wird von den Rekurrenten sodann im Umstand gesehen, dass die rechtliche Würdigung vom 7. September 2022 nicht als "erste" rechtliche Würdigung bezeichnet worden sei und allein die Ausführungen der Gegenpartei wiedergebe. Damit sei gegen den Untersuchungsgrundsatz verstossen worden. Zudem sei das rechtliche Gehör verletzt worden.

8.2

Die Steuerbehörden trifft im Veranlagungsverfahren eine Untersuchungspflicht. Sie müssen die Steuererklärung prüfen und von Amtes wegen die erforderlichen Untersuchungen zur Abklärung des massgeblichen Sachverhalts vornehmen (Art. 123 Abs. 1 und Art. 130 Abs. 1 DBG; § 127 Abs. 1 StG). Dabei sind sie verpflichtet, der Veranlagung des Steuerpflichtigen nur Tatsachen zugrunde zu legen, von deren Vorhandensein sie sich selbst überzeugt haben. Ziel der Sachverhaltsermittlung ist die vollständige und richtige d.h. gesetzmässige Veranlagung des Steuerpflichtigen (Zweifel et al., a.a.O., § 14 N 4).

8.3

Dass eine Steuerbehörde im Veranlagungsverfahren den Parteien eine rechtliche Würdigung des Sachverhalts zukommen lässt, ist eher ungewöhnlich. In komplexeren Fällen kann dies aber durchaus sinnvoll sein. Vorliegend hat F den Rekurrenten mit Schreiben vom 7. September 2022 ihre rechtliche Beurteilung zugeschickt und um eine Stellungnahme gebeten. Dies stellt sicherlich weder eine Verletzung des rechtlichen Gehörs noch eine Verletzung des Untersuchungsgrundsatzes dar, wird doch hiermit ermöglicht, dass sich die Rekurrenten vor der Veranlagung zu den rechtlichen Fragen äussern können. Ob die Stellungnahme der Auffassung der Rekurrenten oder der Auffassung der Gegenpartei entspricht, kann hier nicht massgebend sein. Die rechtlich korrekte Beurteilung des Sachverhalts ist gegebenenfalls im Rechtsmittelverfahren zu überprüfen. Ebenfalls ist nicht relevant, dass die rechtliche Beurteilung nicht ausdrücklich als "erste" rechtliche Würdigung bezeichnet worden ist. Indem F die Rekurrenten zu einer Stellungnahme aufgefordert hat, hat sie klar aufgezeigt, dass ihre Beurteilung nicht als abschliessende Würdigung verstanden werden konnte.

8.4

Auch der Vorwurf, dass sich F festgelegt habe und damit die Einsprache zur Farce verkomme, ist unbegründet. Eine Veranlagungsbehörde muss sich bei der Veranlagung immer festgelegen. Im Einspracheverfahren überprüft die Veranlagungsbehörde noch einmal den Sachverhalt. Dass somit die Veranlagungsbehörde im Rahmen der Einsprache den eigenen Entscheid überprüft, ist gesetzlich vorgegeben. Ob der Einspracheentscheid in der gleichen Zusammensetzung gefällt wird, wie der ursprüngliche Veranlagungsentscheid, liegt im Ermessen der Veranlagungsbehörde (Richner et al., Handkommentar zum DBG, 4. A., Art. 132 N 8). Dass im Einspracheverfahren aufgrund neuer Erkenntnisse und Beweismittel anders als im Veranlagungsverfahren entschieden wird, kommt regelmässig vor. Auf jeden Fall führt der Umstand, dass sich ein Steuerbeamter bereits im Veranlagungsverfahren mit der Materie befasst hat, nicht zu einem Ausstand im Einspracheverfahren.

8.5

Die Frage, ob vorliegend das Steueramt im Sinne von § 15 Abs. 3 StG eine Verfügung hätte erlassen müssen, kann im Einspracheverfahren geprüft werden. Ein allfälliger Fehler führt aber nicht zu einer Befangenheit (BGer vom 7. April 2011,2C_1/2011, E. 4.2).

9.

Der Rekurs und die Beschwerde zum Entscheid über das Ausstandsbegehren erweisen sich damit als unbegründet und sind abzuweisen. Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten den Rekurrenten aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 DBG bzw. § 163 Abs. 1 StG). In Anwendung von § 150 des Gebührentarifs (GT; BGS 615.11) beträgt diese CHF 1'000 (Grundgebühr). Eine Parteientschädigung ist ihnen nicht zuzusprechen.

****************