Procedura: ricusa di funzionari del fisco, inoltro tardivo, dopo aver cercato di ottenere intervento a proprio favore da parte di superiori gerarchici, nessuna apparenza di prevenzione

1.

L’art. 182 cpv. 1 della Legge tributaria del 21 giugno 1994 (LT; RL 10.2.1.1) prevede che chiunque, nell’esecuzione della stessa legge, deve prendere una decisione o partecipare in modo determinante alla sua elaborazione, sia tenuto ad astenersi se:

a) ha un interesse personale nella causa;

b) è il coniuge o il partner registrato di una parte o convive di fatto con lei;

b^bis) è parente o affine in linea retta, o in linea collaterale fino al terzo grado, con una parte;

c) è rappresentante di una parte o ha agito per essa nella medesima causa;

d) può avere per altri motivi una prevenzione nella causa.

I motivi di ricusazione previsti dalla legge cantonale coincidono con quelli indicati all’art. 109 cpv. 1 della Legge federale del 14 dicembre 1990 sull’imposta federale diretta (LIFD; RS 642.11) e all’art. 10 cpv. 1 della Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA; RS 172.021).

2.

2.1.

Per quanto concerne gli aspetti procedurali, secondo l’art. 109 cpv. 3 LIFD, se la ricusazione è contestata, decide l’autorità designata dal diritto cantonale se si tratta di un funzionario cantonale o il DFF se si tratta di un funzionario federale. Il ricorso è salvo nei due casi.

L’art. 182 cpv. 2 LT prevede, da parte sua, che il motivo della ricusazione possa essere invocato da ogni persona partecipante alla procedura con istanza motivata al Dipartimento competente. Per l’art. 182 cpv. 3 LT contro la decisione del Dipartimento è dato ricorso entro trenta giorni dalla notifica alla Camera di diritto tributario del Tribunale di Appello.

2.2

Conformemente a quanto previsto dall’art. 182 cpv. 2 LT, i ricorrenti hanno inoltrato l’istanza di ricusa al Dipartimento delle finanze e dell’economia. La decisione con cui quest’ultimo ha respinto l’istanza è conseguentemente suscettibile di ricorso alla Camera di diritto tributario ex art. 182 cpv. 3 LT.

3.

3.1.

Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, chi intende chiedere la ricusazione di una persona che opera in seno a un'autorità deve presentare senza indugio la relativa domanda, non appena è a conoscenza del motivo di ricusazione, e deve rendere verosimili i fatti su cui fonda l’istanza. La tardività della domanda comporta la decadenza del diritto di prevalersi ulteriormente del motivo di ricusa invocato (DTF 140 I 271 consid. 8.4.3 e rinvii; 138 I 1 consid. 2.2). È infatti contrario alle regole della buona fede mantenere in riserva la critica per poi sollevarla solo successivamente (per esempio soltanto in sede di ricorso, quando la circostanza era nota), qualora l'esito della procedura sia sfavorevole o l'interessato si renda conto che l'istruzione non segue il corso desiderato (sentenza 8C_260/2018 del 12 giugno 2018 consid. 3.2 e giurisprudenza citata).

3.2

Nel caso in esame, l’istanza di ricusa non può essere considerata tempestiva.

Il motivo di ricusa invocato viene ricondotto dai ricorrenti alla conoscenza del contenuto del rapporto del 12 luglio 2023 del capoufficio dell’Ispettorato fiscale, loro consegnato in copia nel corso del mese di dicembre del 2023. La prima “richiesta di ricusa” nei confronti di __________ è stata tuttavia formulata solo al termine delle “osservazioni complementari” inviate all’Ufficio di tassazione di Lugano il 31 gennaio 2024.

Quando l’avv. __________, vicedirettore della Divisione delle contribuzioni ha preso posizione sulle suddette osservazioni, con scritto del 7 febbraio 2024, ha attribuito ai contribuenti un termine di 10 giorni per confermare la domanda, indicare le persone oggetto di ricusa e i motivi di ricusazione, avvertendoli che altrimenti la questione sarebbe stata considerata “accantonata”.

L’istanza di ricusa è stata tuttavia presentata al Dipartimento delle finanze e dell’economia solo l’8 marzo 2024. Nel frattempo, secondo quanto emerge dai documenti allegati all’istanza, i ricorrenti avevano preso contatto per posta elettronica con il direttore della Divisione delle contribuzioni, chiedendogli in particolar modo un incontro e dicendosi consapevoli della “portata delle inevitabili ricadute sulla intera DDC”.

Proprio il messaggio inviato al direttore del fisco cantonale induce a dubitare della tempestività dell’istanza dell’8 marzo 2024. Il 12 febbraio 2024 gli istanti hanno infatti lamentato la condotta processuale di __________ e di __________, affermando che non era loro chiaro se il contenuto della lettera di __________ fosse condiviso dal direttore e “dalla direzione tutta”. Hanno poi dichiarato che non era stato “minimamente compreso l’assist che abbiamo fornito con la ventilata ricusa, anzi, è stato fissato un termine per adire alle vie formali di servizio”.

Appare evidente dalle parole indicate l’uso strumentale della ricusa, il cui scopo era quello di influire sulle procedure di tassazione e di reclamo che concernevano i ricorrenti. Questi ultimi si attendevano che, dopo aver ventilato (aggettivo non a caso impiegato dagli stessi ricorrenti nella loro email), nella lettera del 31 gennaio 2024, la ricusa di __________ e di “eventuali membri della Direzione che hanno commissionato l’ispezione”, il direttore del fisco intervenisse sui suddetti funzionari, per evitare “ricadute sull’intera DDC”.

3.3

In queste circostanze, la presentazione dell’istanza formale di ricusa solo l’8 marzo 2024 appare incompatibile con il principio della buona fede. Lo svolgimento dei contatti con il direttore della Divisione delle contribuzioni mostra infatti che gli indugi degli istanti dipendevano dal loro intento di ottenere un suo intervento a loro favore nell’ambito delle procedure che li concernevano. Non avendo ottenuto il risultato auspicato, hanno infine formalizzato la domanda di ricusa. Il fatto che lo stesso direttore del fisco, nella sua risposta email del 20 febbraio 2024, abbia concesso una “proroga del primo termine di __________ fino all’8 marzo 2024 in relazione alla eventuale… formalizzazione di una ricusa” non giustifica una diversa conclusione. A parte del fatto che non si trattava di un termine prorogabile, non competeva al direttore della Divisione una sua concessione. D’altra parte, il 20 febbraio 2024 il termine di dieci giorni previsto dalla lettera del 31 gennaio 2024 era ampiamente scaduto e non poteva conseguentemente essere prorogato.

3.4

L’istanza di ricusa si rivela pertanto irricevibile, in quanto tardiva. La stessa conclusione si impone del resto per l’istanza, nella misura in cui chiede la ricusa di “ignoti”.

4.

4.1.

Indipendentemente dalla sua tempestività, l’istanza di ricusa si rivela infondata anche nel merito.

4.2

Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale (cfr. p. es. la sentenza 9C_469/2011 del 18 giugno 2012 consid. 3.2 con riferimenti), la garanzia del diritto a un giudice imparziale persegue lo scopo di evitare che la decisione venga influenzata da circostanze estranee al processo, che potrebbero privarlo della necessaria oggettività a favore o a pregiudizio di una parte. Essa è concretizzata in primo luogo dalle regole cantonali sulla ricusa e l’esclusione o astensione obbligatoria. Indipendentemente dai precetti di diritto cantonale, la Costituzione federale (art. 30 cpv. 1) e la CEDU (art. 6 n. 1) assicurano a ciascuno il diritto di sottoporre la propria causa a giudici non prevenuti, ossia in grado di garantire un apprezzamento libero e imparziale. Sebbene la semplice affermazione della parzialità, basata su sentimenti soggettivi di una parte, non sia sufficiente per fondare un dubbio legittimo, non occorre che il giudice sia effettivamente prevenuto: per giustificare la sua ricusazione bastano circostanze concrete idonee a suscitare l’apparenza di una prevenzione e a far sorgere un rischio di parzialità.

4.3

In generale, le disposizioni sulla ricusa sono meno severe per i membri di autorità amministrative che per le autorità giudiziarie. Nei procedimenti amministrativi si applica l’art. 29 cpv. 1 Cost., che riconosce ad ognuno il diritto alla parità ed equità di trattamento. L’esigenza di imparzialità discende da tale disposizione. Secondo la giurisprudenza della Suprema Corte, i funzionari pubblici devono essenzialmente ricusarsi solo se hanno un interesse personale nella questione in esame, se hanno precedentemente espresso il loro disprezzo o antipatia personale nei confronti della parte, o se hanno commesso errori procedurali o di apprezzamento, che sono particolarmente gravi per la loro natura o per la loro insolita frequenza ed equivalgono a una grave violazione dei loro doveri d’ufficio nei confronti della persona interessata. Le dichiarazioni inopportune di un funzionario possono essere considerate motivo di ricusazione solo se costituiscono una grave scorrettezza nei confronti della parte interessata (sentenza 2C_649/2021 del 21.10.2021 consid. 4.2 e giurisprudenza citata).

5.

5.1.

I ricorrenti ritengono che i funzionari ricusati abbiano una “prevenzione nella causa”, secondo gli articoli 182 cpv. 1 lett. d LT e 109 cpv. 1 lett. d LIFD. Rimproverano loro di aver commesso errori procedurali particolarmente gravi, “sfociando in una violazione dei doveri d’ufficio”. Le critiche degli insorgenti si concentrano in particolar modo sul rapporto, allestito dal capoufficio dell’Ispettorato fiscale, sulla cui base sarebbe poi stata notificata la decisione di assoggettamento nei confronti di RI 2 e sarebbe stata elaborata la decisione di tassazione della RI 1 per il periodo fiscale 2021. In questo rapporto, sarebbero stati riportati dei passaggi tratti da altri documenti, con modifiche e omissioni, finalizzate a condizionare le successive decisioni a sfavore dei contribuenti interessati. Per quanto concerne il vicedirettore della Divisione delle contribuzioni, il suo errore sarebbe consistito nell’aver difeso l’operato del capo dell’Ispettorato, senza riconoscere l’esistenza di “documenti falsati e fatti comprovati gravi”.

5.2.

5.2.1

Secondo la giurisprudenza, un errore procedurale – o anche un'errata applicazione del diritto sostanziale – non è di per sé sufficiente a determinare un’apparenza di prevenzione. Ciò avviene solo se il membro di un’autorità amministrativa o giudiziaria ha commesso errori grossolani o ripetuti che costituiscono una grave violazione dei suoi doveri d’ufficio. Una persona che esercita poteri sovrani deve necessariamente decidere questioni controverse o che dipendono in larga misura dalla sua valutazione. Anche se nel normale esercizio del suo ufficio prende una decisione che si rivela errata, non c'è motivo di dubitare della sua imparzialità in futuro. D’altronde, la procedura di ricusazione non può essere utilizzata per correggere errori - formali o materiali - asseritamente commessi da una persona che esercita poteri sovrani; tali contestazioni devono essere sollevate mediante ricorso sul merito della causa (sentenza del TF n.2C_110/2019 del 9 dicembre 2019 consid. 5.1 e giurisprudenza citata).

5.2.2

Sulla base di questi principi, il Tribunale federale ha ritenuto che non vi fosse un motivo di ricusa nei confronti di un funzionario del fisco del Canton Argovia, che, dopo che l’autorità di ricorso cantonale aveva annullato una tassazione d’ufficio da lui allestita, si era rivolto al contribuente, invitandolo a produrre la documentazione necessaria per una revisione dei conti, minacciandolo di una tassazione d’ufficio e prospettandogli anche l’eventualità di una reformatio in peius. L’Alta Corte ha infatti ritenuto che eventuali errori commessi dal funzionario dovessero essere corretti nella procedura ricorsuale e che comunque non erano adempiuti i presupposti per una sua ricusazione (sentenza 2C_598/2009 dell’11.2.2010 consid. 3.3 in fine).

5.2.3

Alla stessa conclusione la Suprema Corte è pervenuta in un caso concernente un avvocato zurighese, che aveva ricusato una funzionaria del fisco cantonale, la quale, dopo una verifica dei suoi conti, gli aveva prospettato delle tassazioni, per tre periodi fiscali, basate su redditi molto elevati. Dopo un’audizione con la stessa funzionaria, l’autorità fiscale cantonale gli aveva tuttavia notificato delle decisioni di tassazioni, in cui il reddito imponibile era stabilito in importi che corrispondevano circa alla metà di quelli risultanti dai progetti di tassazione. Non essendo imputabile alla funzionaria alcun errore grossolano o ripetuto, tale da assurgere a grave violazione dei doveri d’ufficio, il Tribunale federale ha escluso che fosse prevenuta nei confronti del contribuente (sentenza 2C_1/2011 del 7.4.2011 consid. 4).

5.2.4

Un motivo di ricusa è stato escluso anche in un altro caso zurighese, in cui un contribuente si era rivolto ad un funzionario fiscale, chiedendogli l’accesso agli atti, e si era sentito rispondere che avrebbe potuto fissare un appuntamento, anche se non avrebbe trovato nulla che non gli fosse già noto, come per esempio le dichiarazioni d’imposta da lui compilate. Il contribuente, relazionandosi con il tassatore, aveva manifestato la preoccupazione che la procedura di tassazione avesse subito una “contaminazione” mediante l’acquisizione di documenti raccolti nell’ambito di un procedimento della Divisione affari penali e inchieste (DAPI) dell’Amministrazione federale delle contribuzioni. In seguito alle rassicurazioni del funzionario aveva rinunciato all’esame degli atti, ma aveva poi appreso che il tassatore aveva effettivamente preso contatto con la DAPI e si era fatto inviare il rapporto allestito da quest’ultima. Pur definendo maldestra la risposta del tassatore, in quanto aveva potuto influenzare il comportamento del contribuente, l’Alta Corte ha escluso che giustificasse la sua ricusa (sentenza 2C_649/2021 del 21 ottobre 2021).

5.3

Venendo al caso in esame, non è certo questa la sede per passare in rassegna i singoli argomenti esposti nel rapporto del capoufficio dell’Ispettorato fiscale, per verificare se effettivamente abbia alterato dei passaggi di documenti citati o abbia altrimenti inserito affermazioni non corrispondenti a quanto risulta dagli atti da lui esaminati. Un tale controllo presuppone infatti che venga confrontato il contenuto di tutti i documenti citati con quanto riportato nel rapporto in questione. Meno ancora si può pretendere che sia verificata l’eventuale omissione di dichiarazioni o di atti, che secondo i ricorrenti avrebbero invece dovuto essere considerati nell’elaborazione del rapporto.

È infatti evidente che una simile valutazione può essere intrapresa solo nell’ambito di una procedura di reclamo e/o di ricorso contro le decisioni in materia di assoggettamento e di tassazione, che si sono basate sul rapporto stesso. Con il ricorso alla Camera di diritto tributario contro la decisione su reclamo dell’autorità di tassazione, in particolare, possono essere fatti valere tutti i vizi della decisione impugnata e della procedura anteriore (articoli 227 cpv. 3 LT e 140 cpv. 3 LIFD). Nella misura in cui le decisioni che concernono l’assoggettamento e il calcolo dell’imposta dei ricorrenti si fossero basate su fatti non rispondenti a quanto effettivamente accaduto o su documenti falsi o alterati, spetterebbe alla stessa autorità fiscale, in sede di reclamo, o all’autorità giudiziaria, nella procedura di ricorso, constatare tali vizi e annullare le decisioni impugnate.

All’attuale stato delle cose, pertanto, non si può rimproverare ai funzionari ricusati alcun errore procedurale. In ogni caso, quand’anche dovessero averne commessi, ciò non denoterebbe per ciò stesso un’apparenza di prevenzione.

5.4

Per quanto concerne la censura, rivolta all’autorità di tassazione per aver respinto i reclami interposti contro le decisioni di assoggettamento e di tassazione “ancora nella fase di possibilità di ricorso in ambito di ricusa”, si ricorda agli insorgenti che, secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, un’eventuale decisione adottata ignorando l’obbligo di ricusazione dovrebbe essere annullata indipendentemente dal fatto che il suo contenuto sia corretto (sentenza 2C_455/2020 del 2 dicembre 2020 consid. 5.4 e giurisprudenza citata). Adottando le decisioni su reclamo, l’autorità di tassazione non ha pertanto in alcun modo recato un pregiudizio ai contribuenti.

5.5

Quanto infine all’affermazione dei ricorrenti, secondo cui il DFE avrebbe negato loro l’accesso al “fascicolo completo della documentazione (inclusa corrispondenza, scritti, atti, ecc.)”, sebbene sia stato “sollecitato in più occasioni”, al ricorso è stato allegato un messaggio email con cui il il 19 aprile 2024 RI 2, per sé e per la RI 1, ha chiesto di volergli “trasmettere copia della documentazione completa (scritti, corrispondenza, appunti, documentazione diversa se non da noi fornita) su cui il CdS ha fondato la sua decisione”. Con la risposta del 22 aprile 2024 la direzione del DFE ha informato l’istante che la decisione era stata emessa e che poteva essere contestata con ricorso alla Camera di diritto tributario.

In effetti, la richiesta di esame degli atti è stata inoltrata dopo la notificazione della decisione, avvenuta il 16 aprile 2024.

Come risulta dallo scritto del 28 maggio 2024, con cui il Direttore del DFE ha preso posizione sul ricorso, la decisione si è basata “sulla documentazione prodotta dal ricorrente e [sui] relativi allegati, unitamente alle sentenze citate nella decisione”.

Non risulta pertanto che il DFE abbia acquisito altri atti prima di pronunciarsi sull’istanza di ricusa.

In ogni caso, tutti i documenti relativi agli scambi di corrispondenza fra fisco e contribuenti, che hanno preceduto la ricusazione, sono stati allegati dalla Divisione delle contribuzioni alle proprie osservazioni del 25 giugno 2024 e sono poi state trasmesse agli insorgenti.

6.

Ne consegue che il ricorso è irricevibile. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico dei ricorrenti, soccombenti.