Wortlaut

Dans une circulaire datée du 14 juillet 1997, l'Administration fédérale des contributions (AFC) émettait l'avis selon lequel le produit de la vente d'actions à une société dominée par des héritiers devait être désormais considéré comme un revenu imposable de l'aliénateur.

Je prie, ceci étant, le Conseil fédéral de bien vouloir répondre aux questions suivantes :

1. Quelles sont les raisons qui ont amené l'AFC à changer de pratique ?

2. Sur quelle base légale s'est-elle fondée ?

3. Le Conseil fédéral pense-t-il que cette façon d'agir, qui ne vise que les sociétés holding dominées par des héritiers, soit justifiée et compatible avec le principe de l'égalité des droits ?

4. N'est-il pas, lui aussi, d'avis qu'un revirement aussi brusque aurait au moins dû faire l'objet d'une plus large diffusion au lieu d'être communiqué aux seuls cantons ?

5. Étant donné les conséquences de ce revirement, reviendra-t-il rapidement à la pratique antérieure ? Dans la négative, comment justifie-t-il son attitude ?

Begründung

Le choix de la manière dont on règle une succession sur le plan légal est souvent capital pour la transmission d'une PME à la génération qui suit, le but étant toujours de maintenir l'existence de l'entreprise. Les conséquences sur le plan fiscal sont capitales puisque l'impôt sur la succession peut compromettre la survie de l'entreprise.

L'une des variantes fiscalement acceptables choisies par les entreprises familiales était jusqu'à présent celle du holding dominé par les héritiers, forme qui permettait au futur de cujus de vendre - sans payer d'impôts - des participations à une société fondée par le ou les héritiers appelés à reprendre l'entreprise.

Dans une circulaire interne datée du 14.07.1997, l'Administration fédérale des contributions (AFC) a émis l'avis selon lequel le produit de la vente d'actions à une société dominée par des héritiers devra être désormais considéré comme un revenu - imposable - de l'aliénateur, autrement dit de l'entrepreneur qui s'est dessaisi de ses actions (théorie de la transposition). Et ce, bien qu'au niveau fédéral et que dans aucun canton les gains privés en capital ne soient imposables. Autrement dit, l'AFC ne considère plus la constitution d'un holding dominé par des héritiers comme une aliénation à des tiers et elle traite les relations de parenté comme un élément significatif du droit fiscal alors que dans le cas de la reprise d'une entreprise par ses cadres il est encore et toujours possible de réaliser des gains privés en capital sans payer d'impôts. Cela équivaut à une mesure fiscale draconienne qui est de nature à rompre la continuité des entreprises familiales, donc à mettre en danger l'avenir économique de toute la classe moyenne.

Stellungnahme des Bundesrates

1. Ces derniers temps, an assiste à une multiplication de cas dans lesquels des contribuables entendent régler la succession de leur entreprise en procédant à un apport de participations à une société holding dominée par un héritier. L'héritier légal fonde une société holding qui achète ensuite les actions du contribuable à leur valeur vénale. Cette société s'acquitte d'une partie du prix d'achat avec ses fonds propres et des fonds étrangers (crédit bancaire) et reçoit un prêt de l'aliénateur (futur de cujus) pour le solde du prix d'achat.

Si le fisc reconnaissait ce genre de règlement de la succession comme une véritable vente entre tiers, cela aurait les conséquences suivantes :

En "vendant" ses actions au holding dominé par son héritier, l'aliénateur acquiert une créance égale au montant total du prix de vente à la place du droit latent à la distribution d'un dividende prélevé sur les réserves (latentes et ouvertes) de la société. L'extinction de cette créance par paiement ne fonde l'assujettissement ni de l'aliénateur ni de l'héritier à l'impôt sur le revenu. Au contraire, le transfert de fortune entre le disposant et le holding de l'héritier supprime la charge latente pesant sur la distribution des dividendes. De plus, les fonds incorporés dans la participation qui seraient versés à l'actionnaire ou à ses héritiers en tant que rendement de cette participation sont alors reportés sur la créance (prix de vente) dont la réalisation n'est pas imposable. En acquittant les intérêts du prêt ou en payant le prix d'achat d'une autre manière, la société reprenante verse à l'actionnaire une prestation fondée sur un rapport de participation et un lien de parenté étroit. Si les revenus ainsi réalisés n'étaient pas qualifiés d'avantages appréciables en argent provenant de participations de tout genre, les bénéfices courants ou accumulés pourraient alors être distribués à l'actionnaire ou à ses héritiers sans être imposés.

Dans ces conditions, il paraît justifié de considérer l'aliénation de droits de participation en faveur d'une société de capital dominée par un héritier comme un transfert de fortune (transposition) effectué dans le cadre du règlement de la succession.

2. Cette pratique se fonde sur Part. 20, al. 1, let. c de la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct (LIFD) dans lequel le législateur a confirmé expressément le principe de la valeur nominale. Et c'est sur cette base que la pratique concernant les cas de liquidation partielle indirecte ou de transposition, entérinée depuis de longues années par la jurisprudence du Tribunal fédéral, reste applicable dans le cadre de la LIFD. L'apport de droits de participation à une société holding dominée par un héritier constitue un transfert de fortune et entre par conséquent dans le cadre de l'application des règles d'imposition prévue en cas de transposition.

3. En procédant à un transfert de fortune, l'aliénateur réalise un revenu imposable selon l'art. 20, al. 1, let. c, LIFD, dans la mesure où le produit de l'aliénation est supérieur à la valeur nominale des droits de participations aliénés. L'imposition de ce revenu instaure donc une égalité de traitement, du point de vue fiscal, avec les autres cas de transposition. Qualifier ces revenus d'avantages appréciables en argent ne constitue pas un changement de pratique ; cette qualification permet en fait d'appliquer les règles éprouvées d'imposition des transpositions aux cas de règlement de succession par apport de participations à une société holding dominée par un héritier.

4. En distribuant une lettre circulaire aux administrations cantonales chargées de l'impôt fédéral direct, l'Administration fédérale des contributions a choisi le moyen de communication habituel au sein de l'administration. Depuis la diffusion de cette circulaire, la division des recours en matière fiscale du tribunal administratif du canton de Nidwald a expressément confirmé la pratique concernant les transpositions dans son arrêt du 22 mars 1999.

5. Devant les réactions provoquées par la lettre-circulaire envoyée aux cantons, l'AFC a décidé que le problème des "holdings dominées par un héritier" dans le contexte d'une "aliénation de participations provenant de la fortune privée" devait faire l'objet d'un examen approfondi. La Conférence des fonctionnaires fiscaux d'État a donc chargé un groupe de travail "Taxation des personnes exerçant une activité lucrative indépendante et des personnes morales" de réfléchir sur ce sujet. Si les travaux de ce groupe devaient indiquer de nouvelles orientations à l'Administration fédérale des contributions, le public en serait dûment informé.

Réponse du Conseil fédéral.