Message relatif à l'approbation de l'accord entre la Suisse et les Etats-Unis d'Amérique concernant la demande de renseignements relative à UBS SA, et du protocole modifiant cet accord

10.038

Message relatif à l’approbation de l’accord entre la Suisse et les Etats-Unis d’Amérique concernant la demande de renseignements relative à UBS SA, et du protocole modifiant cet accord

du 14 avril 2010

Mesdames les Présidentes, Mesdames et Messieurs,

Par le présent message, nous avons l’honneur de vous soumettre, en vous proposant de l’adopter, le projet d’arrêté fédéral portant approbation de l’accord du 19 août 2009 entre la Suisse et les Etats-Unis d’Amérique concernant la demande de rensei- gnements de l’Internal Revenue Service des Etats-Unis d’Amérique relative à UBS SA, et du protocole du 31 mars 2010 modifiant cet accord.

Nous vous prions d’agréer, Mesdames les Présidentes, Mesdames et Messieurs, l’assurance de notre haute considération.

14 avril 2010 Au nom du Conseil fédéral suisse: La présidente de la Confédération, Doris Leuthard La chancelière de la Confédération, Corina Casanova

2010-1096 2693

Condensé

Le 19 août 2009, le Conseil fédéral a conclu avec les Etats-Unis l’accord concer- nant la demande de renseignements de l’Internal Revenue Service relative à UBS SA, aux termes duquel la Suisse s’engageait à traiter une demande d’entraide admi- nistrative des Etats-Unis portant sur quelque 4450 clients d’UBS. Cet accord vise à résoudre un conflit de souveraineté et une dissension entre les ordres juridiques de la Suisse et des Etats-Unis, apparus dans le contexte des poursuites civiles et péna- les lancées par les Etats-Unis à l’encontre d’UBS SA. Les critères que définit l’accord pour identifier les cas dans lesquels la Suisse peut accorder l’entraide administrative aux Etats-Unis dans l’affaire UBS SA concréti- sent les dispositions de la convention en vue d’éviter les doubles impositions en vigueur entre les deux pays (CDI-USA) pour les cas de fraude fiscale, d’une part, mais aussi en cas de soustraction continue de montants importants d’impôt, d’autre part. Dans son arrêt du 21 janvier 2010, le Tribunal administratif fédéral a qualifié l’accord du 19 août 2009 d’arrangement amiable et décidé que la Suisse ne saurait, en se fondant sur les dispositions de celui-ci, fournir une entraide administrative aux Etats-Unis dans les cas de soustraction continue de montants importants d’impôt. Un protocole modifiant l’accord a été signé le 31 mars 2010. Il introduit diverses adaptations d’ordre formel qui permettent de spécifier la nature juridique de l’accord modifié: il s’agit d’un traité international primant la CDI-USA, son proto- cole et l’accord mutuel de 2003. L’accord modifié est appliqué à titre provisoire depuis le 31 mars 2010 pour per- mettre à la Suisse de respecter les engagements internationaux qu’elle a pris le 19 août 2009. Les données des clients d’UBS pour qui l’entraide administrative peut être accordée ne seront communiquées aux Etats-Unis qu’une fois que le Parlement aura approuvé le texte.

Condensé 2694

1 Situation avant l’ouverture des négociations ayant débouché

sur l’accord du 19 août 2009 2697

1.1 Procédure pénale et civile aux Etats-Unis contre UBS SA 2697

1.2 Conflit de souveraineté et dissension entre les ordres juridiques

de la Suisse et des Etats-Unis 2697

1.3 Risques pour UBS SA et pour l’économie suisse 2698

2 Objectifs de l’accord du 19 août 2009 du point de vue de la Suisse 2700

2.1 Résolution du conflit de droit et de souveraineté 2700

2.2 Garantie d’une procédure qui respecte l’Etat de droit 2700

2.3 Prévention des risques encourus par UBS SA et par l’économie suisse 2701

3 Appréciation de l’accord du 19 août 2009 2701

4 Aperçu du contenu de l’accord du 19 août 2009 2703

4.1 Bases légales 2703

4.2 Idée à la base de l’accord du 19 août 2009 2704

4.3 Principale obligation de la Suisse 2704

4.4 Principale obligation des Etats-Unis 2705

4.5 Mesures en vue d’assurer que le but de l’accord sera atteint 2706

4.6 Déclarations 2707

4.7 Critères pour l’octroi de l’entraide administrative 2707

5 Situation prévalant suite à l’arrêt du TAF du 21 janvier 2010 2708

5.1 Contenu de l’arrêt (A-7789/2009) 2708

5.2 Conséquences de l’arrêt 2710

5.2.1 Risques 2710

5.2.2 Consultations 2711

5.3 Conclusion 2712

6 Protocole du 31 mars 2010 2712

6.1 Généralités 2712

6.2 Nature juridique de l’accord 2713

6.3 Conflit de normes 2713

6.4 Entrée en vigueur et application à titre provisoire 2713

6.5 Dispositions transitoires 2714

6.6 Autres adaptations 2714

7 Application à titre provisoire de l’accord modifié 2714

7.1 Bases légales 2714

7.2 Résultats de l’audition menée auprès des commissions des Chambres

fédérales compétentes en matière de politique extérieure 2715

7.3 Décision du Conseil fédéral concernant l’application à titre provisoire 2715

7.3.1 Conditions mentionnées à l’art. 7b, al. 1, LOGA 2715

7.3.2 Autres réflexions 2717

7.4 Modalités de l’application provisoire 2718

8 Commentaire 2718

9 Conséquences financières 2724

9.1 Frais afférents à l’accord du 19 août 2009 2724

9.2 Possibilité d’imputer les frais afférents à l’accord à UBS SA 2725

10 Liens avec le programme de la législature 2725

11 Constitutionnalité 2725

11.1 Autorité compétente pour approuver l’accord 2725

11.2 Rétroactivité 2726

11.3 Référendum 2726

Annexe du message relatif à l’approbation de l’accord entre la Suisse et les Etats-Unis d’Amérique concernant la demande de renseignements relative à UBS SA. Version consolidée de l’accord 2729 Arrêté fédéral portant approbation de l’accord entre la Suisse et les Etats-Unis d’Amérique concernant la demande de renseignements relative à UBS SA, et du protocole modifiant cet accord (Projet) 2739 Accord entre la Confédération suisse et les Etats-Unis d’Amérique concernant la demande de renseignements de l’Internal Revenue Service des Etats-Unis d’Amérique relative à la société de droit suisse UBS SA 2741 Protocole modifiant l’Accord entre la Confédération suisse et les Etats-Unis d’Amérique concernant la demande de renseignements de l’Internal Revenue Service des Etats-Unis d’Amérique relative à la société de droit suisse UBS SA, signé à Washington le 19 août 2009 2751

Message

1 Situation avant l’ouverture des négociations ayant

débouché sur l’accord du 19 août 2009

1.1 Procédure pénale et civile aux Etats-Unis

contre UBS SA Le 18 février 2009, UBS SA et le Département américain de la justice (Departement of Justice, DOJ) ont conclu un accord selon le droit américain (Deferred Prosecution Agreement, DPA), dans lequel UBS SA reconnaît que des fraudes ont été commises contre le fisc américain par des agissements communs de collaborateurs et de clients. UBS SA s’est en conséquence engagée à verser une somme de 780 millions USD et à ne plus fournir de services internationaux à des clients aux Etats-Unis. D’autres mesures étaient prévues: livraison de certaines données de clients, sur la base d’une décision de l’autorité suisse de surveillance des marchés financiers (FINMA), renforcement des contrôles en vue de la mise en œuvre d’un Qualified Intermediary Agreement, coopération avec les autorités américaines et réalisation d’un audit externe pour surveiller les engagements d’UBS SA. En contrepartie, une procédure pénale en cours contre UBS SA a été suspendue pour une durée minimale de 18 mois; cette procédure sera définitivement classée si UBS s’acquitte de ses obligations découlant du DPA. Le DPA prévoit néanmoins également qu’en ce qui concerne la procédure civile dite John-Doe-Summons (JDS), introduite auprès du tribunal compétent de Floride dès le 30 juin 2008, l’autorité fiscale américaine, l’Internal Revenue Service (IRS), introduirait une Enforcement Action – c’est-à-dire une requête d’exécution; une infraction contre un jugement futur de ce tribunal exigeant la livraison de données de clients pourrait dès lors être considérée comme une violation du DPA. Le 19 février 2009, l’IRS a donc introduit auprès du tribunal en Floride une requête d’exécution du JDS. L’objectif était de contraindre UBS SA à fournir à l’IRS les données de 52 000 détenteurs de comptes aux Etats-Unis.

1.2 Conflit de souveraineté et dissension entre les ordres

juridiques de la Suisse et des Etats-Unis La plainte déposée dans le JDS avait entraîné la menace d’un conflit de souveraineté et d’une dissension entre les ordres juridiques de la Suisse et des Etats-Unis. C’est au plus tard au moment de l’émission par le tribunal civil compétent de Miami d’un ordre de production qu’UBS SA se serait trouvée soumise à des obligations juridiques incompatibles. Le seul choix qui se serait présenté à elle aurait été de violer le doit suisse ou le droit américain: en obtempérant à l’ordre de production émis par le tribunal, UBS SA aurait certes, comme le prévoit le DPA, empêché la réactivation de la procédure pénale contre elle. Mais en livrant les données bancaires de ses clients, elle aurait enfreint l’art. 47 de la loi du 8 novembre 1934 sur les banques (LB)¹, de même que les art. 271 et 273 du code pénal (CP)².

L’art. 47 LB protège le secret bancaire en menaçant d’une peine privative de liberté de trois ans au plus celui qui, en sa qualité d’organe, d’employé, de mandataire ou de liquidateur d’une banque, ou encore d’organe ou d’employé d’une société d’audit, révèle un secret à lui confié ou dont il a eu connaissance en raison de sa charge ou de son emploi, ou celui qui incite autrui à violer le secret professionnel. Et contrairement à ce qui est le cas pour d’autres formes de secret professionnel, une autorité ne peut pas donner son aval à la levée du secret bancaire. UBS SA aurait manifestement enfreint cette disposition pénale si elle avait obtempéré à l’ordre d’un tribunal américain de produire des données se trouvant en Suisse. Au conflit entre les ordres juridiques de la Suisse et des Etats-Unis se serait en outre ajoutée une violation de la souveraineté de la Suisse. D’une part, les Etats-Unis n’auraient pas respecté le régime institué par des traités entre les deux Etats dans le domaine de l’entraide administrative en matière fiscale précisément pour éviter de telles violations de souveraineté, ils auraient aussi, d’autre part, violé la souveraineté territoriale de la Suisse et son droit légitime à ce qu’aucune autorité d’un autre Etat n’intervienne sur son territoire. L’art. 271, ch. 1, CP protège la souveraineté territo- riale de la Suisse en prévoyant une peine privative de liberté de trois ans au plus pour celui qui, sans y être autorisé, aura procédé sur le territoire suisse pour un Etat étranger à des actes qui relèvent des pouvoirs publics, qui aura procédé à de tels actes pour un parti étranger ou une autre organisation de l’étranger ou qui aura favorisé de tels actes. De même, l’art. 273 CP, qui réprime le renseignement écono- mique pour un Etat étranger, prévoit une peine privative de liberté de trois ans au plus pour celui qui aura cherché à découvrir un secret de fabrication ou d’affaires pour le rendre accessible à un organisme officiel ou privé étranger, à une entreprise privée étrangère, ou à leurs agents, ou qui aura rendu accessible un secret de fabrica- tion ou d’affaires à un organisme officiel ou privé étranger, à une entreprise privée étrangère, ou à leurs agents. Il est vraisemblable qu’UBS SA se serait rendue coupa- ble d’une infraction à l’art. 271, ch. 1, ou à l’art. 273 CP si elle avait prêté assistance

aux autorités américaines en leur transmettant les données de ses clients.

1.3 Risques pour UBS SA et pour l’économie suisse

Si UBS SA avait refusé de fournir les données exigées, elle n’aurait certes pas violé le secret bancaire suisse, ni enfreint des dispositions du code pénal. Pour avoir ignoré une injonction d’un tribunal américain, elle aurait cependant dû compter avec une astreinte très élevée imposée conformément au droit américain et, compte tenu du lien avec le JDS établi dans le DPA, avec la réactivation de la procédure pénale. Une banque peut très rapidement, bien plus que d’autres types d’entreprises, se retrouver en situation de surendettement. Dès que le marché a vent de difficultés financières ou de mesures que les autorités s’apprêtent à imposer, l’établissement concerné subit une perte de confiance qui peut rendre très difficile, voire impossible, l’obtention de liquidités aux conditions du marché. La banque est dès lors obligée de liquider des actifs à des conditions défavorables, le risque étant que les liquidités ainsi obtenues ne suffisent plus à couvrir les engagements arrivant à échéance, ce qui peut très vite mener au surendettement. De plus, l’expérience montre qu’en cas d’ouverture d’une procédure pénale, les acteurs du marché misent sur un effondre- ment de la banque et adaptent leur comportement à ce scénario. Compte tenu de l’effet de contagion des prévisions pessimistes quant à la survie d’un établissement

financier, les effets négatifs peuvent très rapidement être décuplés. Une réactivation de la procédure de mise en accusation d’UBS SA aux Etats-Unis par les autorités américaines de poursuite pénale, suite à un échec du JDS, aurait été de nature à mettre sérieusement et directement en péril l’existence de l’établissement. Avec une mise en accusation d’UBS SA, l’image donnée aux investisseurs et, de manière plus large, au marché aux Etats-Unis aurait été celle d’un institut financier qui, dans son ensemble, pratique la fraude. Les collectivités publiques notamment et les grands clients institutionnels américains auraient pu rapidement mettre un terme à leurs relations d’affaires avec UBS SA. Dans les faits, une mise en accusation aurait eu pour conséquence d’empêcher les collaborateurs américains d’exercer leur activité pour UBS SA. Les autorités de surveillance américaines telles que la Federal Reserve Bank of New York (NY Fed) ou la US Securities and Exchange Commission (SEC) auraient cédé à une pression massive et retiré leurs autorisations aux unités d’UBS. Ces circonstances, s’ajoutant aux conséquences de la crise économique et financière, et à l’incertitude économique générale, auraient rapidement entraîné une détérioration des possibilités de refinancement, en particulier sur le marché monétai- re, et des retraits substantiels de dépôts. Cette situation aurait à son tour dangereu- sement augmenté la pression sur la situation en matière de liquidités. Selon les estimations de la NY Fed et en se fondant sur les enseignements du cas de la société Arthur Andersen, dont les activités dans le monde entier étaient devenues impossi- bles dès le dépôt d’une plainte contre elle, il aurait fallu s’attendre à ce qu’UBS SA ne survive pas à une mise en accusation. Sur les six instituts financiers mis en accu- sation aux Etats-Unis depuis 1989, un seul a survécu. L’ouverture d’une procédure, même s’il s’avère par la suite qu’elle n’était qu’une manœuvre d’intimidation et qu’elle n’était pas justifiée, présente les risques décrits ici, du fait de la perte de confiance dans l’établissement visé (comme le montre l’exemple de la société d’audit Arthur Andersen, qui avait finalement été blanchie). Les unités commerciales américaines représentent un part importante des affaires opérationnelles d’UBS: au 31 décembre 2008, 35 % des effectifs (27 362 personnes)

étaient employés aux Etats-Unis et environ 40 % des capitaux de la gestion de fortune provenaient des Etats-Unis (onshore). Les retombées négatives de la mise en accusation d’UBS auraient ainsi touché non seulement les unités commerciales aux Etats-Unis, mais l’ensemble du groupe, à cause de sa forte présence sur le marché intérieur américain. L’insolvabilité d’UBS aux Etats-Unis, en raison des engage- ments financiers internationaux au sein du groupe UBS et de ses liens financiers avec des tiers et des clients, aurait immanquablement entraîné l’insolvabilité de la maison mère (UBS SA en Suisse). Compte tenu de l’importance systémique d’UBS SA, sa défaillance aurait causé des dommages considérables au reste du secteur bancaire en Suisse et à l’économie du pays dans son ensemble. Via le marché interbancaire, les autres banques suisses auraient subi des pertes importantes sur leurs créances sur UBS. En cas d’effondrement d’UBS SA, de nombreux ménages et entreprises dont les comptes auraient été bloqués et les relations de crédit interrompues n’auraient plus été en mesure de faire face à leurs dépenses courantes, ni d’effectuer des investissements. Dans toute la Suisse, près de 128 000 PME et plus de trois millions de comptes, en incluant les particuliers, auraient été touchés. La défaillance d’UBS qui aurait iné- luctablement suivi sa mise en accusation aurait ainsi à court terme présenté une grave menace pour l’approvisionnement en liquidités et dangereusement déstabilisé le système de paiement en Suisse – dont un tiers passe par UBS SA.

2 Objectifs de l’accord du 19 août 2009 du point de vue

de la Suisse

2.1 Résolution du conflit de droit et de souveraineté

Le but principal de l’accord était de résoudre le conflit de souveraineté et la dissen- sion entre les ordres juridiques de la Suisse et des Etats-Unis: l’art. 26 de la conven- tion du 2 octobre 1996 entre la Confédération suisse et les Etats-Unis d’Amérique en vue d’éviter les doubles impositions en matière d’impôts sur le revenu (CDI-USA)3 prévoit une procédure d’entraide administrative pour l’échange de renseignements entre les autorités suisses et américaines en cas de fraudes et délits semblables. Grâce à l’accord du 19 août 2009, la demande unilatérale d’informations de l’IRS a pu être ramenée dans le cadre de l’échange de renseignements prévu par la CDI- USA, écartant ainsi le risque d’une violation de la souveraineté suisse et du droit suisse. Il convient de rappeler, dans ce contexte, que l’IRS avait présenté une demande d’entraide administrative dès le 16 juillet 2008, mais que cette demande avait été retirée après qu’UBS SA a transmis aux Etats-Unis, le 18 février 2009, sur la base de la décision de la FINMA prévue dans le DPA, les dossiers de 256 clients, dont la plupart étaient concernés par cette première demande d’entraide (cf. décision de classement du Tribunal administratif fédéral [TAF] du 5 mars 2009 dans l’affaire A-7342/2008). La transmission de ces données était contraire au droit, a estimé le TAF dans son arrêt (non encore entré en force) du 5 janvier 2010 dans l’affaire B-1092/2009. Il faut également souligner que la solution visée lors des négociations ne devait pas mettre en danger les négociations en cours durant l’été 2009 pour conclure une CDI- USA révisée selon les normes de l’OCDE. Loin d’être mises en péril, ces dernières négociations ont abouti très rapidement, dès l’été 2009, à la signature d’une CDI- USA révisée. Un échec de ces négociations aurait d’ailleurs constitué un signal négatif pour les négociations avec d’autres Etats. Il est inutile de s’étendre ici sur l’importance considérable pour la Suisse et pour ses entreprises, notamment à l’égard d’un partenaire commercial majeur comme les Etats-Unis, d’accepter les normes de l’OCDE pour éviter le risque de figurer sur une liste noire, ou de subir d’autres inconvénients. Les conventions en vue d’éviter les doubles impositions sont un instrument important de la politique en matière fiscale. De bonnes conventions

facilitent l’activité de nos entreprises exportatrices, encouragent l’investissement en Suisse et contribuent ainsi à la prospérité tant de la Suisse que des pays partenaires.

2.2 Garantie d’une procédure qui respecte l’Etat

de droit En convenant d’une procédure d’entraide administrative s’inscrivant dans le cadre de la convention en vue d’éviter les doubles impositions existante, il était possible non seulement de résoudre le conflit de souveraineté et la dissension entre les ordres juridiques, mais également d’assurer, dans l’intérêt des clients d’UBS concernés, que la transmission de données se fasse au terme d’une procédure respectant l’Etat

3 RS 0.672.933.61

de droit et conforme aux art. 20c ss de l’ordonnance du 15 juin 1998 concernant la convention de double imposition américano-suisse du 2 octobre 1996 (O-CDI- USA)4, en lien avec l’art. 25, par. 5, CDI-USA. En vertu de ces bases légales, les circonstances concrètes sont examinées pour chaque cas, dans le cadre d’une procé- dure régulière, respectant les droits des personnes concernées (par ex. droit d’être entendu, consultation du dossier, etc.). Lorsque les autorités fiscales suisses consta- tent qu’un cas satisfait aux critères retenus, elles rendent une décision finale, qui peut être soumise à l’examen du TAF par une procédure de recours. Au vu de la situation, un tel examen au terme d’une procédure respectant les princi- pes de l’Etat de droit n’était possible que par la conclusion de l’accord du 19 août 2009. Ni la transmission de données s’appuyant sur la décision de la FINMA dont il a été question plus haut (qui pourrait se révéler illégale5), ni une autre voie, par exemple celle d’une décision du Conseil fédéral fondée sur l’art. 184, al. 3, de la Constitution (Cst.)6, n’aurait pu satisfaire à l’exigence du respect des principes de l’Etat de droit. C’est la raison pour laquelle le Conseil fédéral a écarté ces possibili- tés, pour des motifs de fonds, dans le cas du JDS.

2.3 Prévention des risques encourus par UBS SA

et par l’économie suisse Un autre objectif important dans l’intérêt général de la Suisse est d’empêcher la mise en accusation d’UBS aux Etats-Unis. Il est indéniable qu’UBS SA est une banque d’importance systémique pour la Suisse – même si rien n’empêche de porter un regard critique sur ce fait. L’accord du 19 août a permis de réduire au minimum des risques aigus pour l’ensemble de l’économie suisse. Le Conseil fédéral présentera prochainement des propositions pour résoudre le problème des établissements d’importance systémique («too big to fail»). Par ail- leurs, il étudie différentes mesures concernant les pratiques en matière de rémunéra- tion (bonus) dans les entreprises d’importance systémique. Les principales pistes concernent l’imposition des rémunérations et la réglementation des rémunérations pour les entreprises qui ont touché des aides de l’Etat (cf. ch. 7.3.2).

3 Appréciation de l’accord du 19 août 2009

La conclusion de l’accord du 19 août 2009 a permis d’atteindre les objectifs précisés au chap. 2: l’accord garantit la souveraineté territoriale de la Suisse, désamorce le conflit entre les ordres juridiques de la Suisse et des Etats-Unis, garantit une procé- dure conforme aux principes de l’Etat de droit pour les clients concernés, à la diffé- rence de la mesure unilatérale envisagée par l’IRS à l’origine, et évite que l’économie suisse dans son ensemble ne soit touchée par les retombées négatives de la défaillance d’une banque d’importance systémique.

4 RS 672.933.61 5 Cf. l’arrêt du TAF du 5 janvier 2010 dans l’affaire B-1092/2009, pas encore entré en force au moment de l’adoption du présent message 6 RS 101

Naturellement, la conclusion de cet accord n’a été possible que parce que la Suisse a fait certaines concessions à l’endroit des Etats-Unis. Une procédure d’entraide administrative de l’ampleur de celle que prévoit l’accord du 19 août 2009 a un caractère extraordinaire et unique dans les annales de l’entraide administrative fournie par les autorités fédérales. De même, la Suisse a dû se déclarer prête à res- pecter certains délais pour le traitement de la demande d’entraide administrative de l’IRS, délais qui n’existent pas dans une procédure d’entraide administrative ordinai- re. Le cas est aussi exceptionnel sur le plan matériel, si l’on se réfère à la pratique des autorités fédérales en matière d’entraide administrative pour des contraventions graves dans le domaine fiscal – malgré un nombre d’affaires qui n’est pas significa- tif. Cela étant, l’interprétation de la notion de «fraud or the like» (en français «frau- des et délits semblables») arrêtée dans l’accord du 19 août 2009 est considérée par le Conseil fédéral comme étant conforme au cadre fixé par l’actuelle CDI-USA et donc juridiquement admissible (cf. ch. 4.1). Par ailleurs, le procédé retenu consistant à appliquer certains critères abstraits pour identifier les contribuables concernés mais sans les citer nommément n’est pas celui qui avait été utilisé dans la plupart des procédures d’entraide administrative menées à ce jour (exception: demande d’entraide administrative du 16 juillet 2008, cf. l’arrêt du TAF du 5 mars 2009, A-7342/2008, consid. 4.5). Le caractère exceptionnel de l’accord reflète cependant les particularités de la situation d’origine. Cet accord résout les problèmes posés par le cas concret et unique d’UBS SA et n’a donc pas la portée d’une norme générale abstraite qui s’appliquerait dans un nombre indéterminé de cas dans des situations futures. Il faut ici relever qu’avec l’entrée en vigueur de la CDI-USA révisée, l’interprétation de la notion de fraudes et délits semblables ne jouera plus aucun rôle et les conditions dans lesquelles un nom doit être mentionné pour une demande d’entraide administrative seront fixées dans un traité international, ce qui n’est pas le cas dans la CDI-USA actuelle. Il est donc incontestable que sur le plan opérationnel, le traitement de cette procédure d’entraide administrative sera une entreprise très

ambitieuse. Sa mise en œuvre n’est possible que grâce à une unité opérationnelle spéciale et à un effort particulier pour mettre à disposition les ressources nécessaires dans l’administration fédérale. Compte tenu des circonstances particulières, les coûts des négociations et de la mise en œuvre de l’accord pourraient être facturés à UBS SA, moyennant l’adoption d’une nouvelle base légale (à ce sujet cf. ch. 9.2) En lieu et place de l’accord conclu, les solutions de rechange suivantes ont aussi été examinées: – La Suisse renonce à une solution négociée: cette possibilité a été rejetée car il faut considérer que l’escalade du conflit juridique et de souveraineté, la menace d’astreintes présentant un danger pour la survie d’UBS SA ou la réactivation d’une procédure pénale, ainsi que les conséquences économi- ques d’une défaillance d’UBS SA, seraient trop graves et ne seraient pas dans l’intérêt du pays. – UBS paie les dettes fiscales de ses clients: cette solution a été rejetée car, dès le début des négociations, le Gouvernement américain, plus précisément l’IRS, a indiqué clairement que son objectif était l’honnêteté fiscale des contribuables américains et qu’une telle solution ne l’intéressait pas. – UBS remet les données avec la permission tacite des autorités: cette solution a été rejetée parce qu’elle aurait signifié, d’une part, l’acceptation d’une vio- lation du droit suisse et, d’autre part, une capitulation devant l’ambition du droit américain à déployer ses effets au-delà des frontières des Etats-Unis, en

violation de la souveraineté de la Suisse. En outre, des pressions auraient pu être exercées sur d’autres banques suisses ayant des activités commerciales internationales avec les Etats-Unis. – La Suisse transmet les données en s’appuyant sur une ordonnance ou une décision du Conseil fédéral fondée sur l’art. 184, al. 3, Cst.: ce scénario n’a pas été retenu pour des raisons de principe liées au respect de l’Etat de droit. – La Suisse négocie avec les Etats-Unis une solution globale des problèmes, par exemple par le biais d’un impôt libératoire combiné avec une stratégie visant à ne plus accepter dans les banques suisses que de l’argent déclaré (stratégie dite de l’argent propre): à l’époque, cette option a été jugée irréali- sable en raison de la pression du temps et des chances incertaines de succès. Au final, il s’avère que la conclusion de l’accord du 19 août 2009 était la seule possibilité qui s’offrait à la Suisse pour faire face de manière mesurée et efficace à la situation décrite au ch. 1.

4 Aperçu du contenu de l’accord du 19 août 2009

4.1 Bases légales

Dans les négociations qui ont débouché sur l’accord du 19 août 2009, le Conseil fédéral s’est fondé, pour deux motifs, sur une conception juridique en vertu de laquelle l’entraide administrative selon l’art. 26, ch. 1, CDI-USA était admissible dans des cas d’évasion fiscale grave et durable. Selon cette conception, les critères permettant l’octroi de l’entraide administrative qui sont définis dans l’annexe à l’accord ne font que concrétiser la norme de base de l’art. 26, ch. 1, CDI-USA. On peut penser, d’une part, que le ch. 10 du protocole à la CDI-USA, qui précise les conditions de l’échange de renseignements, présuppose un comportement fraudu- leux, mais pas forcément astucieux. Selon la formulation utilisée, la notion d’«atti- tude frauduleuse» recouvre des comportements adoptés dans le but de commettre des contraventions fiscales, à l’égard desquelles l’Etat contractant requis peut obte- nir des renseignements conformément à sa législation et à sa pratique administrative. Le sens et l’objet de cette disposition du protocole à la CDI-USA est d’accorder aux autorités fiscales de l’Etat requérant des droits d’information équivalents à ceux dont disposent les autorités de l’Etat requis selon leur droit interne. Comme l’art. 190 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’impôt fédéral direct (LIFD)7 prévoit qu’en cas de graves infractions fiscales – c’est-à-dire en particulier des cas de soustraction continue de montants importants d’impôt – des informations peuvent être obtenues au niveau national, le ch. 10 du protocole couvre par conséquent également la sous- traction continue de montants importants d’impôt. On peut faire valoir, d’autre part, en s’appuyant sur la formulation anglaise (qui doit impérativement être prise en considération pour l’interprétation), que le ch. 10 du protocole à la CDI-USA ne définit que la première partie de l’expression «fraud or the like» et ne dit donc pas ce qu’il faut entendre par «the like» (délits semblables dans la version française). Par conséquent, du point de vue matériel, «the like» doit vouloir signifier autre chose que les cas de «fraud» définis au ch. 10 du proto-

7 RS 642.11

cole – à savoir, par exemple, des cas de soustraction continue de montants impor- tants d’impôt. Les deux modes d’argumentation conduisent au final au même résultat, à savoir que dans des cas de soustraction fiscale grave et durable, l’entraide administrative peut être accordée aux Etats-Unis sur la base de l’actuelle convention. C’est aussi dans ce sens qu’il faut comprendre l’arrêt rendu par le TAF, selon lequel d’un point de vue purement suisse, l’entraide administrative peut être accordée pour des faits qui, s’ils ne pourraient être qualifiés de fraude fiscale selon le droit suisse, n’en présentent pas moins un degré d’illicéité comparable, comme par exemple la soustraction continue de montants importants d’impôt (arrêt du TAF du 5 mars 2009, A-7342/2008, consid. 5.4). La direction prise par l’accord du 19 août 2009 se distingue donc bien de la pratique restrictive suivie précédemment en matière d’entraide administrative mais reste, de l’avis du Conseil fédéral, dans les limites du cadre juridique posé par l’art. 26 de la CDI-USA en vigueur. Le TAF n’a toutefois pas fait sienne cette opinion juridique dans un arrêt qu’il a rendu ultérieurement (arrêt du 21 janvier 2010, A-7789/2009, à ce sujet cf. ch. 5).

4.2 Idée à la base de l’accord du 19 août 2009

L’accord prévoit le retrait immédiat de la demande d’exécution du JDS (Enforce- ment Action) pendante devant le tribunal compétent à Miami au profit d’une procé- dure d’entraide administrative fondée sur l’actuelle CDI-USA. Il prévoit également le retrait complet mais par étapes du JDS. Le conflit déjà aigu entre une procédure judiciaire américaine et les exigences de l’ordre juridique suisse sera de la sorte progressivement désamorcé. L’échange de renseignements sur des contribuables ne doit plus être obtenu unilatéralement, par la contrainte, en violation de l’ordre juridi- que suisse mais traité de manière consensuelle, par la voie de l’entraide administra- tive fondée sur les traités internationaux existants.

4.3 Principale obligation de la Suisse

L’obligation principale de la Suisse peut être décrite de la manière suivante. L’AFC doit mettre en place une unité opérationnelle spéciale pour traiter la nouvelle demande d’entraide administrative présentée sur la base des critères arrêtés dans l’annexe à l’accord pour les cas de fraudes et délits semblables («tax fraud or the like») dans le cas d’UBS SA. De cette manière, l’AFC doit rendre pour chaque cas une décision finale portant sur la transmission des informations bancaires deman- dées, dans un délai de 90 jours après réception de la demande pour les 500 premiers cas et de 360 jours pour tous les autres cas. Durant ces 360 jours, les décisions finales doivent être rendues en continu. Comme quelque 4450 comptes correspon- dent aux critères retenus et comme la masse de travail générée est considérable, les étapes mentionnées ont été fixées dans l’accord pour mieux planifier le traitement des cas concernés et contrôler la procédure. En raison des faits reconnus par UBS SA dans le DPA, la nouvelle demande d’entraide administrative peut s’appuyer sur des critères très précis qui forment un modèle permettant d’identifier les cas de «tax fraud or the like» et de fournir les

données correspondantes à l’IRS, sans qu’il soit nécessaire que ce service dispose déjà d’un nom en l’espèce. Cette procédure est conforme à l’arrêt du TAF du 5 mars

2009 déjà cité (A-7342/2008, consid. 4.5).

A l’obligation de la Suisse correspondent les obligations d’UBS SA qui, de la même manière, sont énoncées dans un accord séparé conclu entre cet établissement et l’IRS: UBS SA prépare les informations relatives aux comptes visés par la demande d’entraide administrative conformément aux critères de l’annexe à l’accord et aux dispositions de procédure applicables en vertu de l’O-CDI-USA, et les transmet à l’AFC. Les 500 premiers cas doivent être livrés pour traitement à l’AFC dans un délai de 60 jours. Pour la deuxième tranche, le délai est de 180 jours, pour la troi- sième et dernière tranche, de 270 jours.

4.4 Principale obligation des Etats-Unis

La principale obligation des Etats-Unis, plus précisément de l’IRS, est le retrait du JDS. Dans le détail, ce retrait se fera de la manière suivante: l’IRS s’est engagé à retirer, au moment de la signature de l’accord, la demande d’exécution du JDS (Enforcement Action) encore pendante et à n’émettre aucune demande similaire tant que l’accord est en vigueur (c’est-à-dire jusqu’au moment où l’accord aura été exécuté; pour le cas où la Suisse ne serait pas en mesure de satisfaire ses obligations, cf. ch. 4.5). A partir du moment de la signature de l’accord, le JDS reste donc for- mellement pendant, mais il ne peut plus être exécuté. De cette manière, le JDS conserve comme seul effet juridique d’empêcher la prescription de l’action pénale en matière fiscale pour les comptes ou les clients qu’il vise. Une étape importante est ensuite le retrait définitif du JDS au 31 décembre 2009 (c’est-à-dire un retrait passé en force de chose jugée sur le plan formel comme sur le plan matériel et qui exclut dès lors toute nouvelle exécution) pour ceux des comptes ou clients concernés par le JDS qui ne font pas partie des quelque 4450 cas visés par la demande d’entraide administrative. Ce retrait a effectivement eu lieu dans les délais prévus. Le JDS ne concerne donc plus que les cas pour lesquels une procédure d’entraide administrative doit être menée. Le JDS doit aussi être définitivement retiré 370 jours après la signature de l’accord pour les comptes ou clients visés par la demande d’entraide administrative. S’il se trouve à un moment donné après le 31 décembre 2009 (mais avant l’expiration des

370 jours) que les renseignements pertinents sont connus pour 10 000 comptes,

l’accord prévoit que le JDS doit être retiré définitivement, avec force de chose jugée sur le plan formel comme sur le plan matériel, pour tous les comptes ou clients visés à l’origine par le JDS. Il importe peu que ces renseignements aient été obtenus dans le cadre du programme de divulgation volontaire de l’IRS (Voluntary Disclosure Program, VDP), de la procédure d’entraide administrative ou du DPA, ou que leur communication ait été autorisée par les titulaires des comptes. Si cette limite des 10 000 comptes était atteinte, la Suisse ne serait néanmoins pas libérée de son obli- gation d’exécuter la procédure d’entraide administrative pour les quelque 4450 cas visés (exception faite des cas dans lesquels les clients UBS concernés qui se sont dénoncés dans le cadre du VDP chargent la banque ou l’AFC de transmettre direc- tement les données les concernant à l’IRS).

4.5 Mesures en vue d’assurer que le but de l’accord

sera atteint A l’origine, les Etats-Unis exigeaient que le retrait du JDS soit conditionné par la transmission effective de renseignements concernant un certain nombre de relations bancaires ou de noms, dans un délai donné. Dans cette optique, il aurait fallu pré- voir, pour s’assurer que le but de l’accord serait atteint, que le JDS ne serait retiré qu’une fois la procédure d’entraide administrative terminée, avec les résultats atten- dus du point de vue des Etats-Unis, et donc qu’une fois les décisions finales de l’AFC passées en force de chose jugée, après traitement des éventuelles procédures de recours par le TAF. Pour des considérations de principe touchant à la séparation des pouvoirs et à l’indépendance de la justice, la Suisse ne pouvait pas se plier à cette exigence, car cette approche aurait préjugé de l’issue des procédures de recours devant le TAF, sur le plan matériel comme sur le plan des délais, de manière inad- missible sous l’angle constitutionnel, violant ainsi l’indépendance du tribunal. Pour cette raison, c’est donc une série de mesures d’intensité croissante qui a été prévue pour garantir que le but du traité serait atteint. L’objectif de ces mesures est premièrement de surveiller le déroulement de la procédure d’entraide administrative, deuxièmement d’écarter les obstacles qui pourraient empêcher l’une ou l’autre partie de remplir ses engagements et, troisièmement, de prévoir un équilibre des droits et des devoirs pour le cas où les résultats que l’on peut légitimement attendre au regard du but de l’accord ne seraient pas atteints. A titre de mesure propre à instaurer un climat de confiance, l’art. 5, par. 1, de l’accord prévoit une rencontre trimestrielle pour faire le point sur l’avancement de la procédure d’entraide administrative et pour identifier à temps les problèmes qui pourraient se poser. L’intensité augmente une première fois au par. 2, qui prévoit que chacune des deux parties peut en tout temps demander de nouvelles consultations relatives à la mise en œuvre, à l’interprétation ou à l’application de l’accord, consultations qui doivent ensuite avoir lieu dans un délai de 30 jours. On avance d’un cran au par. 3, qui permet d’exiger des consultations immédiates en vue d’adopter des mesures appropriées permettant de garantir l’application de l’accord si l’une des parties manque à ses obligations en

vertu de celui-ci, ou s’il est à prévoir qu’elle ne pourra pas s’en acquitter dans les délais convenus. L’intensité maximale, enfin, est atteinte au par. 4, au cas où les résultats effectifs et anticipés obtenus par la voie de l’entraide administrative 370 jours après la signature de l’accord diffèrent considérablement de ce qui peut raison- nablement être escompté. Dans cette hypothèse, le gouvernement américain, après avoir épuisé la voie des consultations et la possibilité, ouverte en tout temps, d’une modification de l’accord par consentement mutuel, pourrait prendre des mesures proportionnées permettant de rétablir un juste équilibre entre les obligations fondées par l’accord. Une des options envisageables à ce titre serait notamment de prolonger le délai prévu pour le retrait définitif du JDS, mais si le but de l’accord n’était clai- rement pas atteint par la faute de la Suisse, il faudrait s’attendre à l’introduction d’une nouvelle demande d’exécution du JDS.

4.6 Déclarations

L’accord du 19 août 2009 se limite dans son principe à régler le cas d’UBS. La Suisse a cependant fait une déclaration selon laquelle elle est disposée à accepter des demandes d’entraide administrative complémentaires en vertu de l’art. 26 CDI-USA, si ces demandes se fondent sur un ensemble de circonstances et de faits équivalents à ceux de l’affaire UBS SA. Cette déclaration doit être vue dans le contexte donné par l’arrêt du TAF du 5 mars 2009 (A-7342/2008, consid. 4.5.), selon lequel, d’un point de vue formel, l’entraide administrative peut être accordée sur la base de la CDI-USA en vigueur même lorsque la demande d’entraide ne cite pas nommément les personnes visées. Il s’ensuit que la Suisse est tenue d’accepter de telles demandes d’entraide ne comportant pas d’indication de noms – indépendamment de l’accord du 19 août 2009 –, pour autant que les circonstances du cas présentent suffisamment d’éléments concrets permettant de soupçonner un délit fiscal au sens des «fraudes et délits semblables» selon l’art. 26 CDI-USA. Dans le cas d’UBS SA, les éléments sur lesquels se fonde un soupçon concret sont donnés par le DPA, dans lequel la banque reconnaît avoir agi en collusion avec ses clients pour commettre contre les Etats- Unis des actes pouvant être considérés comme relevant de la catégorie «fraudes et délits semblables». A l’origine, cette déclaration a été faite, d’une part, eu égard à l’arrêt du TAF du 5 mars 2009, selon lequel les demandes d’entraide administrative sans indication de noms peuvent être admises selon l’actuelle CDI-USA, dans des conditions bien précises (plan formel). La déclaration a aussi été faite, d’autre part, en considération de la conception juridique selon laquelle l’actuelle CDI-USA couvre également la soustraction continue de montants importants d’impôts (plan matériel). La situation a cependant changé avec l’arrêt du TAF du 21 janvier 2010 (à ce sujet, cf. ch. 6.6 et 8). Il convient ici de préciser que la CDI-USA révisée du 23 septembre 2009, à la différence de la convention actuelle, prévoit explicitement la condition formelle de l’indication d’un nom pour toute demande d’entraide administrative. Les Etats-Unis ont également fait à l’égard de la Suisse une déclaration selon laquel- le ils prendront en considération l’ensemble des circonstances et tiendront compte de

l’observation par UBS SA des dispositions de l’accord, de même que de sa disposi- tion à coopérer, pour déterminer les mesures qu’ils pourraient prendre au titre de l’art. 5 de l’accord pour assurer que son but sera atteint.

4.7 Critères pour l’octroi de l’entraide administrative

Selon l’art. 1 de l’accord du 19 août 2009, la nouvelle demande d’entraide adminis- trative se fonde sur des critères très précis pour identifier les cas de fraudes et délits semblables, critères qui résultent de la situation particulière dans laquelle se trouvait UBS SA avant la conclusion de l’accord (à ce sujet cf. ch. 1.1). Les procédés mis en œuvre par la banque et par ses conseillers à la clientèle, qu’UBS SA a admis dans le DPA, constituent en principe un soupçon initial suffisant pour accorder l’entraide administrative dans des procédures fiscales américaines contre des clients d’UBS aux Etats-Unis conformément aux critères mentionnés. Il est en effet établi de manière suffisamment sûre que ces clients ont reçu un soutien systématique de la banque pour dissimuler des valeurs patrimoniales. L’identification concrète des

différentes personnes concernées se fait dans un deuxième temps, en fonction des critères définis. Les critères énumérés dans l’annexe à l’accord reflètent les procédures mentionnées au paragraphe précédent utilisées pour commettre des actes pouvant être considérés comme des fraudes et délits semblables. Les comptes non déclarés au moyen du formulaire W9 (non-W-9) et les comptes de dépôt au sens des ch. 1.A et 2.A de l’annexe sont des comptes directs non déclarés à l’IRS par les clients fortunés («high net worth individuals») qui les détiennent. Les avoirs déposés sur ces comptes doivent avoir été supérieurs à un million de francs (au moins une fois durant la période de 2001 à 2008 prise en considération dans le JDS). Les comptes de sociétés offshore au sens des ch. 1.B et 2.B concernent des relations clients pour lesquelles une société offshore a été intercalée entre l’ayant droit économique et UBS. Pour les deux catégories de clients, une distinction doit être établie entre les situa- tions suivantes: a. Cas dans lesquels une attitude frauduleuse peut être prouvée, que ce soit par la découverte d’une «construction mensongère», notion détaillée dans l’annexe, ou parce que des documents faux ou inexacts établis par des tiers ont été présentés. Les comptes avec des avoirs compris entre 250 000 et un million de francs pour lesquels les éléments constitutifs d’un comporte- ment frauduleux peuvent être prouvés sont aussi concernés par la demande d’entraide administrative (ch. 2.A.a et 2.B.a de l’annexe). Environ 250 comptes correspondent aux critères de l’attitude frauduleuse. Pour les comptes de société offshore, il s’agit de situations dans lesquelles l’ayant droit économique, bien qu’il ne soit autorisé à fonctionner ni comme organe ni comme mandataire de la société, dispose d’un accès complet aux comptes bancaires. Enfin, la Suisse fournit l’entraide administrative pour les cas de «fraude fiscale» dans lesquelles elle constate l’usage de tactiques visant à dissimuler l’identité de l’ayant droit économique. b. Cas dans lesquels sur la base de certains critères – pas de déclaration à l’IRS au moyen d’un formulaire W-9 pendant au moins trois ans, avoirs supérieurs à un million de francs, revenus annuels moyens (intérêts, dividende et gains en capital) supérieurs à 100 000 francs – on suppose l’existence d’une

contravention fiscale grave et continue, («the like» au sens de l’art. 26 CDI- USA). Quelque 4200 comptes correspondent à ces critères.

5 Situation prévalant suite à l’arrêt du TAF

du 21 janvier 2010

5.1 Contenu de l’arrêt (A-7789/2009)

L’AFC, se conformant aux dispositions de l’accord du 19 août 2009, avait émis des décisions finales dans un peu plus de 500 cas à fin novembre 2009 (cf. art. 1, par. 2, 1er tiret). 26 d’entre elles ont donné lieu à un recours auprès du TAF. Ce nombre relativement restreint s’explique vraisemblablement par le fait qu’une part importan- te des clients d’UBS concernés par la demande d’entraide administrative se sont, dans l’intervalle, associés au programme de divulgation volontaire de l’IRS et n’ont

plus, par conséquent, de raison d’attaquer les décisions les concernant devant le TAF. Par son arrêt A-7789/2009 du 21 janvier 2010, le TAF a admis un des 26 recours et annulé la décision finale dont faisait l’objet une contribuable américaine cliente d’UBS, titulaire et ayant droit économique d’un compte-titre non déclaré (non-W-9) (cas de figure décrit au ch. 2.A.b. de l’annexe à l’accord du 19 août 2009; cf. ch. 4.6.). Ce cas de figure évoque des agissements représentant de graves contraven- tions. Celles-ci impliquent la soustraction continue de grosses sommes, les comptes- titres ou les comptes de dépôt en question devant avoir généré des revenus de plus de 100 000 francs en moyenne par an pendant au moins trois années consécutives. Il importe aussi qu’entre 2001 et 2008, les avoirs déposés sur ces comptes aient dépas- sé au moins une fois la somme d’un million de francs. Par son arrêt, le TAF a signi- fié qu’il refusait de considérer la soustraction continue de montants importants d’impôt comme pouvant donner lieu à l’entraide administrative. Le TAF est parvenu à ces conclusions en se fondant sur trois appréciations juridi- ques qui se distinguent de la conception sous-tendant l’accord du 19 août 2009: – Il qualifie l’accord de simple arrangement amiable, bien qu’il ait été approuvé par le Conseil fédéral et non, comme le prévoit la CDI-USA pour ce type d’arrangements, par le directeur de l’AFC et bien qu’il vise à régler, par la voie bilatérale, un conflit juridique doublé d’un conflit de souveraineté entre la Suisse et les Etats-Unis dans une situation extraordinaire, là où les arrangements amiables ne règlent généralement que des questions d’inter- prétation (consid. 5.5 à 5.8 de l’arrêt). – Il souligne qu’un arrangement amiable ne saurait fonder une interprétation commune valable que s’il porte sur des termes qui ne sont pas définis exhaustivement dans la CDI-USA. Il constate que la notion de «fraudes et délits semblables» n’est certes pas définie dans la CDI-USA, mais qu’elle fait l’objet d’une description détaillée au ch. 10 du protocole à cette conven- tion, que la volonté manifestée par les parties dans un arrangement amiable ne saurait en rien modifier (consid. 6.3, en relation avec le consid. 5 de l’arrêt). Le TAF n’est cependant pas entré en matière sur le fait que le ch. 10

du protocole indique expressément que l’énumération qu’il contient est exemplaire et non exhaustive. – Il considère, enfin, que le ch. 10 du protocole définit les «fraudes et délits semblables» exclusivement comme des fraudes relatives aux impôts ou à d’autres taxes. Cela implique, selon lui, l’existence d’actes frauduleux, dont les infractions fiscales graves au sens d’une soustraction continue de mon- tants importants d’impôt ne font pas partie, ce même si le droit suisse permet lui aussi aux autorités fiscales d’accéder aux informations relatives à ce type d’infractions (consid. 6.4.2 de l’arrêt).

5.2 Conséquences de l’arrêt

5.2.1 Risques

L’entrée en force de cette décision remet en question l’application de l’accord du 19 août 2009 dans son ensemble. Sur les quelque 4450 cas visés par cet accord, 4200 relèvent des critères cités aux ch. 2.A.b. et 2.B.b. de l’annexe (soustraction continue de montants importants d’impôt). Si elle s’en tenait à l’arrêt du TAF, la Suisse ne pourrait pas, dans ces cas, fournir son assistance administrative aux autorités américaines, en dépit de ses engagements aux termes de l’accord du 19 août 2009. Elle ne pourrait le faire que dans quelque 250 cas. Pourtant, même si le TAF a qualifé l’accord du 19 août 2009 de simple arrangement amiable, il n’en demeure pas moins que cet accord lie la Suisse, qui est responsable devant les Etats-Unis du respect de ses engagements au titre du principe «pacta sunt servanda». Bien que la Suisse ne se soit engagée, aux termes de l’accord du 19 août 2009, qu’à émettre des décisions finales relatives à la possibilité de fournir une entraide administrative pour quelque 4450 relations ban- caires en l’espace de 360 jours à compter de la réception de la demande des Etats- Unis (31 août 2009) et bien que, pour respecter l’indépendance des juges, l’accord du 19 août 2009 n’ait pour objet qu’une procédure spécifique respectant les droits de l’individu et non un résultat matériel, le fait que la Suisse ne puisse apparemment fournir une entraide administrative que dans moins de 10 % des cas correspond à un défaut de résultat au sens de l’art. 5, par. 4, de l’accord du 19 août 2009. Pour rappel (cf. ch. 4.4), celui-ci prévoit que si, 370 jours après la signature de l’accord, les résultats effectifs et anticipés diffèrent considérablement de ce qui peut raisonna- blement être escompté à cette date au vu du but de ce dernier, chacune des parties peut prendre des «mesures proportionnées» permettant de rétablir un juste équilibre entre les droits et les obligations qu’il fonde. En vertu de l’art. 5, premièrement, les parties ne peuvent faire usage de ce droit que si elles ne peuvent remédier au pro- blème en commun en adoptant des mesures de consultation ou en modifiant l’accord du 19 août 2009 et, deuxièmement, ces mesures ne doivent pas aller au-delà de ce qui est nécessaire pour sauvegarder la situation juridique qui prévalait pour chaque partie juste avant qu’elles ne soient adoptées ni imposer des obligations d’ordre

financier ou de nouvelles obligations d’ordre extra-financier à UBS SA. Il n’en demeure pas moins que l’impossibilité de fournir une entraide administrative dans près de 4200 cas met la Suisse en sérieuse difficulté dans ses relations bilatérales avec les Etats-Unis. Il est probable que les Etats-Unis lui imposent des mesures compensatoires au titre de l’art. 5, par. 4, de l’accord du 19 août 2009. Au minimum, ils réactiveront vrai- semblablement la procédure d’exécution du JDS pour les clients d’UBS concernés par la demande d’entraide administrative. Un tribunal américain pourra alors condamner UBS SA à fournir à l’IRS les données relatives aux quelque 4450 rela- tions bancaires incriminées et faire exécuter le jugement en infligeant à la banque des astreintes très élevées. Il n’est pas exclu par ailleurs qu’UBS SA fasse l’objet de mesures pénales malgré la clause excluant les obligations d’ordre financier ou de nouvelles obligations d’ordre extra-financier à son encontre (art. 5, par. 5, de l’accord du 19 août 2009). Même si, jusqu’ici, UBS SA a pourvu à ses obligations au sens du DPA et qu’il y a tout lieu de croire qu’elle y pourvoira pleinement, il est bon de rappeler que seule la résolution définitive du conflit relatif au JDS sauvera UBS SA de toute poursuite pénale. Les difficultés d’exécution de l’entraide adminis-

trative pourraient donc remettre au premier plan les risques que l’accord du 19 août

2009 tentait justement d’éliminer (cf. ch. 1).

D’autres intérêts prépondérants de la Suisse sont en jeu. Le programme de divulga- tion volontaire de l’IRS a aggravé la situation un peu plus encore. Selon les indica- tions des autorités américaines, près de 15 000 personnes, coupables de fraude ou d’évasion fiscale, se seraient déclarées à l’IRS, acceptant par là-même de se soumet- tre à un interrogatoire approfondi. Ces personnes tentent généralement d’adoucir autant que faire se peu les sanctions dont elles feront l’objet en divulguant l’ensem- ble de leurs relations avec des banques ou des intermédiaires financiers et en acca- blant les employés de ces institutions financières ou leurs propres avocats. Les autorités fiscales et judiciaires entrent ainsi en possession d’importantes quantités d’informations relatives aux personnes impliquées dans des actes de fraude ou d’évasion fiscale. Si l’on admet qu’une grande partie des 15 000 personnes concer- nées ont entretenu des relations avec d’autres banques suisses ou ont recouru aux services d’avocats ou d’intermédiaires financiers suisses, des mesures unilatérales de droit civil ou de droit pénal pourraient viser d’autres banques ou leurs employés, ainsi que des conseillers juridiques ou financiers impliqués dans des infractions fiscales. Moins la Suisse s’acquitte de ses obligations en matière d’entraide adminis- trative ou n’est en mesure de le faire en raison de l’arrêt du TAF, plus les risques juridiques sont élevés, la doctrine américaine dominante n’excluant pas, en de tels cas, d’autres plaintes civiles ou pénales. Enfin, les entraves mises à l’application de l’accord du 19 août 2009 pourraient ralentir la ratification de la nouvelle CDI-USA du 23 septembre 2009 par le Sénat américain. A son tour, ce retard pourrait pénaliser la Suisse qui, comme l’indique la stratégie en matière de place financière qu’elle a adoptée il y a peu, doit pouvoir continuer à collaborer avec des Etats importants comme les Etats-Unis dans le domaine de l’entraide administrative en matière fiscale. Il est primordial que la CDI- USA révisée entre rapidement en vigueur: d’une part, elle est un instrument déter- minant de la politique fiscale suisse à l’égard de l’étranger et, d’autre part, la place économique suisse dépend de cette collaboration pour favoriser ses exportations et ses investissements.

5.2.2 Consultations

Le 3 février 2010, une délégation composée de membres des services concernés de l’administration fédérale s’est rendue à Washington pour mener des consultations avec des responsables de l’IRS et du DOJ et présenter la position de la Suisse suite à l’arrêt du TAF. Les Etats-Unis ont fait savoir d’emblée qu’ils exigeaient l’application de l’accord du 19 août 2009 et refusaient toute renégociation d’ordre matériel portant sur le nombre des décisions finales ou la quantité de données à transmettre, ce d’autant qu’ils estiment avoir déjà fait un pas énorme en direction de la Suisse en réduisant le nombre de dossiers considérés (de 52 000 dans le JDS à seulement 4450 dans la demande d’entraide administrative). De leur point de vue, la Suisse s’est engagée aux termes de l’accord du 19 août 2009 à traiter une demande d’entraide administrative portant sur quelque 4450 cas et il leur paraît donc légitime d’escompter recevoir une grande partie des dossiers considérés, même si la Suisse ne s’est, comme nous l’avons expliqué plus haut, explicitement engagée qu’à émettre des décisions finales. A l’évidence, si la Suisse n’est pas en mesure de fournir

l’entraide administrative pour une bonne part des cas soumis à l’accord du 19 août 2009, les attentes légitimes que les Etats-Unis avaient placées dans celui-ci ne seront pas comblées. Les représentants américains ont déjà annoncé que si une telle situa- tion se produisait, ils appliqueraient les mesures compensatoires prévues à l’art. 5, par. 4, de l’accord du 19 août 2009. La formulation contraignante de l’art. 1, par. 2, 2e tiret les incite par ailleurs à considérer, au vu du but de l’accord du 19 août 2009, que les données doivent leur parvenir selon un flot continu. La délégation suisse, se référant aux engagements des Etats-Unis aux termes de l’accord du 19 août 2009, a demandé des renseignements sur le nombre et les noms des clients d’UBS qui ont participé au programme de divulgation volontaire (art. 3, par. 4) et consenti à ce que la banque transmette directement leurs informations bancaires à l’IRS (art. 1, par. 4). Nous ne pouvons pas, pour des raisons de confiden- tialité, présenter ici les chiffres exacts que nous avons obtenus, mais nous pouvons indiquer que la limite des 10 000 cas nécessaires au retrait anticipé du JDS confor- mément à l’art. 3, ch. 4, n’est de loin pas encore atteinte, si l’on en croit les indica- tions de l’IRS. Il ne fait aucun doute, au vu des consultations menées et d’autres contacts avec les autorités américaines, que celles-ci refuseront d’adopter une attitude conciliante envers la Suisse quant à ses difficultés dans l’exécution de l’entraide administrative et dans la communication des données dans les quelque 4450 cas concernés, quel que soit le nombre de clients d’UBS qui auront participé au programme de divulga- tion volontaire.

5.3 Conclusion

Il résulte de ce qui précède que la Suisse a tout intérêt à appliquer l’accord du 19 août 2009. Il faut pour ce faire, d’une part adapter l’accord sur le plan formel afin qu’il ne revête plus les caractéristiques d’un arrangement amiable selon les critères établis par le TAF dans son arrêt du 21 janvier 2010 et, d’autre part, le faire approu- ver par l’Assemblée fédérale en tant que traité international au sens de l’art. 166, al. 2, Cst.

6 Protocole du 31 mars 2010

6.1 Généralités

Le protocole du 31 mars 2010 comporte des adaptations formelles de l’accord du 19 août 2009 négociées avec les Etats-Unis. Elles ont pour but de signifier que l’accord est un traité international de même rang que la CDI-USA, que le TAF sera tenu d’appliquer en vertu de l’art. 190 Cst. L’accord modifié se réfère toujours à l’art. 26 CDI-USA, mais indique qu’en cas de doute sur l’interprétation de cette disposition, la lecture donnée par l’accord prime. Le contenu matériel de l’accord et, en particulier, les obligations qu’il fonde, les critères relatifs à l’entraide administra- tive et les mesures compensatoires applicables si le but de l’accord n’est pas atteint demeurent inchangés.

6.2 Nature juridique de l’accord

S’il est approuvé par le Parlement, l’accord, qui sera appliqué à titre provisoire (cf. ch. 7) comme la Suisse en a convenu avec les Etats-Unis, aura le même rang dans le droit suisse que la CDI-USA en vigueur. Les adaptations formelles auxquelles on a procédé visent à spécifier la nature de l’accord: il ne s’agit pas d’un simple arrange- ment amiable, mais bien d’un traité international s’appliquant de manière autonome, contraignant pour les autorités fédérales chargées d’appliquer le droit en vertu de l’art. 190 Cst. Pour atteindre cet objectif, on a supprimé un renvoi à l’art. 25 CDI- USA dans le préambule de l’accord, dont le TAF avait déduit que l’accord du 19 août 2009 n’était qu’un simple arrangement amiable (art. 1, ch. 1 et 2 du protoco- le modifiant l’accord ou dernier et avant-dernier paragraphes du préambule de l’accord modifié). La clause relative aux conflits de normes introduite dans l’accord modifié confirme par ailleurs sa nature juridique (cf. ch. 6.3).

6.3 Conflit de normes

Pour lever les doutes restants quant à la nature juridique de l’accord suite à sa quali- fication en tant qu’arrangement amiable par le TAF, la Suisse et les Etats-Unis ont conclu une clause applicable en cas de conflit de normes (art. 1, ch. 4, du protocole du 31 mars 2010 et ch. 7a de l’accord modifié). Celle-ci prévoit expressément que l’accord modifié, en tant que traité international s’appliquant de manière autonome, prime la CDI-USA en vigueur, son protocole et l’accord mutuel du 23 janvier 2003. Elle repose sur les règles généralement reconnues d’application et d’interprétation juridique de la lex posterior et de la lex specialis, selon lesquelles les traités plus récents et plus spécifiques priment les traités plus anciens et plus généraux (cf. les règles d’application de l’art. 30, par. 2 et 3 et les règles d’interprétation des art. 31 ss de la Convention de Vienne du 23 mai 1969 sur le droit des traités8). Notons toute- fois que l’accord modifié continue de se référer à l’art. 26 CDI-USA (dernier par. du préambule). Cette référence vise à rappeler aux autorités d’exécution qu’il existe désormais, en vertu du protocole, une interprétation contraignante sur le plan juridi- que de la notion de «fraudes et délits semblables» et à assurer que l’échange d’informations dans le cadre d’une procédure d’entraide administrative puisse avoir lieu conformément aux règles de la CDI-USA et de l’O-CDI-USA (droit interne). Il en résulte que les droits des personnes concernées dans la procédure sont garantis au même titre que dans l’accord initial et que dans la convention d’origine, soit la CDI- USA.

6.4 Entrée en vigueur et application à titre provisoire

Dans la perspective de l’approbation supplémentaire de l’accord par les Chambres fédérales, rendue nécessaire par l’arrêt du TAF, l’art. 3, par. 2, du protocole prévoit que ce dernier entrera en vigueur aussitôt que la Suisse aura annoncé aux Etats-Unis par écrit que sa procédure interne de mise en vigueur et d’approbation a abouti. Il indique en outre que le protocole est appliqué à titre provisoire dès le jour de sa signature (cf. ch. 7).

8 RS 0.111

L’art. 1, par. 5, du protocole (art. 9 de l’accord modifié) prévoit, de manière géné- rale, la possibilité de modifier l’accord et d’appliquer le texte modifié à titre provi- soire.

6.5 Dispositions transitoires

Les dispositions transitoires inscrites à l’art. 3, par. 1, du protocole permettent de garantir que la modification de l’accord n’altère nullement la validité de la demande d’entraide administrative du 31 août 2009, des décisions finales déjà prononcées et entrées en force et de toutes les autres mesures de droit et de fait déjà prises par l’AFC et UBS SA en vue d’appliquer l’accord du 19 août 2009.

6.6 Autres adaptations

Pour exposer clairement la volonté des parties et prévenir tout autre problème éven- tuel d’interprétation, on a supprimé plusieurs autres renvois à la CDI-USA ou à son protocole (art. 1, par. 3, 7 et 8 du protocole ou art. 1, par. 1, de l’accord modifié, ch. 2, premier paragraphe et renvois figurant aux let. A.a., A.b., B.a. et B.b., de l’annexe à l’accord modifié). Le renvoi à l’arrêt du TAF du 5 mars 2009 figurant à l’art. 1, par. 6 de l’annexe à l’accord a également été supprimé pour éviter toute interprétation restrictive se fondant uniquement sur le cas traité dans cet arrêt. Les déclarations de la Suisse et des Etats-Unis n’ont par contre subi aucune modifi- cation (concernant les conséquences, cf. ch. 8).

7 Application à titre provisoire de l’accord modifié

7.1 Bases légales

L’art. 7b de la loi du 21 mars 1997 sur l’organisation du gouvernement et de l’administration (LOGA)9 attribue au Conseil fédéral la compétence de décider ou convenir de l’application à titre provisoire d’un traité international si la sauvegarde d’intérêts essentiels de la Suisse et une urgence particulière l’exigent. Le Conseil fédéral doit consulter les commissions compétentes ou, en cas d’urgence, les prési- dents des commissions compétentes en matière de politique extérieure avant de prendre une telle décision et de signer un traité international (art. 152, al. 3bis et 4, de la loi du 13 décembre 2002 sur le Parlement, LParl10).

9 RS 172.010 10 RS 171.10

7.2 Résultats de l’audition menée auprès des

commissions des Chambres fédérales compétentes en matière de politique extérieure La Commission de politique extérieure du Conseil des Etats (CPE-E) et la Commis- sion de l’économie et des redevances du Conseil national (CER-N) ont répondu à l’invitation à se prononcer que leur a adressée le Conseil fédéral et se sont penchées sur la question de l’application provisoire (ou plutôt, à ce moment-là encore, de l’application provisoire envisagée, mais pas encore définitivement convenue avec les Etats-Unis). La Commission de l’économie et des redevances du Conseil des Etats (CER-E) avait également la possibilité de s’exprimer dans le cadre d’un co-rapport. Tant (CPE-E) que la (CER-N) ont opposé un avis défavorable au Conseil fédéral respectivement les 17 et 18 mars 2010, craignant pour la sécurité du droit et pour la transparence vis-à-vis du Parlement. Elles ont rappelé au Conseil fédéral qu’il n’était pas autorisé à anticiper les résultats de la procédure d’approbation parlementaire en laissant l’AFC prononcer des décisions finales sur la base d’un accord appliqué à titre provisoire, elles-mêmes susceptibles de recours devant le TAF. Les commissions se sont également montrées critiques à l’égard d’une appli- cation rétroactive de l’accord et ont par ailleurs motivé leur refus de l’application du protocole à titre provisoire par le fait que celui-ci n’était pas encore paraphé au moment où elles ont été consultées. Enfin, elles ont soulevé la question d’un lien possible entre l’affaire UBS et les pratiques des établissements d’importance systé- mique en matière de rémunération, de même que la problématique des «too-big- to-fail».

7.3 Décision du Conseil fédéral concernant l’application

à titre provisoire

7.3.1 Conditions mentionnées à l’art. 7b, al. 1, LOGA

Le Conseil fédéral a décidé le 31 mars 2010 de signer le protocole et de conclure avec les Etats-Unis de l’application provisoire de l’accord modifié, comme l’y autorise l’art. 7b LOGA. Le protocole a été publié officiellement le 7 avril 2010. Le Conseil fédéral a examiné en profondeur les critiques exprimées par les commis- sions. Sa décision repose sur les réflexions suivantes: L’art. 7b, al. 1, LOGA attribue au Conseil fédéral la compétence de décider ou convenir de l’application à titre provisoire d’un traité international si la sauvegarde d’intérêts essentiels de la Suisse et une urgence particulière l’exigent. De l’avis du Conseil fédéral, la première de ces deux conditions (sauvegarde d’intérêts essentiels de la Suisse) est remplie: Des risques aigus continuent de peser sur les relations de la Suisse avec les Etats- Unis, ses relations économiques en particulier. Notre pays doit tout entreprendre pour contrer ces risques dans les meilleurs délais et répondre à la situation de maniè- re adaptée (cf. ch. 5.2.1). Or il ne peut le faire que s’il tient ses engagements aux termes de l’accord du 19 août 2009, sans prendre de retard. L’annonce par les Etats- Unis de l’adoption de mesures compensatoires au sens de l’art. 5, par. 4, de l’accord, si l’AFC ne prononce pas bientôt de nouvelles décisions finales et ne leur transmet pas les informations bancaires correspondantes (après une éventuelle procédure de

recours et avec l’assentiment des personnes concernées tant que le Parlement n’a pas approuvé l’accord) doit être prise au sérieux. Les autorités américaines pourraient également prendre des mesures à l’encontre d’autres banques suisses si ce scénario se réalise. La seule solution possible consiste à appliquer le protocole à titre provisoire, c’est-à- dire à continuer d’appliquer l’accord. Le Conseil fédéral reconnaît que l’accord du 19 août 2009 et son approbation par les Chambres fédérales, rendue nécessaire par l’arrêt du 21 janvier, ont un caractère extraordinaire. Si les Chambres se penchent sur l’accord au cours de la session de juin 2010, l’AFC pourra, en cas d’approbation, rendre ses décisions finales avant que le délai fixé (fin août) ne soit écoulé. Le Conseil fédéral considère également la seconde condition (urgence particulière) comme remplie: Le principe «pacta sunt servanda» au sens de l’art. 26 de la Convention de Vienne continue de s’appliquer et la Suisse demeure tenue de respecter ses engagements internationaux, et partant, l’accord du 19 août 2009. Elle ne peut invoquer les dispo- sitions de son droit interne pour justifier la non-application de l’accord (art. 27 de la Convention de Vienne). Or elle ne peut s’acquitter de ses obligations, eu égard également aux quelque 4200 cas de soustraction continue de montants importants d’impôt, qu’en se fondant sur les nouvelles dispositions inscrites dans le protocole et appliquées à titre provisoire dans le cadre de l’accord modifié. C’est uniquement en se fondant sur cette nouvelle base légale que l’AFC peut recommencer à prononcer des décisions finales au sens de l’art. 1 de l’accord. L’AFC, confrontée à un nombre important de cas qu’elle ne peut traiter et clore tous en même temps, doit en outre prévoir le temps nécessaire pour respecter le droit d’être entendu et traiter les prises de position de chacune des personnes concernées. Si l’accord modifié n’était pas appliqué à titre provisoire, elle ne pourrait avoir prononcé l’ensemble des décisions finales d’ici à la fin août 2010, en respectant l’obligation de traiter les cas «en conti- nu» comme l’accord l’exige. L’application provisoire permet ainsi au Conseil fédé- ral de soumettre au Parlement un texte qui puisse encore être concrétisé une fois adopté; la procédure d’approbation parlementaire n’aurait plus autant de sens s’il en

était autrement, puisque le calendrier ne pourrait être respecté. Renoncer à l’application provisoire signifierait accepter bon gré mal gré les effets anticipés de dispositions qui ne sont pas encore en vigueur. En effet, une base légale valable s’avère nécessaire, ne serait-ce que pour préparer les décisions finales, ce qui implique de pouvoir donner un droit d’accès à leur dossier aux personnes concernées pour garantir leur droit d’être entendues. Si l’AFC ne prononçait plus de décisions finales avant l’approbation, elle pourrait être accusée de retard injustifié, comme elle l’a d’ailleurs déjà été dans plusieurs cas. Si l’attente devenait trop longue, le TAF pourrait ordonner à l’AFC de rendre des décisions en procédure accélérée et en se fondant sur l’interprétation qu’il a fournie dans son arrêt du 21 janvier 2010. Or, si l’AFC venait à rendre un nombre important de décisions dans lesquelles elle refuse d’accorder l’entraide administrative, le but du traité ne serait nullement atteint.

7.3.2 Autres réflexions

Il convient par ailleurs d’opposer les arguments suivants aux critiques exprimées par les commissions parlementaires: L’application à titre provisoire d’un traité international vise à permettre qu’il déploie pleinement ses conséquences juridiques avant son approbation par le Parlement. Elle permet d’adopter en toute validité l’ensemble des actes d’application que le traité prévoit. Ce dernier est cependant soumis à la force résolutoire de la décision du Parlement. Cette interprétation découle de l’intention qui animait le législateur lorsqu’il a élaboré l’art. 7b LOGA. Il serait donc juridiquement admissible de trans- mettre des données aux Etats-Unis dans des cas où les décisions finales sont entrées en force avant l’approbation de l’accord par le Parlement. Le Conseil fédéral a cependant ordonné à l’AFC, dans un effort de conciliation visant à la fois à éviter autant que possible d’anticiper la décision du Parlement et à satisfaire l’exigence légitime des Etats-Unis de voir prononcer des décisions finales en continu, de ne communiquer de données à l’IRS que dans des cas exceptionnels et à des conditions spécifiques avant que la procédure d’approbation ait abouti (cf. ch. 7.4.). Au chapitre de la rétroactivité, il convient de considérer aussi bien les répercussions de la procédure d’approbation devenue ultérieurement nécessaire que les caractéris- tiques matérielles des faits visés par l’accord du 19 août 2009, qui se sont produits entre 2001 et 2008. Concernant le premier élément, rappelons que l’accord du 19 août 2009 continue de lier la Suisse, même après l’arrêt du TAF et la conclusion du protocole modifiant l’accord. Il en résulte qu’il ne déploie pas d’effets rétroactifs à partir du moment où il est appliqué à titre provisoire ou à partir du moment où il est approuvé par le Parlement, mais que, tout bonnement, son application se poursuit (puisque le Conseil fédéral, partant du principe que son interprétation de la notion de «fraudes et délits semblables» n’était, contrairement à ce qu’a conclu ensuite le TAF, pas en contradiction avec la CDI-USA [cf. ch. 4.1], s’était fondé, pour conclu- re l’accord du 19 août 2009, sur la compétence de conclure seul des traités interna- tionaux qui lui est conférée par l’art. 7a LOGA). Sur le plan matériel, nous explique- rons au ch. 11 que la rétroactivité n’est généralement parlant pas interdite en matière

d’entraide administrative. Le Conseil fédéral entend empêcher, en adoptant les mesures appropriées, que des situations telles que celle que nous connaissons actuellement se reproduisent à l’avenir. Force est de rappeler qu’il condamne de manière véhémente les agisse- ments reconnus par UBS SA en matière de gestion de fortune pour ses clients améri- cains, agissements qui ont donné lieu à l’accord du 19 août 2009. L’objectif visé, c’est-à-dire éviter qu’UBS ne fasse l’objet de poursuites aux Etats-Unis, relève de l’intérêt national de la Suisse, dans la mesure où UBS est une banque d’importance systémique. Lorsqu’un établissement de ce type subit une crise de nature à menacer son existence, l’Etat se doit d’intervenir et de le soutenir pour limiter autant que faire se peut les dommages que pourrait subir l’économie. En novembre 2009, le Conseil fédéral a institué une commission d’experts chargée d’élaborer, d’ici à l’automne 2010, un rapport relatif à la problématique des «too-big-to-fail», dans lequel ladite commission indiquera les possibilités de limiter les risques que les difficultés de grandes entreprises peuvent faire courir à l’économie et au système juridique suis- ses, et les priorités en la matière. En l’état actuel des travaux, nous sommes en mesure de fournir les indications suivantes:

– les entreprises d’importance systémique peuvent générer des coûts insuppor- tables pour le pays concerné et désamorcer le système de sanctions d’une économie de marché, à savoir la faillite, qui est justement impossible dans leur cas; – en Suisse, on trouve principalement des établissements d’importance systé- mique dans le secteur bancaire; – les mesures visant à limiter les risques que font courir les grandes banques à l’économie seront d’une part préventives (par ex. l’adoption de prescriptions plus strictes sur les fonds propres et les liquidités) et d’autre part curatives (par ex. l’adoption de prescriptions relatives à l’organisation, aux structures de direction, à la surveillance de ces institutions et aux flux de capitaux au sein d’un groupe); – une révision de la loi sur les banques s’avérera nécessaire. Le Conseil fédéral a chargé la commission d’experts de lui soumettre, au plus tard d’ici début mai, un rapport intermédiaire indiquant les grandes lignes des mesures à adopter et des adaptations législatives à entreprendre. Il se prononcera aussi rapide- ment que possible sur les propositions de la commission d’experts et sur la marche à suivre.

7.4 Modalités de l’application provisoire

Depuis la publication officielle du protocole, l’AFC prononce à nouveau des déci- sions finales en se fondant sur l’accord modifié appliqué à titre provisoire et les critères de l’annexe. Ces décisions seront susceptibles de recours devant le TAF conformément à la procédure ordinaire et ce dernier pourra prononcer des décisions sur recours ayant force exécutoire en se fondant sur l’accord modifié appliqué à titre provisoire. Toutefois, avant l’approbation définitive, aucune donnée ne sera com- muniquée à l’IRS. Font exception les cas où les personnes concernées ont donné leur consentement exprès à la transmission des données ou ont décidé d’elles-mêmes de participer au programme de divulgation volontaire de l’IRS.

8 Commentaire

Préambule Le préambule fait référence aux dispositions légales fondant l’entraide administrati- ve en matière fiscale entre la Suisse et les Etats-Unis sur lesquelles s’appuie l’accord. Il précise en outre le but de l’accord: les parties, désireuses de résoudre le conflit juridique doublé d’un conflit de souveraineté qui les oppose, réaffirment chacune leur considération pour la souveraineté, les traditions démocratiques et l’Etat de droit de l’autre partie. Le préambule rappelle enfin l’origine des risques auxquels ces principes sont exposés et fait notamment référence à la procédure unilatérale du JDS. Le préambule original renvoyait à l’art. 25 CDI-USA, en sus de son art. 26. Intitulé «Procédure amiable», l’art. 25 décrit le mode d’interprétation et d’application de la CDI-USA et indique que les autorités compétentes des Etats contractants peuvent

adopter des procédures pour l’application de cette convention. La Suisse a concrétisé cette dernière disposition en adoptant une ordonnance d’exécution de la CDI-USA (O-CDI-USA) dans son droit interne. Le renvoi à l’art. 25 dans le préambule de l’accord était donc une manière de rappeler la procédure applicable. Le TAF en a toutefois conclu que l’accord avait la nature d’un arrangement amiable. Le renvoi a donc été supprimé, ce qui ne change rien au fait que l’O-CDI-USA reste applicable à la procédure d’entraide administrative.

Art. 1 Au par. 1, la Suisse s’engage à accepter une nouvelle demande d’entraide adminis- trative des Etats-Unis fondée sur la CDI-USA et à la traiter en fonction des critères établis dans l’accord. Le nombre approximatif de comptes correspondant aux critè- res de l’annexe était estimé à l’origine à 4450 par UBS SA, chiffres d’ailleurs confirmés dans l’intervalle. Aux termes du par. 2, la Suisse s’est engagée à mettre en place une unité opération- nelle spéciale capable de traiter la nouvelle demande d’entraide administrative de manière accélérée. L’AFC était ainsi tenue de rendre ses 500 premières décisions finales (relatives à la possibilité ou non de communiquer les informations requises) dans les 90 jours suivant la réception de la demande d’entraide administrative et les décisions restantes dans les 360 jours. Le par. 3 exige que la Suisse soutienne la nouvelle procédure d’entraide administra- tive en toute priorité et aborde les problèmes éventuels avec les Etats-Unis en ayant recours au mécanisme de consultation prévu à l’art. 5. Le par. 4 prévoit, pour accélérer le traitement de la demande d’entraide administra- tive par l’AFC, que l’IRS demande immédiatement à tous les clients d’UBS s’associant à son programme de divulgation volontaire de donner leur assentiment quant à la communication directe des informations relatives à leurs comptes. S’ils donnent leur assentiment (dit «waiver»), l’AFC ou UBS SA peut transmettre les informations requises à l’IRS sans étape intermédiaire. Par le par. 5, la Suisse se déclare prête à traiter des demandes d’entraide administra- tive complémentaires ayant trait à UBS SA si le TAF étend les critères établis dans l’annexe dans un arrêt futur.

Art. 2 Les parties s’engagent à signer la nouvelle CDI-USA aussi vite que possible, mais au plus tard le 30 septembre 2009 et à œuvrer en faveur d’une ratification rapide.

Art. 3 Au par. 1, les Etats-Unis s’engagent à retirer la demande d’exécution du JDS dès la signature de l’accord. Le par. 2 empêche en principe les Etats-Unis de déposer une nouvelle demande d’exécution du JDS tant que l’accord est en vigueur, c’est à dire jusqu’à ce que le but du traité soit atteint. Les mesures au sens de l’art. 5 sont toutefois réservées.

Aux termes du par. 3, les Etats-Unis s’engagent à retirer le JDS sans conditions au plus tard le 31 décembre 2009 pour les comptes qui ne sont pas concernés par la nouvelle demande d’entraide administrative. Au par. 4, ils s’obligent à retirer le JDS sans conditions le 1er janvier 2010 ou à une date ultérieure pour les comptes concernés par la demande d’entraide administrative s’ils ont reçu des informations sur 10 000 comptes, quelle qu’en soit la source (entraide administrative, programme de divulgation volontaire, etc.). Selon le par. 5, les Etats-Unis doivent retirer le JDS sans conditions au plus tard 370 jours après la signature de l’accord pour les comptes concernés par la demande d’entraide administrative. Une réserve est toutefois émise pour le cas où UBS SA ne respecterait pas ses obligations au sens de l’art. 4. De même, les mesures au sens de l’art. 5 sont réservées.

Art. 4 Le par. 1 se réfère à l’accord séparé conclu entre UBS et l’IRS, par lequel la banque s’engage à donner suite aux demandes de transmission de l’AFC selon un calendrier prévoyant des échéances à 60, 180 et 270 jours. Le par. 2 rappelle l’engagement pris par UBS, dans son accord séparé avec l’IRS, de continuer à soutenir son programme de divulgation volontaire. Le par. 3 indique que l’Office fédéral de la justice (OFJ), avec le soutien de la FINMA, veillera à ce qu’UBS respecte ses engagements aux termes de l’art. 4.

Art. 5 Le par. 1 prévoit qu’UBS, l’AFC, l’OFJ et l’IRS se réunissent une fois par trimestre, dans le but de vérifier l’avancement de la procédure instituée dans le cadre de l’accord. Ils évaluent notamment l’efficacité de la divulgation volontaire et décident d’autres mesures que les parties peuvent raisonnablement adopter en vue de soutenir les intérêts légitimes de l’IRS dans l’application du droit fiscal américain. Les par. 2 à 4 prévoient des mesures d’intensité croissante en cas de difficultés d’application et d’interprétation de l’accord. Le par. 2 permet ainsi aux parties de demander en tout temps de nouvelles consultations relatives à la mise en œuvre, à l’interprétation, à l’application et à la modification de l’accord, en plus des consulta- tions trimestrielles prévues au par. 1. Si l’une des parties manque à ses obligations en vertu de l’accord, le par. 3 autorise l’autre partie à demander des consultations immédiates en vue d’adopter des mesures appropriées permettant d’en garantir l’application. Enfin, le par. 4 permet aux parties de prendre des mesures compensa- toires appropriées en vue de rétablir l’équilibre du traité si, après un an, les résultats effectifs et anticipés diffèrent considérablement de ce que l’on est en droit d’attendre au vu du but de l’accord. Il n’est possible de recourir à ces mesures compensatoires que si les problèmes n’ont pas pu être résolus par le biais des consultations prévues aux par. 2 et 3 ou d’une modification de l’accord au sens de l’art. 7. Ces mesures ne doivent en aucun cas aller au-delà de ce qui est nécessaire pour sauvegarder la situation juridique qui prévalait pour chaque partie juste avant qu’elles ne soient adoptées. En clair, les parties n’ont pas le droit de revenir sur des engagements aux termes de l’accord qu’elles ont déjà tenus au moment où les mesures compensatoires sont prises (comme le retrait du JDS pour les comptes qui ne sont pas concernés par la demande d’entraide administrative).

Le par. 5 indique que les mesures successives pouvant être adoptées en vertu des par. 2 et 4 ne doivent pas être de nature à imposer des obligations d’ordre financier, ni de nouvelles obligations d’ordre extra-financier à UBS. Ce libellé ne permet toutefois pas d’exclure totalement que l’exécution du JDS et partant la procédure pénale à l’encontre d’UBS, provisoirement suspendue par le DPA, retrouveront de l’actualité.

Art. 6 Pour donner toutes ses chances au programme de divulgation volontaire des autori- tés fiscales américaines, les parties étaient convenues de ne publier les critères de l’annexe à l’accord que 90 jours après la signature de celui-ci. La publication offi- cielle de l’accord, nécessaire au prononcé de décisions finales dans le cadre d’une procédure conforme aux principes de l’Etat de droit, ne s’en trouvait nullement menacée puisque, conformément à l’art. 1, par. 2, les premières décisions finales ne devaient être rendues que 90 jours après la réception de la demande d’entraide administrative.

Art. 7 Pour lever les doutes éventuels, l’art. 7 précise que l’accord ne confère aucun droit ni avantage à des tiers, à l’exception de ce qui a été convenu pour UBS SA.

La nouvelle clause relative aux conflits de normes introduite par le protocole (art. 1, par. 4) vise à confirmer la nature juridique de l’accord: un traité international appli- cable de manière autonome, que les autorités fédérales ont l’obligation d’appliquer conformément à l’art. 190 Cst. L’art. 7a rappelle explicitement les règles d’application et d’interprétation de la lex posterior et de la lex specialis en cas de conflit de normes, telles que les définissent les art. 30 ss de la Convention de Vienne. Ces règles sont applicables à l’accord, si bien que l’art. 7a prescrit la primauté de l’accord du 19 août 2009 sur la CDI-USA en vigueur, sur son protocole et sur l’accord mutuel du 23 janvier 2003. L’interpré- tation de la notion de «fraudes et délits semblables» (art. 26 CDI-USA) adoptée dans l’accord devient donc contraignante pour les autorités d’exécution, qui doivent dès lors considérer comme en faisant partie la soustraction continue de montants impor- tants d’impôt, telle que décrite par les critères de l’annexe.

Art. 8 L’accord du 19 août 2009 est entré en vigueur dès sa signature.

Art. 9 Selon la version initiale de l’accord, ce dernier peut être modifié par accord écrit entre les parties. Le protocole du 31 mars 2010 prévoit l’application à titre provisoi- re de l’accord en Suisse. C’est pourquoi l’art. 9 révisé fait référence à la possibilité générale d’appliquer les futures modifications de l’accord à titre provisoire.

Art. 10 L’accord reste en vigueur jusqu’à ce que les parties aient confirmé par écrit qu’elles se sont acquittées des obligations qui en découlent.

Annexe Ch. 1 Les critères de l’annexe reflètent les types de comportements évoqués au ch. 1, qui motivent des soupçons fondés de «fraudes et délits semblables» au sens de l’art. 26 CDI-USA. Le 1er paragraphe du ch. 1 fait le point sur les particularités de l’affaire UBS SA, qui permettent aux autorités de renoncer à citer nommément les personnes concernées, l’une des conditions habituelles des demandes d’entraide administrative. Le protocole du 31 mars 2010 a supprimé le renvoi à l’arrêt du TAF du 5 mars 2009 qui figurait dans la version initiale de l’accord. Il s’agissait d’éviter qu’une interpré- tation trop restrictive tant sur le plan formel que matériel puisse en découler. Le 2e paragraphe du ch. 1 décrit les catégories de clients concernés par la demande d’entraide administrative. Les «comptes-titres non déclarés (non-W-9)» et les «comptes de dépôt d’UBS» au sens de la let. A sont les comptes directs non déclarés à l’IRS de clients privés fortunés (high net worth individuals) sur lesquels était déposé – au moins une fois pendant la période couverte par le JDS (2001 à 2008) – un avoir de plus d’un million de francs. Les «comptes de sociétés offshore» au sens de la let. B concernent des relations clients pour lesquelles une société offshore a été intercalée entre l’ayant droit économique et UBS.

Ch. 2 Pour les deux catégories de clients définies au ch. 1, une distinction doit être établie entre les situations suivantes: a. Cas dans lesquels une attitude frauduleuse peut être prouvée, que ce soit par la découverte d’une «construction mensongère», notion détaillée dans l’annexe, ou parce que des documents faux ou inexacts établis par des tiers ont été présentés. Les comptes avec des avoirs compris entre 250 000 et un million de francs pour lesquels les éléments constitutifs d’un comporte- ment frauduleux peuvent être prouvés sont aussi concernés par la demande d’entraide administrative (ch. 2.A.a et 2.B.a). Pour les comptes de société offshore, il s’agit de situations dans lesquelles l’ayant droit économique, bien qu’il ne soit autorisé à fonctionner ni comme organe ni comme mandataire de la société, dispose d’un accès complet aux comptes bancaires. Il s’agit pour partie de relations bancaires qui avaient déjà fait l’objet de la première demande d’entraide administrative de l’été

2008. Dans les autres cas, les clients concernés ne possédaient pas sur leurs

comptes de valeurs en dollars, ce qui les dispensait de remplir le formulaire W-8BEN s’ils avaient conclu avec les autorités fiscales américaines un «Qualified Intermediary Withholding Agreement». Enfin, la Suisse fournit l’entraide administrative pour les cas de «fraude fiscale» dans lesquelles elle constate l’usage de tactiques visant à dissimuler l’identité de l’ayant droit économique.

b. Cas dans lesquels sur la base de certains critères – pas de déclaration à l’IRS au moyen d’un formulaire W-9 pendant au moins trois ans, avoirs supérieurs à un million de francs, revenus annuels moyens (intérêts, dividende et gains en capital) supérieurs à 100 000 francs – on suppose l’existence d’une contravention fiscale grave et continue, («the like» au sens de l’art. 26 CDI- USA [ch. 2.A.b et 2.B.b]). Le protocole du 31 mars 2010 a supprimé plusieurs renvois à la CDI-USA en vigueur et à son protocole, pour mieux exprimer la volonté des parties et éviter des problèmes d’interprétation. L’interprétation de «fraudes et délits semblables» four- nie dans l’annexe à partir des critères relatifs aux clients et aux cas concernés prime toute autre interprétation fournie par la convention d’origine, soit la CDI-USA, son protocole ou l’accord mutuel de 2003 (cf. art. 7a Conflit de normes).

Dispositions du protocole du 31 mars 2010 Le préambule du protocole du 31 mars 2010 évoque le but des modifications effec- tuées dans l’accord du 19 août 2009. Les parties s’étant jusqu’ici, ou plutôt jusqu’à l’arrêt du TAF du 21 janvier 2010, acquittées de leurs obligations aux termes de l’accord, il s’agit de réaffirmer ces obligations et de les présenter de telle manière que l’accord modifié puisse être soumis aux Chambres fédérales en tant que traité international. L’art. 1 comporte les dispositions relatives aux modifications formelles réalisées dans le texte de l’accord du 19 août 2009, déjà évoquées plus haut. L’art. 2 prévoit une communication et une publication coordonnées du protocole en Suisse et aux Etats-Unis. L’art. 3, par. 1, comporte une disposition transitoire garantissant que la modification de l’accord n’altère nullement la validité de la demande d’entraide administrative, des décisions finales déjà prononcées et de toutes les autres mesures de droit et de fait déjà prises par l’AFC et UBS. L’art. 3, par. 2, traite quant à lui de l’entrée en vigueur du protocole et de son application à titre provisoire à compter de sa signa- ture.

Déclarations L’accord modifié régit le traitement de la demande d’entraide administrative adres- sée par les Etats-Unis à la Suisse concernant quelque 4450 clients d’UBS SA et les modalités de résolution du conflit de souveraineté et de la dissension entre les ordres juridiques des deux pays. Il ne s’applique pas, par contre, aux éventuelles demandes d’entraide administrative qui pourraient être adressées à la Suisse en lien avec d’autres banques. La déclaration unilatérale de la Suisse, par laquelle elle indique se tenir à la disposition de l’IRS pour examiner et traiter des demandes d’entraide administrative complémentaires si ces demandes se fondent sur un ensemble de circonstances et de faits équivalents à ceux de l’affaire UBS SA, se réfère unique- ment, pour cet examen et ce traitement, à l’art. 26 de la CDI-USA en vigueur. Le TAF ayant établi, dans son arrêt du 21 janvier 2010, que la soustraction continue de montants importants d’impôt n’était pas susceptible de donner lieu à l’entraide administrative en vertu de l’art. 26 de la CDI-USA, il apparaît que de nouvelles demandes d’entraide administrative qui, aux termes de la déclaration, seraient trai- tées et examinées sur le fondement de cet article, ne pourront matériellement porter

que sur des cas classiques de fraude fiscale. La déclaration de la Suisse n’a donc plus, pour l’essentiel, qu’une portée formelle (contrairement à celle qu’on lui attri- buait jusqu’au 21 janvier 2010), en ce sens qu’elle signale la disponibilité de la Suisse à examiner et traiter des demandes d’entraide administrative ne citant pas nommément les personnes concernées. Sur le plan matériel, au-delà de la simple référence à la CDI-USA en vigueur et de toute façon applicable, la déclaration ne peut avoir pour seule signification que d’indiquer que, dans un cas équivalent à celui d’UBS SA, c’est-à-dire d’une gravité comparable sur le plan qualitatif comme sur le plan quantitatif, la Suisse serait prête à négocier un accord analogue. Il en résulte que si les autorités américaines devaient à nouveau demander l’entraide administra- tive pour des cas de soustraction continue de montants importants d’impôt – une possibilité qui ne peut être écartée vu l’interprétation qu’elles font de l’art. 26 de la CDI-USA – l’accord qui serait alors négocié devrait également être soumis aux Chambres fédérales. La déclaration de la Suisse n’a donc plus que deux significations: premièrement, qu’elle est prête à examiner et à traiter d’autres demandes d’entraide administrative fondées sur l’actuelle CDI-USA même si les personnes concernées ne sont pas citées nommément et, deuxièmement, qu’elle serait disposée, dans un cas équivalent à celui d’UBS SA, à négocier un accord d’entraide administrative analogue à celui du 19 août 2009.

9 Conséquences financières

9.1 Frais afférents à l’accord du 19 août 2009

Compte tenu des délais serrés et du nombre de cas à traiter, la procédure d’entraide administrative arrêtée dans l’accord du 19 août 2009 ne peut être menée à bien que par une unité opérationnelle spéciale placée sous la responsabilité de l’AFC. L’organisation de projet mise sur pied par le Conseil fédéral se compose d’un comité de pilotage, d’une direction de projet, de 40 juristes recrutés au sein de l’administra- tion et de spécialistes (30 au maximum) d’une société d’audit, appelés à prêter leur concours. A ces charges de personnel s’élevant à quelque 31,1 millions de francs, il faut ajouter 5,7 millions de francs de frais de fonctionnement (informatique et lo- caux). En outre, il convient de prendre en compte les quelque 3,2 million de francs (au minimum) qu’on coûté les négociations (notamment pour l’intervention de personnel de l’administration générale de la Confédération). Au total, les coûts afférant à la procédure d’entraide administrative telle que prévue par l’accord du 19 août 2009 se montent donc, rien que pour l’administration fédérale, à quelque

40 millions de francs.

Par ailleurs, le traitement des recours contre les décisions finales rendues au titre de l’accord du 19 août 2009 est source de charges supplémentaires pour le TAF. Pour faire face à ce surcroît de travail, il a notamment dû augmenter transitoirement l’effectif de ses juges et de ses greffiers, conformément à l’ordonnance de l’Assemblée fédérale du 25 septembre 2009 concernant l’augmentation temporaire du nombre de postes de juge au TAF11. A cette fin, un crédit supplémentaire de 1,3 million de francs lui a été ouvert au titre de l’exercice 2009. En outre,

11 RS 173.322

4,1 millions de francs ont été budgétés pour 2010 et 4 millions pour 2011. A noter cependant que les frais effectifs seront fonction du nombre de recours formés devant le TAF. A ce propos, nous avons déjà relevé que, jusqu’à présent, le nombre de cas dans lesquels un recours a été interjeté a été nettement inférieur aux supputations initiales.

9.2 Possibilité d’imputer les frais afférents à l’accord à

UBS SA Le Conseil fédéral a décidé, le 14 avril 2010, de soumettre au Parlement un projet d’arrêté fédéral imputant à UBS SA les frais afférents à l’accord du 19 août 2009.

10 Liens avec le programme de la législature

Le projet n’est annoncé ni dans le message du 23 janvier 2008 sur le programme de la législature 2007 à 201112 ni dans l’arrêté fédéral du 18 septembre 2008 sur le programme de la législature 2007 à 201113. Le conflit de droit et de souveraineté entre la Suisse et les Etats-Unis dans l’affaire UBS SA n’était alors pas encore prévisible.

11 Constitutionnalité

11.1 Autorité compétente pour approuver l’accord

Aux termes de l’art. 54 Cst., les affaires étrangères relèvent de la compétence de la Confédération. En vertu de l’art. 184, al. 1, Cst., le Conseil fédéral est chargé des affaires étrangères sous réserve des droits de participation de l’Assemblée fédérale. Selon l’art. 166, al. 2, Cst., l’Assemblée fédérale approuve les traités internationaux, à l’exception de ceux dont la conclusion relève de la seule compétence du Conseil fédéral en vertu d’une loi ou d’un traité international. La base légale permettant au Conseil fédéral de conclure seul des traités internationaux de portée mineure est Dans le cadre des négociations avec les Etats-Unis, le Conseil fédéral est parti du point de vue juridique selon lequel la matière réglée par l’accord du 19 août 2009, à savoir l’octroi de l’entraide administrative, notamment dans certains cas de soustrac- tion continue de montants importants d’impôt, se situait dans les limites tracées par la CDI-USA en vigueur. Fort de ce point de vue, le Conseil fédéral était fondé à considérer qu’il avait la compétence de conclure seul l’accord du 19 août 2009, conformément à l’art. 7a, al. 2, let. b et c, LOGA. Or cette situation initiale s’est modifiée après que le TAF a statué, le 21 janvier 2010, que la soustraction continue de montants importants d’impôt n’entrait pas dans la catégorie des «fraudes et délits semblables». Le texte révisé de l’accord, que

12 FF 2008 639 13 FF 2008 7745

le Conseil fédéral soumet à l’approbation du Parlement, constitue un traité interna- tional applicable de manière autonome qui ne saurait plus être qualifié d’arrangement amiable. Aux fins de l’exécution de la demande d’entraide adminis- trative dans le cadre de l’affaire UBS, il fournit au même rang que la convention une interprétation authentique de la notion de «fraudes et délits semblables» au sens de l’art. 26 CDI-USA. Il s’agit, pour les faits incriminés, de l’interprétation authentique d’une notion reprise de la convention d’origine qui prime toute autre interprétation inférée de l’art. 26 CDI-USA, cela en vertu de la règle de conflit de normes expres- sément consacrée, selon laquelle la lex posterior prime la lex specialis. Aux termes de l’art 166, al. 2, Cst., l’Assemblée fédérale est compétente pour approuver ce traité international.

11.2 Rétroactivité

L’accord d’entraide administrative du 19 août 2009 porte sur des faits antérieurs à cette date (périodes fiscales 2001 à 2008). Aussi doit-on se demander si cet instru- ment prévoit une application rétroactive illicite au regard du droit constitutionnel ou du droit international. Il est notoire qu’en droit international, il n’existe pas d’interdiction de la rétroactivité. De même, l’interdiction de la rétroactivité ne s’applique pas en matière d’entraide administrative et d’entraide judiciaire puis- qu’elles sont qualifiées de droit procédural (s’agissant de l’entraide administrative, v. ATF 2A.233/2003, consid. 1 du 22 décembre 2003 et ATF 2A.250/2001 du 6 février 2002; en ce qui concerne l’entraide judiciaire v. ATF 123 II 134, consid. 5b/bb et ATF 112 Ib 576, consid. 2). Dans ces domaines, la question de la rétroacti- vité proprement dite, non autorisée, ou de la rétroactivité impropre, quant à elle autorisée en principe, ne se pose pas. Le nouveau droit peut aussi s’appliquer à des procédures en cours, du moins toujours à des faits relevant du droit matériel qui se sont réalisés par le passé. De même, dans le domaine couvert par les conventions en vue d’éviter les doubles impositions conformes aux normes de l’OCDE, il est d’usage, sauf disposition transitoire dérogatoire, que les demandes d’entraide admi- nistrative établies selon la nouvelle convention applicable puissent se rapporter à des périodes fiscales révolues. A titre d’exemple, la convention révisée en vue d’éviter les doubles impositions avec les Etats-Unis comporte une clause transitoire déroga- toire qui exclut la transmission rétroactive d’informations portant sur la période antérieure à la signature de la CDI-USA modifiée. En l’occurrence, le droit matériel applicable aux personnes concernées par l’accord d’entraide administrative ne subit pas de modification. L’accord du 19 août 2009 n’induit aucune modification du droit fiscal américain auquel les personnes visées par la demande d’entraide administrati- ve émanant des Etats-Unis ont contrevenu, entre 2001 et 2008, en ne déclarant pas, pendant plusieurs années, les importants avoirs qu’elles avaient placés en Suisse.

11.3 Référendum

Aux termes de l’art. 141, al. 1, let d, Cst., sont sujets au référendum les traités inter- nationaux qui contiennent des dispositions importantes fixant des règles de droit ou dont la mise en œuvre exige l’adoption de lois fédérales. En l’occurrence, ni l’accord du 19 août 2009, ni le protocole daté du 31 mars 2010 qui le modifie, ne visent à

régler l’avenir des relations entre la Suisse et le Etats-Unis en matière d’entraide administrative dans des cas de soustraction continue de montants importants d’impôt. Ils ont pour seul objectif d’écarter, dans un cas particulier, un grave conflit de souveraineté et une dissension entre les ordres juridiques de la Suisse et des Etats-Unis. L’accord en question impose – nous l’avons déjà relevé – une interpréta- tion très précise d’une notion de l’actuelle CDI-USA, interprétation qui ne vaut toutefois que pour un seule demande d’entraide administrative visant un cercle concret, bien défini, d’environ 4450 clients d’UBS. L’accord n’a donc qu’une portée générale concrète, et pas une portée générale abstraite. En outre, sa durée est limitée. Il deviendra caduc lorsque son but aura été atteint, au terme des différentes étapes prévues, et ne produira pas d’effet pour l’avenir des relations d’entraide administra- tive avec les Etats-Unis. Au sens général et abstrait, l’entraide administrative avec les Etats-Unis sera régie par la convention révisée du 23 septembre 2009 en vue d’éviter les doubles impositions. Sous l’angle du droit matériel, la CDI-USA révisée (sujette au référendum) a une portée nettement plus large que l’accord du 19 août 2009, parce qu’elle s’appliquera aussi aux cas de soustraction fiscale simple. Par ailleurs, à la différence de l’accord du 19 août 2009, la CDI-USA révisée s’appli- quera dans un nombre indéterminé de cas dans des situations futures non définies. Toutes les considérations qui précèdent nous fondent à penser que l’arrêté fédéral portant approbation de l’accord du 19 août 2010 et du protocole du 31 mars 2010 modifiant cet accord ne contient pas de dispositions importantes fixant des règles de droit. Il n’est donc pas sujet au référendum.

Annexe: Version consolidée de l’accord dans le RS 0.672.933.612 (Etat le 31 mars 2010)