Impôts et taxes. Taxation d’office. Fardeau de la preuve et collaboration des contribubables

A.

X1________

exerce la profession de coiffeuse à titre indépendant. Son mari, X2________

exerce quant à lui une activité dépendante. Dans leur déclaration d’impôt 2021,

les intéressés ont déclaré des revenus par 18'028 francs pour l’activité de

l’épouse et 76'902 francs pour l’époux. Ayant constaté une diminution de la

marge brute de 15 à 20 % par rapport aux exercices précédents – expliquée

au niveau comptable par une augmentation des charges matériels de près de 50 %

et une diminution des produits de plus de 20 %, le Service des

contributions (SCCO) a demandé des renseignements aux contribuables et requis

la production de diverses pièces comptables. Sans nouvelles des contribuables,

l’autorité fiscale leur a adressé un rappel par courrier du 27 janvier 2023.

Les contribuables ont obtenu une prolongation du délai pour le dépôt des pièces

au 15 avril 2023. À cette occasion, il leur a été rappelé qu’à défaut de

collaboration dans le délai précité, il pourrait être procédé à une taxation

d’office. Les intéressés n’ayant pas donné suite aux réquisitions, le SCCO leur

a notifié des bordereaux de taxation d’office pour 2021 en date du 5 mai 2023,

l’un relatif aux

impôts directs cantonal et communal (ci-après aussi : ICC), l'autre relatif à

l'impôt fédéral direct (ci-après aussi : IFD), assortis de frais de rappel, mais sans

infliger d’amende aux contribuables. Par rapport aux éléments déclarés, il a

notamment procédé à une reprise par 20'500 francs sur le revenu de l’épouse et

des charges sociales. La détermination de ce montant se fondait sur le montant

le plus favorable entre l’application d’une marge brute égale à la moyenne des

exercices précédents et le solde disponible moyen des exercices précédents.

Le 5 juin 2023, X1________

et X2________

ont formé réclamation contre lesdites taxations contestant uniquement les

reprises liées au revenu de l’épouse et aux charges sociales y afférentes. Par

décision sur réclamation du 8 juin 2023, le SCCO a rejeté la réclamation formée

par les contribuables considérant qu’il fallait tenir compte de recettes

supplémentaires par 20'000 francs en présence d’une baisse de marge et des

moyens d’existence non justifiée comptablement. Il a aussi confirmé une reprise

de 500 francs sur la déduction du montant des charges sociales à laquelle les

intéressés prétendaient.

B.

X1________

et X2________ interjettent recours devant la Cour de droit public du

Tribunal cantonal contre la décision sur réclamation précitée en concluant,

implicitement à son annulation et à la renonciation des reprises liées aux

revenus et aux charges sociales. En substance, ils contestent avoir réalisé des

revenus supérieurs à ceux déclarés. Ils font valoir que la baisse des revenus

trouve son origine dans les conséquences de la situation sanitaire.

C.

Dans

ses observations, le SCCO conclut au rejet du recours, sous suite de frais. Il

précise que l’examen de la comptabilité du salon de coiffure laissait

apparaître une importante diminution de la marge brute laquelle était par

ailleurs économiquement incohérente. Il a par ailleurs relevé que la fortune

nette avait augmenté de 17'694 francs entre 2020 et 2021, alors que le montant

à disposition des contribuables avait diminué de 13'614 francs pour assurer

leur train de vie. Il a ainsi considéré que les intéressés avaient

vraisemblablement perçu des revenus supplémentaires non déclarés. Il a enfin

expliqué avoir tenu compte du solde disponible moyen des deux exercices

précédents, plus favorable aux contribuables que la comparaison de la marge

brute moyenne, pour procéder à la taxation par appréciation.

C

O N S I D E R A N T

en

droit

1.

Interjeté

dans les formes et délai légaux, le recours est recevable.

2.

a)

En matière fiscale, lorsque le contenu des dispositions légales concernées est

identique au niveau fédéral et cantonal, comme c'est le cas en l'occurrence, il

est loisible au contribuable de déposer un seul recours avec une motivation

commune pour l’impôt fédéral direct et les impôts directs cantonal et communal

(ATF 135 II 260 cons. 1.3.2 et

1.3.3). Pour les mêmes motifs, l'autorité administrative, respectivement,

judiciaire est autorisée à se prononcer sous la forme d'une décision unique,

pour autant toutefois que la motivation permette de saisir clairement qu'il est

question des deux catégories d'impôts (ATF 135 II 260 cons. 1.3.1).

b)

En l'espèce, l'intimé a rendu une seule décision sur réclamation valant tant

pour l’impôt fédéral direct que pour les impôts directs cantonal et communal,

ce qui est admissible. Dans ces circonstances, on ne peut reprocher aux

recourants d'avoir formé les mêmes griefs et pris des conclusions valant pour

les deux catégories d'impôts dans leur recours devant la Cour de céans,

laquelle statuera également dans un seul arrêt.

Faits

I. Impôt

fédéral direct

3.

a)

Conformément à l'article 123 LIFD, les autorités de taxation établissent les

éléments de fait et de droit permettant une taxation complète et exacte, en

collaboration avec le contribuable. À cet effet, la loi impose au contribuable

des obligations de procédure déterminées, comme l’obligation de remplir la

formule de déclaration d'impôt de manière conforme à la vérité et complète et

de la remettre avec les annexes prescrites (art. 124 al. 2 LIFD). À cet effet,

la loi impose au contribuable des obligations de procédure déterminées, comme

l’obligation pour les personnes physiques dont le revenu provient d’une

activité lucrative indépendante, de joindre à leur déclaration, entre autres

annexes, les extraits de comptes signés (bilan, comptes de résultat) ou à

défaut d’une comptabilité tenue conformément à l’usage commercial, un état des

actifs et passifs, un relevé des recettes et des dépenses, des prélèvements et

apports privés (art. 125 al. 2 LIFD). Le contribuable doit faire tout ce qui

est nécessaire pour assurer une taxation complète et exacte en fournissant

notamment, sur demande de l'autorité de taxation, des renseignements oraux ou

écrits, en présentant ses livres comptables, pièces justificatives, autres

attestations et pièces concernant ses relations d'affaires (art. 126 al. 1 et 2

LIFD).

b)

Il peut arriver que, même après l'instruction menée par l'autorité, un fait

déterminant pour la taxation reste incertain. Ce sont alors les règles générales

du fardeau de la preuve qui s'appliquent pour déterminer qui doit supporter les

conséquences de l'échec de la preuve ou de l'absence de preuve d'un tel fait.

En matière fiscale, ce principe veut que l'autorité fiscale établisse les faits

qui justifient l'assujettissement et qui augmentent la taxation, tandis que le

contribuable doit prouver les faits qui diminuent la dette ou la suppriment

(cf. ATF 140 II 248 cons. 3.5 ; arrêt

du TF du 05.11.2014 [2C_66/2014] cons. 3.1).

c)

Selon l'article 130 al. 2 LIFD, l'autorité de

taxation effectue la taxation d'office sur la base d'une appréciation

consciencieuse si, malgré sommation, le contribuable n'a pas satisfait à ses

obligations de procédure ou que les éléments imposables ne peuvent être

déterminés avec toute la précision voulue en l'absence de données suffisantes.

Le prononcé d'une taxation d'office suppose ainsi l'existence d'une incertitude

dans les faits, qui empêche l'autorité fiscale de procéder à la taxation de

manière complète et exacte (arrêt du TF du 22.06.2011 [2C_203/2011] cons. 3.2, in RF

66/2011 p. 700). L’autorité fiscale peut prendre en considération les coefficients

expérimentaux, l'évolution de fortune et le train de vie du contribuable. La

procédure de taxation d'office est soumise à des exigences de procédure

strictes. En particulier, l'autorité doit procéder à la sommation du

contribuable avant d'établir une pareille taxation (art. 130 al. 2 LIFD), tandis que ce

dernier doit motiver sa réclamation sous peine d'irrecevabilité (art. 132 al. 3

LIFD ; cf. notamment ATF 123 II 552). À teneur de

cette dernière disposition, le contribuable taxé d'office peut déposer une

réclamation contre cette taxation uniquement pour le motif qu'elle est

manifestement inexacte. La réclamation doit être motivée et indiquer, le cas

échéant, les moyens de preuve. Il s'agit d'une exigence formelle dont la

violation entraîne l'irrecevabilité de la réclamation. Cette particularité est

fondée sur le fait que, lors de la taxation d'office, l'étendue du revenu imposable

ne peut être déterminée de manière précise et doit au contraire faire l'objet

d'une estimation qui repose nécessairement sur des présomptions et

suppositions. Dans ces conditions, il est justifié que le contribuable ne

puisse simplement mettre en doute l'estimation opérée, mais qu'il doive au

contraire prouver que la taxation ne correspond pas à la situation réelle (ATF 131 II 548 cons. 3.3 ; 123 II 548 ; arrêt du TF du 29.03.2005 [2A.39/2004] traduit in RDAF 2005

Considérants

II p. 564, cons. 5 et 5.1).

Dans

sa jurisprudence,

le Tribunal fédéral a considéré que l'absence de sommation préalable

n'empêchait pas l'autorité fiscale d'établir les éléments imposables par

appréciation, lorsqu'il subsiste une incertitude sur ces éléments (arrêts du TF

du 28.02.2019 [2C_620/2018] cons. 6.4 et les références et du 11.07.2017 [2C_679/2016] cons. 4.1). Il a toutefois jugé qu'en l'absence de

sommation préalable à la taxation d'office, l'article 132 al. 3 LIFD ne

s'appliquait pas (cf. arrêt du TF du 28.02.2019 [2C_620/2018] cons. 6.3 et les références). Par conséquent, il ressort

de la jurisprudence précitée que l'absence de sommation n'est pas rédhibitoire,

mais exclut uniquement l'application de l'article 132 al. 3 LIFD.

4.

En

l’espèce, contrairement à ce qu’a fait valoir l’intimé dans ses observations,

en l’absence de sommation préalable à la taxation d’office, l’article 132 al. 3

LIFD ne s’applique pas de sorte que les intéressés peuvent faire valoir les griefs

qu'ils pourraient normalement soulever dans le cadre d'une taxation ordinaire

et non sont pas limités par le motif qu'elle est manifestement inexacte.

L’autorité intimée

a constaté que, pour l’exercice 2021, la marge brute avait diminué de façon

conséquente, passant de 86,4 % en 2019 à 81,6 % en 2020 et à 66,1 %

en 2021. Elle s’est également rendue compte que cette variation était

économiquement incohérente dans la mesure où elle découlait d’une augmentation

importante des charges de matériels (+ 58,8 % par rapport à 2019) quand

bien même les ventes de prestations avaient diminué. Le SCCO a également

procédé à un calcul de l’évolution de la fortune des recourants entre 2020 et

2021, qui a révélé un solde positif de 17'694 francs. Il a en conclu que le

solde disponible des recourants pour assurer leur train de vie avait diminué de

13'614 francs. Considérant que les contribuables avaient perçu des revenus

supplémentaires non déclarés au titre de l’activité indépendante, le fisc – se

fondant sur le solde disponible des deux exercices précédents (CHF 66'220.00),

plus favorable aux contribuable que la marge brute moyenne – a procédé à la

reprise d’un montant de 20'000 francs, ce qui laisse apparaître une marge brute

de 74,3 %. Par ailleurs, le détail des charges sociales n’ayant pas été

remis par les contribuables, le SCCO a admis la déduction d’un montant de

3'944.60 sur les 4'444.60 francs mentionnés dans la déclaration d’impôt, ce qui

correspond à une reprise de 500 francs (montant arrondi). Pour déterminer le

montant admis, l’administration fiscale s’est référée au calculateur en ligne

du centre d’information AVS/AI. Cette façon de procéder n’est pas critiquable.

En effet, l'autorité fiscale pouvait, en présence de l’importante réduction de

la marge brute, de l’évolution de la fortune et des incohérences liées aux charges

de matériel et aux ventes de prestations, établir les éléments imposables par

appréciation en se fondant sur le solde disponible moyen des deux exercices

précédents. Conformément aux règles sur le fardeau de la preuve rappelées

ci-dessus, il appartenait aux recourants de démontrer les faits qui

permettaient de supprimer cette reprise et donc de diminuer leur dette fiscale.

Ces derniers ont en effet été invités à produire les documents et moyens de

preuve par l’intimé. Or, les documents produits, en particulier le compte de

charges de matériel, ne permettent pas de déterminer de quelles charges il

s’agit puisque les libellés du compte indiquent seulement : « Achats

divers », « Viseca » ou « Frais divers » et

les pièces justificatives y afférentes n’ont pas été produites. La valeur

probante de la comptabilité produite est également douteuse pour le compte « ventes

de prestations » puisque les transactions n’y sont pas inscrites de

manière régulière. Le fait que, comme l’allègue les recourants, le salon aurait

été fermé durant trois semaines pendant la période de fin d’année n’est pas non

plus corroboré par les écritures comptables puisque des ventes de prestations

ont été comptabilisés sur l’ensemble du mois. Par ailleurs, cet argument, pas

plus que celui lié à la baisse de fréquentation du salon en raison de la

pandémie, ne permet pas d’expliquer les raisons pour lesquelles la marge brute

a considérablement diminué. Enfin, les recourants ne donnent aucune explication

au sujet de la diminution de leur train de vie. Le recours est ainsi rejeté en

tant qu’il concerne l’impôt fédéral direct.

II. Impôt cantonal

5.

a) Sur

le plan cantonal également, l'article 189 LCdir prévoit que le Service cantonal des contributions établit les

éléments de fait et de droit permettant une taxation complète et exacte, en

collaboration avec le contribuable. À cet effet, la loi fiscale cantonale

impose au contribuable des obligations de procédure déterminées, notamment

l’obligation de remplir et déposer une déclaration d’impôt, de joindre à leur

déclaration remplie de manière complète et conforme à la vérité (art. 190 al. 2

LCdir) les extraits de comptes signés (bilan,

comptes de résultats) de la période fiscale ou, en cas de tenue d’une

comptabilité simplifiée, un relevé des recettes et des dépenses, de l’état de

la fortune ainsi que des prélèvements et apports privés concernant la période

fiscale (art. 191 al. 2 let. b LCdir).

b) En droit cantonal harmonisé,

les articles 200 al. 1 et 201 al. 2 LCdir concernant respectivement le principe

de la taxation d'office et les conditions auxquelles celle-ci peut faire

l'objet d'une réclamation, ont un contenu identique à celui des articles 130 al. 2 et 132 al. 3 LIFD (cf.

également les art. 46 al. 3 et 48 al. 2 LHID). Les références à la

jurisprudence et à la doctrine en matière d'impôt fédéral direct peuvent en

conséquence être reprises telles quelles pour les impôts directs cantonal et

communal.

c) En présence de règles

similaires, le considérant 4 concernant l'impôt fédéral direct peut être repris

pour les impôts directs cantonal et communal. Il en résulte que le recours doit

également être rejeté sur ce point.

6.

Au

vu de ce qui précède, le recours est rejeté. Les frais de procédure doivent

être mis à la charge des recourants qui succombent, solidairement entre eux

(art. 47 LPJA). Ils ne

peuvent prétendre à l'allocation de dépens (art. 48 LPJA a contrario).

b)

Les recourants requièrent d’être mis au bénéfice de l’assistance judiciaire. Outre

la condition de l’indigence (art. 3 LAJ), en matière

administrative, l’octroi de l’assistance judiciaire est subordonné à la

condition que la cause n’apparaisse pas dépourvue de toute chance de succès et

lorsque la défense des droits du requérant l’exige (art. 4 al. 1 LAJ).

Le

salaire net des recourants est de 8'141 francs. Comme charges à prendre en

compte dans le cadre de l’assistance judiciaire, la Cour de céans retient un

loyer par 1’937 francs et des charges par 250 francs, des cotisations

mensuelles d’assurance-maladie de 821 francs (CHF 454.- + CHF 367.-), une

charge fiscale de 1'450 francs, un leasing véhicule par 272 francs. Si l’on

déduit le montant du minimum vital augmenté de 25 %, soit 2'125 francs

pour le couple, il reste un solde de 1'286 francs par mois. Ce montant

disponible permet aux recourants de s’acquitter des frais de justice dans un

délai d’une année. Par ailleurs, dès lors que le recours était dépourvu de chance

de succès, aux motifs notamment que les recourants n’ont produit aucun élément

nouveau permettant de s’écarter des montants retenus par le SCCO et n’ont

fourni aucune explication permettant d’expliquer les incohérences soulevées le

fisc, leur demande d’assistance judiciaire doit être rejetée.

Dispositif

Par ces motifs,

la Cour de droit public

1. Rejette le

recours pour l’IFD.

2. Rejette le

recours pour l’ICC.

3. Rejette la

demande d’assistance judiciaire.

4. Met à la charge

des recourants solidairement un émolument de décision de 1'200 francs, et les

débours par 120 francs.

5. N’alloue pas de

dépens.

Neuchâtel, le 20 février 2024