FISC.Impôt communal et cantonal direct des personnes morales pour la période fiscale 2021 (qualification du prononcé attaqué; capital propre dissimulé; dépôts fiduciaires).

Faits

A.

La société X.________

SA, constituée en 2020 avec siège

à Z.________, a pour but l’achat, la vente, l’exploitation, l’administration et

la gestion de participations mobilières et immobilières, en direct ou dans

toutes sociétés ou entreprises, ainsi que toutes prestations de service et de

conseil en la matière.

Dans sa déclaration d'impôt 2021, ladite société a notamment déclaré un

montant au titre de capital propre dissimulé de 37'346'573 francs. Le 3 mai

2023, le service des contributions (ci-après : SCCO) a rendu deux taxations

définitives pour la période fiscale 2021, l’une relative à l’impôt cantonal et

communal direct (ci-après : ICC), l’autre portant sur l’impôt fédéral direct

(ci-après : IFD), faisant état d’un montant dû, respectivement, de 194'954.95

francs (ICC) et de 0 francs (IFD). Dans ses deux prononcés, le capital propre

dissimulé était arrêté à 42'999'308 francs. Faisant suite à une demande de la contribuable

quant à la détermination du capital propre dissimulé, le SCCO lui a fait

parvenir le calcul y afférent, dont il résultait deux corrections eu égard à la

déclaration déposée, soit la prise en compte des dépôts fiduciaires pour un

total de 25'876'404 francs au titre d' « autres actifs

immatériels », respectivement, la répartition des actions cotées en

bourse entre les « actions de sociétés suisses et étrangères » pour 16'315'835 francs

et les « autres actions et parts de Sàrl » pour un

total de 17'702'894 francs.

Par réclamation du 25 mai 2023, la société maintenait

que le montant du capital propre dissimulé était bien de 37'346'573 francs,

compte tenu notamment d’un montant au titre d’« actions cotées suisses et

étrangères » de 34'018'729 francs, montant qui comprenait les actifs

suivants figurant au bilan : 10'157'199 francs de métaux précieux, 12'978'645 francs

d’actions, 3'337'190 francs de fonds d’investissements et 7'545'695 francs

de produits structurés. Plus précisément, elle soutenait que le montant de

17'702'894 francs, comprenant les produits structurés pour 7'545'695 francs,

des métaux précieux physiques pour 3'402'934 francs, des parts de A.________

pour 3'405'683 francs, ainsi que des parts de fonds détenant des métaux

précieux pour 3'348'582 francs, devait être qualifié d'« actions

cotées suisses et étrangères » pour la détermination du capital propre dissimulé. Par

ailleurs, de l’avis de la contribuable c’était à tort que le SCCO avait affecté

les dépôts fiduciaires aux « autres

actifs immatériels », alors qu’il aurait dû les qualifier d'« autres créances ».

Consécutivement à différents échanges avec la société,

le SCCO a informé cette dernière, en date du 1er juin 2023, qu’il

acceptait d’inclure dans les « actions cotées suisses et étrangères » les

produits structurés, les métaux précieux et les dépôts fiduciaires, de sorte

qu’il rendrait prochainement une taxation rectificative définitive. Par

taxation rectificative définitive du 7 juin 2023, relative à l’IFD pour 2021,

le SCCO a confirmé qu’aucun montant n’était dû à ce titre. Il a par ailleurs

ramené le capital propre dissimulé à 41'228'034 francs, maintenant toutefois l’affectation

des dépôts fiduciaires en tant qu’« autres actifs immatériels ».

Par taxation rectificative définitive du 21 juin 2023, le SCCO a, compte tenu

précisément d’un capital propre dissimulé arrêté à 41'228'034 francs, fixé

le montant dû au titre de l’ICC pour 2021 à 186'100 francs.

B.

Le 6 juillet 2023, X.________

SA défère devant la Cour de droit public du Tribunal cantonal la taxation rectificative définitive du 21 juin 2023 en matière d’impôt communal et cantonal direct

des personnes morales pour la période fiscale 2021. Il conclut à son annulation,

en demandant, principalement, que le montant du capital propre dissimulé soit

fixé à 37'346'573 francs, subsidiairement, le renvoi de la cause à l’intimé

pour nouvelle décision au sens des considérants, le tout avec suite de frais et

dépens. En substance, la recourante soutient que c’est à tort que le SCCO a

considéré que les dépôts fiduciaires appartenaient à la catégorie des « autres actifs immatériels » et non

à celle des créances, en dépit de leur qualification juridique de créances en

droit des obligations. Elle estime que pour parvenir à cette conclusion

erronée, l’intimé se serait référé de manière arbitraire non pas à la catégorie

concernant l’actif concerné, mais uniquement au pourcentage de la dette admise

selon la circulaire no 6

de 1997 de l’Administration fédérale des contributions relative au capital

propre dissimulé de sociétés de capitaux et de sociétés coopératives. La

recourante est d’avis qu’à tout le moins cette façon de procéder serait

constitutive d’un abus du pouvoir d’appréciation et contreviendrait au droit

cantonal et fédéral.

C.

Dans ses observations du

31 août 2023, l’intimé conclut à l'irrecevabilité

du recours, faute de compétence de la Cour de céans et au renvoi de la cause à

l'autorité inférieure pour instruction. Il explique que la qualification

fiscale, respectivement la part admise de

financement par des fonds étrangers, de certains actifs de la société a fait l’objet

de discussions informelles entre le mandataire de la recourante et le taxateur

en charge du dossier, notamment à l'occasion de divers entretiens téléphoniques

en sus des courriels intervenus ensuite de la réclamation. Le contenu de ces

entretiens a notamment été confirmé par courriel du 1er juin 2023.

Le SCCO relève que, si le dépôt d'une réclamation aurait dû aboutir à la

notification d'une décision sur réclamation, une décision de taxation

rectificative a, en l’occurrence, été établie compte tenu des circonstances et

notamment desdits échanges. Pour cette raison, la taxation rectificative définitive

du 21 juin 2023 devait être qualifiée de décision annulant et remplaçant

la décision de taxation initiale. Les voies de droit indiquées au terme de ce

prononcé ne prêtaient par ailleurs pas à interprétation, à mesure qu'elles

indiquaient la voie de la réclamation auprès de l’autorité fiscale ayant rendue

la décision. L’intimé relève encore qu’il pouvait être attendu de la

recourante, représentée par un mandataire professionnel, qu'elle prît contact

avec le SCCO en cas de doute sur la qualification de la décision qui lui était

notifiée. En définitive, il estime qu'il ne peut être considéré que la taxation

rectificative définitive du 21 juin 2023 ne peut être qualifiée de décision sur

réclamation, de sorte que la compétence de la Cour de droit public doit être

niée, la cause devant être renvoyée au SCCO pour instruction du mémoire du 6 juillet

2023 de la société qui doit être considéré en tant que réclamation. L’intimé

souligne encore que l’admission des dépôts fiduciaires au titre d’« autres

actifs immatériels » correspondait à une solution consensuelle,

privilégiée en vue d'augmenter la part de financement étranger admissible, plus

favorable à la recourante.

D.

Cette dernière dépose un

mémoire de réplique le 14 septembre 2023, dans lequel elle confirme sa

conclusion aux termes de laquelle la Cour de céans devrait entrer en matière

sur le recours, annuler la taxation rectificative définitive du 21 juin 2023 et

fixer le montant du capital propre dissimulé à 37'346'573 francs. En résumé, la

société soutient que, par la notification de la taxation querellée, le SCCO a

en réalité statué sur la réclamation du 25 mai 2023, de sorte que le prononcé

entrepris serait une décision sur réclamation et donc sujette à recours.

C O N S I D E R A N T

en droit

Considérants

1.

Est tout d’abord litigieux la qualification du

prononcé attaqué, relatif à l’ICC pour 2021, en tant que, respectivement,

décision sur réclamation sujette à recours ou taxation rectificative définitive

sujette à réclamation.

a) Conformément à l’article 170 LCdir, l'autorité

compétente pour se saisir d'une réclamation est l'autorité dont la décision est

contestée, ici le SCCO, alors qu’en vertu de l’article 171 LCdir,

l'autorité compétente pour se saisir d'un recours est le Tribunal cantonal,

plus précisément sa Cour de droit public.

Les décisions de taxation définitive en matière d’ICC, rendues par le

SCCO, peuvent faire l’objet d’une réclamation écrite à l'autorité fiscale, soit

au SCCO, dans les 30 jours suivant leur notification (art. 201 al. 1 LCdir). L'autorité

fiscale jouit des mêmes compétences dans la procédure de réclamation que dans

celle de taxation. Aucune suite n'est donnée au retrait de la réclamation s'il

apparaît, au vu des circonstances, que la taxation était inexacte (art. 203 LCdir).

L'autorité fiscale prend, après instruction, une décision sur la réclamation.

Elle peut déterminer à nouveau tous les éléments de l'impôt et, après avoir

entendu le contribuable, également modifier la taxation au désavantage de ce

dernier. La décision doit être motivée et notifiée par écrit au contribuable. La

procédure de réclamation est gratuite. Toutefois, tout ou partie des frais

entraînés par des mesures d'instruction peuvent être mis à la charge du

contribuable ou de toute autre personne astreinte à fournir des renseignements,

lorsque ceux-ci les ont rendues nécessaires par un manquement coupable à leurs

obligations de procédure (art. 204 LCdir).

b) En l’espèce, par deux

taxations définitives séparées du 3 mai

2023, l’une relative à l’ICC, l’autre portant sur l’IFD, le

SCCO a arrêté les montants dus au titre de ces impôts pour 2021 à,

respectivement, 194'954.95 francs et 0 franc, compte tenu notamment d’un capital

propre dissimulé fixé à 42'999'308 francs. Par mémoire du 25 mai 2023, la

recourante a formé réclamation contre ces deux taxations définitives, en

soutenant que le montant du capital propre dissimulé était, comme indiqué dans

sa déclaration d'impôt 2021, de 37'346'573 francs. Les échanges entre la

contribuable et l’intimé, débutés avant même ladite réclamation, se sont

poursuivis consécutivement à celle-ci. Ils ont conduit le SCCO à informer

l’intéressée, le 1er juin 2023, qu’il entrerait partiellement en

matière sur la réclamation et rendrait prochainement une taxation rectificative

définitive. Il indiquait accepter d’inclure dans les « actions

cotées suisses et étrangères » différents éléments non pris en considération à ce

titre dans ses deux taxations définitives initiales, soit les métaux précieux

et les produits structurés, ainsi que les dépôts fiduciaires. S’agissant de ces

derniers, le SCCO précisait que le risque y afférent assumé par la contribuable

pouvait être considérable, en fonction de son profil d’investisseur et des

instructions données à la banque B.________ SA. Ce poste ne pouvait donc pas

être inclus dans la rubrique « autres créances », comme le voulait la société,

car cette rubrique englobait des actifs aisément négociables et avec un risque

moindre. Il ne s’agissait cependant pas non plus, comme retenu initialement par

le SCCO, d’« autres actifs

immatériels », mais d’ « actions cotées suisses et étrangères ». Par taxation rectificative

définitive du 7 juin 2023, relative à l’IFD pour 2021, l’intimé a, d’une part,

confirmé qu’aucun montant n’était dû à ce titre et, d’autre part, ramené le

capital propre dissimulé à 41'228'034 francs. Par taxation rectificative

définitive du 21 juin 2023, il a, compte tenu précisément d’un capital propre

dissimulé arrêté à 41'228'034 francs, fixé le montant dû au titre de l’ICC pour

2021.

à 186'100 francs. C’est contre cette deuxième taxation, qu’elle qualifie

de décision sur réclamation sujette à recours auprès du

Tribunal cantonal, plus précisément de la Cour de céans, que la contribuable a

entendu recourir par mémoire du 6 juillet 2023.

Force est de constater que les deux décisions formelles séparées de

taxation rectificative définitive, respectivement, du 7 juin 2023 pour l’IFD et

du 21 juin suivant

pour l’ICC ne donnent pas entièrement gain de cause à la contribuable quant au montant à prendre en

considération, pour la période fiscale 2021, à titre de capital propre dissimulé. En effet, alors que la

recourante, dans sa réclamation du 25 mai 2023 contre les deux taxations

définitives du 3 mai 2023, soutenait que le montant du capital propre dissimulé

était, comme mentionné dans sa déclaration d'impôt 2021, de 37'346'573 francs,

le SCCO l’a arrêté à 42'999'308 francs.

La pratique du SCCO, lorsqu’il est saisi d’une

réclamation à des taxations, de rendre non pas une décision sur réclamation,

ainsi que la loi le lui enjoint pourtant (cf. art. 204 LCdir), mais d’éditer des taxations rectificatives, n’est

admissible que lorsque le contribuable obtient entièrement gain de cause,

nullement lorsque – comme dans le cas d’espèce – la réclamation n’est que partiellement

accueillie. Tolérer le procédé auquel a ici eu recours l’intimé aurait pour

conséquence d’obliger la recourante à devoir répéter, dans une nouvelle

réclamation, les mêmes arguments que ceux déjà soulevés dans sa précédente

réclamation, arguments pourtant déjà considérés comme partiellement mal fondés

par le SCCO. Or, il faut convenir que ce dernier ne modifiera certainement pas

sa position, ce qui imposera à la recourante à intervenir auprès de la Cour de

céans, après avoir dû passer par une étape inutile.

La taxation rectificative définitive du 21 juin 2023 afférente à l’ICC

pour 2021, ici entreprise (la taxation

rectificative définitive du 7 juin 2023 relative à l’IFD pour 2021 n’étant pas

contestée), constitue donc une décision formelle sur réclamation et ouvre de ce fait

un délai de recours devant la Cour de droit public, et non, contrairement à

l’opinion du SCCO, un nouveau délai de réclamation auprès de lui.

c) Il s’ensuit qu’interjeté auprès de

l’autorité compétente, et au surplus dans les formes et délai légaux, le

recours du 6 juillet 2023 est recevable.

2.

Aux termes

de l'article 29 al. 1 LHID, l'impôt sur le capital a pour objet le

capital propre. S'agissant des sociétés de capitaux, le capital propre

imposable comprend le capital-actions ou le capital social libéré, les réserves

ouvertes et les réserves latentes constituées au moyen de bénéfices imposés (art. 29 al. 2 let. a LHID). Intitulé « Objet de l'impôt ;

capital propre dissimulé », l'article 29a LHID dispose que le capital propre imposable

des sociétés de capitaux et des sociétés coopératives est augmenté de la part

de leurs fonds étrangers qui est économiquement assimilable au capital propre.

Les articles 103 et 105 LCdir correspondent à ces dispositions

de la LHID.

Le financement étranger est

considéré comme économiquement assimilable au capital propre lorsque la société

obtient l'apport des fonds en question d'un détenteur de parts ou d'une

personne qui lui est proche, qu'elle n'aurait pas pu, par ses propres moyens,

obtenir les fonds nécessaires de la part de tiers et qu'elle expose les fonds

au risque inhérent à la marche des affaires dans une mesure inhabituelle. Les deux dernières conditions sont

interdépendantes, dans la mesure où si un tiers indépendant ne prendrait pas le

risque d'accorder un prêt de cette ampleur, il en découle en principe que les

fonds en cause sont exposés dans une mesure inhabituelle. Le capital propre dissimulé

se détermine donc en comparant les fonds étrangers figurant au bilan avec ceux

que la société, au vu de ses actifs, pourrait obtenir auprès de personnes

indépendantes. Dans la mesure où les premiers dépassent les seconds et qu'ils

proviennent d'une personne proche de la société, il s'agit de capital propre

dissimulé. La preuve qu'un tiers indépendant aurait octroyé un prêt dans des

circonstances identiques et que le rapport de financement est donc conforme au

marché est réservée (arrêt du TF du 20.04.2017 [2C_814/2015]

et [2C_815/2015] cons. 7.2 et les réf. citées).

L'article 29a LHID est une norme correctrice fiscale à

rattachement économique qui est entrée en vigueur le 1er janvier

1995.

(RO 1995 1450). L'existence de capital propre

dissimulé doit partant être examinée sous un angle économique et ne requiert

plus, comme c'était le cas avant que la question ne soit réglée dans la loi,

que les conditions d'une évasion fiscale soient réunies. La notion a donc été

objectivée (arrêt du TF du 20.04.2017 [2C_814/2015]

et [2C_815/2015] cons. 7.3 et les réf. citées). L'Administration fédérale des

contributions a précisé les éléments constitutifs du capital propre dissimulé

dans la Circulaire no 6 du 6 juin 1997 relative au capital propre

dissimulé de sociétés de capitaux et de sociétés coopératives (publiée in

Archives 66 293 ; ci-après : la Circulaire). Bien que cette Circulaire ait été émise en relation avec l'article 65 LIFD et l'ancien article 75

LIFD, le Tribunal fédéral, qui n'est pas lié par ce texte, s'y est

toujours référé aussi dans le cadre de l'article 29a LHID (arrêt du TF du 20.04.2017 [2C_814/2015]

et [2C_815/2015] cons. 7.4 et les réf. citées). Pour établir si et dans quelle mesure

une société possède du capital propre dissimulé, la Circulaire prévoit qu'il faut partir de la valeur

vénale des actifs et fixe sur cette base les fonds étrangers que la société

peut obtenir par ses propres moyens

sous la forme d'un tableau. Dans ce tableau, est attribué à chaque catégorie

d'actifs un pourcentage de sa valeur vénale représentant le montant maximum que

la société pourrait obtenir d'un tiers (Circulaire, ch. 2.1). En particulier, les « actions cotées

suisses et étrangères » sont supposées permettre à la société qui en

est propriétaire d'obtenir des fonds étrangers à concurrence de 60 % de

leur valeur vénale, alors que, pour les « autres actifs immatériels »

ce pourcentage s’élève à 70 % ; il se monte à 80 % pour les « obligations

étrangères en monnaie étrangère », respectivement, à 85 % pour

les « autres créances » et les « autres actifs

circulants » ; quant aux « liquidités », ce

pourcentage est de 100 %. La différence entre le prêt (dette) au bilan et

le montant maximum ainsi déterminé, dans la mesure où les moyens en question

ont été fournis par des détenteurs de parts ou des personnes qui leur sont

proches, représente le capital propre dissimulé. Concernant l'origine du

financement étranger, la Circulaire retient que « seuls les fonds qui proviennent

directement ou indirectement de détenteurs de parts ou de personnes qui leur

sont proches peuvent constituer du capital propre dissimulé. Il n'y a pas de

capital propre dissimulé si le capital étranger est fourni par des tiers

indépendants et que ni les détenteurs de parts ni des personnes qui leur sont

proches ne le garantissent. Demeure réservée la preuve qu'un rapport concret de

financement est conforme aux conditions du marché » (Circulaire, ch. 2.1).

3.

a) En l’espèce,

les postes entrant en ligne de compte dans la détermination du capital propre

dissimulé ne sont pas litigieux. De même, il n’est plus contesté que le montant

de 17'702'894 francs, comprenant les produits structurés pour 7'545'695 francs,

des métaux précieux physiques pour 3'402'934 francs, des parts de A.________

pour 3'405'683 francs, ainsi que des parts de fonds détenant des métaux

précieux pour 3'348'582 francs, doit être qualifié d'« actions cotées

suisses et étrangères » pour la détermination du capital propre

dissimulé. Demeure seule litigieuse la qualification, dans le cadre de la

détermination du capital propre dissimulé, des dépôts fiduciaires de 25'876'404 francs.

De l’avis de la recourante, ce serait à tort que l’intimé les aurait affectés

aux « autres actifs immatériels » (financement limité à

70.

% par des fonds étrangers), alors qu’il aurait dû les admettre en tant

qu'« autres créances » (financement limité à 85 % par des

fonds étrangers). Pour sa part, le SCCO considère qu’au vu du risque assumé par

la contribuable en lien avec ses dépôts fiduciaires, il aurait dû les qualifier

d’« actions cotées suisses et étrangères » (financement limité

à 60 % par des fonds étrangers) et que

leur admission au titre d’ « autres actifs immatériels »

correspondait donc à une solution consensuelle, favorable à la contribuable.

Plus précisément, les dépôts fiduciaires avaient été portés dans la rubrique « autres

actifs immatériels », non pas par rapport au libellé de cette

rubrique, mais en raison de son pourcentage de 70 % s’agissant des fonds étrangers admis,

compromis donc entre le pourcentage de 85 % invoqué par la société et le

60.

% qui de l’avis du SCCO aurait en fait dû s’appliquer.

b) Les dépôts fiduciaires visent à accéder à

des rendements élevés, sans être assujetti à l'impôt anticipé. Pour éviter cet

impôt, le client charge sa banque en Suisse de déposer ses fonds au nom de la

banque suisse, mais à ses propres risques et périls, auprès d'une banque située

l'étranger. En d'autres termes, le client

assume le risque de change et de transfert ainsi que le risque de défaillance alors

que la banque suisse s'oblige à restituer au client ou au tiers désigné par ce

dernier le résultat de l'opération. L'acte fiduciaire est donc celui

par lequel une personne (le fiduciant) transfère à une autre (le fiduciaire)

les droits qu'elle s'oblige à exercer en son propre nom, mais selon les

instructions du fiduciant, et à les restituer à celui-ci ou à un tiers une fois

la relation fiduciaire terminée. Selon la conception juridique suisse, le

fiduciaire est considéré comme légitime et plein propriétaire des biens ou des

droits qui lui ont été transférés à titre fiduciaire. Le fiduciant n’a dès lors

qu'une créance personnelle en restitution des biens dont la propriété a été

transférée au fiduciaire, créance

à terme qui peut néanmoins faire l'objet d'un séquestre ou d'une saisie. La

banque suisse est chargée de créditer sur le compte du client le montant en capital

et intérêts qu'elle reçoit de la banque étrangère. Elle perçoit une commission

pour son activité, qui est due quelle que soit l'issue de la transaction. Les

opérations fiduciaires sont dans leur acception la plus fréquente des

opérations de courtage pour le placement de fonds à terme qui rapportent un

intérêt, en monnaie étrangère, dans les banques appelées banques

correspondantes contre perception par la banque d'une commission. Elles sont

économiquement des placements de liquidités à relativement court terme, en

règle générale trois mois. Le client supporte seul les risques de l'insolvabilité

de la banque étrangère ou de l'impossibilité dans laquelle elle pourrait se

trouver d'effectuer le remboursement du capital et le versement des intérêts. La

relation contractuelle permettant de placer les fonds des clients à titre

fiduciaire doit être établie par écrit. Le rapport fiduciaire entre banque et

client, figurant hors bilan pour la banque, est soumis aux règles du mandat. Le

Tribunal fédéral a en effet admis que l’acte fiduciaire relevait du mandat au

sens des articles 394 et suivants CO. On observera à propos de ce rapport

que : la créance de la banque contre le tiers dans les livres duquel elle a

placé les avoirs du client à titre fiduciaire ne rentre pas dans la masse en

faillite de la banque suisse en vertu des articles 16 ch. 2 et 37b

al. 1 LB (cf. aussi art. 37d LB) ; la banque suisse doit faire preuve de la diligence du mandataire

en choisissant la contrepartie auprès de laquelle elle placera les fonds du

client et qui sera effectivement la débitrice de ce dernier. À préciser que, lorsque

la banque fiduciaire tombe en faillite, pour déterminer si le client fiduciant

a des droits directs contre le débiteur

chez qui les fonds ont été placés, il s’agit de faire application de l'article 401

CO relatif au mandat. Si la banque suisse choisit une banque qui ne

peut pas rembourser le dépôt à l'échéance, elle peut être responsable à l'égard

de son client pour son choix ; dans l'éventualité de sa propre insolvabilité,

la banque suisse doit éviter que la banque étrangère compense ses éventuelles

créances contre la banque suisse avec celles que la banque suisse détient à

titre fiduciaire pour le compte de ses clients. La Commission fédérale des

banques exige des réviseurs de la banque suisse qu'ils examinent dans le cadre de

leurs travaux, si les clients courent un risque particulier dans une telle

éventualité ; la Commission fédérale des banques relève qu'il est souhaitable

que la banque suisse avertisse la banque étrangère de la nature fiduciaire des

transactions qu'elle effectue, voire même qu'elle exige de la banque étrangère

de renoncer à tout droit de compensation (Guggenheim/Guggenheim, Les

contrats de la pratique bancaire suisse, 2014, p. 597 ss et les réf.

citées ; Lombardini, Droit bancaire suisse, 2002, p. 433 s. et

les réf. citées ; ATF 99 II 393 et 112 III 90).

c) Force est de constater que des dépôts

fiduciaires ne correspondent nullement à des actifs immatériels, lesquels sont

des créations de nature intellectuelle, protégées ou non par la loi (Pradervand-Kernen, L’usufruit sur une entreprise,

spécialement en raison individuelle, 2022, p. 125 ss). Selon le Tribunal fédéral, sont des biens immatériels : les raisons de

commerce, la réputation, la clientèle, les relations d'affaires, les fournisseurs,

les méthodes de travail. Il a précisé que pouvaient également entrer dans cette

catégorie le fait même d'exister, d'être organisé et de fonctionner depuis un

certain temps. Ces biens immatériels, désignés communément du terme anglais de

« goodwill », résultent de l'activité lucrative du chef

d'entreprise, à l'instar de l'accroissement de la valeur des biens matériels.

Ils sont réalisables lors de la vente de l'entreprise (ATF 99 V 81). De même, il y a lieu de convenir que

les éléments caractéristiques d’une convention de fiducie au sens précité (cf.

cons. 3b) ne parlent pas pour une qualification des dépôts fiduciaires en tant

qu’« actions cotées suisse et étrangères », mais bien plus

pour une introduction de ces biens dans la catégorie des « autres

créances ». Pour le surplus – au regard des documents établis par la

banque suisse agissant ici comme fiduciaire, B.________ SA, document visant à

permettre à la recourante de remplir et de déposer sa déclaration d'impôt 2021

– les placements fiduciaires en cause ne paraissent pas particulièrement

risqués, notamment au vu des banques

correspondantes

concernées, qui sont pour la plupart de grandes banques bien implantées au

niveau international (Société Générale SA, BNP Paribas, Union Bancaire Privée,

etc.), ainsi qu’au vu des rendements prévus, qui ne dénotent pas de taux

d'intérêts anormalement, à tout le moins excessivement, élevés, compte tenu de

la durée des dépôts, de leur montant et des conditions en vigueur sur le marché

monétaire. À noter à cet égard que pour retenir un risque assumé par la société

qui justifierait, selon lui, de traiter les dépôts fiduciaires comme des

« actions cotées suisse et étrangères », le SCCO s’est limité,

sans aucune autre explication, de mentionner le « profil d’investisseur »

et les « instructions données à B.________ ».

En définitive, dans le cadre de la détermination du

capital propre dissimulé, il y a lieu de qualifier les dépôts fiduciaires de

25'876'404 francs en tant qu’« autres créances ». Aussi,

compte tenu des 9'904 francs, expressément admis par l’intimé au titre

d’« autres créances », c’est finalement un montant de 25'886'308 francs qui doit être retenu

sous cette rubrique et auquel il s’agit d’appliquer un 85 %, au moment

d’effectuer le calcul permettant d’établir le capital propre dissimulé. En

d’autres termes, ce dernier doit être arrêté à 37'346'573 francs et non à 41'228'034

francs, comme retenu à tort par l’intimé dans son prononcé, ici, querellé.

4.

a) Les considérants qui précèdent

conduisent à l’admission du recours, à l’annulation de la « taxation rectificative définitive » de l’intimé du 21 juin 2023 en matière d’ICC des personnes morales pour la période

fiscale 2021, taxation qui correspond à une décision sur

réclamation, annulant et remplaçant la taxation définitive du 3 mai 2023

afférente à cet impôt. À rappeler que la « taxation rectificative

définitive » du 7 juin 2023, relative à l’IFD pour 2021, n’a pas été

contestée devant la Cour de céans, quand bien même le SCCO y avait également

fixé le capital propre dissimulé à 41'228'034 francs, à mesure que celui-ci

n’était pas déterminant dans le calcul de cet impôt, arrêté quoi qu’il en soit

à 0 franc par l’intimé. Ceci étant, la cause est renvoyée à

ce dernier pour nouvelle décision de taxation, s’agissant de l’ICC 2021, compte

tenu d’un capital propre dissimulé de 37'346'573 francs.

b) Vu le sort de la

cause, il est statué sans frais, les autorités cantonales n'en payant pas (art.

47.

al. 2 LPJA).

La recourante, qui obtient entièrement gain de cause, a droit à des dépens

(art. 48 LPJA).

Me C.________ n’a pas déposé un état des honoraires et frais permettant de se

rendre compte de l'activité déployée effectivement (art. 64 al. 1 LTFrais

par renvoi de l’art. 67 LTFrais),

il convient de statuer sur la base du dossier pour déterminer le montant

allouable (art. 64 al. 2 LTFrais

par renvoi de l’art. 67 LTFrais).

Tout bien considéré, et singulièrement le fait que le mandataire représentait déjà

la contribuable dans la procédure de réclamation devant le SCCO, l'activité

essentielle déployée peut être estimée à quelque 8 heures (en particulier rédaction

du mémoire de recours, recherches juridiques, réplique). Eu égard au tarif

appliqué par la Cour de céans de l'ordre de 280 francs de l'heure (CHF 2'240),

des débours à raison de 10 % des honoraires (CHF 224 ; art. 63 LTFrais

par renvoi de l’art. 67 LTFrais),

ainsi que la TVA au taux de 7,7 % (CHF 189.70), c'est un montant global de

2'653.70 francs qui sera alloué à la recourante à titre de dépens à charge de

l’intimé.

Dispositif

Par ces motifs,

la cour de droit public

1. Déclare le recours

recevable.

2. Admet le

recours et annule la « taxation rectificative définitive » du

SCCO du 21 juin 2023 en matière d’ICC des personnes morales pour la période

fiscale 2021, la cause étant renvoyée à l'intimé pour

qu'il procède selon les considérants.

3. Statue

sans frais.

4. Ordonne

le remboursement de l’avance de frais par 2'750 francs à la recourante.

5. Alloue à la recourante une indemnité de dépens de 2'653.70 francs à la

charge de l'intimé.

Neuchâtel, le 19 janvier

2024