Fiscal. Refus remise d'impôt, condition de la remise lorsque la collectivité détient un ou plusieurs actes de défaut de biens à l’encontre du contribuable.

Faits

A.

Le

5 octobre 2023, par l’intermédiaire de son curateur, A.________ a déposé une

demande de remise des impôts cantonal et communal pour la période fiscale 2021

et 2022, auprès du Département des finances et de la santé (ci-après : DFS

ou le département) (actuellement Département de la formation, des finances et

de la digitalisation [DFFD]). Indiquant être sans

emploi depuis le 1er avril 2019 et bénéficiaire d’une rente

invalidité de 394 francs par mois, elle alléguait ne pas pouvoir faire face au

paiement dû à titre d’impôt. Elle soulignait que son surendettement n’était pas

dû à des dépenses personnelles inconsidérées, mais à une situation économique

qui s’était dégradée dans le temps. Par courrier du 19 octobre 2023, le Service des

contributions (SCCO) a notamment signalé à la prénommée qu’il ouvrait un

dossier de remise pour l’impôt cantonal et communal direct pour les années 2021

et 2022. Après

examen de la requête susmentionnée, le SCCO et la commune ont émis un préavis

négatif quant à l’octroi de la remise du solde des impôts directs cantonal et

communal 2021 et 2022 par 6'000 francs, respectivement 1'867.20 francs (préavis

du 19.10.2023, respectivement du 01.11.2023).

Par décision du 17

novembre 2023, le chef du département a rejeté la demande de remise pour les

impôts directs cantonal et communal 2021 et 2022. Il a considéré que dans la

mesure où l’Etat détenait des actes de défaut de biens à l’encontre de la

requérante pour les années 2011, 2014, 2017 et 2019 pour des charges fiscales

impayées, les conditions d’octroi pour la remise d’impôts n’étaient pas

remplies.

B.

A.________

saisit la Cour de droit public du Tribunal cantonal d’un recours contre cette

décision. Elle conclut, sous suite de dépens, à la réforme de la décision

attaquée en ce sens qu’une remise totale d’impôt lui soit octroyée pour les

années 2021 et 2022. Elle invoque une violation du droit cantonal en reprochant

au département d’avoir interprété de façon erronée la règlementation concernant

le traitement des demandes en remise des impôts directs cantonal et communal.

Elle allègue ensuite que la décision viole le principe de la légalité, le

règlement précité excédant la délégation législative en faveur du Conseil

d’Etat. Elle se prévaut finalement d’une violation du principe de l’égalité de

traitement considérant être moins bien traitée que les personnes n’ayant pas

d’actes de défaut de biens détenus par des collectivités publiques. Elle

sollicite l’octroi de l’assistance judiciaire.

C.

Dans

ses observations, le chef du DFS ̶ se référant en particulier à deux arrêts

rendus par la Cour de céans ̶ propose le rejet du recours, sous suite

de frais, ainsi que le maintien de la décision attaquée.

D.

Dans

ses observations spontanées du 1er février 2024, la recourante

considère que l’un des arrêts cités ne traite pas des griefs de la violation du

droit supérieur et que l’autre arrêt ne lui est pas opposable, n’ayant pas été

publié.

C

O N S I D E R A N T

en

droit

1.

Interjeté

dans les formes et délai légaux, le recours est recevable.

Considérants

2.

Le

1er septembre 2024 est entrée en vigueur une modification de la

LCdir portant en particulier sur la remise de l’impôt, modifiant l’article 242

et introduisant des nouveaux articles 242a à 242c LCdir. De jurisprudence

constante, l’autorité de recours doit appliquer le droit en vigueur au jour où

l’autorité de première instance a statué (cf. ATF 141 II 393 cons. 2.4).

Dès lors, les dispositions de la LCdir et de ses textes d’application sont

citées ci-dessous dans leur teneur en vigueur jusqu’au 31 août 2024.

3.

L’article

242.

LCdir prévoit que le contribuable

peut se voir remettre tout ou partie de l'impôt dû, des intérêts ou des frais

de poursuite si, par suite de circonstances indépendantes de sa volonté, il est

tombé dans le dénuement et ne pourrait les payer sans que cela entraîne pour

lui des conséquences très dures.

L'institution de la remise

totale ou partielle des impôts normalement dus a pour objectif d'éviter les

conséquences trop rigoureuses pour des contribuables tombés dans le dénuement

(arrêt du TF du 25.08.2017

[2D_7/2016]

cons. 4.2 non publié in ATF 143 II 459 et la référence citée). La

remise consiste en la renonciation de la collectivité publique à un montant

d’impôt qui lui revient, ce qui a pour effet de diminuer son patrimoine. Les

motifs pour accorder une remise sont toujours à mettre en relation avec la

personne qui doit l’impôt : pour des raisons d’ordre humanitaire,

socio-politique ou économique, elle ne doit pas être menacée dans son existence

économique (Curchod, in : Noël/Aubry Girardin [éd.], Commentaire

romand, LIFD, 2017, n. 5 ad art. 167).

En

présence de règles purement potestatives (Kann-Vorschriften), il n'y a pas un

droit à la remise d'impôt. Les lois cantonales sur l'imposition du revenu

laissent en général un grand pouvoir d'appréciation à l'autorité compétente ;

la plupart d'entre elles disposent que l'impôt peut être remis dans certaines

circonstances (ATF 122 I 373 résumé et traduit in JT 1998 I,

p. 253 ss). Tel est le cas de la réglementation neuchâteloise qui prévoit que

le contribuable « peut se voir remettre tout ou partie de l’impôt »

(art. 242 al. 1 LCdir) et laisse un important pouvoir

d’appréciation à l’autorité compétente.

Hormis les conditions

spécifiques prévues par la loi, une remise est concédée parce qu'on estime que

l'existence économique d'un contribuable doit être préservée au mieux. Afin de

garantir l'égalité de traitement, au sens de l'article 8 Cst. féd., la remise

doit rester exceptionnelle. En conséquence, la remise n'est accordée qu'en

présence de circonstances spéciales (Oberson, Droit fiscal suisse, 2007,

p. 497 ss ; Beusch, in : Zweifel/Athanas [Editeurs], Kommentar zum

Schweizerischen Steuerrecht, vol. I/2b,

2e éd., 2008, ad art. 167 LIFD no 6 ; Filippini/Mondada, Il

condono fiscale nelle imposte dirette : un « diritto » giustiziabile

alla luce dell'art. 29a della Costituzione federale, in : Rivista ticinese di

diritto [RtiD] I-2008, p. 461 ss).

b) La procédure de remise

d’impôts directs cantonal et communal a été précisée dans le règlement

concernant le traitement des demandes de remise des impôts directs cantonal et

communal du 1er novembre 2000 (ci-après : le règlement), lequel vise

essentiellement une application uniforme, sur le plan matériel, de la LCdir, notamment par

la concrétisation des notions visées en son article 242 (cf. art. 8 à 9 du règlement [motifs de

remise]). Le motif de la remise est le dénuement (art. 8 al. 1 du règlement). Il y a

dénuement lorsque le paiement partiel ou complet du montant dû représenterait

pour le contribuable un sacrifice disproportionné par rapport à sa capacité

financière (art. 8 al. 2 du règlement). Il y a

disproportion lorsque la dette fiscale ne peut pas être payée dans un avenir

plus ou moins rapproché, bien que le train de vie du contribuable ait été

ramené aux normes de l'aide matérielle (art. 8 al. 3 du règlement dans sa

teneur en vigueur jusqu'au 30.06.2022) ou au minimum vital au sens de la

législation sur la poursuite pour dettes et la faillite (art. 8 al. 3 du règlement dans sa teneur

en vigueur dès le 01.07.2022). L’article 13 du règlement prévoit que si

les collectivités publiques détiennent un ou plusieurs actes de défaut de biens

à l'encontre du contribuable, la remise est conditionnée au rachat du ou des

actes de défaut de biens.

4.

Dans

un premier grief, la recourante fait valoir une violation du droit cantonal

reprochant à l’intimé d’avoir refusé la demande de remise au seul motif que la

collectivité publique détient un acte de défaut de bien à son encontre. En se

fondant sur une interprétation systématique de l’article 13 du règlement, elle

considère que cette disposition doit être comprise en ce sens que lorsque la

remise est demandée pour une année fiscale ayant abouti à un acte de défaut de

biens, la remise sera conditionnée au rachat de cet acte de défaut de biens,

l’autorité devant décider si elle admet un rachat au-dessous de la valeur

nominale. Elle considère que conditionner la remise au rachat de tous les actes

de défaut de biens est exorbitant du but de la loi. A cet égard, elle se réfère

aux articles 167ss LIFD et à l’ordonnance fédérale sur les demandes en remise

d’impôt (RS 642.121), lesquels autorisent la remise de l’impôt même en présence

d’actes de défaut de biens.

La Cour de

céans ne peut suivre l’interprétation que fait la recourante de l’article 13 du

règlement. Cette

disposition ne conditionne en effet pas la remise au rachat du ou des actes de

défaut de biens afférent(s) aux impôts dont la remise est demandée. On peine à

cet égard à comprendre pour quel motif le requérant devrait d’abord racheter

les actes de défaut de biens concernant une créance pour laquelle il demande

justement la remise. Du reste, l’autorité de remise ne peut pas entrer en

matière sur une demande de remise qui concerne une dette d’impôt pour laquelle

une réquisition de poursuite a déjà été envoyée (art. 10 du règlement), ce qui

implique que les actes de défauts de biens mentionnés à l’article 13 du règlement concernent des

créances d’impôt autres que celle concernée par la demande de remise. Par

ailleurs, cet article 13 du règlement n’a pas à être

interprété à l’aune du droit fédéral. En effet, tel qu'il ressort du Message du

23.

octobre 2013 concernant la loi sur la remise de l'impôt, le nouveau

régime au niveau de la LIFD (FF 2013 7549, 7558) ne modifie « ni le droit

d'harmonisation matériel ni la procédure devant les instances cantonales en ce

qui concerne la remise des impôts cantonaux ou communaux », le

législateur ayant au contraire expressément renoncé à harmoniser les conditions

de remise au niveau de l'IFD et des ICC. Chaque canton peut, partant, dans le

respect de la Constitution fédérale, réglementer à sa manière cet aspect du

droit fiscal (cf. FF 2013 7549 ss, 7555 ch. 1.3.3, 7558 ch. 2.1 et 7566

ch. 2.3). La question d'une éventuelle remise des ICC relève par conséquent du

droit cantonal autonome (cf. ATF 143 II 459 cons. 2.1, 130 II 65 cons. 5.2,

arrêt du TF du 08.12.2011 [2C_954/2010]). Dans le canton de

Neuchâtel, le Conseil d’Etat a considéré que l’existence d’actes de défaut de

biens détenus par une collectivité publique constituait un obstacle à la remise,

alors qu’au niveau fédéral, l’ordonnance sur les demandes en remise d’impôt ne

prévoit pas une telle limitation. Ce choix n’est pas critiquable puisque l'institution

de la remise d'impôt ne fait pas l'objet d'une harmonisation par la LHID. Contrairement

à ce que semble soutenir la recourante, il n'y a pas non plus de motif d'exiger

des cantons qu'ils mettent en place une solution identique à celle du droit

fédéral (harmonisation verticale ; cf. ATF 140 II 141 cons. 8 ; 130 II 65 cons. 5.2). Le

droit fédéral ne peut, dans ce contexte, être pris en compte qu'à titre de

source d'inspiration ou, tout au plus, en tant que droit cantonal supplétif

(cf. ATF 141 IV 444 cons. 3.6 ;

arrêts du TF du 05.09.2014 [5A_254/2014] cons. 2.1).

5.

La

recourante fait ensuite valoir une violation du principe de la légalité

soutenant que l’article 13 du règlement excède la

délégation législative en faveur du Conseil d’Etat contenue dans la LCdir.

Comme déjà

mentionné ci-dessus (cf. cons. 3) la forme potestative de l’article 242 LCdir laisse une

marge de manœuvre importante au département dans son application. Ainsi, même lorsque toutes les

conditions prévues (circonstances indépendantes de sa volonté et une situation

de dénuement) dans cette dernière disposition sont réunies, le contribuable n’a

pas un droit à la remise de l’impôt. Le département peut dès lors prendre en

compte d’autres critères pour admettre ou refuser la demande de remise. En

inscrivant le critère lié au rachat des actes de défaut de biens dans le règlement d’application, le

Conseil d’Etat a codifié sa pratique ce qui contribue à une application

uniforme des procédures de remise. Un des éléments qui justifie la condition

posée à l’article 13 du règlement est sans doute que les

collectivités publiques neuchâteloises, et en particulier l’office du

contentieux général de l’Etat, recherchent en priorité de solutions et des

facilités de paiement permettant le désendettement du débiteur sur une période

définie et que si le contribuable n’entreprend pas de telles démarches ou ne

suit pas l’arrangement financier, il ne doit pas pouvoir être éligible à la

remise d’impôt. On ne voit dès lors pas en quoi le principe de la légalité serait

violé. Cette manière de procéder permet en outre d’assurer une égalité de

traitement des requérants.

6.

La

recourante soulève enfin le grief de violation du principe d'égalité de

traitement, estimant qu’une personne dans une situation identique à la sienne,

avec pour seule différence l’absence d’acte de défaut de bien détenus par la

collectivité publique, aurait obtenu la remise tandis qu’elle se l’est vu

refuser.

a) Une décision viole le

principe de l’égalité de traitement garanti par l’article 8 Cst. féd.

lorsqu’elle établit des distinctions juridiques qui ne se justifient par aucun

motif raisonnable au regard de la situation de fait à réglementer ou qu’elle

omet de faire des distinctions qui s’imposent au vu des circonstances,

c’est-à-dire lorsque ce qui est semblable n’est pas traité de manière identique

et ce qui est dissemblable ne l’est pas de manière différente (ATF 138 V 176 cons. 8.2 ; 134 I 23 cons. 9.1).

b) En l’espèce, la

règlementation fait une distinction entre les contribuables qui font l’objet

d’un ou plusieurs actes de défaut de biens pour des créances des collectivités

publiques de ceux qui n’en ont pas – sans doute notamment pour le motif évoqué

ci-dessus (cf. cons. 4) ̶ , dans cette mesure,

elle a donc pour but de traiter de manière différente ce qui n'est pas

semblable. Le grief tiré d'une violation de l'égalité de traitement doit être

rejeté.

7.

a)

Mal fondé, le recours doit être rejeté ; la décision attaquée est confirmée. Il

est statué sans frais, la procédure étant en principe gratuite (art. 242 al. 3 LCdir et 20 du règlement). La recourante qui

succombe n'a pas droit à des dépens (art. 48 al. 1 LPJA

a contrario).

b) La recourante

sollicite par ailleurs l’assistance judiciaire. Les conditions d’octroi

de l’assistance judiciaire sont en principe remplies si les conclusions ne

paraissent pas d’emblée vouées à l’échec, si le requérant est dans le besoin et

si l’assistance d’un avocat est nécessaire ou du moins indiquée (ATF 125 V 202 cons. 4a). En

l’espèce, l’intéressée

touche une rente invalidité de 788 francs par mois à laquelle s’ajoutent des prestations

complémentaires par 2'317 francs (CHF 1'767.80 versés à la contribuable et CHF

549.20

versés à la caisse-maladie). Son minimum vital élargi s’élève à 1'500

francs et ses charges à au moins 1’076 francs (loyer par CHF 850, frais de

médicaments par CHF 196.60, frais de protection sanitaire par CHF 30). Elle se

trouve donc dans l’indigence. En

outre, les griefs formulés par la recourante ne paraissaient pas d’emblée voués

à l’échec. L'assistance judiciaire lui sera dès lors accordée et Me B.________

désigné en qualité d’avocat d’office.

Dispositif

Par ces motifs,

la Cour de droit public

1. Rejette le

recours.

2. Accorde

l’assistance judiciaire à la recourante et désigne Me B.________ en qualité

d’avocat d’office.

3. Statue sans

frais.

4. N’alloue pas de

dépens.

Neuchâtel, le 26

septembre 2024