CDAP - EF.2021.0005 - 2022-09-02 - A.________/Commission d'estimation fiscale des immeubles

TRIBUNAL CANTONAL

COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC

Arrêt du 2 septembre 2022

Composition

Mme Mihaela Amoos Piguet, présidente;

M. Emmanuel Vodoz et M. Georges Arthur Meylan, assesseurs.

Recourant

A.________, à ********,

Autorité intimée

Commission d'estimation fiscale des

immeubles, à Vevey.

Objet

Estimation fiscale des immeubles

Recours A.________ c/ décision sur réclamation de la

Commission d'estimation fiscale des immeubles du 15 octobre 2021 (nouvelle

estimation, parcelle n° ********* de *********).

Vu les faits suivants:

A.

Par acte d'achat du 20 novembre 2020 devant la notaire *********, A.________

est devenu propriétaire de l'immeuble no ********* du registre

foncier de la commune de ********* d'une surface de 412 m2 comprenant

une habitation de 111 m2 (no ECA *********), un garage de

21 m2 (no ECA *********), un jardin de 236 m2

ainsi qu'un accès place privée de 44 m2, pour un prix de 850'111

francs.

B.

En date du 2 mars 2021, la Commission d'estimation fiscale des immeubles

du district du lieu de situation de l'immeuble (ci-après: la commission) a

procédé à une nouvelle estimation de ce bien dont la valeur a été revue de

375'000 fr. (ancienne) à 562'000 fr. (nouvelle). Etait annexée à cette décision

une feuille de calcul indiquant le prix d'achat ainsi qu'une valeur de

rendement pour une surface de 156 m2 au prix de 123 fr./m2,

soit une location mensuelle hypothétique de 1'599 fr. avec un taux de

capitalisation de 7% conduisant à une valeur de rendement de 274'114 francs.

C.

Par courrier du 8 mars 2021, A.________ a formé réclamation à l'encontre

de cette décision en faisant valoir que la valeur d'achat de sa parcelle ne reflétait

ni la qualité du bâti ni les surfaces mais se basait sur l'emplacement et la

rareté de l'objet sur le marché. Il indiquait plusieurs caractéristiques de son

immeuble représentant à son sens des moins-values sur la valeur de l'objet en y

joignant des copies A4 des plans des trois niveaux et la coupe afin de

permettre le calcul de la surface habitable en découlant.

Le 8 octobre 2021, la commission s'est rendue sur place

pour une visite de l'immeuble. Elle a confirmé l'estimation fiscale litigieuse

par décision sur réclamation du 15 octobre 2021 dont l'annexe précise les

éléments de calcul suivants: valeur de rendement à 274'337 fr. (surface de 78 m2

pour un prix au m2 de 246.2 fr., soit un loyer mensuel de 1'600 fr.

avec un taux de capitalisation de 7%); valeur vénale à 850'114 correspondant au

prix d'acquisition.

D.

Par acte du 12 novembre 2021, A.________ (ci-après: le recourant) a recouru

contre la décision sur réclamation du 15 octobre 2021 de la Commission

d'estimation fiscale des immeubles (ci-après: l'autorité intimée) par devant la

Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP), en concluant

principalement à sa réforme en ce sens qu'il s'agit d'une maison mitoyenne de

78 m2 dont le loyer mensuel est de 800 fr., l'estimation fiscale

étant adaptée en conséquence à 493'628 fr. et subsidiairement à son annulation

et au renvoi du dossier à l'autorité intimée pour nouvelle décision. Le

recourant fait essentiellement valoir que la décision entreprise est très

sommairement motivée et conduit à un résultat arbitraire, que le bien concerné

n'est pas une villa individuelle mais une maison mitoyenne et que sa vétusté

n'a pas été prise en compte.

L'autorité intimée a déposé sa réponse au recours le

30 décembre 2021 en y produisant son dossier et en confirmant sa décision. Le

recourant a déposé un mémoire complémentaire et maintenu ses conclusions par

écriture du 21 janvier 2022.

La cour a statué par voie de circulation. Les

arguments des parties seront repris ci-après dans la mesure utile.

Considérant en droit:

1.

Aux termes de l’art. 15 de la loi vaudoise du 18 novembre 1935 sur

l’estimation fiscale des immeubles (LEFI; BLV 642.21), le recours au Tribunal

cantonal contre les décisions sur réclamation rendues par la commission

s'exerce conformément à la loi sur la procédure administrative. Le recours

ayant été interjeté dans la forme et les délais prescrits (cf. art. 7 al. 1, 27

al. 4 et 5, 77, 79 et 99 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure

administrative - LPA-VD; BLV 173.36), il y a lieu d’entrer en matière sur le

fond du litige.

2.

Dans un premier grief d'ordre formel, le recourant invoque la motivation

insuffisante de la décision entreprise conduisant, selon lui, à un résultat

arbitraire, l'autorité n'expliquant pas pourquoi, tout en diminuant la surface

habitable dans le calcul de la valeur de rendement elle arrive à augmenter le

prix au m2, de sorte que le résultat de l'estimation demeure identique.

a) Le droit d'être entendu, tel qu'il est garanti

par l'art. 29 al. 2 Cst. et l'art. 27 al. 2 de la Constitution du Canton de

Vaud du 14 avril 2003 (Cst-VD; BLV 101.01), comprend notamment le droit pour

l'administré de s'exprimer sur les éléments pertinents avant qu'une décision

touchant sa situation juridique ne soit prise, d'offrir des preuves

pertinentes, d'obtenir qu'il y soit donné suite et de participer à

l'administration des preuves essentielles ou à tout le moins de s'exprimer sur

son résultat, lorsque cela est de nature à influer sur la décision à rendre

(ATF 142 II 218 consid. 2.3; 140 I 285 consid. 6.3.1, et les références; ATF 140 I

285 consid. 6.3.1 p. 299 et les références citées; Tribunal fédéral

[TF] 2C_633/2018 du 13 février 2019 consid. 5.1.1; arrêts GE.2020.0095 du 11

mai 2021; PE.2018.0400 du 26 février 2019 consid. 3a; PE.2018.0117 du 7 janvier

2019 consid. 2a). Il ne comprend en principe pas le droit d'être entendu

oralement (cf. ATF 140 I 68 consid. 9.6.1; TF 2C_140/2016 du 30 mai 2017

consid. 2.1).

Le droit d'être entendu implique également pour

l'autorité l'obligation de motiver sa décision, afin que le justiciable puisse

la comprendre, la contester utilement s'il y a lieu et exercer son droit de

recours à bon escient. Pour répondre à ces exigences, l'autorité doit

mentionner, au moins brièvement, les motifs qui l'ont guidée et sur lesquels

elle a fondé sa décision, de manière à ce que l'intéressé puisse se rendre

compte de la portée de celle-ci et l'attaquer en connaissance de cause. Elle

n'a toutefois pas l'obligation d'exposer et de discuter tous les faits, moyens

de preuve et griefs invoqués par les parties, mais peut au contraire se limiter

à l'examen des questions décisives pour l'issue du litige (ATF 139 IV 179

consid. 2.2; 134 I 83 consid. 4.1 et les références). Pour le reste, dès lors

que l'on peut discerner les motifs qui ont guidé la décision de l'autorité, le

droit à une décision motivée est respecté et ce même si, par hypothèse, la motivation

présentée est erronée. La motivation peut en outre être implicite et résulter

des différents considérants de la décision (ATF 141 V 557 consid. 3.2.1, et la

référence; TF 2C_382/2017 du 13 décembre 2018 consid. 4.1; CDAP PE.2018.0413 du

16 janvier 2019 consid. 3a).

b) En l'espèce, tant la décision du 2 mars 2021 que

la décision sur réclamation du 15 octobre 2021 sont sommairement motivées.

Elles contiennent toutefois les exigences minimales en matière de motivation,

notamment l'indication des normes juridiques comprenant la méthode de calcul.

Une feuille de calcul y est annexée indiquant les éléments essentiels qui ont

guidé l'autorité, soit le prix de vente pour la valeur vénale, la surface

déterminante pour le loyer hypothétique servant au calcul de la valeur de

rendement et le taux utilisé pour le calcul de cette valeur. Elles indiquent

les voies et délais de recours.

Il en résulte que le recourant disposait de tous les

éléments nécessaires pour comprendre les décisions d'estimation et les déférer à

une instance supérieure en toute connaissance de cause, ce qu'il a par ailleurs

fait par la voie de la réclamation, puis du recours au tribunal cantonal. La

question de savoir si la manière de calcul qui a divergé entre les deux

décisions est soutenable ou non sous l'angle de l'arbitraire relève pour le surplus

du fond.

Ce grief du recourant doit par conséquent être

rejeté.

3.

a) La LEFI ne comporte aucune disposition étendant le pouvoir de

l'autorité de recours au contrôle de l'opportunité. Le pouvoir d'examen du

tribunal est ainsi limité au contrôle de la légalité en matière d'estimation

fiscale, y

compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation et la constatation inexacte

ou incomplète des faits pertinents (art. 98 let. a et b LPA-VD).

Selon la jurisprudence constante de l'ancien

Tribunal administratif, reprise par la CDAP, il n’y a pas lieu de corriger

l'estimation fiscale lorsque la valeur contestée et celle à laquelle il aboutit

est inférieure à 5%, marge en-deçà de laquelle il considère qu'il n'y a pas

abus du pouvoir d'appréciation (voir notamment arrêts EF.2015.0003 du 25 avril

2016; EF.2014.0001 du 1er octobre 2014; EF.2011.0002 du 27 septembre

2011 et les références).

b) Il est établi une estimation, dite "estimation

fiscale", en vue de déterminer la valeur d'imposition des immeubles

(biens-fonds, droits distincts et permanents, mines). Cette estimation

représente l'estimation officielle au sens de l'article 19 de la

Constitution vaudoise (art. 1er al. 1 let. a et al. 2 LEFI). La

compétence pour procéder aux estimations fiscales, leur mise à jour et leur

révision, est attribuée à la commission de district du lieu de situation de

l'immeuble, sous réserve des compétences du conservateur du registre foncier;

ce dernier est compétent pour les immeubles non agricoles, lorsque la valeur

vénale est connue, pour les immeubles agricoles, lorsque la valeur de rendement

est établie (art. 5 al. 1 et 2 LEFI).

L'art. 2 LEFI dispose que l'estimation fiscale est

faite par bien-fonds en prenant la moyenne entre sa valeur de rendement et sa

valeur vénale (al. 1). La valeur fiscale ne pourra pas être supérieure à la

valeur vénale (al. 2). Ce régime est conforme à l’art. 14 al. 1 de la loi

fédérale du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons

et des communes (LHID; RS 642.14), à teneur duquel la fortune est estimée à la

valeur vénale; toutefois, la valeur de rendement peut être prise en

considération de façon appropriée (v. à ce propos ATF 128 I 240 consid. 3).

4.

Le recourant reproche à l'autorité d'avoir qualifié sa maison de villa

alors qu'il s'agit d'une maison mitoyenne. Il ne reprend en revanche pas les griefs

développés dans sa réclamation au sujet du prix d'acquisition de l'immeuble qui

serait supérieur à sa valeur intrinsèque.

a) S'agissant de la valeur vénale, l'art. 2 al. 3

LEFI dispose que celle-ci représente la valeur marchande de l'immeuble. Au sens

de l'art. 3 LEFI, il est tenu compte dans l'estimation, des servitudes actives

et passives et des charges foncières (al. 3); en revanche, les droits

d'habitation et d'usufruit n'exercent aucune influence sur l'évaluation d'un

immeuble (al. 4). Le règlement du 22 décembre 1936 sur l'estimation fiscale des

immeubles (RLEFI; RS 642.21.1) précise la méthode d'évaluation. Ainsi, l'art. 8

al. 1 RLEFI rappelle que la valeur vénale représente la valeur marchande de

l'immeuble, en tenant compte de l'offre et de la demande et en prenant

notamment pour bases la situation, la destination, l'état et le rendement de

l'immeuble. Il ressort de l'art. 8 al. 2 RLEFI que le prix d'achat ou d'autres

éléments de comparaison sont de prime abord déterminants pour déterminer la

valeur vénale et c'est seulement à défaut de ces indications que la valeur est

obtenue en capitalisant le rendement brut à un taux qui varie selon le genre

d'immeuble, la nécessité d'amortissement ou les risques de placement. Selon

l'art. 9 RLEFI, les ventes qui ont lieu dans des circonstances extraordinaires

et lors desquelles les prix ont été fixés sous l'influence des conditions

particulières (vente entre parents, vente juridique dont l'acquéreur a qualité

de créancier, expropriation, achats extraordinaires dans des buts de

spéculation, etc.), ne sont dans la règle pas prises en considération. L'art.

22 al. 5 RLEFI précise enfin que la valeur vénale d'une villa est établie

conformément aux art. 8 et 9 RLEFI

b) L'art. 22 RLEFI s'inscrit dans la section 4 du

règlement intitulée "Immeubles urbains" qui distingue les immeubles

locatifs (art. 21 RLEFI), les villas (art. 22 RLEFI) et les terrains locatifs

(art. 23 RLEFI). Située dans le centre du village de ********, l'habitation du

recourant est composée d'un seul logement, cave et combles, bénéficiant d'accès

individuels exclusifs, d'un jardin et place de parc. Il est par conséquent manifeste

que cet immeuble doit être assimilé à une villa au sens de l'art. 22 RLEFI et

non pas à un immeuble locatif ou à un terrain à bâtir auquel s'appliquerait

d'autres règles d'estimation. Le recourant ne fait pour le surplus valoir

aucune circonstance exceptionnelle au sens de l'art. 9 RLEFI permettant à

l'autorité de s'écarter du prix d'acquisition tel que prévu par l'acte de vente

immobilière. En effet, la loi prévoit clairement que la valeur vénale d'un

immeuble représente la valeur marchande de celui-ci, déterminée en premier lieu

par son prix de vente, si celui-ci est connu. La pénurie ou le "coup de cœur"

ne constitue pas des circonstances exceptionnelles (cf. arrêts EF.2015.0003 du

25 avril 2016 consid. 4a, EF.2019.0004 du 23 août 2021 consid. 8e). Il en est

de même de la rareté de l'objet qui est précisément une circonstance justifiant

l'augmentation de la valeur marchande d'un bien immobilier.

Par conséquent, c'est à juste titre que l'autorité

intimée a retenu une valeur vénale de 850'111 fr. correspondant au prix de

vente. La décision entreprise doit dès lors être confirmée sur ce point.

5.

Le recourant critique la valeur de rendement retenue. Il estime que

l'autorité intimée n'a pas pris en compte la vétusté de son bien, notamment

l'absence d'isolation thermique et phonique des murs plafonds et planchers, laissant

passer bruit, lumière et odeurs, la hauteur limitée de certaines pièces diminuant

les surfaces habitables, brûleur de chauffage qui résonne, planchers qui craquent,

seuils de portes bas, soit des défauts empêchant d'appliquer les critères de

confort d'une habitation au standard actuel et qui devraient faire baisser le

loyer hypothétique de cet objet. Le recourant se plaint encore de la prise en

compte par la commission d'une plus-value des combles, à savoir l'utilisation occasionnelle

d'une chambre et le projet d'installer un sauna dans l'ancien fumoir.

a) Selon l'art. 2 al. 3 LEFI, la valeur de rendement

d'un immeuble correspond au rendement brut ou net capitalisé à un taux tenant

compte du loyer de l'argent et des charges annuelles et périodiques. Cette

définition est reprise par l'art. 5 al. 1 RLEFI; l'al. 2 de cette disposition

prévoit que dans le calcul du rendement, les jouissances réservées au

propriétaire pour ses besoins personnels sont estimées d'après l'usage

ordinaire, les intérêts des dettes et les impôts ne pouvant être déduits. L'art.

7 al. 1 RLEFI précise que la capitalisation du rendement s'opère sur la base du

5 à 6% du rendement net ou, dans la règle, du 6 à 9% du rendement brut selon le

genre d'immeuble. L'art. 22 al. 4 RLEFI précise enfin que, pour une villa, si

celle-ci est habitée par le propriétaire, la commission estimera le loyer.

Les Instructions du Chef du Département des finances

pour les Commissions de district d'estimation fiscale des immeubles du 20

novembre 1992 (ci-après: les instructions) prévoient, qu'à défaut de loyer ou

si celui-ci ne correspond pas aux loyers normaux de la région, le revenu

locatif est déterminé par la surface habitable et le prix unitaire par m2;

celui-ci pouvant être estimé, en règle générale, entre 100 fr. et 200 fr. le m²

(instructions, ch. I 4). Ces instructions précisent en outre que, selon une

pratique généralement admise, le taux de capitalisation pour une villa est

inférieur de 1% à celui appliqué aux immeubles locatifs et se situe en principe

entre 7 et 8%, une telle différence par rapport aux immeubles locatifs se

justifiant par le fait que le plus grand soin généralement apporté aux maisons

individuelles diminue les frais d'entretien et d'administration et que l'on

peut compter sur une durée de vie plus longue (ch. I 5). Toujours selon les

instructions, les commissions sont tenues d'établir, pour le calcul de la

valeur de rendement en l'absence de loyer effectif, des valeurs moyennes; les

revenus locatifs supputés doivent correspondre aux loyers normaux de la région.

b) En l'occurrence, le village de ******** est bâti

sur le versant méridional du Mont-Pèlerin, à quelque 600 mètres d'altitude.

Situé à proximité de Vevey, il domine le vignoble de Lavaux. La commune est

limitrophe à l'ouest de Chardonne, au sud de Corseaux et à l'est de Corsier.

Elle avoisine dans le nord le canton de Fribourg. Le bien du recourant est une

maison de village mitoyenne de 111 m2 au sol selon le registre

foncier, disposant d'une cave, combles, jardin de 236 m2 , un accès

place privée de 44 m2 et un garage fermé de 21 m2.

Dans sa première décision du 2 mars 2021, la

Commission avait retenu une surface habitable de 156 m2 à 123 fr./m2,

soit un loyer hypothétique de 1'599 francs. A la suite de la réclamation du

recourant contestant notamment la surface habitable au vu des caractéristiques

du bien (hauteurs sous plafonds, combles, etc.), la commission a revu à la

baisse la surface habitable en la limitant uniquement à la surface utile du

rez, soit 78 m2. Elle a en revanche augmenté le prix au m2

de cette surface en le ramenant à 246 fr. soit un loyer hypothétique de 1'600

francs.

Selon les données requise par le registre foncier

auprès de l'Etablissement cantonal d'assurance contre l'incendie (ECA) pour la

parcelle no ******** de ********, le bâtiment ECA no 37

comprend une habitation de 853 m3 composé au rez: caves, buanderie,

chaufferie pour 115 m2 de surface, 2.6 m de hauteur et 299 m3

de volume; au rez supérieur: logement pour 115 m2 de surface, 2.8 m

de hauteur et 322 m3 de volume; aux combles: chambre, fumoir galetas

pour 80 m2 de surface, 2.6 m de hauteur et 208 m3 de

volume; balcon terrasse sud pour 9 m2 de surface, 2.5 m de hauteur

et 23 m3 de volume. Le garage (no ECA 158) a une surface

de 21 m2 pour 3 m de hauteur, soit un volume de 63 m3.

Il ressort des plans d'architecte produits par le

recourant que le logement du rez est composé de quatre pièces, une cuisine

fermée, une petite pièce, une salle de bains et deux halls de distribution pour

une surface habitable de 79 m2 et une hauteur sous plafond allant de

2.11 m à 2.32.

c) Il est vrai que la commission a pour le moins

sommairement motivé sa décision et sans fournir des éléments de comparaison (cf.

consid. 2 ci-dessus). Il n'en demeure pas moins qu'il est notoire que le prix

des loyers dans cette région n'est pas inférieur à 300 - 350 fr./m2.

A titre d'exemples, le Tribunal cantonal a retenu dans un arrêt EF.2015.0003 du

25 avril 2016, que dans la région Pully-Lutry, communes pas très éloignées de

celle où se situe l'immeuble litigieux, un loyer de 350 fr./m2 pour

un appartement en PPE de 178 m2 situé à la Conversion, sans jardin

(mais avec patio et terrasse) et proche du chemin de fer, était raisonnable. La

cour avait procédé à une comparaison détaillée des loyers de la région, qui

oscillaient entre 350 et 400 fr./m2, analyse à laquelle il est

renvoyé, en particulier s'agissant d'exemples de loyers usuels dans la région

(arrêt EF.2015.0003 du 25 avril 2016, consid. 4b, confirmé par arrêt du TF du

15 novembre 2016 2C_494/2016). Le Tribunal cantonal a aussi retenu dans un

arrêt EF.2011.0002 du 27 septembre 2011 qu'un prix de 240 fr. le m2

pour une villa à Forel correspondait à une moyenne plutôt basse dans le

district, soit pour la région située en amont du coteau et qu'en aval, cette

valeur se situait dans une fourchette au-delà de 300 à 400 fr. le m2;

puis, dans un arrêt EF.2016.0001 du 13 décembre 2016, le Tribunal cantonal a admis

qu'un prix minimum de 300 fr./m2 pouvait être retenu pour une villa

avec jardin et vignes située sur les hauts du village de Cully dans le Lavaux.

Dans le cas d'espèce, il résulte des loyers

comparatifs pour la région qu'un prix au m2 de 246 fr. ne semble pas

très élevé, ce d'autant plus que l'autorité n'a pris en considération que la

surface habitable minimum du rez supérieur sans tenir compte de la possibilité

d'utilisation des combles, de la terrasse, du jardin, du dégagement, de la

situation du bien dans le village, du garage, ainsi que de son attrait. Il

s'agit en effet d'une ferme villageoise de 1840 bien intégrée dans le

patrimoine bâti. Le recourant allègue par ailleurs dans sa réclamation du 8

mars 2021 que ce bien était convoité par 150 personnes (nombre de demandes à

l'agence immobilière après 48h de publication de l'annonce sur Internet). Il

est patent qu'un tel intérêt se manifesterait également pour cet immeuble à la

location au vu de la pénurie notoire des logements dans la région et de la

typologie de l'objet. Certes, cette habitation est vétuste. Toutefois, le prix

retenu par l'autorité intimée au m2 (246 fr.) semble tenir compte

des inconvénients évoqués par le recourant (absence d'isolation, hauteur sous plafonds)

qui sont par ailleurs compensés par d'autres avantages d'utilisation (combles,

cave, terrasse, jardin, garage, etc.), étant rappelé que les prix moyens

minimum pour la région ne sont pas inférieurs à 300 à 350 fr. le m2.

Le recourant ne fournit par ailleurs pour sa part aucune donnée de comparaison

permettant d'aller en dessous du prix retenu par l'autorité.

Par conséquent, il y lieu de confirmer le loyer

mensuel hypothétique de 1'600 fr. pour la maison du recourant (78 m2

habitables à 246 fr./m2) avec un taux de capitalisation de 7 %, non

contesté par le recourant, soit une valeur de rendement de 274'377 fr. telle

que retenue par l'autorité intimée.

6.

Le recourant n'explique pas en quoi la décision entreprise serait

entachée d'arbitraire. Le simple fait d'appliquer une méthode de calcul

différente dans le cadre de la réclamation aboutissant au même résultat n'est

pas en soi critiquable. Comme il ressort des considérants qui précèdent,

l'autorité intimée n'a pas abusé de son pouvoir d'appréciation en retenant une

valeur vénale correspondant au prix d'achat et une valeur de rendement fondée

sur un loyer hypothétique de 246 fr./m2 pour 78 m2

habitables au taux de 7%. La décision n'est donc pas arbitraire.

Ce grief doit par conséquent être rejeté.

7.

Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la confirmation

de la décision attaquée. Un émolument judiciaire sera mis à la charge du

recourant qui succombe (art. 49 al. 1 et 91 LPA-VD). L’allocation de dépens

n’entre pas en ligne de compte (art. 55 al. 1 et 91 LPA-VD).

Par ces motifs

la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

Faits

I.

Le recours est rejeté.

Considérants

II.

La décision sur réclamation de la Commission d'estimation fiscale des

immeubles du 15 octobre 2021 est confirmée.

III.

Un émolument de justice de 1'000 fr. est mis à la charge du recourant A.________.

IV.

Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 2 septembre 2022

La

présidente:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa

notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000

Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des

articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS

173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss

LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,

indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.

Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.

Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,

pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la

décision attaquée.