FI.1997.0001

TA - FI.1997.0001 - 1997-07-02 - c/ACI

2 juillet 1997Français21 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants:

A. X.________est mariée à

Y.________, le couple ayant deux enfants, A.________et B.________, nés en 1991

et 1993.

X.________, dans le

cadre des dispositions relatives à l'encouragement à la propriété au logement,

a obtenu le versement d'une prestation émanant de la Fondation de libre passage

de la ********, apparemment dans un but de financement du nouveau logement des

époux à Epalinges.

B Suite à un avis de la

fondation précitée du 28 avril 1995, X.________ a rempli, en date du 4 juin

1995, une déclaration pour l'impôt sur les prestations et indemnités en

capital, selon laquelle elle avait reçu une prestation de 63'244.70 fr., versée

le 4 mai 1995.

C. Le 20 juin 1995, la

Commission d'impôt de Lausanne-Ville a notifié une décision de taxation selon

l'art. 29 lit. a de la loi du 26 novembre 1956 sur les impôts directs cantonaux

(LI), fixant la prestation imposable à 63'200 fr., imposable à 50% des taux de

l'art. 28 (quotient familial 1).

A la même date, une

décision similaire était envoyée pour l'impôt fédéral direct (art. 38 LIFD);

cette taxation n'a pas été contestée.

D. Le 14 juillet 1995,

Arthur Andersen SA, à Lausanne, a déposé une réclamation contre cette décision,

au nom de la contribuable. Elle contestait tout d'abord le fait que le taux de

la Commune de Lausanne ait été appliqué. En effet, le domicile de X.________ a

été transféré à ******** au 1er mai 1995; or, selon la mandataire, le droit

ferme et définitif à cette prestation en capital a été acquis au plus tôt au

jour où sa cliente et son époux sont devenus propriétaires de leur habitation à

Epalinges, soit au 1er mai 1995. Dès lors, le coefficient d'Epalinges (90%)

doit leur être appliqué.

Par ailleurs, la

réclamante estimait que le quotient familial de 2,8 devait être appliqué à la

prestation en capital.

E. Le 4 août 1995, la

Commission d'impôt a indiqué qu'elle entendait admettre la réclamation, dans la

mesure où elle demandait la prise en compte du taux d'imposition de la nouvelle

commune, soit Epalinges. Pour ce qui est du quotient familial, elle a confirmé

sa décision, en précisant que l'art. 29 ne renvoie qu'au barème, et non pas au

quotient.

F. Le 14 août 1995, Arthur

Andersen SA a maintenu la réclamation.

G. Par décision du 6

décembre 1996, l'ACI a admis partiellement la réclamation, pour tenir compte du

taux de la Commune d'Epalinges, s'agissant de l'impôt communal; elle a confirmé

la taxation pour le surplus. C'est contre cette décision que X.________ s'est

pourvue auprès du Tribunal administratif, par un recours formé le 7 janvier

1997, par l'intermédiaire de la Fiduciaire Arthur Andersen SA; elle demande

l'application du quotient familial de 2,8 pour le calcul de l'impôt unique et

distinct de l'art. 29 LI.

Au cours de

l'instruction, l'ACI a déposé sa réponse au pourvoi le 14 février 1997; elle

conclut au rejet du recours. La recourante a au surplus complété ses moyens

dans un courrier du 25 février suivant.

Considérants

1.

L'art. 29 LI prévoit la

perception d'un impôt unique et distinct de l'impôt ordinaire sur le revenu sur

les prestations en capital provenant de la prévoyance professionnelle (al. 1

lit. a), ce qui est le cas en l'espèce. Cette disposition prévoit d'ailleurs un

impôt similaire s'agissant d'autres prestations en capital, versées notamment

lors de la renonciation à une activité (même lettre), sur les bénéfices en

capital de l'art. 20 lit. c LI, obtenus durant la période de calcul et la

période de taxation, en cas de fin d'assujettissement ou de taxation intermédiaire

(lit. b), ou encore sur les gains de loterie supérieurs à 2'000 fr. (lit. c) et

les parts aux bénéfices et autres prestations appréciables en argent obtenues

lors de la liquidation d'une personne morale (lit. d).

L'art. 29 al. 3 LI

dispose encore ce qui suit :

"L'impôt se calcule selon les taux

suivants :

a) pour les revenus mentionnés à l'alinéa 1,

lettres a et b. à 50 % des taux fixés à l'article 28 alinéa 1;

b) abrogé;

c) pour les gains mentionnés sous lettres c et

d, alinéa 1, au taux de 7%."

La seule question

litigieuse en l'espèce a trait à la portée de l'art. 29 al. 3 lit. a LI;

suivant la décision attaquée, l'impôt unique et distinct doit être perçu à 50%

du taux prévu à l'art. 28 al. 1 lit. a LI, cela sans faire intervenir la règle

de l'art. 26 LI, relative au quotient familial, la recourante étant pour sa

part d'un avis contraire (concrètement, la décision querellée aboutit à

appliquer, en quelque sorte, un quotient de 1, alors que la recourante réclame

l'application d'un quotient de 2,8).

Le débat peut être

placé tout d'abord sur le terrain de l'interprétation de la loi; en outre, à

supposer que la loi, dûment interprétée, conduise à ignorer les règles

relatives au quotient familial dans le cadre de l'impôt unique et distinct de

l'art. 29 LI, encore faudrait-il examiner en outre, selon la recourante, si

cette solution est ou non conforme à l'art. 4 de la constitution fédérale

(ci-après : Cst) et plus précisément au principe de l'imposition selon la

capacité contributive, qui a été déduit en matière fiscale de cette disposition

constitutionnelle. On examinera ci-après successivement ces deux aspects

(consid. 2 et 3).

2.

Il convient donc en

premier lieu de dégager le sens du texte légal sur la question ici à résoudre,

cela par voie d'interprétation. A titre liminaire, on relève la portée

particulière en matière fiscale du principe de la légalité; celle-ci postule

une certaine rigueur en matière d'interprétation à tout le moins, une grande

prudence à l'égard de méthode d'interprétation extensive ou par analogie (sur

ces questions, v. notamment Ryser/Rolli, Précis de droit fiscal suisse, p. 64

ss; de même, Locher Peter, Legalitätsprinzip im Steuerrecht in : Archives 60, 1

ss; v. également RDAF 1994, 128 et 133, le second arrêt ayant trait à l'interprétation

d'une règle prévoyant dans certains cas une exonération de l'impôt vaudois sur

les donations). Pour le surplus, les méthodes habituelles d'interprétation sont

applicables également en droit fiscal; il s'agit de les appliquer sans donner

la prééminence à l'une plutôt qu'à l'autre, mais bien plutôt de les appliquer

cumulativement et d'en confronter les résultats avant d'en tirer une

conclusion.

a) Les parties

disputent tout d'abord de l'interprétation historique.

Pour sa part, l'ACI

déduit des dispositions en vigueur avant le 1er janvier 1987 que l'impôt unique

et distinct de l'art. 29 LI doit être perçu au taux prévu par l'art. 28, sans

faire intervenir la règle du quotient familial. L'autorité intimée rappelle en

effet que l'art. 28 LI prévoyait auparavant, à son al. 1er, lit. a et b, deux

barèmes, le premier concernant les personnes seules, le second ayant trait à

l'imposition des époux vivant en ménage commun; or l'art. 29 al. 3, lit. a et b

LI, dans son ancienne teneur, prévoyait la perception de l'impôt unique et

distinct de l'al. 1 lit. a et b à un taux de 40%, respectivement 50% de celui

fixé à l'art. 28 dans le barème pour personne seule (sous une réserve

cependant, s'agissant de prestations ne remplaçant pas une pension de retraite

ou une rente : l'impôt devait alors être perçu au taux correspondant à la

moyenne des revenus imposables des deux périodes précédentes, ces taux pouvant

être aussi bien tirés du barème pour personne seule que du barème pour personne

mariée; à ce sujet, v. Danielle Yersin, L'imposition du couple et de la

famille, Berne 1984, p. 11 s.). Selon l'ACI, la solution de l'ancien droit, à

savoir l'application du barème pour personne seule, a été reprise ou plutôt

transposée dans le nouveau droit; l'autorité intimée déduit cette conclusion du

fait que les travaux préparatoires n'ont nullement abordé cette question (BGC

printemps 1986, 482 ss; v. également Danielle Yersin, Réflexions sur l'arrêt

Hegetschweiler et l'imposition du couple, RDAF 1985, 425 ss, spécialement p. 440

ss; le tribunal ignore si ce point a été abordé à l'occasion des travaux de la

commission extra-parlementaire ou de ceux de la commission du Grand-Conseil

chargé d'examiner ce projet).

La recourante, pour sa

part, souligne que le système du quotient familial s'inscrit en rupture par

rapport aux solutions adoptées sous l'ancien droit, de sorte que l'on ne

saurait tirer quelque déduction que ce soit du silence des travaux

préparatoires.

Au demeurant,

l'objection de la recourante ne paraît pas dépourvue d'un certain poids; en

tous les cas l'argument historique de l'ACI n'autorise pas de conclusion

claire.

b) La référence

exclusive de l'art. 29 al. 3 lit. a LI à l'art. 28 al. 1 LI n'est, en soi, pas

décisive non plus. Cette règle, interprétée selon son sens littéral, pourrait

donc signifier une application des taux de l'art. 29 LI, après avoir fait jouer

au préalable la règle relative au quotient familial, aussi bien que la solution

inverse (v., dans ce sens, Commission de recours en matière d'impôts du canton

de Fribourg - ci-après : CCRI - FR - , arrêt du 28 avril 1989, StE 1990 B 29.2

no 1).

c) On observe

cependant que les dispositions relatives à l'impôt sur le revenu (soit le titre

2, chapitre 1er B de la loi) sont rangées dans des notes marginales précédées

d'un chiffre romain (I. Revenu brut; II. Revenu net, déductions; III.

Déductions sociales; IV. Taux d'imposition). Les art. 26 et 26a sont inclus

dans les dispositions diverses relatives aux déductions sociales. Quant à

l'art. 29 LI, il est précédé d'une note marginale indiquant uniquement "Indemnités

et bénéfices en capital", sans autre précision. Il résulte néanmoins

du texte de cette disposition qu'elle règle exhaustivement l'ensemble des

questions relatives à l'impôt unique et distinct, à savoir les cas d'imposition

(al. 1), les déductions (à savoir exclusivement celles prévues à l'al. 1 bis),

la naissance de la créance fiscale (al. 2) et le taux d'imposition (al. 3).

Ainsi l'art. 29 LI, en tant qu'il régit une imposition séparée du revenu ordinaire,

doit-il être compris comme une disposition spéciale qui se suffit à elle-même -

sous réserve du renvoi exprès à l'art. 28 al. 1 -, sans que l'on doive recourir

pour son application aux règles des art. 20 ss et notamment aux art. 26 et 26a

relatifs au quotient familial.

II suit de là que,

suivant une interprétation systématique, la solution préconisée par la

recourante ne peut être suivie; en tous les cas, l'ACI a pu déduire à juste

titre du silence des travaux préparatoires, du renvoi exclusif de l'art. 29 al.

3.

lit. a LI à l'art. 28 al. 1, ainsi que de la position des règles relatives au

quotient familial dans la loi que ces dernières ne s'appliquent pas dans le

cadre de l'impôt unique et distinct de l'art. 29 LI.

Sur le terrain de la

méthode d'interprétation systématique, les parties font cependant valoir

d'autres arguments, qu'il convient encore d'examiner brièvement.

aa) Le revenu

imposable au titre de l'impôt unique et distinct est déterminé sans que le

contribuable puisse faire valoir de déductions sociales (v. d'ailleurs à titre

de comparaison, art. 38 al. 3 LIFD) ; la recourante elle-même en convient, en

soulignant que l'on accorderait deux fois la même déduction sociale pour la

période, si la déduction pouvait être opérée aussi bien dans le cadre de la

taxation ordinaire que dans le cadre de la taxation séparée (v. à ce sujet

mémoire de recours, chiffre 4). Autrement dit, le fait que les dispositions

régissant le quotient familial aient été intégrées dans les règles concernant

les déductions sociales, au sens large certes, indique que le législateur a

voulu exclure le jeu des art. 26 s. LI en matière d'impôt sur les prestations

en capital.

bb) Suivant l'ACI, qui

fait d'ailleurs état de sa pratique à cet égard, la taxation de l'impôt unique

et distinct de l'art. 29 LI se ferait séparément pour chaque époux, soit dans

l'hypothèse où ceux-ci bénéficieraient simultanément de prestations en capital.

La recourante soutient la position inverse, en relevant que l'art. 9 LI serait

également applicable en cette matière. Dans le régime qui prévalait avant le

1er janvier 1987, l'imposition séparée des prestations en capital échues à

chacun des conjoints pouvait sans doute être déduite du texte de l'art. 29 al.

2.

lit. a et b, dans la mesure où celui-ci renvoyait au barème pour personne

seule; la question est en revanche moins claire dans le nouveau droit.

Cependant, cette question a pu échapper au législateur (il a pu aussi partir de

l'idée que la notion d'impôt distinct impliquerait une taxation séparée, en

particulier une taxation séparée de chaque époux; au demeurant, la solution

préconisée à cet égard par la recourante ne serait applicable que moyennant la

détermination d'une période de taxation, durant laquelle les prestations qui

viendraient à échoir à chacun des époux pourraient être additionnées; dans le

cadre d'une telle solution, l'art. 29 LI présenterait donc une lacune) et elle

peut ici rester ouverte, dans la mesure où, de toute façon, les époux

X.________ n'ont perçu qu'une seule prestation.

cc) La recourante

évoque encore le fait que les bénéfices en capital visés à l'art. 29 al. 1 lit.

b entrent dans le revenu imposable ordinaire, hors les cas de fin

d'assujettissement et de taxation intermédiaire; dans ces cas, ils sont imposés

en application notamment des art. 26 s. et LI. Il serait dès lors logique que

ces mêmes revenus, en cas de fin d'assujettissement ou de taxation

intermédiaire, bénéficient également du jeu des règles relatives au quotient

familial dans le cadre de l'impôt unique et distinct de l'art. 29 LI (dans le

même sens, v. CCRI - FR, arrêt précité, consid. 2 lit. d). A vrai dire, même si

cette solution pourrait apparaître - s'agissant de ce type de bénéfice en

capital, non litigieux ici - plus cohérente, force est de relever que cette

imperfection existait déjà sous l'empire de l'ancien texte, ce de manière tout

à fait claire. On notera cependant que le droit vaudois comporte déjà,

contrairement au régime fribourgeois, un abattement de 50% pour l'impôt

distinct sur ces gains en capital par rapport aux taux prévus pour le revenu

ordinaire; cela peut apparaître suffisant. Au demeurant, on note aussi, dans le

sens inverse, un manque de cohérence dans l'imposition au titre de l'art. 29 LI

des parts aux bénéfices et autres prestations appréciables en argent obtenues

lors de la liquidation d'une personne morale (al. 1 lit. d; imposition au taux

de 7%, selon al. 3 lit. c) et l'imposition ordinaire des autres prestations

appréciables en argent, notamment de dividendes extraordinaires.

signalera par ailleurs la cohérence entre la solution préconisée ici par l'ACI

et celle appliquée en matière d'imposition à la source (art. 74 ss LI, dans sa

teneur en vigueur dès le 1er janvier 1995); les revenus ordinaires des

travailleurs étrangers imposés à la source font l'objet de prélèvements fondés

sur des barèmes établis selon des modèles qui intègrent - par simulation - les

critères liés à la situation familiale (art. 74c al. 1 in fine LI), mais tel

n'est pas le cas pour les barèmes applicables aux prestations en capital

(l'art. 74b al. 1, 2e phrase renvoie en effet à l'art. 29 LI). En d'autres

termes, le Conseil d'Etat, dans l'adoption des barèmes précités, interprète

l'art. 29 LI en ce sens que le taux applicable à l'impôt spécial n'est pas

censé tenir compte de la situation familiale.

dd) On donne acte à la

recourante du fait que l'AIFD et la LIFD retiennent des solutions différentes;

en substance, ces textes prévoient, pour les prestations en capital également,

l'application des barèmes spécifiques pour personnes mariées (s'agissant de

l'AIFD, v. CCRI - FR, déjà cité, consid. 2e et références citées; v. aussi art.

38.

LIFD et Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte

Bundessteuer, no 3 ad art. 38 LIFD; v. enfin art. 11 al. 2 et 3 LHID, dont la

solution est toutefois moins claire, tout au moins dans le cadre de l'al. 3,

qui concerne notamment les prestations en capital provenant des institutions de

prévoyance : la question - similaire à celle du cas d'espèce - est en effet de

savoir si l'art. 11 al. 1 LHID s'applique à la taxation séparée de l'al. 3).

Au demeurant, la

recourante invoque le fait que la plupart des cantons, dans l'hypothèse de

prestations en capital échéant à des personnes mariées, appliquent les barèmes

spécifiques à ces dernières, le canton de Vaud faisant ainsi figure

d'exception. Toutefois, on ne saurait en tirer de conclusions décisives pour le

droit vaudois, ce d'autant que le régime du quotient familial constitue une

spécificité de ce dernier.

d) En définitive, il

résulte de ce qui précède qu'une interprétation systématique de la loi vaudoise

permet d'écarter l'application des règles sur le quotient familial dans le

cadre de l'impôt unique et distinct de l'art. 29 LI.

3.

La recourante, on l'a

vu, fait valoir que la solution qui vient d'être dégagée ci-dessus serait

anticonstitutionnelle, en ce sens qu'elle violerait le principe de l'imposition

selon la capacité contributive.

Ce principe, suivant

la jurisprudence, commande que chaque citoyen contribue à la couverture des

dépenses publiques en proportion des moyens dont il dispose et compte tenu des

éléments de la situation personnelle qui influencent sa capacité contributive;

dans le système d'imposition du revenu global net, le législateur doit donc

assujettir à l'impôt, d'après cette capacité, toutes les personnes qui

obtiennent effectivement un revenu et percevoir l'impôt en application d'un

barème progressif adapté à cette capacité (v. par exemple ATF 114 Ia 225; v.

plus généralement sur cette problématique, Danielle Yersin, L'égalité de

traitement en droit fiscal, in RDS 1992 II 169 ss, 202 ss et 204 ss; v. aussi

Kathrin Klett, Der Gleichheitssatz im Steuerrecht in RDS 1992 II 92 ss et 107

ss et références citées). Parmi les éléments influant sur la capacité

contributive, figure la situation de famille du contribuable (v. notamment

Klett, op. cit., p. 130 ss). Selon la jurisprudence la plus récente, ce

principe commande que, à revenu égal, l'imposition d'un adulte seul soit plus

élevée que celle d'un couple marié, cette dernière devant être supérieure à

celle de deux personnes seules; en outre, la présence d'enfants réduit la

capacité contributive, l'imposition devant dès lors être d'autant plus faible,

à conditions égales, que le nombre d'enfants à charge du ou des contribuables

est élevé (ATF 120 Ia 329, spécialement consid. 4b, p. 335 s.; v. également les

commentaires de cet arrêt, notamment ceux de Danielle Yersin, De quelques

développements récents de la jurisprudence du Tribunal fédéral en matière d'impôt

direct, Archives 65, 361 ss, ou Peter Locher, Bedauerlicher Rückschritt bei der

Ehegattenbesteuerung in Recht 1995, 162 ss; v. encore art. 11 al. 1 LHID qui

exprime en partie la même idée). Cette jurisprudence déploie ainsi des effets

tant en matière d'égalité verticale (il s'agit de tenir compte de manière

adéquate des différences de revenus entre contribuables pour arrêter la

contribution due), qu'en matière d'égalité horizontale (il s'agit d'imposer de

manière sensiblement égale les contribuables disposant d'un même revenu et se

trouvant dans la même situation, peu important la provenance de celui-ci). On

retient en outre généralement que le principe de l'égalité horizontale est plus

exigeant que le principe de l'égalité verticale (Danielle Yersin, op. cit., p.

203.

s.).

S'agissant de l'impôt

unique et distinct de l'art. 29 LI, on constate qu'il est perçu de manière

séparée de l'impôt ordinaire sur le revenu; comme on vient de le voir

ci-dessus, le régime vaudois implique en outre une perception de cet impôt qui

ne tient pas compte de la situation familiale du contribuable (l'impôt est

perçu au même taux que le contribuable soit célibataire, marié, avec ou sans

enfant, notamment; suivant la pratique, il n'y a pas non plus cumul des revenus

perçus à ce titre au sein d'une même famille, ni, en cas de pluralité de

prestations selon 29 al. 1 lit. a et b, cumul de celles-ci pour le calcul du

taux, contrairement à ce que prévoit l'art. 18 al. 2 LHID). Autrement dit, cet

impôt unique et distinct ne respecte pas les conséquences que la jurisprudence

a déduites du principe constitutionnel de l'imposition suivant la capacité

contributive en relation avec la situation de famille, ce dans le domaine de

l'imposition du revenu ordinaire (ATF 120 Ia 335 s.); il s'agit dès lors de

vérifier si celles-ci, valables dans le cadre de l'imposition ordinaire, le

sont également s'agissant d'impôts perçus séparément, notamment sur les

prestations en capital ici examinées. On signalera d'emblée que la

problématique centrale à laquelle le Tribunal fédéral était confronté était

celle du cumul des revenus des membres de la famille (ou des concubins); or

celle-ci n'est pas en jeu ici.

a) On relève tout

d'abord que le Tribunal fédéral a reconnu une très large liberté au législateur

cantonal s'agissant de la concrétisation du principe de l'imposition selon la

capacité contributive, et cela même s'agissant de l'égalité horizontale (ATF

120.

Ib 333 s., consid. 3). Cela étant, malgré la rigueur de la jurisprudence,

qui doit déployer tous ses effets en matière d'imposition ordinaire, le

Tribunal fédéral paraît laisser au législateur cantonal une certaine marge de

manoeuvre pour des situations particulières, savoir celles donnant lieu à une

imposition séparée ou spéciale.

b) La jurisprudence et

la doctrine admettent par exemple une approche distincte s'agissant de

l'imposition de certains revenus particuliers. Tel est le cas notamment de

l'impôt sur les gains immobiliers, généralement perçu à un taux fixe,

indépendant dès lors de la capacité contributive de l'intéressé (v. à ce propos

Klett, op. cit. p. 123 s.). Cet auteur paraît d'ailleurs admettre, plus

généralement, la même solution pour d'autres revenus à caractère extraordinaire

(op. cit., p. 122 s.); si cette conclusion est exacte, elle permettrait

d'admettre la conformité au principe de l'imposition selon la capacité

contributive de l'impôt unique et distinct perçu au taux fixe de 7% (art. 29

al. 3 lit. c LI) et à plus forte raison de la perception à 50% des taux de

l'art. 28 LI de l'impôt sur les prestations en capital visées à l'art. 29 al. 1

lit. a et b.

c) Sous cet aspect,

l'ACI fait état d'un cumul d'allégements, lesquels s'ajouteraient à la

réduction de 50% résultant de l'art. 29 al. 3 lit. a LI; en effet, le revenu

lié à la prestation en capital ne s'ajoute pas aux autres revenus ordinaires,

ce qui limite la progression de l'impôt; par ailleurs, l'imposition séparée -

selon la pratique de l'ACI - de prestations échues aux membres d'une même

famille (conjoint, voire enfants mineurs) a également pour effet une limitation

de la progression. Dès lors, aux yeux de l'autorité intimée, il serait excessif

d'accorder encore à la recourante le bénéfice des règles relatives au quotient

familial. La question est ici plutôt de savoir si les allégements qui découlent

du régime de l'imposition séparée de l'art. 29 LI rendent celui-ci conforme au

principe d'une imposition égale, quand bien même la perception de cet impôt ne

tient pas compte de la situation de famille du contribuable.

Encore que cette question

soit extrêmement délicate, le tribunal parvient à la conclusion que, compte

tenu de la liberté qui doit être laissée au législateur cantonal en cette

matière et de la nature particulière de cet impôt spécial, distinct de l'impôt

ordinaire, l'art. 29 al. 3 lit. a LI, compris en ce sens qu'il ne renvoie pas

aux règles relatives au quotient familial, mais seulement au barème de l'art.

28.

LI, est conforme au principe constitutionnel de l'imposition selon la

capacité contributive.

4: Il résulte des considérants

qui précèdent que le recours doit être rejeté, un émolument étant dès lors mis

à la charge de la recourante; cette dernière n'a pas droit, au surplus, à

l'allocation de dépens (art. 55 LJPA).

Dispositif

Par ces motifs

le Tribunal administratif

arrête:

I. Le recours est

rejeté.

II. La décision

rendue sur réclamation le 6 décembre 1996 par l'Administration cantonale des

impôts est maintenue.

III. Un émolument

de Fr. 500.- (cinq cents francs) est mis à la charge de la recourante.

IV. Il n'est pas

alloué de dépens.

sa/Lausanne, le 2 juillet 1997

président:

Le présent arrêt est communiqué aux

destinataires de l'avis d'envoi ci-joint