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Décision

FI.1998.0021

TA - FI.1998.0021 - 2001-07-09 - c/CCRMI de Morges

9 juillet 2001Français19 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants:

A. X._______, née le 4

octobre 1963 est domiciliée à Morges depuis le 1er juillet 1990. Elle est

partie le 15 février 1997 pour un séjour aux Etats-Unis de deux ans, puis elle

est retournée vivre à Morges le 10 janvier 1999.

B. En date du 4 juillet

1997, la Direction des finances de la commune de Morges a notifié à X._______

un bordereau de 130 fr. pour la taxe d'exemption de l'obligation de servir dans

le corps des sapeurs pompier pour l'année 1997, qu'elle a contesté par une

lettre du 15 juillet 1997 en invoquant son départ de la Suisse le 15 février

1997 pour une durée indéterminée. Elle avait régularisé sa situation avec le

Contrôle des habitants et la Commission d'impôt et Recette de district et elle

estimait que la taxe ne devait pas être calculée sur une année civile complète,

mais seulement sur les 45 jours de son séjour effectif à Morges en 1997.

La Municipalité de

Morges répondait le 23 juillet 1997 que la réglementation concernant le Service

de défense contre l'incendie ne permettait pas le fractionnement d'une taxe

annuelle qui était due pour toute l'année en cours.

C. X._______ a contesté

cette décision le 11 août 1997 auprès de la Commission communale de recours en

matière d'impôt (ci-après : la commission). A son avis, la réglementation

communale ne précisait pas si la taxe était encore due par une personne qui

n'habitait plus la commune et qui avait quitté le territoire de la Suisse. Il

lui paraissait anticonstitutionnel d'exiger une taxe pour une prestation

communautaire dont elle ne pouvait bénéficier. Mais elle acceptait de

s'acquitter de la taxe pour la période de 45 jours pendant laquelle elle était

domiciliée dans la commune.

D. X._______ a contesté

auprès du Tribunal administratif la décision de la commission du 24 décembre

1997 écartant son recours. Tout en admettant le principe de la taxe, elle

critiquait le fait de devoir payer le montant requis pour une période pendant

laquelle elle n'était pas domiciliée dans la commune. Elle confirmait son

accord pour s'acquitter de la taxe pour la période de 45 jours pendant laquelle

elle était encore domiciliée à Morges en 1997.

La municipalité a

transmis une copie du dossier au Tribunal administratif le 10 février 1998. La

commission ne s'est pas déterminée sur le recours. A la demande du tribunal, la

municipalité a encore produit une attestation du contrôle des habitants

certifiant que X._______ était domiciliée à Morges du 1er juillet 1990

jusqu'au 15 février 1997, date de son départ aux Etats-Unis, et qu'elle était

revenue de ce pays le 10 janvier 1999. La municipalité a encore confirmé que la

recourante avait bénéficié d'une taxation intermédiaire sur 45 jours en 1997

pour l'impôt cantonal et communal.

Considérants

1.

a) La loi sur le

Service de défense contre l'incendie et de secours du 17 novembre 1993 (LSDIS)

prévoit à son article 16 l'obligation de servir dans le corps des sapeurs

pompiers pour toute personne valide domiciliée dans la commune depuis trois

mois au moins dès le commencement de l'année où elle atteint l'âge de 20 ans et

jusqu'à la fin de celle où elle atteint l'âge de 52 ans. Cette disposition a

été introduite pour assurer l'égalité de traitement entre les hommes et les

femmes en ce qui concerne l'obligation de servir (BGC novembre 1993, p. 3071,

3072). Pour couvrir les dépenses du Service de défense contre l'incendie et de

secours, les communes peuvent soumettre toute personne en âge de servir et non

incorporée dans le corps des sapeurs-pompiers à une taxe annuelle d'exemption,

dont les modalités sont fixées par le règlement communal et le montant maximum

par le Conseil d'Etat. Le produit de la taxe doit être entièrement affecté aux

dépenses du corps de sapeurs-pompiers (art. 21 LSDIS).

b) La taxe annuelle

d'exemption de l'obligation de servir est une contribution de remplacement, qui

se substitue à une autre prestation de droit public due à titre principal par

l'administré. Selon la jurisprudence, une telle contribution doit être prévue

par une base légale formelle qui arrête le principe de la perception de la taxe

et son montant (ATF 92 I p. 365 ss). Il convient de préciser à cet égard qu'une

base légale formelle est une règle de droit adoptée par le législateur, qui est

en général assujettie au référendum; la base légale formelle se distingue de la

base légale matérielle, qui est une règle de droit adoptée par un autre organe

que le législateur, en vertu d'une délégation législative (André Grisel, Traité de droit

administratif vol I, p. 313-314). La délégation législative doit cependant

remplir certaines conditions fixées par la jurisprudence; en particulier, elle

ne doit pas être exclue par la constitution cantonale, être prévue par une base

légale formelle soumise au référendum, être limitée à un domaine déterminé et

préciser les règles primaires de la réglementation à adopter (André Grisel, op. cit. vol I, p.

323-325). En matière de contribution de remplacement, il ne suffit pas que le

législateur délègue à une autorité exécutive la compétence de fixer une telle

contribution car son montant doit être arrêté par une base légale formelle (ATF

92.

I p. 365 ss). Mais lorsque le législateur cantonal délègue certaines

compétences au législateur communal, ce dernier peut, en adoptant la

réglementation, fixer dans une base légale au sens formel, même de rang

inférieur, le montant de la taxe. La délégation de compétence du législateur

cantonal au législateur communal n'a donc pas à être délimitée aussi

strictement quant à son objet qu'une délégation de compétence en faveur de

l'autorité exécutive cantonale ou communale (ATF 97 I 792 consid. 7, p. 804 à

806); en pareil cas, la délégation au législateur communal a pour effet de

préciser la répartition des compétences entre canton et commune sans porter

atteinte au principe de la séparation des pouvoirs et au contrôle démocratique

attaché aux décisions et règlements adoptés par l'organe communal délibérant

(voir ATF 104 Ia 340 consid. 4b et ATF 102 Ia 10 consid. 3b ainsi que l'arrêt

GE 99/094 du 30 juin 2000).

c) En l'espèce, la

taxe annuelle d'exemption de l'obligation de servir trouve sa base légale

formelle à l'art. 21 LSDIS, qui délègue aux communes la compétence de fixer les

modalités de perception de la taxe dans les limites du montant maximum fixé par

le règlement du conseil d'Etat. Le règlement cantonal sur le service de défense

contre l'incendie et de secours du 9 novembre 1994 (RSDIS) prévoit à l'art. 29

al. 1 un montant maximum de la taxe annuelle d'exemption de 300 fr. et le

règlement communal sur le service de défense contre l'incendie et de secours de

la commune de Morges (RCSDIS), adopté par le conseil communal le 7 février 1996

fixe le montant de la contribution à 130 fr. par année (art. 26 RCSDIS) en

limitant l'obligation de servir aux personnes valides âgées de 20 à 45 ans

(art. 15 RCSDIS). Le montant de la taxe est donc arrêté par une réglementation

communale dont l'adoption est soumise au référendum facultatif (art. 107 de la

loi sur l'exercice des droits politiques du 16 mai 1989) et qui s'inscrit dans

la limite maximale fixée par la réglementation cantonale; la taxe est donc

fondée sur une base légale formelle, de rang communal, suffisante pour répondre

aux exigences de la jurisprudence fédérale et qui s'inscrit dans le cadre fixé

par la délégation législative cantonale (ATF 97 I 192 ss).

d) Il convient encore

de préciser que la loi sur les impôts communaux du 5 décembre 1956 (LIC)

prévoyait à l'origine que la taxe d'exonération de l'obligation de servir faisait

partie des impôts communaux; mais cette disposition a été abrogée lors de

l'adoption de la loi sur le service de défense contre l'incendie et de secours

le 17 novembre 1993 qui assimile cette taxe aux autres taxes prévues par l'art.

4.

LIC (BGC novembre 1993, p. 3079). Selon l'art. 4 LIC, les communes peuvent

percevoir indépendamment des impôts communaux des taxes spéciales en

contrepartie de prestations, d'avantages déterminés ou de dépenses

particulières (al. 1); la taxe doit faire l'objet d'un règlement soumis à

l'approbation du Conseil d'Etat (al. 2) et elle ne peut être perçue que des

personnes bénéficiant des prestations ou avantages (al. 3). Enfin, son montant

doit être proportionné aux prestations avantages ou dépenses qui en constituent

la contrepartie (al. 4). Ces conditions sont remplies pour la taxe communale

prévue par le règlement communal approuvé le 29 avril 1996 par le Conseil

d'Etat.

2.

La recourante se plaint

essentiellement du fait qu'elle est appelée à payer la taxe d'exemption de l'obligation

de servir dans le service de défense contre l'incendie pendant toute l'année

1997.

alors qu'elle n'était domiciliée à Morges que les 45 premiers jours de

l'année, soit jusqu'au 15 février 1997. Il convient dès lors de déterminer si

le principe de l'assujettissement à la taxe liée au domicile du contribuable

impose à l'autorité communale de prévoir une taxation intermédiaire, comme en

matière d'impôt cantonal et communal, pour la période de domicile effective sur

le territoire de la commune de Morges en 1997.

a) Le principe général

du for d'imposition est énoncé à l'article 14 al. 1 de l'ancienne loi sur les

impôts directs cantonaux du 26 novembre 1956 (aLI) dans les termes suivants : "Les

personnes physiques domiciliées ou en séjour dans le canton, au regard du droit

fiscal, doivent l'impôt au lieu de domicile ou de leur séjour"; le

domicile du contribuable constitue ainsi le critère de l'assujettissement

illimité (sur la portée de cette disposition v., notamment, arrêt FI

97/034 du 18 décembre 1997). Selon l'art. 9 LIC, le contribuable est soumis à

l'impôt communal dans la commune où il paie l'impôt cantonal, sous réserve de

cas spéciaux prévus aux articles 10 à 14 LIC (immeubles, activité lucrative

indépendante, séjour saisonnier). Jusqu'au 31 décembre 1960, lorsque le

contribuable déplaçait son domicile, son siège ou son lieu de travail d'une

commune du canton à une autre, chacune d'entre elles avait le droit de

percevoir l'impôt proportionnellement à la durée de l'établissement sur son

territoire (art. 15 al. 1 LIC, ancien). Cette disposition a été modifiée le 24

mai 1960 pour remplacer la répartition pro rata temporis par une perception de

l'impôt durant toute l'année dans la commune du domicile au 1er janvier de

l'année au cours de laquelle se produit le changement de domicile (BGC,

printemps 1960, p. 192); cette modification concrétisait dans la loi l'abandon

par les communes, dans le cadre de conventions conclues entre elles, de la

répartition de l'impôt en cours d'année (BGC printemps 1960, p. 200). L'art. 15

al. 1 LIC a, depuis lors, la teneur suivante:

"Si, en cours d'année, le

contribuable déplace son domicile, son siège ou son établissement stable d'une

commune du canton dans une autre, la situation au 1er janvier fait règle pour

l'assujettissement à l'impôt de l'année entière. Le contribuable peut toutefois

demander que le taux d'impôt de la nouvelle commune lui soit appliqué

proportionnellement à la durée de son établissement dans cette commune."

b) Le contribuable

peut ainsi demander d'être imposé au taux applicable dans sa nouvelle commune

de domicile proportionnellement à la durée de son établissement si celui-ci est

plus favorable (BGC printemps 1960, p. 197 200). Mais il doit présenter sa

demande dans le délai de trois mois dès la fin de l'année fiscale pour faire

valoir son droit à pouvoir bénéficier d'une taxation au taux réduit pratiqué

par la nouvelle commune (art. 17 al. 2 LIC). La jurisprudence de l'ancienne

commission de recours en matière d'impôt, reprise par le tribunal, a encore

précisé que le délai de trois mois était un délai de péremption qui, une fois

écoulé, ne permettait plus au contribuable d'exercer une action en répétition

de l'indu selon l'art. 121 aLI. La jurisprudence a encore précisé que le

système institué par l'actuel 15 LIC ne consacrait pas à proprement parler une

répartition d'impôt entre l'ancienne et la nouvelle commune de domicile, car il

s'agissait seulement pour l'ancienne commune d'appliquer le taux prévu par la

nouvelle pour la période de l'année postérieure au déménagement du

contribuable; ainsi, l'impôt est dû en totalité à l'ancienne commune, celle-ci

devant toutefois appliquer deux taux différents (voir arrêt FI 98/040 du 9 juin

1998).

c) Il convient de

déterminer si les principes posés par l'art. 15 LIC sont applicables à la taxe

d'exemption de l'obligation de servir dans le corps des sapeurs-pompiers de la

commune. Par sa nature et ses caractéristiques, la taxe d'exemption prévue à

l'art. 21 LSDIS est une contribution compensatoire qui ne fait pas partie des

impôts communaux mentionnés à l'art. 1er LIC (voir ci-dessus consid. 1d). Elle

est due essentiellement pour remplacer l'obligation de servir et fait partie

des autres taxes spéciales mentionnées à l'art. 4 LIC. L'art. 15 LIC concernant

le changement de domicile fait partie du titre deuxième de la loi qui règle les

modalités des impôts communaux. Cette disposition ne s'applique donc pas aux

taxes dont les modalités font l'objet des règlements communaux soumis à

l'approbation du Conseil d'Etat. Par ailleurs, l'art. 15 LIC a pour seule

fonction d'éviter une taxation intermédiaire sur le seul impôt communal lorsque

le contribuable reste domicilié dans le canton en changeant seulement de

commune. Cette disposition n'est donc pas applicable en cas de changement de

domicile dans un autre canton ou en cas de départ à l'étranger.

3.

a) L'art. 29 al. 2

RSDIS prévoit que la taxe pour l'année en cours est due à la commune de

domicile au 1er janvier de chaque année. Le tribunal a jugé que cette

disposition avait pour effet d'exclure toute taxation intermédiaire en cas de

changement de domicile après le 1er janvier de l'année (arrêt FI 96/0130 du 28

avril 1998 consid. 2b). Selon cette jurisprudence, il suffit d'être domicilié

au 1er janvier d'une année dans une commune pour être assujetti à l'entier de

la taxe d'exemption jusqu'à la fin d'année, peu important que le domicile soit

maintenu ou non. Il convient toutefois de déterminer si une telle norme, de

niveau réglementaire repose sur une délégation législative suffisante pour

déroger au principe de l'assujettissement du contribuable lié à son domicile (Walter Ryser et Bernard Rolli, Précis de droit fiscal suisse, p. 25 à 26) et

si elle est compatible avec le principe de l'égalité de traitement.

b) L'art. 29 al. 2

RSDIS prévoit que la taxe qui est due pour l'année entière dès que le débiteur

est domicilié au 1er janvier dans la commune en cause. Il s'agit donc d'une

modalité de perception de la taxe, qui peut faire l'objet de la réglementation

communale; mais le principe posé à l'art. 29 al. 2 RSDIS reste dans les limites

de la délégation de compétence de l'art. 21 LSDIS qui permet au Conseil d'Etat

de fixer le montant maximum de la taxe; cette compétence peut en effet inclure

celle de fixer le mode de calcul de la taxe en cas de départ de la commune

pendant l'année fiscale - et donc son montant maximum. Elle s'inscrit également

dans le cadre des dispositions d'exécution de la loi que le Conseil d'Etat est

chargé d'édicter en application de l'art. 28 LSDIS. La règle de perception de

la taxe prévue à l'art. 29 al. 2 RSDIS repose donc sur une délégation

législative suffisante.

c) L'art. 29 al. 2

RSDIS a cependant pour effet de créer une inégalité de traitement entre le

contribuable soumis à la taxe d'exemption qui est domicilié pendant toute

l'année sur le territoire de la commune en cause et celui qui quitte le

territoire communal pendant l'année fiscale en cours. La jurisprudence fédérale

admet que les différences de traitement nécessaires à des économies administratives

et à la praticabilité de l'impôt peuvent se justifier et restent compatibles

avec la Constitution fédérale. Ainsi, l'impôt comme la taxe, doivent être

praticables pour le contribuable et les autorités fiscales. Cela suppose que le

législateur aménage la contribution de manière relativement simple en

schématisant les situations imposables et en renonçant à des réglementations de

détail. Le principe de la praticabilité de l'impôt peut ainsi entrer en

contradiction avec celui de l'égalité de traitement. Les différences sont

toutefois justifiées dans la mesure où le traitement différencié sert à une

simplification administrative et n'est pas utilisé comme prétexte pour accorder

un privilège ou imposer plus lourdement une catégorie de contribuables (voir les

ATF 114 Ia 231 et 111 Ia 328).

Pour déterminer dans

un cas concret si les limitations à l'égalité de traitement sont justifiées par

les nécessités pratiques d'une perception rationnelle de la taxe il convient de

procéder à une pesée des intérêts et de comparer l'intérêt que présente la

mesure envisagée du point de vue d'un bon prélèvement de l'impôt par rapport à

celui de la catégorie des contribuables concernés à ne pas faire l'objet d'un

traitement différent, ou par rapport à l'intérêt de l'ensemble des

contribuables à ce qu'une catégorie d'entre eux ne bénéficie pas d'un

privilège. Il faut tenir compte, dans cette appréciation, de l'importance et

des effets de la simplification prévue sur la perception de la taxe et

l'ampleur de la surimposition ou du privilège provoqué par la mesure envisagée;

le nombre des contribuables touchés devant également être pris en

considération, étant admis que plus celui-ci est grand, moins le grief

d'inégalité de traitement a d'importance (Danièle

Yersin, L'égalité de traitement en droit fiscal RDS 1992, p. 211).

c) En l'espèce, il

convient de relever d'emblée que le montant de la taxe n'est pas élevé, étant

limité à 130 fr. Il s'agit d'une somme que la majorité des contribuables peut

facilement consacrer en compensation à l'obligation de servir dans le corps des

sapeurs-pompiers. Par ailleurs, un calcul spécifique de la taxe

proportionnellement à la durée du séjour dans la commune en cas de départ

pendant l'année serait de nature à engendrer des coûts administratifs relativement

importants compte tenu du nombre de départs et d'arrivée dans la commune pour

des montants qui seraient dans la plupart des cas inférieurs à 100 fr. Les

mouvements migratoires sont en effet relativement important pour la commune de

Morges. Par exemple, en 1997, la population communale a passé de 13'484

habitants au 1er janvier à 13'654 au 31 décembre et les mouvements migratoires

s'élevaient à 1'155 arrivées et 1'032 départs (SCRIS Annuaire statistique du

canton de Vaud 1998, p. 66 et 67). La commune devrait ainsi établir plusieurs

centaines de bordereaux de taxation intermédiaire pour tous les départs

s'échelonnant du 1er janvier au 31 décembre 1997. Les difficultés

administratives ainsi que les coûts d'une telle opération ne se justifient pas

par rapport au montant de la taxe et aux impératifs de rendement de l'impôt;

ces contraintes administratives permettent une restriction au principe de

l'égalité de traitement entre le contribuable qui est domicilié toute l'année

sur le territoire de la commune et celui qui quitte le territoire communal en

cours d'année.

La règle de perception

de la taxe posée à l'art. 29 al. 2 RSDIS peut d'ailleurs aussi être favorable

au contribuable qui arrive dans la commune après le 1er janvier et qui n'est

soumis à la taxe d'exonération de l'obligation de servir que l'année suivante.

A cet égard, il convient de relever que la recourante est revenue des

Etats-Unis à Morges le 10 janvier 1999 et qu'elle a ainsi pu bénéficier de la

règle de l'art. 29 al. 2 RSDIS qui ne la soumettait pas au paiement de la taxe

pendant l'année 1999, mais seulement depuis l'année 2000. Cet exemple confirme

que le principe posé à l'art. 29 al. 2 RSDIS est compatible avec les exigences

constitutionnelles de l'égalité de traitement et qu'il peut être maintenu. Il

en résulte que la recourante est soumise à la taxe annuelle entière de 130 fr.

pour toute l'année 1997 dès lors qu'elle était domiciliée sur le territoire de

la commune de Morges au 1er janvier 1997.

4.

Il résulte des

explications qui précèdent que le recours doit être rejeté et la décision

attaquée maintenue. Au vu de ce résultat, il y a lieu de mettre un émolument de

justice de 300 fr. à la charge de la recourante. Il n'y a en outre pas lieu

d'allouer de dépens.

Dispositif

Par ces motifs

le Tribunal administratif

arrête:

I. Le recours est

rejeté.

II. La décision de

la Commission communale de recours en matière d'impôts de la commune de Morges

du 24 décembre 1997 est maintenue.

III. Un émolument

de justice de 300 (trois cents) francs est mis à la charge de la recourante.

IV. Il n'est pas

alloué de dépens.

Lausanne, le 9 juillet 2001

Le

président:

Le présent arrêt est communiqué aux

destinataires de l'avis d'envoi ci-joint