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Décision

FI.1998.0029

TA - FI.1998.0029 - 1999-10-07 - c/ACI

7 octobre 1999Français22 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants:

A. X.________ et son

épouse X.________, née Y.________, domiciliés à 1.******** et vivant en ménage

commun, ont déposé leur déclaration d'impôt 1993/1994 le 4 mars 1993, en

indiquant un revenu et une fortune imposables nuls.

Cette déclaration a

été signée par le recourant X.________ X.________, né le 25 août 1923 et

exerçant la profession d'administrateur. Sous la rubrique

"employeur", le nom de la société "A.________" a été

indiquée par le recourant. A l'appui de cette déclaration, les époux X.________

ont produit deux pièces intitulées respectivement "pertes & profits au

31.12.1991" et "pertes & profits au 31.12.1992". La première

pièce fait état de "frais financiers", soit en particulier de divers

intérêts, d'un montant total de 25'614 fr. 55 et il ressort de la seconde pièce

que ces frais se sont élevés en 1992 à 29'360 fr. 45. Ces mêmes montants ont

été indiqués par le recourant au chiffre 13 de la déclaration d'impôt. Ces

pièces mentionnent également le montant des "prélèvements personnels"

pour chaque année.

Le 30 novembre 1993,

la Commission d'impôt de Lausanne-district a notifié aux époux X.________ une

décision de taxation provisoire, pour la période 1993-1994, fixant leur revenu

et leur fortune imposables à Fr. 0.-.

B. Le 15 juin 1995, les

époux X.________ ont déposé leur déclaration d'impôt 1995-1996, toujours en

indiquant un revenu et une fortune imposables nuls.

Cette déclaration

d'impôt a également été signée par X.________ X.________. Une pièce intitulée

"pertes et profits au 31.12.1993" fait état de "frais

financiers" de 33'559 fr. 80. Pour l'année 1994, il ressort d'une seconde

pièce que ce poste s'est élevé à 15'777 fr. 60. Ces montants n'ont pas été

indiqués par le recourant au chiffre 13 de la déclaration d'impôt. Dans ces

pièces "pertes et profits", figure également un poste

"prélèvements personnels" d'un montant de 24'514 fr. pour 1993 et de

35'802 fr. pour 1994. Tenant compte de ceux-ci, ainsi que d'autres frais, tels

que "frais de voyage et voiture", le recourant indique une

"perte" de 24'863 fr. 90 pour 1993 et de 2'642 fr. 60 pour 1994.

Le 20 février 1996, la

Commission d'impôt de Lausanne-district a notifié aux époux X.________ une

décision de taxation provisoire, pour la période 1995-1996, fixant toujours

leur revenu et leur fortune imposables à Fr. 0.-.

C. La Commission d'impôt de

Lausanne-district a notifié aux époux X.________ par courrier B ordinaire deux

décisions de taxation définitives datées du 2 juin 1997 pour les périodes

1993-1994 et 1995-1996.

Pour la première

période, le revenu imposable des époux X.________ a été fixé par l'autorité à

25'200 fr., et pour la seconde période à 38'700 francs. Pour les deux périodes,

l'autorité de taxation a considéré que la fortune imposable était nulle. Les

deux décisions précitées comportent les précisions suivantes : "le

revenu de l'activité lucrative de Monsieur est considérée comme le produit

d'une activité accessoire"; "les prélèvements privés ne

peuvent être déduits de la déclaration d'impôt". La décision de

taxation définitive concernant la période 1993-1994 mentionne encore que "les

intérêts des dettes ont été déduits 2 fois de la déclaration d'impôt".

D. Par courrier recommandé

du 12 juillet 1997, le recourant X.________ X.________ a déposé une réclamation

auprès de la Commission d'impôt contre les deux décisions de taxation

définitive, notamment en ces termes :

"Je vous prie

de prendre note de ma réclamation pour les périodes susmentionnées et du fait

que ces taxations définitives ne me sont parvenues qu'en date du 02.07.1997 à

mon retour de vacances en Espagne.

Je conteste cette

taxation qui est faite sans tenir compte de mon état d'indépendant et donc sans

tenir compte de mes bilans et comptes PP et des pertes que j'ai subies avant et

durant les périodes concernées.

Je vous prie de me

fixer un rendez-vous au plus vite pour que nous puissions examiner ensemble les

motifs qui vous incitent à retourner sur le fait que l'administration cantonale

des impôts avait définitivement admis mon état d'indépendant à mon

établissement en Suisse en provenance de l'Italie en 1975".

E. Suite à cette

réclamation, le préposé aux impôts a rencontré le recourant. Selon ce dernier,

lors de cet entretien le préposé aurait déclaré qu'il n'y avait pas de problème

avec le délai de réclamation compte tenu des vacances du recourant. Il aurait

ajouté que les décisions pouvaient fort bien avoir été postées le lendemain ou

le surlendemain du 2 juin.

Le 12 août 1997, la

Commission d'impôt a requis des contribuables divers justificatifs, sans faire

de référence à la réclamation dans cette demande de pièces.

Suite à ce courrier,

le recourant a transmis à la Commission d'impôt des décomptes, établis par

l'ancienne Banque vaudoise de crédit, des intérêts pris en charge par les

sociétés A.________ A.________ SA et C.________ SA de 1991 à 1994.

Le 29 août 1997, la

Commission d'impôt a adressé aux époux X.________ une nouvelle demande de

pièces, en ces termes :

"Afin de

pouvoir liquider votre réclamation nous vous prions de nous communiquer les

dates exactes de vos vacances en Espagne. Nous aimerions également vous

entendre à ce sujet et vous invitons en conséquence à prendre contact

téléphoniquement afin de convenir d'un rendez-vous. "

Par courrier du 9

septembre 1997, X.________ X.________ a écrit à la Commission d'impôt qu'il

était en vacances en Espagne du 8 juin au 29 juin 1997.

Il a également produit

copie des commandements de payer que la BCV a adressés à A.________ A.________

SA et au recourant personnellement, le titre de la créance et la cause de

l'obligation indiqués dans ces poursuites étant en particulier les suivants :

"Solde redû sur compte de crédit exploitable par compte courant n°

00.1540.9, ouvert dans les livres aux noms de M. X.________ X.________ et

A.________ A.________ SA, codébiteurs solidaires".

Le 29 septembre 1997,

la Commission d'impôt a accusé réception de la réclamation des contribuables

et, se basant sur l'article 101 LI, a considéré que leur réclamation était

tardive et, partant, irrecevable. Par courrier du 16 octobre 1997, X.________

X.________ a déclaré maintenir sa réclamation.

Le 21 janvier 1998,

l'Administration cantonale des impôts a déclaré irrecevable la réclamation, en

raison de sa tardiveté.

F. Par lettre recommandée

du 23 février 1998, X.________ X.________ a recouru au Tribunal administratif.

Dans ce courrier, il précise notamment ce qui suit :

"Je note tout

d'abord que la lettre de taxation définitive qui était en courrier B ne m'est

parvenue que le 2 juillet lorsque j'ai relevé à la poste le courrier resté en

suspens durant mes vacances et que c'était donc depuis cette date que le délai

de réclamation commençait".

Par courrier du 14

mars 1998, il a écrit au juge instructeur en confirmant qu'il n'avait reçu la

décision de taxation définitive que le 2 juillet 1997. Dans un courrier

ultérieur du 16 novembre 1998, le recourant donne en complément les explications

suivantes quant à la recevabilité de sa réclamation du 12 juillet 1998 :

" En rentrant

de vacances le dimanche 29 juin au soir, je ne me suis pas rendu à ma case car

je n'y aurait pas trouvé le courrier que j'avais demandé à la poste de me garder

jusqu'à mon retour de vacances. Le 29 juin, j'ai aussi trouvé sur mon répondeur

téléphonique un message d'un fournisseur en Allemagne qui m'a obligé à faire un

voyage à Munich du lundi 30 juin au 1er juillet le soir.

Il me paraît tout à

fait normal, qu'ayant reçu la décision définitive de taxation le 2 juillet, je

puisse faire ma réclamation le 12 juillet, car j'ai tout d'abord voulu être

conseillé".

Enfin, toujours dans

ce courrier du 16 novembre 1998, le recourant relève que sa réclamation aurait

dû être considérée automatiquement comme une demande de restitution, laquelle

est intervenue selon lui dans le délai légal.

G. Sur le fond, le

recourant affirmait en outre ce qui suit, dans sa correspondance du 14 mars

1998:

"Les pièces

déposées le 8 août et le 23 août démontraient qu'une partie importante

d'intérêts n'avaient pas été produites et permettaient de compenser

l'augmentation de revenus taxées le 2 juin 1997. Je l'ai démontré par diverses

pièces que l'hypothèque sur mon terrain comportaient aussi des intérêts dont

j'étais solidairement responsable et qui m'ont été décomptés sans que je les

aient reportés sur mes déclarations 93-94 & 95-96."

Le 11 mai 1998, le

recourant a encore écrit au Tribunal administratif, notamment en ces termes :

"Accessoirement,

les intérêts qui m'ont été comptés n'ont pas été déjà débités par la BCV sur le

décompte de la société A.________ A.________ SA et je peux le démontrer. Cette

affirmation de l'administration des impôts est fausse et n'est pas démontrable.

Si l'administration avait vérifié les bilans de A.________ A.________ SA, elle

n'aurait pas pu prétendre qu'il y a eu une double déduction".

Le 9 septembre 1998,

suite à ce courrier, le juge instructeur a invité le recourant à exposer le

détail des frais financiers figurant dans les comptes de pertes et profits des

années litigieuses.

Le recourant a donné

suite à cette requête d'abord dans un courrier du 15 octobre 1998, où il donne

les précisions suivantes :

"En ce qui

concerne A.________, je vous soumets la lettre de la BCV vous permettant de

constater qu'elle n'a débité qu'un montant de CHF 7.384.55 d'intérêts pour

l'année 1994 soit les intérêts du 1er janvier au 31 mars 1994. A partir du 1er

avril, la BCV n'a plus décompté d'intérêts parce que ils étaient compris dans

le commandement de payer en réalisation de gage qui a abouti à la vente de mon

terrain."

Dans un courrier du 16

novembre 1998, dans lequel il demande en outre un réexamen de sa déclaration

d'impôts 1993/1994 (recte 1995-1996), le recourant précise que l'année (de

calcul) 1994 est la seule année à corriger; il a d'ailleurs confirmé ce point

dans une correspondance du 18 mai 1999, à la suite d'une interpellation

expresse du magistrat instructeur. Il n'a donc pas pris de conclusions

relatives à la période fiscale 1993-1994 (années de calcul 1991-1992).

H. L'autorité intimée s'est

déterminée le 27 août 1998, en concluant au rejet du recours. Le 16 décembre

1998 et le 23 août 1999, elle a formulé des déterminations complémentaires.

I. Dans le cadre de l'instruction,

les contrats par lesquels la Banque vaudoise de crédit a ouvert des crédits à

A.________ A.________ SA et X.________ X.________, solidairement entre eux,

ainsi qu'à C.________ SA et le recourant, solidairement entre eux à nouveau,

ont été versés au dossier. Par ailleurs, l'Office des poursuites et faillites a

transmis au tribunal les comptes de A.________ A.________ SA, notamment ceux de

l'exercice 1994.

Considérants

1.

Comme on l'a vu plus

haut, le recourant ne formule plus de critique à l'encontre de la taxation

relative à la période fiscale 1993-1994 (années de calcul 1991-1992; au

demeurant, les intérêts passifs qu'il avait invoqués dans le cadre de sa

déclaration, respectivement dans les documents "Pertes et profits"

produits avec sa déclaration ont en effet été admis). Il en découle que la

réclamation, en tant qu'elle portait sur la période en question, est de toute

manière sans objet.

Seule reste donc

litigieuse la taxation de la période 1995-1996.

2.

Le recours interjeté le

23.

février 1998 contre une décision sur réclamation rendue par l'Administration

cantonale des impôts le 21 janvier 1998 est intervenu dans le délai légal de 30

jours prévu par l'article 104 de la loi sur les impôts directs cantonaux (LI);

partant, il est recevable en la forme.

3.

Il convient en premier

lieu de déterminer si la réclamation du 12 juillet 1998 est intervenue en temps

utile. En vertu de l'article 101 LI, la réclamation s'exerce par acte écrit et

motivé, adressé à l'autorité de taxation dans les 30 jours dès la notification

de la décision attaquée. Il convient dès lors de déterminer tout d'abord à

quelle date la notification des décisions attaquées a eu lieu en l'espèce.

a) De manière

générale, la notification a lieu au moment où l'acte entre dans la "sphère

de puissance" du destinataire, soit dès qu'il est en son pouvoir d'en

prendre connaissance (Poudret, Commentaire de la loi fédérale

d'organisation judiciaire, vol. I, Berne 1990, ad art. 32, n. 1.2). S'agissant

d'un envoi sous pli ordinaire, il est censé reçu dès qu'il a été remis au

destinataire, dans sa boîte aux lettres ou sa case postale.

Toutefois, lorsque la

notification se fait par pli ordinaire, l'envoi ne fait pas preuve de sa

réception par son destinataire, ni de la date de celle-ci (cf. Grisel,

Traité de droit administratif, Neuchâtel 1984, vol. II , p. 877-878; Poudret,

Commentaire de la loi fédérale d'organisation judiciaire, vol. I, Berne 1990,

ad art. 32, n. 1.3.1 et n. 1.11).

La preuve de la

notification et de sa date incombe à l'autorité, et non au recourant. Cette

répartition du fardeau de la preuve découle des règles générales (cf. art. 8

CC) selon lesquelles, en principe, celui qui allègue des faits dont il déduit

des droits doit en prouver l'existence (sur la question, voir : ATF 105 III 43;

Poudret, op. cit., n. 1.11; Rivier, Droit fiscal suisse,

L'imposition du revenu et de la fortune, 2ème éd., Lausanne 1998, p. 167 et

réf. citées). A cet égard, Grisel (op. cit., p. 877) arrive à la

conclusion suivante : " Dès lors, la partie qui prétend avoir déposé un

recours dans le délai légal, n'est pas tenue d'en établir le point de départ,

c'est l'affaire de l'autorité."

Ainsi, contrairement à

l'envoi recommandé, celui sous pli ordinaire ne fait pas preuve. Toutefois,

celle-ci peut résulter de l'ensemble des circonstances, en particulier de la

correspondance échangée.

b) En l'espèce, on ne

sait pas à quelle date exactement les décisions attaquées ont été effectivement

postées. Il semblerait qu'il arrive que les plis soient postés par l'autorité

de taxation le lendemain ou de surlendemain de la date de la décision. Sur ce

point, on rappellera que les administrés ne sont pas tenus de conserver les

enveloppes qui contiennent des communications officielles (ATF 103 V 66; v.

aussi, en sens contraire, mais la solution découlait du droit cantonal : ATF 92

I 257); c'est la solution contraire qui prévaut pour les autorités s'agissant

d'envois reçus des particuliers, en relation avec les obligations découlant de

la constitution du dossier (ATF 124 V 372).

On ne connaît en outre

pas la véritable durée de l'acheminement de tels envois. S'il est vrai que le

courrier B doit en principe être distribué par la poste dans les deux ou trois

jours ouvrables qui suivent, cela n'est pas toujours le cas. Cela ne suffit pas

pour prouver que la notification a bien eu lieu dans le cas particulier avant

le départ en vacances du recourant, soit encore le vendredi 5 juin 1997, date à

laquelle le recourant a prié la poste de conserver son courrier jusqu'à son retour.

Il est en effet tout à fait possible que l'envoi ait été reçu à la poste, où le

recourant avait fait garder son courrier, le lundi ou le mardi suivant, et même

plus tard, en particulier si les décisions attaquées ont été postées le 3 ou le

4.

juin 1997.

Par ailleurs, dès le

premier courrier qu'il a adressé à l'autorité de taxation, le recourant a

affirmé avoir reçu ces décisions le 2 juillet 1997, avec la pile de ses

courriers qu'il est allé chercher à la poste à son retour de l'étranger. Il a

immédiatement donné toutes les explications utiles à ce sujet, qui ont

d'ailleurs visiblement été admises dans un premier temps par l'autorité,

puisque celle-ci a, par sa demande de pièces justificatives, donné suite à

cette réclamation.

Ainsi, dès lors que l'autorité

ne peut établir la date de notification, il n'y a pas de raison, résultant de

l'ensemble des circonstances de l'espèce, de s'écarter de la version du

recourant lorsqu'il dit n'avoir pas reçu ces décisions avant son départ.

4.

a) Même si la réception

de la décision attaquée par l'office chargé de garder le courrier du recourant

est intervenue avant le 2 juillet 1997, on doit conclure à ce que le délai a

commencé seulement à courir au moment où le recourant est venu chercher son

courrier à la poste, à son retour de vacances.

b) En effet, la

question du moment de la notification est résolue en prenant également en

considération le point de savoir si le destinataire devait s'attendre ou non à

recevoir une décision. Ainsi, en matière d'envoi recommandé, on recourt à la

fiction, en cas de non-retrait du pli, que la notification est intervenue à

l'échéance du délai de garde (Poudret, op. cit., n. 1.3.2). Toutefois,

cette fiction de l'échéance au terme du délai de garde est écartée lorsque le

destinataire est absent durant tout le délai de garde et n'a pas de raison de

s'attendre à une telle notification, soit, en d'autres termes, lorsque son

omission n'est pas fautive (cf. Poudret, op. cit., n. 1.3.6 et n. 1.3.7;

Rivier, op. cit., p. 167; ATF 123 III 492, résumé à la RDAF 1998 I p.

530; ATF 115 Ia 12; ATF 107 V 187; ATF 101 Ia 7). La même règle s'applique pour

le destinataire d'une case postale ou en matière de poste restante (cf. Poudret,

op. cit., n. 1.3.8 et 1.3.9). Dans ce cas, c'est la réception effective du pli

qui fait partir le délai de recours.

D'ailleurs, d'après la

doctrine et la jurisprudence (Grisel, op. cit., p. 896; et les arrêts

déjà cités : ATF 107 V 191; ATF 101 Ia 8), la personne qui s'absente à

l'étranger au cours d'une période égale ou supérieure à la durée du délai mais

inférieure à plusieurs mois et qui ne s'attend pas à la fixation d'un délai, ne

manque pas de diligence en n'avisant pas aux moyens de nature à le respecter

(cf. aussi sur la question de l'empêchement non fautif : Känzig/Behnisch,

Die direkte Bundessteuer, Aufl. 2, Basel 1992, ad. art. 85, n. 10, ad art. 74

et ad art. 99 n. 25; dans le même sens, v. Egli, La protection de la

bonne foi dans le procès, Quelques applications dans la jurisprudence, in

Juridiction constitutionnelle et Juridiction administrative, Zurich 1992, p.

225.

ss, spéc. p. 231).

c) On ne voit pas pour

quelles raisons on devrait s'écarter de cette solution dans les cas de demandes

de garde du courrier pendant les vacances, lorsque l'administré n'a pas à

s'attendre à recevoir une décision. Dans de telles hypothèses, le dépôt auprès

de l'office de poste qui a reçu l'ordre de garder le courrier ne doit pas

valoir notification de l'envoi et c'est seulement la remise du courrier retenu

à l'intéressé (ou à toute autre personne autorisée) qui fait courir le délai.

d) En l'espèce, le

recourant ne pouvait s'attendre à recevoir les décisions de taxations

définitives durant cette période. En effet, l'autorité de taxation met

systématiquement plusieurs mois pour adresser ses décisions de taxation et le

contribuable ne peut prévoir à quel moment cette décision est rendue. Dans ces

conditions, conformément à la doctrine et la jurisprudence déjà citées, il

n'avait pas à prendre des dispositions pour cette éventualité.

Dès lors, on peut

considérer que la notification est intervenue au retour de vacances du

recourant; peu importe alors que ce soit le 29 juin ou le 2 juillet 1997,

puisque le recourant a déposé sa réclamation le 12 juillet 1997, soit en tout

cas dans les 30 jours à compter du 29 juin 1997.

e) En conséquence, on

doit admettre que la réclamation du recourant a été déposée en temps utile. Il

en résulte que les moyens subsidiaires de l'intéressé, tendant à une révision

de la taxation ou à une restitution du délai de réclamation, n'ont pas à être

examinés ici.

5.

Dans la mesure où la

réclamation n'est pas tardive et du fait que l'autorité intimée s'est prononcée

dans sa décision sur réclamation sur la question de fond posée par le

recourant, il convient également d'examiner celle-ci.

a) Il ressort des

divers courriers que le recourant a adressé, tant à la Commission d'impôt qu'au

Tribunal administratif, qu'il s'est en réalité opposé aux décisions de

taxations définitives du 2 juin 1997, du fait que, pour sa déclaration d'impôt

1995-1996, portant sur les revenus 1993-1994, la déduction des intér¿s passifs

dont il est codébiteur solidaire avec A.________ A.________ SA n'a pas été

admise. En d'autres termes, il s'agit de savoir quels intérêts passifs sont

susceptibles d'être déduits par l'intéressé.

b) En vertu de

l'article 23 LI, les intérêts passifs correspondant à la période calcul (cf.

litt. e), ainsi que les pertes d'exploitation conformément à l'article 73 LI,

peuvent être déduits du revenu. En revanche, l'article 24 LI exclut

expressément la déduction des dépenses que le contribuable consent pour son

entretien et celui de sa famille, de même que les dépenses pour l'extinction de

dettes.

En l'espèce, le

recourant entend déduire les intérêts d'une dette dont il est solidairement

responsable avec la société A.________ A.________ SA.

Il est manifeste que

le fait d'être des codébiteurs solidaires ne change rien au fait que le

recourant et A.________ A.________ SA sont deux contribuables clairement

distincts. On cherchera en vain une disposition du droit fiscal ou du droit des

obligations permettant de considérer le contraire. Chacun des contribuables

doit donc faire état de ses propres revenus et de ses propres charges (à

certains égards, on peut assimiler la présente situation à celle prévalant pour

les communautés et les sociétés de personnes, où chaque membre est contribuable

et ne devra indiquer que sa part de revenu; cf. Rivier, op. cit., p.

319; cf. aussi le cas des concubins : arrêt du TA du 9 janvier 1992, FI

91/0038) et ne saurait déduire deux fois les mêmes intérêts passifs. Cela est

d'autant plus vrai que le codébiteur solidaire qui paie la dette ou une partie

de celle-ci devient, du fait de la subrogation de l'article 149 CO, à son tour

créancier.

En conséquence, le

recourant ne pourrait déduire des montants déjà passés en charge dans la

société codébitrice.

c) Il ressort du

dossier que l'autorité intimée a admis la déduction des intérêts passifs

invoqués par le recourant dans sa déclaration d'impôt (respectivement dans les

documents "Pertes et profits" produits avec celle-ci), de

sorte que ce point n'est pas litigieux non plus pour la période fiscale

1995-1996 (années de calcul 1993-1994). Le débat ne porte que sur un montant de

23'700 fr. d'intérêts pour l'année de calcul 1994 (v. courrier du recourant du

16.

novembre 1998). A cet égard, les pièces produites au dossier permettent de

constater que X.________ X.________ était bien débiteur solidaire, aux côtés de

A.________ A.________ SA, respectivement de C.________ SA, de crédits ouverts

par la Banque vaudoise de crédit (comptes transférés ensuite auprès de la BCV).

On note également que A.________ A.________ SA s'est vue débiter, pour le

premier trimestre 1994, des intérêts passifs liés au crédit en question (pour

un montant de 7'384 fr. 55); en revanche aucun intérêt n'a été décompté par la

banque, ni n'a été comptabilisé dans la société pour la fin de cet exercice (v.

à ce propos extrait du compte 420 "Frais financiers" de

A.________ A.________ SA pour 1994). Cela s'explique, selon X.________

X.________, par le fait que le dossier en question avait passé au service du

contentieux de la banque dès cette date; des commandements de payer ont en

effet été notifiés par la BCV à X.________ X.________ le 9 juin 1994, en

relation avec ce crédit; ces procédés ont débouché non seulement sur la

faillite de A.________ A.________ SA, mais sur la réalisation de l'immeuble de

D.________, propriété du recourant lui-même, qu'il avait en effet offert en

garantie des comptes ouverts par la Banque vaudoise de crédit en sa faveur,

ainsi qu'en faveur des sociétés précitées.

d) X.________

X.________ affirme que ces points lui ont échappé, lors de l'élaboration de sa

déclaration d'impôt 1995-1996, déposée le 15 juin 1995; son omission apparaît

en effet explicable, sinon excusable. De toute manière, dans la mesure où la

taxation 1995-1996 n'est pas entrée en force, force est d'admettre qu'il peut

encore faire valoir les intérêts passifs dus sur le compte solidaire ouvert en

sa faveur ainsi qu'en faveur de A.________ A.________ SA, dans la mesure où

ceux-ci n'ont pas été passés en charge dans cette dernière société.

e) Il résulte des

considérations qui précèdent que la revendication du recourant paraît fondée;

toutefois, le tribunal n'est pas en mesure d'en vérifier le montant, de sorte

qu'il convient d'annuler la taxation 1995-1996 et de renvoyer le dossier sur ce

point à l'autorité intimée pour complément d'instruction et nouvelle décision.

6.

Vu l'issue du recours,

le présent arrêt sera rendu sans frais (art. 55 LJPA).

Dispositif

Par ces motifs

le Tribunal administratif

arrête:

I. Le recours est sans objet en tant qu'il concerne la

période fiscale 1993-1994.

II. Le pourvoi est admis s'agissant de la période

fiscale 1995-1996; en conséquence, la décision sur réclamation, ainsi que la

taxation 1995-1996 sont annulées, la cause étant renvoyée à l'Administration

cantonale des impôts pour complément d'instruction et nouvelle décision.

III. Il n'est pas perçu d'émolument.

Lausanne, le 7 octobre 1999

Le

président:

Le présent arrêt est communiqué aux

destinataires de l'avis d'envoi ci-joint