FI.1998.0124

TA - FI.1998.0124 - 2005-04-26 - X. et Y. /Commission communale de recours de Z.

26 avril 2005Français20 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants

La recourante et le recourant, domiciliés à Z.________,

vivent maritalement depuis de nombreuses années. Ils ne sont pas incorporés au

corps des sapeurs-pompiers de cette commune. La recourante avait demandé à

l'être mais dans une lettre du 22 décembre 1997, le Service de défense incendie

et de secours de Z.________ lui a écrit ce qui suit:

"Après étude de votre candidature, nous sommes au regret

de vous informer que votre demande d'incorporation n'a pas été retenue.

Conformément aux dispositions légales mentionnées dans le

Règlement d'organisation du Service de défense incendie et de secours de la

commune de Z.________, cette décision ne peut faire l'objet d'aucun recours

auprès de l'état-major."

Le 31 juillet 1997, la commune de Z.________ a notifié un

bordereau de taxe de défense incendie de 150 fr. à chacun de deux recourants.

Ceux-ci ont contesté cette taxation auprès de la Commission communale de

recours en matière de taxes et d'impôts de Z.________. Cette autorité a statué

le 18 novembre 1998. Dans la décision notifiée à la recourante, elle constate

que celle-ci se plaint qu'on ne tienne pas compte de onze années de vie commune

avec son ami, mais la commission de recours juge qu'on ne peut pas assimiler

les recourants à un couple marié: elle constate qu'ils remplissent bien deux

feuilles d'impôt. En outre, au sujet du refus de la demande d'incorporation de

la recourante par l'état-major du corps des sapeurs-pompiers, la commission relève

que celle-ci n'a pas contesté cette décision dans les dix jours comme le

prévoit l'art. 17 du règlement communal. La décision du même jour concernant le

recourant constate que les motifs invoqués sont les mêmes et rejette également

le recours.

Par acte du 16 décembre 1998, les recourants ont contesté

la décision de la commission communale de recours auprès du Tribunal

administratif. En bref, ils font valoir qu'ils sont défavorisés par leur double

taxation dans la mesure où l'un d'entre eux assume financièrement l'entretien

de l'enfant et de son conjoint mais ne peut pas le déduire comme personne à

charge dans sa déclaration fiscale. En outre, ils rappellent que la recourante

avait demandé son incorporation dans le corps des sapeurs-pompiers mais que la

lettre du Service de défense d'incendie et de secours qui refuse cette

incorporation n'indiquait pas la voie de recours. Ils invoquent en outre l'art.

22 al. 2 de la loi cantonale sur le Service de défense contre l'incendie et de

secours en rappelant qu'ils ont exposé leurs difficultés financières en

proposant d'être assimilés à un couple marié si l'un d'entre eux est incorporé

dans le corps de sapeurs-pompiers.

Par décision du 15 janvier 1999, le juge instructeur

a refusé de dispenser les recourants du paiement d'une avance de frais, fixée à

250 francs. Cette somme a été acquittée conformément aux modalités échelonnées

qui avaient été imparties aux recourants.

La municipalité a conclu en substance au rejet du

recours pour le motif que les recourants ne sont pas mariés au sens de

l'état-civil.

La commission communale de recours s'est déterminée

le 6 mai 1999 en concluant au rejet du recours.

Diverses correspondances ont été échangées au sujet

de l'avancement de la procédure, le tribunal indiquant notamment qu'il ne lui

serait pas possible de statuer prochainement en raison de la priorité accordée

à d'autres dossiers fiscaux menacés de prescription. Le tribunal a finalement

annoncé que l'arrêt serait rendu en avril 2005.

Considérants

1.

La loi sur le service de défense contre l'incendie et de

secours (LSDIS) du 17 novembre 1993 prévoit notamment ce qui suit:

Art. 21

Les communes peuvent soumettre toute personne en âge de servir et non

incorporée dans le corps de sapeurs-pompiers à une taxe annuelle d'exemption,

dont les modalités sont fixées par le règlement communal et le montant maximum

par le Conseil d'Etat. Le produit de la taxe doit être entièrement affecté aux

dépenses du corps de sapeurs-pompiers.

La taxe est personnelle. Toutefois, les couples mariés sont,

cas échéant, astreints à une taxe réduite; ils en sont libérés si l'un des

conjoints est incorporé dans le corps de sapeurs-pompiers communal.

Art. 22

Par voie réglementaire, les communes peuvent exempter du paiement de la taxe

annuelle les personnes non valides, celles inaptes au service et celles

dispensées de l'obligation de servir en vertu de l'article 18 de la présente

loi.

En outre, sur demande expresse et motivée de l'intéressé, les

communes peuvent renoncer à percevoir la taxe si des circonstances personnelles

particulières le justifient.

Dans sa version du 9 novembre 1994 en vigueur au

moment de la décision attaquée (non modifié de manière déterminante en l'espèce

aux art. 44 et 45 du nouveau règlement du 19 mai 1999), le règlement cantonal sur

le Service de défense contre l'incendie et de secours (RSDIS) prévoyait

notamment ce qui suit:

"Taxe d'exemption

Art . 29

Le montant maximum de la taxe annuelle d'exemption est fixé à

fr. 300.-.

La taxe pour l'année en cours est due à la commune de

domicile au 1er janvier de chaque année.

Pour les conjoints qui paient l'impôt cantonal dans une même

commune, elle correspond à la moitié des taxes qu'ils devraient normalement

acquitter. Si les conjoints ont un domicile séparé dans deux communes

différentes, ils paient chacun la moitié de la taxe due en vertu de la réglementation

de leur commune de domicile respective.

Art. 30

Celui qui entend se prévaloir de la taxe réduite ou de

l'exemption de la taxe peut être tenu de démontrer qu'il remplit les conditions

posées aux art. 21, al. 2 ou 22, al. premier, LSDIS.

En outre, les communes peuvent exiger qu'il s'annonce à la municipalité."

2.

La commune de Z.________ s'est dotée d'un règlement

communal sur le Service de défense contre l'incendie, approuvé au nom du

Conseil d'Etat par le chef du Département de la prévoyance sociale et des

assurances en date du 13 novembre 1996. Ce règlement prévoit ce qui suit:

"Titre V - Taxe d'exemption

Art. 24 Les personnes valides en âge de servir et non

incorporées sont soumises à une taxe d'exemption de fr. 150.- par année.

Art. 25 Sont exemptées du paiement de la taxe les personnes

au bénéfice d'une rente-invalidité, et les femmes durant la grossesse et les

deux années qui suivent une naissance.

Art. 26 Les décisions d'assujettissement à la taxe

d'exemption sont notifiées par écrit aux intéressés.

Elles sont susceptibles de recours à la commission communale

de recours dans les trente jours dès leur notification."

3.

En l'espèce, les recourants sont des concubins auxquels la

commune intimée réclame le paiement, par chacun, d'une taxe annuelle de 150 fr.

pour 1998. Ils réclament tout d'abord le bénéfice du régime de réduction

applicable aux couples mariés.

a) Comme l'indique l'exposé des motifs et le projet

de loi du Conseil d'Etat, la loi sur le Service de défense contre l'incendie et

de secours a été adoptée en 1993 pour tenir compte des exigences du principe de

l'égalité entre hommes et femmes, ainsi que pour mettre à jour l'ancienne loi

de 1916 (BGC novembre 1993, p. 3071). L'obligation de servir a été étendue à

toutes les personnes valides, sans distinction de sexe (BGC précité, p. 3076).

Pour ce qui concerne la taxe d'exemption, le législateur a saisi l'occasion

pour corriger la loi du 5 décembre 1956 sur les impôts communaux qui faisait

figurer cette taxe au chapitre des impôts alors qu'elle devrait faire partie

des taxes spéciales prévues à l'art. 4 LIC, conformément d'ailleurs à la

position du législateur de 1916 qui avait clairement défini cette taxe comme

une redevance de remplacement ou taxe compensatoire (BGC précité, p. 3078).

Cela impliquait l'abandon d'un système de taxation progressif en fonction du

revenu net imposable, ceci au profit d'un montant fixe échelonné par tranche

d'âge (BGC précité, p. 3078 s.). S'agissant de la taxe réduite applicable aux

couples mariés, l'exposé des motifs s'exprimait comme suit:

"Afin de favoriser le recrutement et de récompenser les

personnes qui s'engagent pour garantir la sécurité publique, le conjoint d'un

sapeur-pompier incorporé dans le corps communal doit être dispensé du paiement

de la taxe d'exemption. En outre, pour les couples mariés, il a paru judicieux

de fixer une taxe unique et réduite en ce sens qu'elle est limitée au montant

que le conjoint le plus taxé payerait s'il était célibataire."

b) Sous réserve de l'approbation cantonale (art. 94

LC et 4 al. 2 LIC), les communes décident librement dans le cadre de leur

autonomie du principe de la perception d'une taxe d'exemption et, sous réserve

du maximum arrêté par le Conseil d'Etat, du montant de la taxe. Toutefois, le

Conseil d'Etat a fixé de manière contraignante les modalités de la réduction de

la taxe pour les couples mariés: selon l'art. 29 al. 2 RSDIS cité ci-dessus,

elle est de la moitié des taxes que les époux devraient normalement acquitter.

c) En l'espèce, les recourants demandent à être

assimilés à un couple marié "qui ne paie qu'une seule taxe".

Ils invoquent en somme le principe constitutionnel de l'égalité de traitement.

L'application de ce principe constitutionnel dans les rapports entre concubins

et couples mariés a fait l'objet d'une jurisprudence abondante en matière

d'impôt sur le revenu. Pour l'information des recourants, qui évoquent dans

leur recours le traitement fiscal de la charge d'entretien de leur enfant, on

citera les passages ci-dessous d'un arrêt du Tribunal fédéral publié aux ATF

118.

Ia 1, rendu le 24 janvier 1992 dans une cause genevoise:

"b) En Suisse, les concubins ne constituent

pas, pour des raisons essentiellement pratiques, une catégorie de

contribuables dans le droit fiscal actuel. Ils sont imposés séparément comme

les personnes vivant seules et il n'est pas tenu compte de la communauté de

fait qu'ils forment (ATF 110 Ia 19), de sorte que chacun est imposé sur ses

revenus propres et qu'aucune compensation n'est possible entre les revenus, les

pertes et les déductions de l'un et de l'autre. Lorsque le couple concubin a

des enfants, le partenaire qui en a la garde (ou la charge effective, ou qui a

l'autorité parentale, selon la législation) est imposé selon le régime réservé

aux familles monoparentales lorsque le droit cantonal en prévoit un; l'autre

concubin est traité selon son état civil (célibataire, divorcé, veuf) et

bénéficie, le cas échéant, des abattements que prévoit le droit cantonal pour

l'entretien des enfants confiés à leur autre parent (voir D. YERSIN,

L'imposition du couple et de la famille, 1984, p. 21 ss et p. 72; H.

MASSHARDT, Kommentar zur direkten Bundessteuer, art. 25, Nos 8 et 9). Par

rapport à un couple marié dont les éléments imposables sont cumulés - et

peuvent éventuellement se compenser -, la charge fiscale globale des concubins

dépend dans une certaine mesure de la manière dont s'articulent les revenus

des deux partenaires. Lorsque les deux concubins réalisent des revenus

semblables, ils sont favorisés sur le plan fiscal, pour un revenu global

donné, mais plus les écarts entre leurs revenus sont marqués, moins ils tirent

avantage de leur situation. Il peut même arriver, lorsqu'un seul des deux

partenaires assure l'entretien complet du couple et des enfants, comme en

l'espèce, que la charge fiscale globale des concubins soit nettement supérieure

à celle d'un couple marié.

c) S'agissant de réaliser le postulat selon lequel

les couples mariés ne doivent pas payer plus d'impôt que des concubins, le

Tribunal fédéral a souligné que le législateur cantonal dispose d'une marge

d'appréciation importante. Outre qu'il s'agit de questions dont la solution

dépend dans une large mesure de facteurs politiques qui imposent au juge

constitutionnel de faire preuve de réserve (ATF 112 Ia 244), la complexité des

faits à réglementer et le nombre de paramètres entrant en considération pour

apprécier les situations à comparer, rendent très difficile, voire impossible,

une réglementation schématique et générale apte à tenir compte de tous les

éléments, souvent contradictoires, en présence et à réaliser une égalité

absolue. A vouloir assurer une égalité parfaite dans le cadre d'une seule

comparaison, le législateur court le risque de créer par la même occasion une

inégalité au préjudice d'autres catégories de contribuables. Or, lorsqu'un

domaine à réglementer présuppose l'existence d'un schématisme important, l'art.

4.

Cst. n'exige pas que tous les contribuables soient traités d'une manière

rigoureusement égale, quelle que soit leur situation personnelle (mariés,

concubins, célibataires, avec ou sans enfants); sous réserve des cas où le

tarif conduit à une inégalité flagrante, la norme constitutionnelle ne peut que

garantir globalement l'égalité de traitement entre les justiciables (arrêt du

tribunal fédéral non publié du 8 décembre 1988 en la case A. M. c. canton du

Valais, consid. 2a).

Ces considérations gardent toute leur valeur s'agissant de

la situation inverse, c'est-à-dire de la comparaison de la charge fiscale des

concubins avec celle d'un couple marié. Ainsi, une marge importante

d'appréciation doit être reconnue au législateur cantonal dans l'aménagement de

l'imposition des concubins, car l'art. 4 Cst. n'exige pas que leur charge

fiscale soit dans tous les cas rigoureusement semblable à celle des couples

mariés. Certes, il n'appartient pas au droit fiscal de combattre le concubinage

et de favoriser le mariage en lieu et place des dispositions pénales idoines

qui disparaissent de plus en plus. Le législateur cantonal peut toutefois

réserver un mode d'imposition différent aux concubins dans ces limites. Du

moment qu'il n'est pas possible d'empêcher que des avantages soient accordés au

mariage ou au concubinage, le statut juridique du mariage et sa signification

sociale commandent que le législateur fiscal favorise non pas les concubins,

mais les couples mariés (ATF 110 Ia 19/20). Dès lors, d'éventuelles différences

au détriment des concubins - qui sont la conséquence d'un statut librement

choisi par les intéressés - ne sont pas contraires à l'art. 4 Cst., dans la

mesure où une égalité absolue ne peut être réalisée entre ceux-ci et les

couples mariés, les concubins ne pouvant être imposés ensemble, comme une

unité. Il suffit que la réglementation prévue par le droit cantonal n'entraîne

pas une imposition systématiquement et délibérément plus lourde des couples

vivant en union libre par rapport à des époux (E. REIZE, Die

Ehegattenbesteuerung als verfassungsrechtliches und steuerrechtliches Problem,

1976, p. 80). A cet égard, la comparaison peut se faire globalement, compte

tenu de l'ensemble des différentes situations dans lesquelles se trouvent les

concubins au cours de leur vie commune."

On ajoutera, comme le Tribunal administratif a déjà

eu l'occasion de le relever (FI.1993.0072 du 9 décembre 2002) que la jurisprudence

du Tribunal fédéral a évolué par la suite. Rappelant qu'il avait toujours

souligné qu'il convenait de laisser au législateur cantonal un large pouvoir

formateur quant à la concrétisation du principe de l'imposition selon la

capacité contributive, le Tribunal fédéral considère désormais, en bref, que si

le législateur cantonal parvient à soumettre les principaux groupes de

contribuables à une charge fiscale comparativement acceptable en regard de leur

capacité contributive, il faut considérer les dispositions cantonales comme

conformes à la Constitution même si leur application parvient, dans de rares

circonstances et par comparaison avec d'autres groupes, à une charge

supplémentaire de l'ordre de 10 % voire même plus, sans que cela puisse trouver

sa justification dans une différence de capacité contributive (ATF 120 Ia 329,

consid. 4 d, rendu dans un cas zurichois le 18 novembre 1994; cet arrêt se

présente à bien des égards comme une véritable réfutation de l'arrêt

Hegetschweiler du 13 avril 1984 - ATF 110 Ia 7; v. ég. ATF 120 I 343).

d) On relèvera d'emblée que la jurisprudence citée

ci-dessus concerne plus particulièrement l'un des aspects du principe de

l'égalité de traitement qui est le principe de l'imposition selon la capacité

contributive du contribuable. On ne saurait transposer sans autre cette

jurisprudence lorsqu'est en cause une taxe personnelle à laquelle le

législateur a manifesté expressément l'intention de conférer, comme on l'a vu

ci-dessus, un caractère forfaitaire qui ne tient aucun compte du revenu

imposable, c'est-à-dire de la capacité contributive du débiteur.

e) La commission communale de recours a considéré

que la réduction de la taxe prévue par l'art. 21 al. 2 LSDIS ne s'appliquait

qu'aux couples mariés "au sens de l'état-civil", ce qui est

une interprétation tout à fait conforme au texte de la loi.

Si l'on tente de rechercher quelle était l'intention

du législateur lors de l'adoption de cette disposition, force est de constater

que les travaux préparatoires de la loi ne renseignent guère sur les motifs qui

ont conduit à l'introduction de cette faveur fiscale. On comprend certes que la

dispense de taxe en faveur du conjoint d'un sapeur-pompier vise à favoriser le

recrutement (BGC précité, p. 3078 s.). En revanche, les motifs de la réduction

de la taxe des couples mariés sont plus difficiles à cerner: l'exposé des

motifs se contente d'expliquer que "pour les couples mariés, il a paru

judicieux de fixer une taxe unique et réduite". S'agissant d'une taxe personnelle

forfaitaire indépendante du montant du revenu imposable, cette réduction ne

peut pas trouver sa justification dans le principe de l'imposition selon la

capacité contributive. On pourrait donc se demander si le tarif réduit en

faveur des couples mariés, puisqu'on n'en trouve aucune justification, n'est

pas constitutif d'une inégalité de traitement, ce qui pourrait justifier d'en

faire profiter les concubins. Cependant, le Tribunal administratif considère,

conformément à la jurisprudence du Tribunal fédéral rappelée ci-dessus, qu'il

n'appartient pas à l'autorité judiciaire, du moins lorsqu'est seulement en

cause une fraction de taxe annuelle de l'ordre de 150 fr., d'intervenir pour

rectifier la manière dont le législateur cantonal a exercé le large pouvoir

formateur que la jurisprudence fédérale lui reconnaît.

Il y a donc lieu de s'en tenir à l'interprétation

littérale que la Commission communale de recours a donnée à la notion de couple

marié.

4.

Le recours invoque encore le fait que la recourante avait

demandé son incorporation dans le corps des sapeurs-pompiers mais que le refus

qui lui a été opposé a été notifié sans indication de la voie de recours.

Il est vrai qu'on peut se demander pourquoi le

Service communal de défense incendie et de secours a pris la peine d'indiquer que

sa décision ne pouvait faire l'objet d'aucun recours auprès de l'état-major

alors qu'il aurait dû indiquer que la décision pouvait faire l'objet d'un

recours auprès de la municipalité conformément à l'art. 17 du règlement

communal. Cependant, l'absence d'indication des voies de recours n'a pas pour

effet de rendre la décision attaquable en tout temps. S'il est vrai que

l'absence d'indication de la voie de recours rend la notification de la

décision irrégulière et empêche en principe le délai de recours de commencer à

courir (cf. Bovay, op. cit., p. 284), le tribunal de céans a déjà eu l'occasion

de rappeler que la décision ne peut cependant pas être attaquée indéfiniment.

En pareil cas, on peut au contraire exiger de son destinataire, en se fondant

sur les règles de la bonne foi, qu'il s'informe des moyens de sauvegarder ses

droits et, une fois renseigné, qu'il agisse en temps utile (GE.1993.0051 du 12

mars 1997, RDAF 1997 I 253, c. 1; cf. également AF.1999.0001 du 1er juillet

1999, RDAF 2000 I 102; GE.2001.0038 du 11 juillet 2001; GE.2001.0029 du 12

septembre 2001).

Au vu de la jurisprudence ci-dessus, on ne peut plus

en l'espèce envisager de remettre en cause le refus d'incorporation communiqué

à la recourante en date du 22 décembre 1997. Même nantie de l'indication que le

recours n'était pas ouvert auprès de l'état-major, la recourante aurait pu se

renseigner (ou se procurer le règlement communal) sur la question de savoir

s'il était ouvert auprès d'une autre autorité.

5.

Pour le surplus, les recourants ne prétendent pas qu'ils

pourraient bénéficier d'un des motifs d'exemption que les communes peuvent

prévoir en faveur des personnes non valides, de celles qui sont inaptes au

service ou dispensées de l'obligation de servir. Il n'y a donc pas lieu

d'examiner la réglementation communale à cet égard.

6.

Enfin, le recours invoque l'art. 22 al. 2 LSDIS selon

lequel les communes peuvent renoncer à percevoir la taxe si des circonstances

personnelles particulières le justifient. Les recourants invoquent à cet égard

leurs difficultés financières.

La jurisprudence du Tribunal administratif a

interprété l'art. 22 al. 2 LSDIS en ce sens que c'est par une procédure de

remise de la taxe que peut être prise en compte la situation particulière de

certains débiteurs (FI.1996.0081 du 23 janvier 1997). Il s'agit là d'une

procédure distincte de la procédure de taxation et de recours qui peut être

engagée après que la taxe est entrée en force. Le droit de demander une remise

du paiement de la taxe d'exemption peut être fondé directement sur la LSDIS

même en l'absence de dispositions réglementaires communales sur la question

(FI.2000.0021 du 18 août 2000; FI.2000.0027 du même jour). Il appartiendra aux

recourants de solliciter une remise s'ils estiment en remplir les conditions.

7.

S'agissant de la prescription dont s'inquiète la dernière

correspondance de la municipalité, il y lieu de se référer à l'art. 42 de la

loi du 5 décembre 1956 sur les impôts communaux (v. p. ex FI.1996.0069 du 2

février 2000): il prévoit notamment que les dispositions de la loi sur les

impôts directs cantonaux concernant la prescription des créances d'impôt

s'appliquent par analogie aux impôts communaux. Or tant l'art. 98a de

l'ancienne loi sur l'impôt directs cantonaux du 26 novembre 1956 que l'art. 170

de la nouvelle loi du même nom du 4 juillet 2000 prévoient que la prescription

ne court pas pendant la durée des procédures de réclamation et de recours. La

prescription ne peut donc être acquise en l'espèce.

8.

Vu ce qui précède, le recours doit être rejeté, ce qui

justifie la perception d'un émolument.

Le montant de l'émolument ordinaire pour les

affaires fiscales est fixé en fonction de la valeur litigieuse. Il est de 500

fr. pour les valeurs litigieuses jusqu'à 5'000 francs; il atteint 5'000 francs à

partir de 100'000 francs de valeur litigieuse et culmine à 10'000 francs (art.

2.

du règlement du 24 juin 1998 sur les émoluments et les frais perçus par le

Tribunal administratif). Il est vrai qu'il arrive au tribunal de renoncer à

percevoir un émolument en présence d'un contribuable sans revenu (FI.2000.0021

et FI.2000.0027 déjà cités). En l'espèce, il y a lieu de s'écarter du minimum

réglementaire de 500 francs (art. 55 al. 3 LJPA) et de s'en tenir au montant de

250.

francs que les recourants ont versé à titre d'avance de frais.

Dispositif

Par ces motifs

le Tribunal administratif

arrête:

Le recours est rejeté.

II.

Les décisions de la Commission communale de recours en

matière de taxes et d'impôts de la commune de Z.________ sont maintenues.

III.

Un émolument de 250 (deux cent cinquante) francs est mis à

la charge des recourants.

Lausanne, le 26 avril 2005

président:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de

l'avis d'envoi ci-joint