FI.2000.0068

TA - FI.2000.0068 - 2006-06-06 - X./ Administration fédérale des contributions, Service de la sécurité civile et militaire

6 juin 2006Français19 min

Rejet d'une requête d'exonération ou de réduction de la taxe d'exemption de l'obligation de servir, prétendument fondée sur des années passées à l'étranger comme délégué du CICR. Recours rejeté. Cette activité ne peut être considérée comme un service civil, ni de protection civile. Le recourant ne démontre pas qu'il pourrait bénéficier d'une exemption du service de protection civile en tant que "fonctionnaire" du CICR; du reste, la décision d'exemption n'a de toute façon pas d'effet rétroactif et, par surabondance encore, la loi n'indique pas que les jours accomplis au service du CICR pourraient entraîner une réduction de la taxe.

Faits

Vu les faits suivants

X.________, né le 10 août 1965, a été déclaré inapte au

service militaire le 8 mai 1992. Le 27 avril 2000, BfB Fidam révision (ci-après

: la fiduciaire), à Lausanne, a transmis au Service des affaires militaires

(SAM) les déclarations relatives à la taxe d'exemption du service militaire de X.________,

pour les années 1995 à 1998. Elle a expliqué que son client avait travaillé un

peu moins de cinq ans pour le Comité International de la Croix-Rouge (CICR) et

qu'il devait par conséquent être imposé comme s'il avait effectué en Suisse un

service de protection civile.

Le 18 mai 2000, le chef du Bureau de la taxe d'exemption

de l'obligation de servir a répondu à la fiduciaire que la loi ne prévoyait pas

d'exonération ou de réduction de la taxe d'exemption pour les membres du CICR.

Par décisions de taxation du 15 juin 2000, le Bureau de la

taxe d'exemption du SAM a fixé comme suit les montants de la taxe d'exemption

dus par le prénommé pour les années d'assujettissement 1995 à 1998:

Année

Revenu

soumis à la taxe

Taxe 2

% francs

Réduction

2/10 (140 j. de service accomplis)

Taxe

militaire francs

1995

48'400

968.--

193.60

774.40

1996

48'800

976.--

195.20

780.80

1997

52'600

1'052.--

210.40

841.60

1998

52'600

1'052.--

210.40

841.60

Le 29 juin 2000, X.________ a déposé une réclamation

contre les décisions de taxation du 15 juin 2000. Il s'est prévalu de son

activité comme délégué du CICR, activité consistant à s'occuper quotidiennement

de la protection de personnes civiles. Le CICR étant une entreprise suisse de

droit privé, mandatée par les Etats signataires des Conventions de Genève de

1949 et de leurs protocoles additionnels de 1977 pour s'occuper des victimes

civiles ou militaires dans les pays où sévit un conflit, le travail effectué,

dans des conditions bien plus difficiles que celles de la protection civile en

Suisse en général, devrait être assimilé à un service civil. Tel serait

notamment le traitement réservé à des ressortissants de l'Union européenne

rencontrés sur place dans le cadre de son activité. Admettant toutefois que le

CICR ne pouvait pas intrinsèquement remplacer le service militaire ou la

protection civile suisses, il a conclu à une réduction de moitié du montant

retenu dans la décision de taxation contestée.

Par décision sur réclamation du 10 juillet 2000, le

chef du Bureau de la taxe d'exemption de l'obligation de servir a rejeté ladite

réclamation, au motif que l'engagement dans le cadre du CICR ne pouvait être

assimilé à un service dans la protection civile.

Le 7 août 2000, X.________ a interjeté un recours auprès

du Tribunal administratif contre la décision du 10 juillet 2000, en reprenant

les arguments développés dans sa réclamation et en précisant qu'il avait,

durant la période litigieuse, retiré ses papiers de Suisse. Il est d'avis qu'il

n'était dès lors plus assujetti à quelque taxe que ce soit.

La Section taxe d'exemption de l'obligation de

servir de l'Administration fédérale des contributions a conclu au rejet du

recours le 19 octobre 2000. Elle a constaté que le recourant était effectivement

domicilié à l'étranger durant la période du 12 octobre 1995 au 5 janvier 2000,

mais que l’intéressé ne remplissait pas les conditions d’exonération réservées

aux Suisses à l’étranger. Pour le surplus, l'autorité fédérale a indiqué que le

travail auprès du CICR ne comptait pas comme service de protection civile

donnant droit à une réduction de la taxe.

L'instruction de la cause a été reprise par la juge

Danièle Revey et le tribunal a délibéré par voie de circulation.

Considérants

1.

Le recourant conteste devoir payer l'entier de la taxe

militaire pour les années 1995 à 1998, au motif qu'il était, durant cette

période, délégué auprès du CICR, successivement en mission au Zaïre, au Rwanda,

au Sri Lanka et en Azerbaïdjan. Ce travail, effectué dans des conditions

difficiles et qui consiste notamment à venir en aide à des victimes civiles de

conflits, devrait permettre d'obtenir une exonération, en tout cas une

réduction, de la taxe militaire au même titre que le service civil accompli en

Suisse.

2.

a) La taxe d’exemption était initialement régie par la loi

fédérale du 12 juin 1959 sur la taxe d’exemption du service militaire

(LTEM ; RS 661). A la suite de l’entrée en vigueur, le 1er janvier

1997, de la loi fédérale du 6 octobre 1995 sur le service civil (LSC; RS 824.0),

dite loi a été modifiée dans son intitulé (il s’agit désormais de la loi

fédérale sur la taxe d'exemption de l'obligation de servir ; LTEO) et dans

une partie de son contenu. Dès lors que le présent recours concerne les taxes

d’exemption des années d’assujettissement 1995 à 1998, il doit être jugé au

regard de ces deux versions.

b) Dans leur version en vigueur du 1er janvier

1995.

au 31 décembre 1996, les art. 1, 2 al. 1 lettres a et c, 4 al. 1 lettres b

et c, 4a al. 1 lettre a et 7 al. 1 et 3 LTEM prévoyaient ce qui suit :

« Art. 1 Principe

Les citoyens suisses qui n’accomplissent pas ou n’accomplissent

qu’en partie leurs obligations de servir sous forme de service personnel

(service militaire) doivent fournir une compensation pécuniaire.

Art.

2.

Assujettis

1.

Sont assujettis à la taxe les

hommes astreints aux obligations

militaires qui sont domiciliés en Suisse

ou à l'étranger et qui, au cours d'une année civile (année

d'assujettissement) :

a. Ne sont pas, pendant plus de six

mois, incorporés dans une formation de l'armée ;

[…]

c. Manquent le service militaire qui leur incombe

en tant qu’hommes astreints au service.

Art. 4 Exonération de la taxe

1.

Est exonéré de la taxe celui qui,

au cours de l’année d’assujettissement :

[…]

b. A été déclaré inapte au service,

attribué au service complémentaire ou dispensé du service parce que le service

militaire a porté atteinte à sa santé.

c. N’a pu accomplir son service

militaire pour cause de participation aux séances de l’Assemblée fédérale,

appartient au personnel instructeur de l’armée, au corps des gardes-

fortifications, à l'escadre de surveillance ou est exempté du service personnel

conformément à la législation militaire ;

[…]

Art. 4a Exonération des Suisses de l’étranger de la

taxe militaire

1.

Est exonéré de la taxe militaire le

Suisse de l'étranger qui, pendant au moins six mois au cours de l'année

d'assujettissement, est domicilié à l'étranger si:

a. Au début de l'année

d'assujettissement, il est domicilié à l'étranger sans interruption depuis plus

de trois ans;

[…]

Art. 7 Service militaire

1.

Le service militaire comprend les

services prévus par la législation militaire.

2.

[…]

3.

Ne sont pas considérés comme service

militaire au sens de la présente loi :

a. La participation à des cours

techniques prémilitaires, au recrutement, à l'inspection d’armes et

d’équipement dans les communes, à l’inspection complémentaire, au tir

obligatoire hors service, à un cours de tir de retardataires ou à un cours pour

tireurs « restés » ;

b. La participation à des exercices ou

à des cours d’associations militaires et de « Jeunesse + sport » ;

c. Le service accompli contre

indemnité journalière ou en qualité de fonctionnaire ou d’employé, ou en vertu

d’un autre engagement.

[…] ».

c) Du 1er janvier 1997 jusqu’à la fin de

la période litigieuse, ces dispositions étaient les suivantes :

« Art. 1 Principe

Les citoyens suisses qui n’accomplissent pas ou n’accomplissent

qu’en partie leurs obligations de servir sous forme de service personnel

(service militaire ou service civil) doivent fournir une compensation pécuniaire.

Art.

2.

Assujettis

1.

Sont assujettis à la taxe les

hommes astreints au service qui sont domiciliés en Suisse ou à l'étranger et qui,

au cours d'une année civile (année d'assujettissement) :

a. ne sont pas, pendant plus de six

mois, incorporés dans une formation de l'armée et ne sont pas astreints au

service civil ;

[…]

c. n’effectuent pas le service

militaire ou le service civil qui leur incombent en tant qu’hommes

astreints au service.

Art. 4 Exonération de la taxe

1.

Est exonéré de la taxe quiconque,

au cours de l’année d’assujettissement :

[…]

b. A été déclaré inapte au service ou

dispensé du service parce que le service militaire ou le service civil a porté atteinte

à sa santé.

c. N’a pu accomplir son service

militaire ou son service civil pour cause de participation aux séances de

l’Assemblée fédérale, appartient au personne instructeur de l’armée, au corps

des gardes-fortifications, à l’escadre de surveillance, ou est exempté du

service personnel conformément à la législation relative au service

militaire ou au service civil ;

Art. 4a Exonération des Suisses de l’étranger de la

taxe militaire

1.

Est exonéré de la taxe militaire le

Suisse de l'étranger qui, pendant au moins six mois au cours de l'année

d'assujettissement, est domicilié à l'étranger si:

a. Au début de l'année

d'assujettissement, il est domicilié à l'étranger sans interruption depuis plus

de trois ans;

[…] .

Art. 7 Service militaire et service civil

1.

Le service militaire comprend les

services prévus par la législation militaire.

1bis Le service civil comprend les

jours de service pris en compte conformément à la législation sur le service

civil.

2.

[…].

3.

Ne sont pas considérés comme service

militaire ou service civil au sens de la présente loi :

a. La participation à des cours

techniques prémilitaires, au recrutement, à l'inspection d’armes et d’équipement

dans les communes, à l’inspection complémentaire, au tir obligatoire hors

service, à un cours de tir de retardataires ou à un cours pour tireurs

« restés » ;

b. La participation à des exercices ou

à des cours d’associations militaires et de « Jeunesse + sport » ;

c. Le service accompli contre

indemnité journalière ou en qualité de fonctionnaire ou d’employé, ou en vertu

d’un autre engagement.

[…] ».

3.

a) Sur le principe, le recourant est assujetti à la taxe. Selon

la jurisprudence, les hommes déclarés inaptes au service ne sont pas incorporés

dans une formation de l’armée, pas plus qu’ils ne peuvent accomplir un service

civil (ATF 108 Ib 115 consid. 2 ; art. 1 et 2 al. 1 LSC). Ils sont dès

lors astreints au paiement de la taxe d'exemption (cf. art. 2 al. 1 lettre a

LTEM et 2 al. 1 lettre a LTEO). Peu importe que le recourant ait retiré ses

papiers de Suisse pendant la période litigieuse, dès lors que sont également

assujettis les hommes domiciliés à l’étranger (cf. les dispositions précitées).

b) L’activité du recourant auprès du CICR ne saurait

être considérée comme un service civil. Selon l’art. 7 al. 1bis LTEO, le

service civil comprend les jours de service pris en compte conformément à la

législation sur le service civil. Ainsi, seules les activités exercées expressément

dans le cadre régi par la LSC permettent de dispenser de la taxe d'exemption. Or,

s’il est vrai que l’art. 7 LSC (concrétisé par les art. 10 ss de l’ordonnance

du 11 septembre 1996 sur le service civil ; OSCi, RS 824.01) prévoit une

possibilité d’accomplir un service civil à l’étranger, le recourant ne prétend

pas, à juste titre, qu’il aurait été affecté au CICR en application de cette

disposition. En réalité, le recourant a offert ses services au CICR dans le

cadre d’un rapport de travail ordinaire, à l’exclusion d’un contexte militaire

ou du service civil réglementé. Bien que fort louable, cette activité ne peut

donc soustraire le recourant à la taxe d'exemption.

4.

Le recourant affirme que ses années passées à l’étranger

lui donnent droit à une exonération.

Seul entre en considération l’art. 4a al. 1 lettre a

LTEM ou LTEO exonérant de la taxe celui qui, pendant au moins six mois au cours

de l’année d’assujettissement, est domicilié à l’étranger et, au début de

l’année d'assujettissement, est domicilié à l'étranger sans interruption depuis

plus de trois ans. Or, le recourant n’en remplit pas les conditions. S’agissant

de l'année 1995, le recourant en a passé plus de la moitié en Suisse, du 1er

janvier 1995 au 2 octobre 1995. Enfin, les années 1997 à 1998 forment

précisément les trois années préalables à une exonération.

5.

Il reste à examiner si le recourant peut bénéficier d'une

réduction de la taxe d'exemption de l'obligation de servir à raison de ses

fonctions exercées au sein du CICR.

a) Le service de

protection civile ne représente, quant à lui, en principe pas une prestation de

remplacement pour le service militaire obligatoire non accompli (v. ATF du 13

juillet 1998, in Revue fiscale 1990, p. 395, consid. 2a). En revanche, l'art.

24.

de la loi fédérale du 17 juin 1994 sur la protection civile en vigueur

jusqu'au 31 décembre 2003 (aLPCi ; RO 1994 2626), remplacée le 1er

janvier 2004 par la loi fédérale du 4 octobre 2002 sur la protection de la

population et sur la protection civile (LPPCi, RS 520.1), prévoit

la réduction de la taxe d'exemption en fonction:

"(...)

a. des services d'instruction et des

prestations de service accomplies sous la forme d'aide en cas de catastrophe et

de secours urgent ainsi que de service actif;

b. des prestations de service accomplies, à temps

partiel ou à titre accessoire, par des personnes qui sont exemptées de

l'obligation de servir dans la protection civile en vertu de l'article 15, 1er

alinéa."

Les modalités de cette

réduction sont précisées à l'art. 32 al. 1 aOPCi, selon lequel la taxe

d'exemption est réduite d'un dixième:

"(...)

a. pour chaque jour durant lequel la

personne concernée a, au cours de l'année d'assujettissement, servi dans la

protection civile ou a été soignée dans un hôpital en raison d'une atteinte que

le service a portée à sa santé; sont déterminants le nombre de jours donnant

droit à la solde et à l'allocation pour perte de gain (art. 22 et 23 LTEO)

ainsi que le nombre de jours durant lesquels la personne concernée a été

soignée dans un hôpital;

b. pour chaque jour de service soldé et accompli au

cours de l'année d'assujettissement par des personnes exemptées de l'obligation

de servir en vertu de l'article 26, lettre m, de la présente ordonnance."

b) aa) Les services d'instruction et les

prestations de service auxquels se réfère l'art. 24 lettre a aLPCi doivent

avoir été exécutés dans le cadre d'une incorporation dans la protection civile

au sens de l'art. 17 aLPCi. Tel n'est pas le cas du travail du recourant au

sein du CICR, de sorte qu'il ne peut réclamer une réduction de la taxe

d'exemption fondée sur la lettre a de l'art. 24 aLPCi.

bb) La lettre b de l'art. 24 aLPCi

renvoie à l'art. 15 al. 1 aLPCi. Selon cette disposition, les personnes

astreintes qui assument des tâches importantes au profit de la collectivité

peuvent être exemptées de l’obligation de servir. A teneur de l’art. 26 de

l’ordonnance d’application du 19 octobre 1994 de l’ancienne LPCi (aOPCi ;

RO 1994 2646, remplacée depuis le 1er janvier 2004 par l’ordonnance du 5 décembre

2003.

sur la protection civile ; OPCi ; RS 520.1), cette catégorie

inclut notamment les fonctionnaires du CICR ainsi que des organisations

internationales qui ont conclu un accord de siège avec la Confédération suisse

(lettre s). L’art. 27 al. 3 aOPCi prévoit que le département fixe les

compétences en matière d’exemption, désigne chaque institution, personne ou

activité concernée et définit la procédure applicable en la matière.

Le Département fédéral de justice et

police a exécuté cette dernière disposition en édictant l’ordonnance du 19

octobre 1994 concernant l’exemption du service de protection civile (aOExPCi;

RO 1994 2741), aujourd’hui abrogée. D’après l’art. 1er aOExPCi, les

exemptions du service de protection civile ne sont accordées qu’aux personnes

dont l’absence ne pourrait être palliée par aucune mesure d’ordre

organisationnel ou dont la fonction ne pourrait être assumée par une autre

personne. L’octroi de l’exemption relève du Département fédéral de justice et

police en ce qui concerne l’application de l'art. 26 lettre s aOPCi (art. 8

aOExPCi). C'est le service d’exemption de ce département qui vérifie le

bien-fondé des demandes d’exemption et décide de chaque exemption (art. 11 al.

1.

et 3 aOExPCi).

En l’espèce, le recourant ne démontre

pas que l'activité qu'il a déployée comme délégué auprès du CICR remplirait les

conditions de l’art. 1er aOExPCi concrétisant les art. 15 al. 1

aLPCi et 26 lettre s aOPCi.

On relèvera en outre que, selon la

jurisprudence relative à l'exemption du service de protection civile des

membres indispensables des corps de sapeurs-pompiers (art. 26 lettre m aOPCi), l'exemption

ne prend effet qu’avec la dispense prévue à l’art. 11 al. 3 aOExPCi, qui a une

portée constitutive; une décision d’exemption du service de protection civile

au sens de l’art. 26 lettre m aOPCi ne peut être accordée avec effet rétroactif;

les autorités cantonales de taxation sont liées dans le temps et quant au fond

à la décision d’exemption du service de protection civile (arrêt du Tribunal

fédéral du 21 novembre 1997 consid. 4b, reproduit in Archives, 66 p. 667

ss ; voir aussi arrêt TA FI.2003.0059 du 30 mai 2006 consid. 2a). Or,

cette jurisprudence peut être appliquée par analogie à l'exemption du service

de protection civile des fonctionnaires du CICR. En ce sens, à supposer même

que le recourant revête la qualité de fonctionnaire du CICR, il ne pourrait de

toute façon pas obtenir après coup une exemption au sens de l'art. 15 al. 1

aLPCi.

Enfin, à supposer même que le recourant

ait été exempté en temps utile du service de protection civile au sens de

l'art. 26 lettre s aOPCi, cela ne signifierait pas encore qu'il puisse

bénéficier d'une réduction de la taxe. En effet, les jours accomplis en temps

ordinaire au service du CICR ne sont pas mentionnés par l'art. 32 aOPCi.

Dans ces circonstances, la lettre b de

l'art. 24 aLPCi ne permet pas davantage au recourant d'obtenir une réduction de

la taxe d'exemption de l'obligation de servir.

6.

Bien que ce moyen n'ait pas été soulevé par le recourant,

il convient d'examiner la question sous l'angle de la prescription. L'art. 38

al. 1 1ère phrase LTEM ou LTEO dispose que les taxes se prescrivent

par cinq ans dès la fin de l'année de taxation. La prescription ne court pas et

elle est suspendue pendant la durée d'une procédure de réclamation ou de

recours et tant qu'aucune des personnes tenues au paiement n'est domiciliée en

Suisse (al. 2) et interrompue pour les motifs mentionnés sous lettres a, b et c

(al. 3). La suspension et l'interruption de la prescription ne peuvent

toutefois la prolonger de plus de cinq ans (al. 4), ce qui signifie que la

durée totale de la prescription ne peut excéder 10 ans à compter de la fin de

l'année de taxation. L'art. 25 al. 2 LTEM ou LTEO dit que l'année de taxation

est, en règle générale, l'année civile qui suit l'année d'assujettissement (v.

arrêt FI.2004.0048 du 7 octobre 2004, consid. 2 c).

Le recourant a été assujetti pour les années 1995 à

1998.

L'année de taxation la plus ancienne est par conséquent l'année 1996

(année civile qui suit 1995) et le délai de prescription de 10 ans vient à

échéance au 31 décembre 2006. La créance n'est donc pas prescrite.

7.

Il résulte des considérants qui précèdent que la décision

querellée doit être confirmée et le recours rejeté. Au vu de ce résultat, un

émolument d'arrêt sera mis à la charge du recourant qui n'a pas droit à des

dépens.

Dispositif

Par ces motifs

le Tribunal administratif

arrête:

Le recours est rejeté.

II.

La décision sur réclamation rendue le 10 juillet 2000 par

le Service de la sécurité civile et militaire est confirmée.

III.

Un émolument de justice de 500 (cinq cents) francs est mis

à la charge de X.________.

IV.

Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 6 juin 2006

La présidente: La

greffière:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de

l'avis d'envoi ci-joint.

Le présent arrêt peut faire l'objet, dans les trente

jours dès sa notification, d'un recours de droit administratif au Tribunal

fédéral. Le recours s'exerce conformément aux art. 103 ss de la loi fédérale

d'organisation judiciaire (RS 173.110).