FI.2002.0015

TA - FI.2002.0015 - 2002-06-24 - c/ACI

24 juin 2002Français20 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants:

A. a) X.________ est né le

25 juillet 1943 à Y.________; sa mère était ******** X.________. Le registre

d'état civil n'indique pas le nom de son père.

X.________ est

actuellement marié à Z.________, née B.________ en 1945.

b) X.________ indique

que son père était C.________, étant précisé qu'il a reçu le prénom de ce

dernier comme second prénom. Cependant, C.________ était marié (le mariage a

été célébré le 10 février 1925) et deux enfants sont issus de cette union

(notamment H.________, née en 1925).

c) Selon X.________,

C.________ et sa mère X.________ ont eu une liaison extra-conjugale; le premier

est toutefois revenu par la suite auprès de son épouse. C.________ a versé une

pension alimentaire en faveur d'X.________, cela jusqu'à sa majorité. Ces

allégations sont au demeurant des plus vraisemblables. Quant à A. C.________,

de son vivant, elle a considéré X.________ comme ses autres neveux et nièces.

d) C.________ est

décédé le 22 juin 1978; il n'a laissé apparemment ni biens ni dettes.

X.________ n'est pas intervenu, semble-t-il, dans le cadre de la succession de

ce dernier.

B. Par testament olographe

du 6 mai 1991, A. C.________ a institué héritier X.________ pour quinze

centièmes, cela à l'instar de ses autres neveux; ce testament désigne

X.________ comme étant le "fils de ******** X.________, fils illégitime

de mon frère C.________".

Le certificat

d'héritier délivré le 12 août 1999 (suite au décès de A. C.________ le 26

février 1999 à D.________) ne contient pas cette précision.

C. a) Le Greffe de paix du

cercle de D.________, puis l'autorité fiscale ont correspondu, s'agissant du

volet fiscal de la succession de A. C.________, avec F.________ C.________,

domiciliée à G.________. Ainsi, la Commission d'impôt et recette du district de

Lavaux a notifié à cette dernière le 8 juillet 1999 un premier bordereau

d'impôt, accompagné d'un décompte détaillé de l'impôt sur les successions. Un

décompte rectificatif a été établi le 24 février 2000 et notifié à la banque

UBS SA, que F. C.________ avait mandatée pour les opérations de liquidation de

la succession.

b) Dans l'un, comme

dans l'autre décompte, X.________ a été considéré comme non-parent; il a donc

été taxé comme tel, soit à un taux distinct de celui prévalant pour les neveux

et nièces de la défunte, notamment H.________ (également fille de C.________).

Selon le décompte rectificatif du 24 février 2000, X.________ était redevable

d'un montant d'impôt cantonal de 28'250 fr. (au lieu de 14'235 fr. 75 pour

H.________).

X.________ indique

n'avoir eu connaissance du montant d'impôt dû par lui que par le biais de

l'acte de partage dressé par la banque UBS SA le 6 décembre 2000 et communiqué

aux héritiers le 11 décembre suivant. C'est alors qu'il a saisi la commission

d'impôt du district de Lavaux d'une réclamation en date du 3 janvier 2001. Il

demandait à bénéficier, à l'instar de H.________, du taux applicable aux

neveux.

c) Dans sa décision du

14 février 2002, l'ACI est entrée en matière sur la réclamation (au motif que

les décomptes du droit des successions n'avaient pas été notifiés à

X.________), mais elle a rejeté celle-ci, confirmant dès lors le prélèvement

d'un droit de succession (cantonal et communal) ascendant à un montant total de

56'500 fr.

d) C'est contre cette

décision qu'X.________ s'est pourvu auprès du Tribunal administratif par acte

du 14 mars, confié à la poste le lendemain, soit en temps utile, en confirmant

ses demandes précédentes (application du taux des neveux et en outre

restitution du trop perçu). Pour sa part, l'ACI, dans sa réponse du 6 mai 2002,

conclut au rejet du recours.

Considérants

1.

Il ressort du dossier

que la Commission d'impôt de Lavaux a correspondu, au sujet des impôts de

succession dus dans le cadre de la succession de A. C.________, avec F.

C.________, l'une des héritières (et ultérieurement avec l'UBS, mandatée par F.

C.________). Cependant, aucun élément du dossier ne démontre que F. C.________

détenait un pouvoir de représentation de ses cohéritiers pour la présente

procédure.

Il apparaît ainsi que

l'autorité fiscale, sans doute par souci pratique, n'a pas jugé nécessaire de

communiquer ses décisions à chacun des héritiers; dès lors, si l'un de ceux-ci,

en l'occurrence X.________, fait valoir qu'il n'a pas eu connaissance de

l'impôt frappant sa part à la succession de A. C.________ avant l'envoi que lui

a adressé l'UBS, il n'y a guère d'autre issue que de prêter foi à cette

allégation; tout au plus pourrait-on réserver la faculté de l'ACI d'établir le

contraire, ce qu'elle n'a pas tenté de faire en l'occurrence.

C'est dès lors à juste

titre que l'ACI est entrée en matière sur la réclamation.

2.

a) L'ancien droit de la

filiation, entré en vigueur en 1907 et en vigueur lors de la naissance

d'X.________, reposait sur la distinction primaire entre filiation légitime et

filiation illégitime. Du côté paternel plus précisément, ces deux types de

filiation présentaient de profondes différences. Certes, un enfant qui suivait

la condition du père avait une position largement semblable à celle de l'enfant

légitime. Cependant, l'action en paternité était fermée à l'enfant adultérin ou

incestueux à l'encontre de son père; par ailleurs, lorsque le père ne

reconnaissait pas lui-même l'enfant, il n'était possible d'établir un lien de

filiation entre eux que si le père avait promis le mariage à la mère ou si

l'enfant était le fruit d'une cohabitation délictueuse. Lorsqu'il ne pouvait

pas suivre la condition du père, l'enfant n'avait contre son auteur qu'une

prétention en prestations d'entretien; cette "paternité

alimentaire" n'avait pas d'autres effets relevant du droit de famille.

Comme le disait un arrêt très ancien du Tribunal fédéral, "le père

physique est à l'égard de l'enfant un étranger" (ATF 40 II 302 = JT

1914.

I 619); dans les registres de l'état civil, le père alimentaire était donc

sans enfant et l'enfant n'avait pas de père (sur toutes ces questions, v. Cyril

Hegnauer, Droit suisse de la filiation, Berne 1978, p. 21 s.).

b) Le nouveau droit de

1976, entré en vigueur le 1er janvier 1978, a abandonné la distinction

traditionnelle entre légitimité et illégitimité, en substituant à cette

distinction le principe de l'unité de la filiation. Cela permet d'éviter pour

l'avenir la défaveur juridique dont pâtissait l'enfant illégitime (Hegnauer,

op. cit., p. 22). Le nouveau droit supprime d'ailleurs les expressions de

légitimité et d'illégitimité.

c) Le législateur a

par ailleurs réglé expressément, sur divers points, le passage de l'ancien au

nouveau droit; ainsi, l'art. 13a al. 1 du titre final du Code civil traite la

situation dans laquelle le père était tenu, sous l'empire de l'ancien droit, de

verser des prestations pécuniaires à l'enfant illégitime. Selon cette

disposition, si cette obligation a pris naissance avant l'entrée en vigueur du

nouveau droit (soit avant le 1er janvier 1978) en vertu d'une décision

judiciaire ou d'une convention, l'enfant qui n'a pas dix ans révolus à cette

date-là, peut, dans les deux ans, ouvrir action en paternité d'après les

dispositions de la loi nouvelle. L'idée du législateur était d'éviter de

susciter des contestations sur les relations remontant à des situations par

trop anciennes (v. à ce propos le message du Conseil fédéral, Feuille fédérale

1974.

II 105; v. également ATF 112 Ia 96, spéc. 102-104, qui décrit les débats

aux Chambres; v. également à ce sujet Cyril Hegnauer, Droit suisse de la

filiation, 4e éd., Berne 1998, p. 55, et du même auteur, Die

Übergangsbestimmungen zum neuen Kindesrecht in Mélanges Henri Deschenaux,

Fribourg 1977, p. 151 ss, spéc. p. 168 s. où la solution retenue est comparée à

celle du droit allemand). Le projet du Conseil fédéral était d'ailleurs plus

large que le texte adopté en définitive; selon le projet, en effet, tous les

enfants encore mineurs au moment de l'entrée en vigueur du nouveau droit - et

non pas seulement ceux n'ayant pas atteint dix ans révolus - pouvaient ouvrir

l'action prévue à l'art. 13a du titre final du Code civil.

L'ATF 112 Ia précité

décrit d'ailleurs en détail la genèse de la règle de l'art. 13a du titre final

du Code civil. Dans un premier temps, en effet, le Conseil des Etats avait

supprimé la disposition correspondante du projet du Conseil fédéral. Les débats

avaient évoqué la solution allemande, qui ne comportait aucune limitation sous

la forme d'une disposition transitoire (concrètement, les enfants, au bénéfice

d'un jugement retenant une "paternité alimentaire" lors de

l'entrée en vigueur du nouveau droit, sont considérés dès lors comme ayant un

lien de filiation avec le débiteur des prestations), solution qui apparaissait

aberrante au rapporteur; ce dernier avait donné l'exemple d'un homme de 40 ans

agissant à l'encontre de son "père alimentaire" de 60 ans aux

fins de faire constater sa filiation. Les débats au Conseil national, très

animés également, ont suggéré l'idée de ne pas mettre en péril de nombreux

mariages par le biais d'une solution à caractère rétroactif. En définitive,

c'est une solution de compromis, plus prudente encore que celle du projet du

Conseil fédéral, qui a été retenue; le législateur, en revanche, écartait très

clairement le modèle allemand, qui aurait supprimé l'inégalité de traitement

historique, découlant de l'art. 13a du titre final du Code civil, entre les

enfants illégitimes de l'ancien droit et les enfants légitimes.

d) En résumé, selon le

droit positif et sous la seule réserve des cas visés à l'art. 13a du titre

final du Code civil (soit les enfants nés postérieurement au 31 décembre 1967),

les enfants nés sous l'empire de l'ancien droit et ayant bénéficié uniquement

de prestations pécuniaires n'avaient pas la faculté, par le biais de l'action

en paternité du nouveau droit, d'obtenir la constatation de leur filiation avec

leur père naturel; il en résultait en particulier que ceux-ci ne pouvaient pas

devenir les héritiers légaux de ce dernier.

e) aa) La

discrimination historique, mise en évidence ci-dessus peut, voire doit être

confrontée au principe de l'égalité de traitement, non pas tant en relation

avec l'art. 8 Cst. qu'avec l'art. 14 de la Convention européenne des droits de

l'homme (ci-après: CEDH). Selon cette dernière disposition, la jouissance des

droits et libertés reconnus dans la convention doit être assurée, sans

distinction aucune, fondée notamment sur le sexe, la race, la couleur, la

langue, la religion, [...], la fortune, la naissance ou toute autre situation.

Selon les commentateurs, le critère de la "naissance" fait

essentiellement référence aux différences de traitement que connaissaient par

le passé les droits nationaux entre les enfants légitimes et illégitimes

(Frowein/Peukert, EMRK-Kommentar, 2e éd. 1996, no 48 ad art. 14 CEDH). Comme

l'indique l'art. 14 précité, le principe d'égalité doit cependant être rattaché

à une autre garantie.

Ainsi, la Cour

européenne des droits de l'homme a retenu une discrimination en relation avec

la garantie de la propriété (protégée par l'art. 1 du Protocole no 1) dans le

traitement réservé à l'enfant adultérin, dans la succession de leur père ou

mère, lorsqu'il se trouve en concours avec des enfants légitimes, l'art. 760 du

Code civil français ne reconnaissant au premier qu'une part égale à la moitié

de celle de l'enfant légitime (v. à ce sujet arrêt Mazurek c/France, du 18

janvier 2000; arrêt de la CEDH 2000 - II 3 ss). Dans le cas d'espèce, Claude

Mazurek est né en 1942; sa mère, décédée en 1990, laissait comme héritiers deux

enfants, soit un fils naturel, Alain, né en 1936, mais légitimé par le mariage

de sa mère en 1937, et le requérant, né en 1942, déclaré sous le seul nom de sa

mère, celle-ci étant alors encore mariée, bien que séparée de fait, puis

divorcée en 1944. L'arrêt rappelle qu'une distinction est discriminatoire si

elle manque de justification objective et raisonnable, c'est-à-dire si elle ne

poursuit pas un but légitime ou s'il n'y a pas de rapport raisonnable de

proportionnalité entre les moyens employés et le but visé (v. chiffre 48 de

l'arrêt et les réf. citées). La Cour estime qu'il ne peut être exclu que le but

invoqué par le gouvernement français, à savoir la protection de la famille

traditionnelle, puisse être considérée comme légitime (chiffre 51). En revanche,

après un examen attentif (notamment de l'évolution récente du droit de la

famille et de la filiation, notamment s'agissant de la situation des enfants

non légitimes; chiffre 52), elle aboutit à la conclusion qu'il n'existe en

l'espèce aucun motif de nature à justifier une discrimination fondée sur la

naissance hors mariage; en tout état de cause, l'enfant adultérin ne saurait se

voir reprocher des faits qui ne lui sont pas imputables et cependant le

requérant, de par son statut même, s'est trouvé pénalisé dans le partage de la

masse successorale. En définitive, la Cour conclut qu'il n'y a pas de rapport

raisonnable de proportionnalité entre les moyens employés et le but visé

(chiffres 54 et 55), d'où violation de l'art. 1 du Protocole no 1 combiné avec

l'art. 14 de la convention.

L'arrêt se réfère par

ailleurs à des précédents, dont l'un concerne une affaire similaire (affaire

Inze c/Autriche, arrêt du 28 octobre 1987, série A no 126; il s'agissait

également du statut d'un enfant naturel dans la succession de sa mère); on peut

évoquer également l'affaire Marckx c/Belgique, du 13 mars 1978 (série A no 31),

qui avait trait de manière plus générale au statut de l'enfant naturel en droit

belge (l'arrêt concernait tout à la fois la position de cet enfant dans la

famille de sa mère et la problématique du droit successoral; sur ce dernier

aspect, v. chiffre 49 ss de l'arrêt). Le raisonnement de la Cour était, dans ce

cas, de rattacher la discrimination retenue plutôt à l'art. 8 CEDH, qui

garantit le respect de la vie familiale (arrêt précité, chiffres 38 à 43, dont

les considérations sont reprises plus loin à propos des aspects successoraux).

L'arrêt Marckx comprend par ailleurs quelques développements sur la portée de

la jurisprudence de la Cour, en relation avec la lente évolution des droits

nationaux vers l'égalité de traitement entre enfants légitimes et illégitimes.

Elle relevait ainsi que le principe de sécurité juridique dispensait l'Etat

belge de remettre en cause des actes ou situations juridiques antérieurs au

prononcé de l'arrêt (chiffre 58).

bb) La jurisprudence

de la Cour européenne se réfère aussi, dans son analyse de l'évolution du droit

positif des États membres, à la Convention européenne sur le statut juridique

des enfants nés hors mariage, conclue à Strasbourg le 15 octobre 1975, entrée

en vigueur pour la Suisse le 11 août 1978 (RS 0.211.221.131). Celle-ci prévoit

notamment à son art. 3 que la filiation maternelle de tout enfant né hors

mariage est établie du seul fait de la naissance de l'enfant (art. 2); quant à

la filiation paternelle d'un enfant né hors mariage, elle peut être constatée

ou établie par reconnaissance volontaire ou par décision juridictionnelle (art.

3). Par ailleurs, selon l'art. 9, les droits de l'enfant né hors mariage dans

la succession de ses père et mère et des membres de leur famille sont les mêmes

que s'il était né dans le mariage.

La Suisse n'a au

demeurant pas formulé de réserve, comme elle en aurait eu le droit, lors de son

adhésion à cette convention; elle a en effet considéré que son droit positif,

dans sa teneur en vigueur dès le 1er janvier 1978, était conforme sur tous les

points au texte de la convention. Tel était assurément le cas sous l'angle du

nouveau droit; les travaux préparatoires de la convention n'évoquent en

revanche pas la situation découlant de l'art. 13a du titre final du Code civil.

Au demeurant, l'on

peut admettre que l'art. 9 précité de la convention vise la situation d'enfants

nés hors mariage pour autant, s'agissant de leur père, que le lien de filiation

ait été préalablement établi (ce qui n'est pas le cas d'un enfant qui n'a

bénéficié sous l'ancien droit que du régime de l'action alimentaire).

cc) Pour reprendre la

formule usuelle de la jurisprudence de la Cour européenne des droits de l'homme,

il s'agit d'examiner si la discrimination entre enfants légitimes et enfants

illégitimes de l'ancien droit (n'ayant bénéficié que de l'action alimentaire),

confirmée et cristallisée par le jeu de l'art. 13a du titre final du Code civil

repose sur une justification objective et raisonnable, c'est-à-dire poursuit un

but légitime ou encore s'il existe un rapport raisonnable de proportionnalité

entre les moyens employés et le but visé. En l'occurrence, la genèse de la

disposition précitée montre que le législateur visait la protection de la

famille traditionnelle, cela non pas par rapport à des situations futures, mais

bien plutôt par rapport à des situations anciennes; l'idée était d'éviter que

des conflits, réglés par le passé par le jeu de l'action alimentaire, ne soient

ravivés de nombreuses années plus tard avec l'introduction de nouvelles actions

en paternité, cela au risque de mettre en péril des unions conjugales qui

avaient surmonté des crises anciennes.

On pourrait dès lors

admettre que l'objectif poursuivi ici est légitime et que les moyens retenus

(soit l'adoption de l'art. 13a du titre final du Code civil), dont la portée

est uniquement celle d'une disposition transitoire (v. à ce propos le ch. 58 de

l'arrêt Marcks), sont bien conformes au principe de la proportionnalité. Tout

au plus faut-il remarquer que la pesée d'intérêts opérée par le législateur du

nouveau droit de la filiation, si elle a été reprise à son compte par le

Tribunal fédéral dans l'ATF 112 Ia précité, semble avoir aujourd'hui perdu de

sa pertinence. Dans cet arrêt, le Tribunal fédéral avait en effet tiré argument

de la genèse de l'art. 13a du titre final du Code civil pour refuser à un

enfant le droit à la consultation d'un dossier de tutelle clôturé, qui lui

aurait permis d'en savoir plus sur sa filiation paternelle. Dans l'ATF 125 I

257, le Tribunal fédéral, au contraire, a retenu que les intérêts de l'enfant

étaient prépondérants par rapport à ceux des trois personnes susceptibles

d'être son géniteur. Enfin, l'ATF 128 I 63 retient que l'enfant adopté majeur

dispose du droit de connaître ses parents biologiques et de consulter les

indications masquées du registre d'état civil sur ce point, cela indépendamment

de toute pesée des intérêts opposés, soit notamment ceux des parents de sang.

Il n'y a toutefois pas

lieu de trancher cette question de manière définitive, au vu des considérations

qui suivent.

3.

a) L'art. 35 al. 2 de

la loi du 27 février 1963 concernant le droit de mutation sur les transferts

immobiliers et l'impôt sur les successions et donations (ci-après: LMSD)

prévoit ce qui suit:

"L'enfant naturel dont la filiation est

établie conformément au droit civil est assimilé à l'enfant légitime et

réciproquement l'héritier, le légataire ou le donataire dudit enfant naturel

est assimilé à l'héritier, au légataire ou au donataire de l'enfant

légitime."

La règle qui précède

se rattache donc strictement au droit civil, dont il reprend les notions et les

solutions.

b) La LMSD définit les

taux de l'impôt sur les successions en se référant aux liens familiaux et de

filiation, tels que les arrête le droit civil.

aa) Pour être tout à

fait précis, l'art. 35 al. 2 LMSD prévoit que les décisions rendues par les

autorités compétentes en matière d'état civil lient l'autorité fiscale; on se

trouve là dans un régime de compétences coordonnées (pour reprendre la

formulation utilisée par Pierre Moor, Droit administratif I 280. Il en découle

que, sous réserve de l'hypothèse exceptionnelle de décisions ou de jugements

frappés de nullité, les décisions des autorités compétentes en matière d'état

civil sont impératives pour l'administration fiscale.

bb) Sur le terrain des

principes, le renvoi du droit fiscal au droit civil matériel n'est d'ailleurs

en rien critiquable. Il est au contraire extrêmement fréquent, certains auteurs

considérant même que les structures fondamentales du droit civil doivent être

respectées par le législateur fiscal (v. à ce sujet Thomas Koller, Privatrecht

und Steuerrecht, Berne 1993, spéc. p. 394 ss). Cet auteur donne précisément

l'exemple du droit de l'adoption en relation avec l'impôt sur les successions;

selon lui, le droit fiscal, sauf à porter atteinte au droit civil, serait en

effet tenu de reprendre à son compte les grands principes du nouveau droit de

l'adoption, lesquels ont assimilé (contrairement à ce qui prévalait par le

passé) l'enfant adopté à l'enfant de sang; en d'autres termes, l'impôt sur les

successions devrait être le même pour l'un et l'autre (tel est d'ailleurs la

solution qu'a retenue le législateur vaudois à l'art. 35 al. 3 LMSD; sur cet

exemple, v. Koller, op. cit., p. 436 ss).

Cela étant,

l'articulation choisie par le législateur vaudois entre la LMSD et le droit

civil, spécialement le droit de la filiation, échappe à la critique.

cc) Cependant, le

renvoi de l'art. 35 al. 2 LMSD au droit civil inclut également l'art. 13a du

titre final du Code civil et les discriminations éventuelles que contient cette

disposition (v. sur ce point consid. 2 ci-dessus).

Concrètement,

l'autorité fiscale ne peut toutefois sans autre s'écarter des constatations

figurant au registre d'état civil. En effet, l'absence de filiation paternelle

dans ce registre ne saurait être qualifiée de nulle; de son côté, le juge

fiscal ne peut guère non plus - sauf à violer l'art. 35 al. 2 LMSD ou la loi

vaudoise d'introduction au Code civil - conduire lui-même le procès en

paternité. Seul le juge civil serait compétent pour connaître d'une telle

action (celle-ci est possible malgré le décès du père: art. 261 CC) et c'est à

lui qu'incomberait la tâche de vérifier si l'art. 13a du titre final du Code

civil est ou non conforme aux dispositions de la CEDH.

dd) En définitive et

quand bien même le résultat dégagé ici peut apparaître rigoureux, force est au

tribunal de confirmer le bien-fondé de la décision attaquée (la solution serait

la même dans le cadre de l'al. 3, dans l'hypothèse d'une procédure d'adoption

qui ne serait pas venue à chef avant l'ouverture de la succession).

4.

Les considérations qui

précèdent conduisent au rejet du recours. Toutefois, vu le caractère rigoureux

pour le recourant de la solution dégagée ici, il ne sera pas prélevé

d'émolument ( art. 55 LJPA).

Dispositif

Par ces motifs

le Tribunal administratif

arrête:

I. Le recours est

rejeté.

II. La décision

rendue sur réclamation le 14 février 2002 par l'Administration cantonale des

impôts est confirmée.

III. Il n'est pas

prélevé d'émolument.

Lausanne, le 24 juin 2002

président:

Le présent arrêt est communiqué aux

destinataires de l'avis d'envoi ci-joint