FI.2002.0044

TA - FI.2002.0044 - 2006-05-19 - X. /Administration cantonale des impôts

19 mai 2006Français15 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants

Par acte de vente inscrit au registre foncier le 1********0

juin 1980, X.________ a acquis la parcelle ********, plan 1******** du cadastre

communal de Lausanne, sise à l’avenue 2********. D’une surface totale de 288

m2, ce bien-fonds comporte une habitation n° ECA 3******** de 66 m2 et une place-jardin

de 222 m2.

Le 29 septembre 2000, X.________ a vendu l’immeuble

précité pour le prix de 575'000 francs.

Sous pli du 7 décembre 2000, la Commission d’impôt et recette

de Lausanne-Ville a prié l’intéressé de remplir et lui retourner la formule de

déclaration relative à l’impôt sur les gains immobiliers, dans un délai au 22

décembre 2000.

X.________ a rempli la déclaration précitée en date

du 25 janvier 2001. Sous chiffre 6a) de la déclaration, soit sous la rubrique

«prix d’acquisition de l’immeuble», il a indiqué le montant de 427'000

francs. Il a fait figurer en outre les «impenses» suivantes : «De Rham SA

Lausanne» par 21'500 francs, et «Frais de vente spéciaux» par 3'000 francs.

Par courrier du 9 mars 2001, l’Office d’impôt du district

de Lausanne-Ville (ci-après : l’office d’impôt) a informé X.________ que,

selon les renseignements en sa possession, le prix d’achat de son immeuble

était de 220'000 francs, non de 427'000 francs comme indiqué sur sa déclaration

relative à l’impôt sur les gains immobiliers. En conséquence, X.________ a été

invité à produire les pièces justificatives démontrant que le prix

d’acquisition était bien de 427'000 francs.

Sous pli du 26 mars 2001, X.________ a répondu qu’en

date du 21 mars 1990, la Banque Cantonale Vaudoise lui avait prêté un montant

de 150'000 francs, qu’il avait intégralement investi dans des travaux de

réfection du 1er étage (deux chambres; isolation intérieure; peinture,

tapisserie, moquette), de réhabilitation du 2ème étage (deux

chambres; isolation intérieure; changement des fenêtres; peinture, tapisserie

moquette; aménagement d’une cuisine; réfection salle de bain), et de réfection

totale de la toiture de son immeuble, le prix total des travaux s’élevant à

170'000 francs environ. Il expliquait ne pas pouvoir produire les factures y

relatives, «la date de conservation étant dépassée».

Le 11 avril 2001, l’office d’impôt a rendu une décision de

taxation du gain immobilier réalisé par l’intéressé lors de la vente de sa

parcelle. Cette décision avise le contribuable de la modification de sa

déclaration du 25 janvier 2001, et détermine comme suit le gain immobilier

imposable :

«Prix

de vente Fr.

575'000.--

Prix

d’achat Fr. 220'000.--

Frais

d’achat estimés Fr. 10'500.--

Commission

de courtage Fr. 21'500.-- Fr. 252'000.--

Gain

immobilier Fr.

323'000.--

A défaut de pièces

justificatives, nous ne pouvons pas admettre le montant de Fr. 170'000.- pour

des travaux effectués dans l’immeuble.

La majeure partie des

travaux que vous invoquez a un caractère de frais d’entretien d’immeuble et ne

sont pas déductibles au sens de l’article 48 LI.

A cet effet, nous vous

remettons ci-joint, un arrêt caviardé du Tribunal Administratif du 25 mars

1999, confirmant que le fardeau de la preuve en matière d’impenses incombe en

principe au contribuable. Il ne suffit pas de prétendre à une déduction pour

que l’autorité fiscale soit obligée de l’admettre. Dans le domaine des gains

immobiliers plus particulièrement, celui qui entend faire valoir une impense

déductible doit l’établir.

En conséquence, nous

chargeons notre service de perception de vous adresser un bordereau d’impôt de

Fr. 58'140.- (18 % de Fr. 323'000.-) payable dans les 10 jours.»

Par lettre du 8 mai 2001, adressée à l’office d’impôt, X.________

a formé une réclamation contre la décision du 11 avril 2001. Il a fait valoir

que les travaux effectués dans l’immeuble avaient permis la création d’espaces

supplémentaires. Dès lors, ils ne sauraient, selon X.________, être considérés

intégralement comme des frais d’entretien de l’immeuble. Pour le surplus, X.________

a repris, en le résumant, le contenu de sa réponse du 26 mars 2001.

Selon correspondance du 15 mai 2001 adressée à X.________,

l’office d’impôt a maintenu sa position. Il a relevé que X.________ n’apportait

aucun élément supplémentaire à l’appui de sa position. Au surplus, l’office

d’impôt a, de nouveau, expliqué le refus de la déduction des frais invoqués par

le contribuable.

L’intéressé a confirmé sa réclamation le 1er

juin 2001.

Par courrier du 14 juin 2001, l’office d’impôt a informé X.________

qu’il transmettait le dossier à l’Administration cantonale des impôts

(ci-après : l’ACI). Cette correspondance précisait également ce qui

suit :

«Conformément à l’art. 216 LI, la réclamation ne suspens

(sic) pas l’obligation de payer l’impôt correspondant aux éléments déclarés ou

non contestés. Ceux-ci sont en l’espèce les suivants :

Gain immobilier admis Fr.

153'000.--

Impôt dû au taux de 18 % Fr.

27'540.--

Échéance : 18 mai 2001

En cas de rejet de la réclamation, les suppléments d’impôt

vous seront réclamés avec intérêt légal».

Par courrier du 23 août 2001 et rappel du 24 octobre 2001,

l’ACI a invité X.________ à lui transmettre les polices d’assurance bâtiments

relatives aux travaux réalisés depuis l’entrée en propriété.

Le recourant n’a pas obtempéré.

L’ACI a rejeté la réclamation par décision du 30 mai 2002.

Elle a retenu que c’est à juste titre que la déduction de 170'000 francs a été

refusée, l’intéressé n’ayant fourni ni les justificatifs des travaux effectués

dans son immeuble, ni les polices d’assurance bâtiment y relatifs. Au

demeurant, selon l’ACI, les travaux effectués avaient un caractère de frais

d’entretien et de rénovation, lesquels ne correspondent pas à la notion

d’impenses de l’art. 48 LI.

Contre cette décision du 30 mai 2002, X.________ a recouru

au Tribunal administratif par acte déposé auprès d’un bureau de poste le 25

juin 2002, soit en temps utile. Dans son pourvoi, l’intéressé expose :

«- un prêt de la BCV en 2e rang m’a été nécessaire

pour effectuer l’aménagement du 2ème étage (toit, 2 chambres,

cuisine, salle de bains). A l’époque, période difficile pour obtenir des

crédits, j’avais du (sic) produire des devis cohérents afin de pouvoir

effectuer ces aménagements. Je ne possède malheureusement plus ces documents

(date de conservation dépassée), mais envoyez un de vos experts constater les

aménagements effectués.

D’autre part, l’ECA était venue réestimer (sic)la maison

après travaux. Je demande ce jour auprès de cet établissement une copie des

polices (avant et après). Dès réception, je vous en transmet (sic) une copie.

D’autre part, la loi ayant changé, le taux d’imposition

baisse à 5 % trois mois après la date de vente de ma maison. Je trouve cela

assez scandaleux.

Je vous confirme que le prix d’acquisition de ma maison est

de fr. 427'000.-.»

X.________ a fait parvenir au Tribunal administratif

une lettre de l’Etablissement Cantonal d’Assurance (ci-après : ECA) datée

du 3 juillet 2002. A lire ce document, la valeur du bâtiment, anciennement

propriété du recourant, était en 2000 de 557'950 francs, l’estimation datant du

23 novembre 1993. Le recourant n’a en revanche pas produit les polices

d’assurance qu’il avait annoncées dans son pourvoi du 25 juin 2002.

Le 29 août 2002, l’ACI a déposé ses déterminations

au recours. Reprenant les considérants de sa décision sur réclamation du 30 mai

2002, elle relève que le document ECA produit par le recourant ne permet pas de

prouver l’évolution de la valeur de l’immeuble sis sur la parcelle no ********

avant et après les travaux; que le recourant n’a pas démontré le montant de

travaux déductibles au titre d’impenses en vertu de l’art. 48 aLI; enfin que

l’ancienne loi, seule en vigueur au moment de la vente de la parcelle par le

recourant, était appliquée à juste titre au recourant.

Le 20 septembre 2002, le magistrat instructeur a invité le

recourant à compléter ses moyens jusqu’au 21 octobre 2002. Le recourant n’a pas

fait usage de cette faculté.

Considérant en

droit :

a) Le litige porte sur la détermination du gain immobilier

imposable, à la suite de la vente, le 29 septembre 2000, de la parcelle no ********,

du cadastre communal de Lausanne, propriété du recourant.

De l’avis du recourant, il y a lieu de tenir compte,

dans la détermination du prix d’acquisition de la parcelle, du prix de travaux

de réfection et de «réhabilitation» qu’il aurait fait exécuter en 1990 sur le 1er

étage, le 2ème étage et la toiture de l’immeuble bâti sur ladite

parcelle.

b) En principe, le gain immobilier imposable est

constitué par la différence entre le produit de l’aliénation, et le prix

d’acquisition augmenté des dépenses d’investissement (Jean-Marc Rivier, Droit

fiscal suisse, l’imposition du revenu et de la fortune, 2ème éd. Lausanne 1998, p. 496 ; Bernhard Zwahlen, in Kommentar zum Schweizerischen

Steuerrecht I/1, Bâle/Francfort-sur-le-Main 1997, ad art. 12 LHID, no 43). La

base d’imposition ainsi déterminée s’applique à un immeuble resté le même entre

son acquisition et son aliénation, quant à sa contenance et à ses qualités

juridiques («Kongruenzprinzip», Zwahlen, op. cit., no 45).

Conformément à l’art. 42 al. 1 aLI, le gain

imposable est constitué par la différence entre le produit de l’aliénation et

le prix d’acquisition augmenté des impenses.

Aux termes de l’art. 48 aLI, «les impenses sont les

dépenses inséparablement liées à l’acquisition ou à l’aliénation, ou qui

contribuent à l’augmentation de la valeur de l’immeuble. Elles comprennent

notamment : c) les dépenses donnant une plus-value à l’immeuble». Ces

dépenses ne sont pas déductibles du revenu au titre de frais d’entretien

d’immeubles (art. 48 al. 2 aLI ; Rivier, op. cit., p. 497). Pour être

déductibles dans le cadre de l’impôt sur le gain immobilier, elles doivent

influencer la valeur de l’immeuble au moment déterminant pour la fixation de

l’assiette de l’impôt.

c) Le fardeau de la preuve en matière d’impenses

incombe en principe au contribuable. L’autorité fiscale n’a aucune obligation

de pallier la carence de ce dernier, et de prendre d’office des mesures pour

établir les faits étayant le droit du contribuable à la déduction d’impenses.

Il ne suffit pas de prétendre à une déduction pour que l’autorité fiscale

l’admette. Dans le domaine des gains immobiliers plus particulièrement, celui

qui entend faire valoir une impense déductible doit l’établir (H. Guhl, Die Spezialbesteuerung

der Grundstückgewinne in der Schweiz, p. 224 ; J.-M. Barilier, Les frais

d’acquisition du revenu des simples particuliers, thèse Lausanne 1970, p. 148

et les références citées; Martin Zweifel, Die Sachverhaltermittlung im Steueranlagungs-verfahren,

Zurich 1989, p. 110 s et les références citées).

Certaines législations cantonales allègent le devoir

du contribuable qui ne peut présenter de pièces justificatives en raison de

leur destruction ou de l’ancienneté des travaux. Elle l’autorisent à présenter

une expertise des travaux (StE1991, B 44.13 Nr 5). Tel n’est pas le cas de la

législation vaudoise. Mais la faculté d’invoquer, dans certaines hypothèses,

l’estimation fiscale de l’immeuble vise à vrai dire un but analogue, soit

faciliter la preuve des impenses. La jurisprudence de la Commission cantonale

de recours en matière d’impôt a repris ce principe en n’admettant comme

déductibles que les dépenses prouvées ou rendues suffisamment vraisemblables

(CCRI E. et O. Ot-Gi., du 15.5.1991 et A. Pa., du 12.3.1991). Conforme au

principe général selon lequel il appartient au contribuable de démontrer

l’exactitude des indications qu’il fournit (StE 1988, B. 93.3 Nr 3 ; Revue

fiscale 1986, p. 369), cette jurisprudence a été entérinée par le Tribunal

administratif (notamment arrêt FI.1997.0049 du 15 avril 1999).

La maxime d’office consacrée à l’art. 53 LJPA impose

certes à l’autorité de recours le devoir d’établir de manière conforme et

complète l’état de fait à juger (F. Gygi, Bundesverwaltungsrechtspflege, 2è éd.

p. 207). Toutefois, si elle allège la charge incombant aux parties d’alléguer

les faits et de soumettre leurs moyens de preuve, elle n’influe en revanche pas

sur la charge matérielle objective de la preuve. En procédure contentieuse, en

particulier, la maxime d’office n’exonère pas les parties du devoir de motiver

leur demande. Il leur revient au contraire d’invoquer les faits à l’appui de

leur demande et d’étayer leurs griefs. L’autorité doit ensuite, lors de la

procédure probatoire, leur donner l’occasion de préciser et compléter leurs

allégués et de produire les moyens de preuve pertinents. Selon les

circonstances, la sommation faite par le juge aux parties de produire les

preuves indispensables et que l’on peut raisonnablement exiger d’elles suffit

au respect de la maxime d’office (Revue fiscale 1988, p. 383).

Considérants

2.

a) En l’occurrence, devant l’Office d’impôt, le recourant

a fait valoir des travaux de réfection de la toiture et du 1er

étage, ainsi que des travaux de «réhabilitation» du 2ème étage. En

instance de recours, il ne se prévaut plus que de travaux d’aménagement du 2ème

étage.

L’Office d’impôt, puis l’ACI, enfin le juge

instructeur du Tribunal administratif ont invité le recourant à produire les

éléments propres à justifier les impenses invoquées par ce dernier. Malgré ces requêtes,

le recourant n’a produit aucun justificatif de travaux.

La lettre du 3 juillet 2002 de l’ECA, que le

recourant a fini par produire en instance de recours, n’est pas probante. Elle

est en effet muette sur la valeur d’assurance antérieure à celle indiquée du 23

novembre 1993. Il est donc impossible de déduire de la lettre précitée de l’ECA

l’existence d’une plus-value, entraînée par des travaux que le recourant aurait

par hypothèse fait exécuter. De plus, comme le relève l’autorité intimée, la

lettre susmentionnée de l’ECA n’est pas une police d’assurance. Les éléments

figurant sur une telle police, propres à établir ou rendre vraisemblables des

travaux de plus-value, font dès lors défaut.

Il faut ainsi dmettre, vu ce qui précède, que le

recourant n’établit pas l’existence d’impenses au sens de l’art. 48 aLI.

b) On observe en outre, s’agissant de la preuve des

travaux de réfection et «réhabiliation», que la tentative d’explication du

recourant, dans un courrier du 26 mars 2001 envoyé en 1ere instance,

où l’absence de production de documents topiques tiendrait à l’expiration du

délai de leur garde, paraît douteuse.

En effet, en premier lieu, l’écoulement d’un délai

de garde n’empêchait pas le recourant de conserver les documents topiques. Il

ne l’empêchait non plus, dans la mesure où lui-même n’en disposait pas

jusqu’alors, de demander aux personnes qui détenaient les documents, de les lui

remettre. A suivre le recourant, l’écoulement de tel délai, prévu par hypothèse

dans la loi civile, affranchirait le contribuable du fardeau de la preuve des

impenses dont il se prévaut. Pareille conception heurterait manifestement les

principes fondamentaux en matière de preuve, rappelés ci-dessus.

De plus, le recourant n’expose pas qu’il aurait,

après l’expiration du délai de garde, réclamé les pièces justificatives auprès

d’un bureau d’architecte, d’un ingénieur ou de maîtres d’œuvre auxquels il

aurait confié les travaux en question, et qui, tous, lui auraient répondu avoir

détruit les pièces. Pas davantage, le recourant ne produit de document dont ressortirait

qu’il aurait tenté ces recherches. Cela jette un doute sérieux sur les

allégations du recourant. Mais quoi qu’il en soit, comme déjà vu, l’argument du

délai de garde est de toute façon dénué de pertinence.

c) En définitive, on ne saurait retenir, en

déduction du gain immobilier imposable, des impenses non prouvées. Le recourant

échoue dans la preuve, qui lui incombait, de ces impenses. Le recours doit être

rejeté pour cette première raison.

3.

Le recourant s’insurge contre l’application du taux d’imposition

de 18 %. Il mentionne une modification législative emportant, dans son cas, une

baisse de 5 % du taux d’imposition, «trois mois après la date de vente de ma

maison».

Lorsqu’une décision tire les conséquences juridiques

de faits passés, les règles applicables sont celles qui étaient en vigueur au

moment où les faits se sont produits (Blaise Knapp, Cours de droit

administratif, éd. Helbing & Lichtenhahn, Bâle 1994, p. 48, ch. 551).

L’autorité judiciaire devra ignorer tout changement de la réglementation

postérieur à la décision de l’autorité administrative (Blaise Knapp, op. cit.,

p. 51, ch. 586).

Dans le cas présent, le fait soumis à la norme

juridique est le gain immobilier, lequel est réalisé par la vente du 29

septembre 2000. A cette date, la loi du 26 novembre 1956 sur les impôts directs

cantonaux était en vigueur, et la loi du 4 juillet 2000 ne l’était pas. Vu le

principe de non-rétroactivité, et celui de légalité dont il découle, le

recourant n’est en conséquence pas fondé à se plaindre de l’application de la

loi du 26 novembre 1956.

4.

Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du

recours et à la confirmation de la décision entreprise. Vu cette issue, le

recourant supportera un émolument d’arrêt, fixé à 1'500 fr. (art. 55 LJPA).

Dispositif

Par ces motifs

le Tribunal administratif

arrête:

Le recours est rejeté.

II.

La décision sur réclamation rendue par l’Administration

cantonale des impôts le 30 mai 2002 est maintenue.

III.

L’émolument d’arrêt mis à la charge du recourant X.________

est arrêté à 1’500 (mille cinq cents) francs.

Lausanne, le 19 mai 2006

Le président :

Le présent arrêt est

communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Le présent arrêt peut

faire l'objet, dans les trente jours dès sa notification, d'un recours de droit

administratif au Tribunal fédéral. Le recours s'exerce conformément aux art. 103

ss de la loi fédérale d'organisation judiciaire (RS 173.110).

Composition

Faits

Considérants

2.

3.

4.

Dispositif