FI.2004.0057

TA - FI.2004.0057 - 2006-09-08 - x.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions

8 septembre 2006Français17 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants

X.________, né le 8 mai 1971 à 1********, a été domicilié

à la C.________, à 1********, soit à la même adresse que sa mère A. X.________.

Celle-ci était propriétaire de l'appartement en PPE qu'elle occupait avec son

fils.

Le 15 août 1997, X.________, représenté par la

fiduciaire D.________ SA à 1********, a déposé sa déclaration d'impôt 1997-1998

dans laquelle il indiquait un revenu imposable et une fortune imposable de zéro

franc, en précisant qu’il était à la charge de sa mère. Cette déclaration était

signée par Mme A. X.________, laquelle mentionnait que son fils était étudiant

en Italie.

A. X.________ est décédée le 25 avril 1998. X.________

était le seul héritier de sa mère.

Le 13 décembre 1999, X.________ a déposé sa

déclaration d’impôt 1999-2000 (dûment signée) dans laquelle il indiquait qu'il

n'avait pas de revenu (étudiant) et qu'il était à la charge de sa mère (sic !)

(A noter que l'adresse du contribuable figurant sur la déclaration d'impôt

était, comme par le passé, celle de la C.________, à 1********). Compte tenu du

statut d'étudiant de X.________, les taxations de l'impôt cantonal et communal,

ainsi que de l’impôt fédéral pour la période 1999-2000 ont été effectuées sur

la base de la déclaration déposée (revenu et fortune imposables de zéro franc).

Les 22 novembre 2000 et 19 mars 2001, l'Office

d'impôt du district Lausanne-Ville (ci-après : l'Office d'impôt) a demandé à X.________

des renseignements sur l’immeuble qu’il avait hérité de sa mère. Ces courriers

sont restés sans réponse. Par lettre du 11 octobre 2001, l'Office d'impôt a

invité X.________ à déposer sa déclaration d'impôt 2001-2002 dans les trente

jours. L’intéressé n’y a pas donné suite.

Par lettre-signature du 24 janvier 2002, l’Office

d’impôt a notifié à l’adresse du contribuable la décision de taxation d'office

de l'impôt cantonal et communal pour la période 2001 et 2002, fixant le revenu

imposable à 60'000 fr. et la fortune imposable à 90'000 fr., tout en lui

infligeant une amende de 300 fr. pour violation de ses obligations de

procédure. L’enveloppe contenant ce pli et portant la mention "non

réclamé" a été retournée à l'Office d'impôt. La décision de taxation a

donc été renvoyée à son destinataire sous pli simple le 6 février 2002. La

décision de taxation d'office pour l'impôt fédéral direct 2001 fixant le revenu

imposable à 60'000 fr. a été communiquée à X.________ sous pli simple le 26

février 2002.

Selon l'avis du contrôle des habitants de la commune

de Lausanne du 10 juin 2002, X.________ a annoncé son départ définitif pour

l'Italie le 10 juin 2002.

Le 13 juin 2002, X.________, agissant par l'intermédiaire

de Me Louis Bagi, avocat à Lausanne, a formé une réclamation contre les

décisions de taxation d'office des 24 janvier 2002 (impôt cantonal et communal)

et 26 février 2002 (impôt fédéral direct), en produisant un certificat de la

ville de 2******** (Italie) selon lequel X.________ était domicilié dans cette

commune depuis le 28 avril 1997 et que son domicile à l'étranger était à la C.________,

1005 1********. Il faisait valoir en substance que le centre de l'activité

professionnelle était en Italie où il payait ses impôts et qu'il disposait à 1********

d'une simple adresse de convenance, en précisant qu'il n'avait pas protesté

dans le passé contre son assujettissement fiscal, les taxations ayant été

plutôt symboliques. Il indiquait que la taxation était de toute manière

manifestement inexacte du moment qu'il ne pouvait être taxé que sur l’appartement

dont il avait hérité de sa mère et sur le revenu locatif y afférent.

Vu ces éléments, les autorités fiscales ont rendu,

le 21 juin 2002, une décision de taxation intermédiaire d'office fixant le

revenu imposable en matière d'impôt cantonal et communal à zéro et la fortune

imposable à 90'000 fr. pour la période allant du 11 juin 2002 au 31 décembre

2002 (assujettissement limité à l'immeuble). Le 24 février 2003, elles ont

procédé à une taxation intermédiaire d'office pour l’impôt fédéral direct 2002 fixant

le revenu imposable à zéro franc pour la période allant du 11 juin 2002 au 31

décembre 2002.

Le 6 juin 2002, X.________ a vendu l’appartement

qu’il avait hérité de sa mère.

Par décision sur réclamation du 11 mai 2004,

l'Administration cantonale des impôts a déclaré irrecevable la réclamation

formée le 13 juin 2002 contre la décision de taxation d'office de l'impôt

cantonal et communal pour la période 2001-2002 communiquée le 24 janvier 2002

par l'Office d'impôt et contre la décision de taxation d'office de l'impôt

fédéral direct expédiée le 26 février 2002 par le même office. Elle a considéré

en bref que la déclaration était tardive car déposée plus de trente jours après

la notification desdites décisions. Par ailleurs, l’Administration cantonale

des impôts a modifié les décisions de taxation en ce sens que

l'assujettissement du contribuable en Suisse prenait fin au 6 juin 2002, date à

laquelle l'immeuble sis à la C.________ à 1******** avait été vendu.

Le 11 juin 2004, X.________, domicilié à 2******** (Italie),

a interjeté recours auprès du Tribunal administratif du canton de Vaud contre

la décision sur réclamation précitée du 11 mai 2004.

Dans ses déterminations du 24 août 2004,

l'Administration cantonale des impôts a conclu au rejet du recours.

Le 20 janvier 2005, le recourant a déposé un mémoire

complémentaire dans lequel il a confirmé ses conclusions.

Le 2 février 2005, l'Administration cantonale des

impôts s'est déterminée.

Le dossier de la cause a été transféré au juge

soussigné en avril 2006.

Considérants

1.

Selon l'art. 185 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur

les impôts directs cantonaux (LI; RSV 642.11), le contribuable peut former une

réclamation contre la décision de l'autorité de taxation (en matière d'impôt

cantonal et communal). Aux termes de l'art. 186 al. 1 LI, "la réclamation

s'exerce par acte écrit, adressé à l'autorité de taxation dans les trente jours

dès la notification de la décision attaquée". Un tel délai ne peut être ni

suspendu ni prolongé. D'après l'art. 132 de la loi fédérale du 14 décembre 1990

sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), le contribuable doit adresser à

l'autorité de taxation une réclamation écrite contre la décision de taxation

(en matière d'impôt fédéral direct) également dans les trente jours qui suivent

la notification (al. 1er).

En l'occurrence, la décision de taxation d'office de

l'impôt cantonal et communal pour la période 2001-2002 a été notifiée au

recourant par lettre-signature du 24 janvier 2002. Cet envoi recommandé n'ayant

pas été réclamé par le recourant, il lui a été renvoyé par courrier simple. Or,

selon la jurisprudence, un envoi recommandé (ou lettre-signature) est considéré

comme communiqué le dernier jour du délai de garde de sept jours dès réception

du pli à l'office postal du domicile du destinataire (ATF 123 III 492). Cette

règle, qui découlait de l'ordonnance du 1er septembre 1967 relative

à la loi sur le service des postes, est restée applicable malgré l'abrogation

de cette ordonnance en 1997, car elle a été reprise dans les conditions générales

de la Poste (ATF 127 I 34). Ayant été remise à la Poste le 13 juin 2002, la

réclamation formée par le recourant contre cette décision du 24 janvier 2002

était donc tardive. S'agissant de la décision de taxation d'office de l'impôt

fédéral direct datée du 26 février 2002, celle-ci a été expédiée sous pli

simple à l'adresse du recourant. Le recourant ne conteste pas avoir reçu ce pli

ordinaire dans sa boîte aux lettres, mais il prétend qu'il n’en a eu

connaissance qu’à fin mai ou début juin 2002, soit lorsqu’il est revenu en

Suisse pour vendre l'appartement situé à la C.________, à 1********, dont il

avait hérité de sa mère.

En substance, le recourant fait valoir que la

décision du 24 janvier 2002 et celle du 26 février 2002 ne pouvaient être

valablement notifiées à son adresse en Suisse. Selon lui, les autorités

fiscales savaient ou auraient dû savoir qu’il était domicilié en Italie depuis

le 28 avril 1997, pays dans lequel il avait transféré le centre de ses intérêts.

Le recourant laisse entendre que, s’agissant d’une notification irrégulière, le

délai de réclamation de trente jours ne pouvait commencer à courir que dès le

jour où il a eu effectivement connaissance desdites décisions. Le délai serait

ainsi respecté en l'espèce.

2.

A titre liminaire, il y a lieu de relever que le

contribuable - qu'il soit assujetti de manière illimitée ou limitée en Suisse -

a le devoir de renseigner l'administration fiscale sur tous les faits

pertinents, c'est-à-dire ceux qui sont importants pour déterminer

l'assujettissement et la quotité de l'impôt. Il doit notamment remplir et

remettre dans les délais les déclarations qui lui sont adressées par

l'administration en y joignant les annexes demandées. De manière générale, il a

l'obligation de faire tout ce qui est nécessaire pour assurer une taxation

complète et exacte. Sur demande, le contribuable doit en outre fournir tout

document ou information (cf. Jean-Marc Rivier, Droit

fiscal suisse, L'imposition du revenu et de la fortune, 2ème éd. 1998, p. 138).

a) En l'espèce, il ressort clairement de l'avis du

service du contrôle des habitants de Lausanne que X.________ a été domicilié à

la C.________, à 1********, jusqu'au 10 juin 2002, date à laquelle il a

déclaré partir définitivement pour l'Italie. On ne saurait donc reprocher aux

autorités fiscales d'avoir notifié les décisions incriminées et bordereaux

d'impôt y relatifs à cette adresse jusqu’à cette date. Certes, le recourant

prétend que, depuis le 28 avril 1997, il serait domicilié en Italie. A l'appui

de ses dires, il a produit une attestation de la commune de 2******** (Italie) du

6.

juin 2002. Ce document n'est toutefois pas absolument décisif, puisqu'il

indique aussi que son adresse à l'étranger se trouve à la C.________ à 1********.

b) De toute manière, il n’est pas contesté que le

recourant n’a jamais informé les autorités fiscales suisses de son changement

d’adresse.

Du reste, les autorités fiscales pouvaient déduire

du comportement du recourant que celui-ci avait gardé son domicile fiscal en

Suisse. Le 15 août 1997, il a déposé sa déclaration d'impôt 1997-1998, sans

indiquer qu'il n'était plus domicilié en Suisse, mais en Italie. Il a fait de

même pour sa déclaration d'impôt 1999-2000 qui a été déposée le 13 décembre

1999.

Là encore, il n’a pas porté à la connaissance des autorités fiscales

compétentes qu’il avait transféré son domicile en Italie, ni indiqué sa

nouvelle adresse en Italie. Dans la mesure où le recourant n’avait jamais

protesté, ni contesté son assujettissement fiscal en Suisse, les autorités

fiscales étaient fondées à notifier les décisions de taxation d’office à

l’adresse du contribuable en Suisse.

Il incombait au contribuable d’annoncer aux

autorités fiscales son changement d’adresse et, le cas échéant, de désigner un

représentant en Suisse habilité à recevoir la correspondance fiscale, car le

recourant était tenu de déposer une déclaration d'impôt même en cas de domicile

en Italie, dans la mesure où il était propriétaire d'un immeuble en Suisse et

donc assujetti de manière limitée dans notre pays jusqu’au 6 juin 2002.

c) Le recourant soutient que les autorités fiscales

auraient dû adresser leurs décisions de taxation d’office à la fiduciaire D.________

SA ou à tout le moins à Me Louis Bagi, avocat, lequel s’occupait de la

succession de sa mère. S’agissant de la fiduciaire en question (dont le nom

n’apparaît qu’une seule fois comme mandataire sur la déclaration d’impôt

1997-1998, laquelle avait été signée par la mère du recourant et non par ladite

fiduciaire), les autorités fiscales ne pouvaient pas lui adresser les décisions

de taxation, faute d’instructions expresses de la part du contribuable ou de

ladite fiduciaire (qui n’a pas produit de procuration justifiant de ses

pouvoirs). Par ailleurs, Me Louis Bagi n’a jamais averti les autorités fiscales

que toute la correspondance fiscale concernant le contribuable, qui avait pris

domicile à l’étranger, devait lui parvenir, ni n’a produit à cet effet une

procuration en bonne et due forme, accompagnée d’une déclaration d’élection de

domicile. Le fait que Me Louis Bagi se soit occupé de la succession de la mère

du recourant n’impliquait pas forcément qu’il fût aussi le mandataire du

recourant pour ce qui concerne les impôts sur le revenu et la fortune.

d) Tout bien considéré, il y a lieu d'admettre que

les décisions de taxation d'office notifiées le 24 janvier 2002,

respectivement le 26 février 2002 à l'adresse du recourant connue en Suisse l'ont

été valablement. En conséquence, la réclamation formée le 13 juin 2002 doit

être considérée comme déposée plus de trente jours après la notification des

décisions. C'est à bon droit que l'Administration cantonale des impôts a

déclaré la réclamation irrecevable pour cause de tardiveté.

3.

a ) Selon l'art. 168 LI, la restitution d'un délai doit

être accordée si le requérant était empêché, sans sa faute, d'agir dans le

délai fixé (al. 1); la demande de restitution doit être présentée, par acte

écrit et motivé, dans les dix jours à compter de celui où l'empêchement a

cessé. Le requérant doit accomplir dans le même délai l'acte omis (al. 2).

S'agissant de l'impôt fédéral direct, l'art. 133 LIFD prévoit que passé le

délai de trente jours, une réclamation n'est recevable que si le contribuable

établit que par suite de service militaire, de service civil, de maladie,

d'absence du pays ou pour d'autres motifs sérieux, il a été empêché de

présenter sa réclamation en temps utile et qu'il l'a déposée après le 30ème

jour après la fin de l'empêchement (voir aussi art. 48 de la loi fédérale du 14

décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des

communes ; LHID; RS 642.14).

b) Le recourant demande que le délai de trente jours

pour former une réclamation lui soit restitué en raison de sa prise de domicile

à l’étranger. Ce motif ne constitue toutefois pas un empêchement non fautif

dans le cas particulier.

Une absence durable du pays, sans laisser d'adresse

et sans constituer un mandataire ou encore sans communiquer son changement

d'adresse à l'autorité alors que l'on doit s'attendre à une notification, ne

saurait constituer un empêchement excusable justifiant une restitution de délai

(cf. par analogie avec l’art. 35 OJ : ATF 90 I 273; 102 V 242 consid. 2b et

3; Semaine judiciaire 1986 p. 422 consid. 3). Ainsi, une restitution de délai

n'est possible que lorsque le non respect du délai n'est pas imputable à une

faute du contribuable ou de son mandataire. L'empêchement ne doit pas avoir été

prévisible. L'empêchement lié à un cours de répétition ordinaire ne remplit pas

cette condition d’imprévisibilité (cf. Peter Agner/Beat

Jung/Gotthard Steinmann, Commentaire de la loi sur l'impôt fédéral direct, Zurich

2001, p. 425 ad 133). Il en va de même lorsque le contribuable savait ou

devait savoir qu'il serait absent du pays et a omis d'en informer les autorités

fiscales et le cas échéant de désigner un mandataire (Martin

Zweiffel/Peter Athanas, Kommentar zum Schweizerischensteuerrecht, DBG, 2000,

I/2b, p. 335, n. 19 ad art.133).

En cas de transfert

de domicile à l’étranger, le contribuable doit donc s'organiser et prendre

toutes les mesures nécessaires pour faire suivre son courrier à l’étranger, de

manière à ce que les délais de procédure soient sauvegardés. Il en va autrement

si la partie a dû s’absenter de Suisse de manière imprévisible (par

exemple : grave maladie d’un proche) et a ainsi été objectivement empêchée

d'agir en temps utile. Le recourant prétend avoir constitué son domicile

principal en Italie dès avril 1997. Au lieu d'en informer les autorités

fiscales suisses, le recourant a continué à déposer ses déclarations fiscales

qui lui étaient personnellement adressées à la C.________ à 1********, la dernière

fois le 13 décembre 1999.

Force est donc d’admettre que le recourant n'a pas

été objectivement empêché sans faute d’agir dans le délai de réclamation.

4.

Reste à examiner si l'Administration cantonale des impôts

aurait dû procéder à une révision de la taxation en cause.

L'art. 203 LI a la teneur suivante :

« 1. Une décision ou un prononcé entré en force peut

être révisé en faveur du contribuable, sur sa demande ou d’office :

a. lorsque des faits importants ou des preuves concluantes

sont découverts ;

b. lorsque l’autorité qui a statué n’a pas tenu compte de

faits importants ou de preuves concluantes qu’elle connaissait ou devait

connaître ou qu’elle a violé de quelque autre manière l’une des règles

essentielles de la procédure ;

c. lorsqu’un crime ou un délit a influé sur la décision ou

le prononcé.

2.

La révision et exclue lorsque le requérant invoque des

motifs qu’il aurait déjà pu faire valoir au cours de la procédure ordinaire

s’il avait fait preuve de toute la diligence qui pouvait raisonnablement être

exigée de lui ».

En ce qui concerne l'impôt fédéral direct, il y a

lieu de se référer à l’art. 147 LIFD, dont la teneur est identique.

A titre préalable, il y a lieu de relever que la

procédure de révision est une voie de droit extraordinaire qui ne permet

qu'exceptionnellement de remettre en cause une décision entrée en force.

En l’espèce, le recourant fait valoir, à titre de

fait et moyen de preuve nouveaux et importants, qu’il était assujetti à la

souveraineté fiscale de l’Italie depuis avril 1997. Point n’est besoin

d’examiner plus avant cette question, car la révision est de toute manière

exclue en vertu de l’art. 203 al. 2 LI et de l’art. 147 al. 2 LIFD. En effet,

s’il avait fait preuve de toute la diligence que l’ont pouvait raisonnablement

attendre de lui, le recourant aurait pu et dû faire valoir ces moyens déjà dans

le cadre de la procédure de taxation ordinaire et, le cas échéant, dans le

cadre d’une réclamation déposée en bonne et due forme.

5.

Vu ce qui précède le recours doit être rejeté, les frais

de justice étant mis à la charge du recourant qui n’a pas droit à des dépens.

Dispositif

Par ces motifs

le Tribunal administratif

arrête:

Le recours est rejeté et la décision sur réclamation du 11

mai 2004 de l'Administration cantonale des impôts est confirmée.

II.

Un émolument judiciaire de 1'000 (mille) francs est mis à

la charge du recourant, ce montant étant compensé avec la garantie du dépôt

déjà versée.

III.

Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 8 septembre 2006

président:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de

l'avis d'envoi ci-joint.

En tant qu’il concerne la LIFD et la LHID, le présent

arrêt peut faire l'objet, dans les trente jours dès sa notification, d'un

recours de droit administratif au Tribunal fédéral. Le recours s'exerce

conformément aux art. 103 ss de la loi fédérale d'organisation judiciaire (RS

173.110).