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Décision

FI.2005.0012

TA - FI.2005.0012 - 2005-12-19 - X /Administration cantonale des impôts

19 décembre 2005Français14 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants:

A.

La société X.________, dont le siège est à 1********, a

été constituée sur mandat du Conseil d'Etat en date du 10 mars 2000. Cette

société a pour but l'exploitation des ressources géothermales de 1******** et

de sa région, la fourniture de l'eau thermale nécessaire aux sociétés "2********"

et "Centre médical de 2********", la construction, l'exploitation et

la maintenance d'un réseau d'installations de chauffage à distance de la région

de 1******** et de 3********, ainsi que toute autre activité liée à la

réalisation de ces buts.

Par décision du 11 octobre 2000, l'Administration

cantonale des impôts (ci-après: ACI) a exonéré X.________ de l'impôt cantonal

et communal sur le bénéfice net et le capital.

Par lettre du 6 février 2004, la municipalité de 1********

(ci-après: la Municipalité), par la plume de son syndic Y.________, a indiqué à

l'ACI ne pouvoir souscrire à une telle décision alors que la société X.________

réalisait d'importants bénéfices grâce à sa vente d'eau chaude au Centre

thermal de 2********. La Municipalité signalait également ne pas avoir été

appelée à se déterminer au sujet de cette décision d'exonération.

Par lettre du 30 avril 2004, l'ACI a fait savoir à

la Municipalité que l'exonération litigieuse était conforme à la pratique

fiscale et que sa décision relevait de sa compétence exclusive dès lors qu'il

s'agissait d'une exonération de pure utilité publique au sens de l'art. 90 de

la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (ci-après: LI),

raison pour laquelle la Municipalité n'avait pas été consultée dans le cadre de

la procédure d'exonération de l'art. 189 al. 1 LI.

Par lettre du 1er juillet 2004, la

Municipalité a répondu que les buts statutaires de X.________ ne sauraient être

considérés comme des buts de service public ou de pure utilité publique et a

invité l'ACI à bien vouloir rendre une décision motivée avec l'indication des

voies de recours.

C. Par décision du 4 février 2005, l'ACI a

constaté que la Municipalité n'avait pas qualité pour contester sa décision

accordant l'exonération fiscale à X.________ et que les voies de droit prévues

par les art. 185 ss LI ne lui étaient pas ouvertes, ce qui ne l'empêchait pas

de saisir une autorité judiciaire, si elle l'estimait utile.

D. La Municipalité a recouru contre cette

décision par acte du 24 février 2005, par l'intermédiaire de l'avocat Jacques

Haldy. Elle soutient en substance que la décision d'exonération prise par l'ACI

la prive directement des recettes liées à l'imposition des personnes morales,

qu'elle peut ainsi faire valoir un intérêt digne de protection qui lui confère

la qualité pour recourir, que X.________ ne poursuit en outre pas

principalement des buts de service public ou de pure utilité publique au sens

de l'art. 90 let. g LI, que cette société doit dès lors être soumise à l'impôt

cantonal et communal sur les personnes morales tout comme n'importe quelle

société anonyme poursuivant un but économique. La Municipalité conclut à

l'annulation de la décision d'exonération fiscale attaquée et à

l'assujettissement de X.________ aux impôts cantonaux et communaux sur les

personnes morales.

X.________ a déposé des observations en date du 6

avril 2005 aux termes desquelles elle conclut à l'irrecevabilité du recours,

subsidiairement à son rejet.

Le même jour, l'ACI a déposé ses déterminations.

Après avoir développé ses arguments, elle conclut également à l'irrecevabilité

du recours.

La Municipalité a déposé une réplique en date du 18

mai 2005 au terme de laquelle elle confirme ses conclusions.

E. Le tribunal a statué par voie de

circulation.

F. Les arguments des parties seront repris,

en tant que de besoin, dans les considérants qui suivent.

Considérants

1.

Il convient au préalable de rappeler que la qualité pour

agir appartient aux collectivités publiques en tant que telles, et non à leurs

organes ou aux différentes autorités qui la composent: les autorités

elles-mêmes n'ont pas la personnalité juridique et, si elles agissent, c'est en

qualité de représentantes de la collectivité (Moor, Droit administratif, vol.

II, 1991, p. 422). Il faut réserver les domaines où une législation spéciale

confère à des autorités la qualité pour recourir, laquelle implique la capacité

d'agir en justice: c'est en réalité une "compétence" donnée

pour agir au nom de la collectivité dont elle relève (Moor, op. cit., vol. II,

p. 34 et 425; comme on le verra ci-après [cons. 3], la municipalité recourante ne

dispose pas d'une telle compétence). En l'espèce, c'est la qualité pour

recourir de la commune de 1******** qui est en cause, en tant que collectivité

publique, pour qui agit l'exécutif communal (cf. dans le même sens arrêt TA du

31.

mars 2000 FI 97/0117).

2.

Cela précisé, il y a lieu maintenant d'examiner la recevabilité

du recours formé par la municipalité de 1******** contre la décision de l'ACI

du 4 février 2005 confirmant l'exonération fiscale accordée à X.________.

Il apparaît d'emblée que ni la LI (loi du

4.

juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux), ni aucune autre législation

spéciale ne confèrent une telle qualité à la recourante. Celle-ci ne le

conteste d'ailleurs à juste titre pas. Elle soutient en revanche que la

décision attaquée est sujette au recours général de l'art. 4 de la loi du 18

décembre 1989 sur la juridiction et la procédure administratives, révisée par

la novelle du 26 février 1996 (ci-après: LJPA) et qu'elle a la qualité pour

recourir à son encontre en vertu de l'art. 37 de cette loi.

3.

a) L'art. 37 LJPA a la teneur suivante:

" ¹Le droit de recours appartient à toute personne

physique ou morale qui est atteinte par la décision attaquée et a un intérêt

digne de protection à ce qu'elle soit annulée ou modifiée.

²Sont réservées:

a) les dispositions des lois spéciales légitimant d'autres

personnes ou autorités à recourir;

b) les dispositions du droit fédéral."

En l'occurrence, comme dit ci-dessus, la recourante

ne peut pas se prévaloir (ni ne se prévaut d'ailleurs) d'une loi spéciale ou

d'une disposition de droit fédéral au sens de cette disposition.

b) L'art. 37 al. 2 LJPA n'est ainsi pas applicable

dans la présente espèce. Il convient dès lors d'examiner si la recourante peut

se prévaloir d'un intérêt digne de protection au sens de l'al. 1 de cette norme

- ou, ce qui revient au même, au sens de l'art. 103 al. 1 let. a de la loi

fédérale d'organisation judiciaire (OJ; cf. dans le même sens arrêt TA du 7

avril 2000 FI.1999.0068 et les réf. citées).

Appliquant le critère de l'intérêt digne de

protection de l'art. 103 al. 1 lit. a OJ, la jurisprudence du Tribunal fédéral

reconnaît la qualité pour former un recours de droit administratif à la

collectivité publique lorsqu'elle "est touchée par la décision

attaquée, directement et de la même manière qu'un particulier, dans sa

situation matérielle ou juridique" (ATF 123 II 374, 123 II 427 s., qui

cite ATF 122 II 33 consid. lb p. 36, 118 Ib 614 consid. lb p. 616, 112 Ib 128

consid. 2 p. 130, 110 Ib 197 consid. 1, 108 Ib 167 consid. 2a p. 169, 99 Ib 211

consid. 4 p. 213/214); dans ce cas, la collectivité est "destinataire"

d'une décision qui porte sur sa propre situation, par exemple de propriétaire

d'immeuble, de bénéficiaire d'une subvention ou de débitrice d'un émolument.

Tel n'est cependant pas le cas en l'espèce dans la

mesure où la recourante n'intervient pas comme propriétaire, ni en une autre

qualité analogue (cf. pour un cas similaire arrêt TA du 31 mars 2000 FI

99/0068).

c) La jurisprudence du Tribunal fédéral relative à

l'art. 103 OJ reconnaît également la qualité pour recourir à la collectivité

qui, "agissant dans le cadre de la puissance publique, est touchée dans

son autonomie et dispose d'un intérêt digne de protection à l'annulation ou à

la modification de la décision attaquée" (cf. le rappel de la

jurisprudence dans l'ATF 123 II 371, dont on trouve la substance résumée en français

dans l'ATF 123 II 425). On dit alors de la collectivité qu'elle dispose d'un

intérêt juridique qualifié. Le Tribunal fédéral cite à ce propos l'exemple de

la commune de Zurich, créancière de l'émolument prévu par l'art. 48 de la loi

fédérale sur la protection de l'environnement (LPE) du 7 octobre 1983 (ATF 119

I b 389, cons. 2e). De même, le Tribunal fédéral a reconnu à la commune de

Zurich un intérêt digne de protection à voir élucider la question de sa

compétence pour autoriser la transformation de la gare CFF (ATF 117 Ib 111,

consid. Ib).

Toutefois, dans le cas particulier, la recourante ne

peut invoquer la violation d'un quelconque droit à l'autonomie, notamment parce

que le canton empiéterait sur sa sphère de compétence propre (cf. références

citées in ATF 123 II 425, cons. 3b, p. 428 et spécialement Blaise Knapp, Précis

de droit administratif, 4ème édition, 1991, nos 2'646 ss, 2'650 ss, 2'655). Nous

ne sommes pas davantage en présence d'un conflit de compétences entre canton et

commune (cf. à ce propos FI.1999.0068 précité). Aussi, sous cet angle également,

la qualité pour recourir de la recourante doit lui être déniée.

4.

La recourante allègue néanmoins que la

qualité pour recourir doit être reconnue à une commune lorsqu'elle recourt non

pas uniquement pour faire appliquer correctement la loi, mais qu'elle défend ses

intérêts financiers. Elle relève à cet égard que si cette qualité lui était

déniée, une décision d'exonération ayant des effets directs sur les impôts

communaux serait incontrôlable et permettrait ainsi à l'ACI de s'entendre avec

un contribuable pour que l'Etat et la Commune soient privés de recettes

fiscales (recours, p. 5). Ce faisant, la recourante se prévaut d'un intérêt à

une correcte application du droit d'une part, ainsi que d'un intérêt purement

financier d'autre part.

Il est vrai que si l'autorité (l'exécutif

communal en l'occurrence) n'est pas habilitée à recourir contre une décision

favorable au contribuable, celle-ci risque d'échapper à tout contrôle, l'intéressé

n'ayant aucun intérêt à recourir contre une telle décision. Il n'en reste pas

moins qu'en dehors des hypothèses où les rapports juridiques qu'elles

entretiennent avec les tiers sont régis par le droit privé, les autorités

agissent en vertu de leurs compétences, et non pas en vertu d'un droit

subjectif quelconque. Lorsqu'une base légale confère la qualité pour agir à une

autorité, on dit que celle-ci recourt dans l'intérêt d'une application correcte

de la loi, dans l'intérêt d'une juste concrétisation du droit objectif. A

défaut de disposition légale, cet intérêt ne fonde pas la qualité pour recourir

(Moor, droit administratif, 1991, vol. II p. 421 cité in RDAF 1995 p. 396).

Cette argumentation, qui a été développée par le Tribunal fédéral (ATF 123 II

425, cons. 3c, p. 428, cité plus haut) vaut aussi en droit cantonal, puisque la

novelle de 1996 vise précisément à harmoniser sur ce point les conditions du

droit fédéral et du droit vaudois (cf. FI 99/0068 et les réf. citées). Il en

découle ainsi que, faute de disposition légale lui conférant une telle qualité,

la recourante ne peut pas se prévaloir de son intérêt au contrôle d'une

correcte application de la loi pour en tirer une quelconque qualité pour agir,

respectivement pour recourir.

L'atteinte financière dont se prévaut la

recourante, qui résulte selon elle des recettes fiscales manquées du fait de

l'exonération litigieuse, ne saurait non plus suffire à fonder sa vocation à

agir dans la présente espèce. En effet, une telle charge, qui a des incidences

sur son budget, met en cause un intérêt financier général (cf. à ce propos

Moor, Etudes de procédure et d'arbitrage en l'honneur de J.-F. Poudret,

Lausanne 1999, p. 115, ci-après: "Etude de procédure et d'arbitrage").

Or, un tel intérêt ne suffit pas, à lui seul, pour conférer la qualité pour

recourir à une collectivité publique (ATF 123 II 425; cf. aussi FI 97/0127 et

FI 99/0068 précités qui étendent ce principe à la qualité pour recourir de

l'art. 37 al. 1 LJPA). Il sied encore d'ajouter à cela que la qualité pour

recourir d'une commune contre une décision prise par une autre autorité,

typiquement une décision cantonale, n'est admise que s'il y a atteinte directe

aux intérêts patrimoniaux. Or, en l'occurrence, l'atteinte subie est indirecte

car elle découle de la perte d'une recette qui peut être perçue à l'occasion de

l'exercice d'une compétence matérielle, savoir en l'espèce la taxation de la

société X.________ au titre de l'impôt communal (cf. à ce propos Moor, Etude de

procédure et d'arbitrage, p. 122). Partant, elle ne confère pas à la recourante

la qualité pour recourir.

Certes, une ancienne jurisprudence

fédérale (ATF 98 Ib 278 ss), à laquelle se réfère d'ailleurs la recourante, a

reconnu à l'Administration cantonale neuchâteloise de l'impôt pour la défense

nationale (devenu impôt fédéral direct) la qualité pour recourir contre une

décision de la commission de recours de ce même canton. Le Tribunal fédéral a

considéré en substance que 30% du montant de l'impôt restait acquis au canton

et celui-ci, atteint dès lors comme un particulier - c'est-à-dire "dans

son patrimoine" -, pouvait agir au même titre qu'un particulier, ce

qui fondait un intérêt digne de protection au recours sur la base de l'art. 103

al. 1 let. a OJ. Cette jurisprudence a été rappelée à plusieurs reprises pour

confirmer la qualité pour recourir de l'administration cantonale de l'impôt

fédéral direct (cf. ATF du 2 avril 1996 dans la cause 2A. 232 et 233/1995; ATF

110.

Ib 197, qui répète que le canton est directement touché dans ses intérêts

fiscaux; ce dernier arrêt dénie en revanche la qualité pour recourir à une

administration cantonale de la taxe militaire, puisqu'il s'agit d'une taxe que

les cantons doivent verser à la Confédération, après déduction d'une commission

destinée à couvrir les frais de perception). Moor critique toutefois cette

jurisprudence en relevant qu'elle n'est pas très convaincante (op. cit., vol.

II, p. 423). En outre, la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct du 14

décembre 1990 (LIFD) prévoit dorénavant expressément à son art. 146 que l'administration

cantonale de l'impôt fédéral direct a qualité pour former un recours de droit

administratif au Tribunal fédéral. Ainsi, l'on ne saurait invoquer la

jurisprudence rendue à propos de la qualité pour agir de l'administration cantonale

pour l'appliquer à la municipalité recourante, à laquelle aucune disposition ne

confère une telle qualité. Il faut bien au contraire admettre que cette

jurisprudence est dépassée et s'écarte clairement des critères retenus (cf.

consid. 3) pour définir la qualité pour recourir d'une collectivité publique (cf.

FI 97/0127 et FI 99/0068 précités). Par conséquent, elle n'est d'aucun secours

à la recourante.

5.

Il résulte des considérants qui précèdent

que la recourante n'a pas la qualité pour recourir contre la décision

d'exonération du 11 octobre 2000 prise par l'ACI, ni au regard d'une

législation spéciale, ni au regard de la LJPA. Il est dans ces conditions

superflu d'examiner le bien-fondé de la décision attaquée au fond, le recours

formé en date du 24 février 2005 étant irrecevable. Vu l'issue du pourvoi, un

émolument de justice sera mis à la charge de la recourante, qui succombe.

Dispositif

Par ces motifs

le Tribunal administratif

arrête:

I.

Le recours est irrecevable.

II.

Un émolument de justice de 1'500 (mille cinq cents) francs

est mis à la charge de la commune de 1********, montant compensé avec l'avance

de frais effectuée.

III.

Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 19 décembre

2005

Le président: Le

greffier:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de

l'avis d'envoi ci-joint