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Décision

FI.2005.0211

TA - FI.2005.0211 - 2006-08-14 - X. c/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions

14 août 2006Français16 min

Source vd.ch

Faits

I.

Par décision sur réclamation du 9 septembre 2005,

l’administration cantonale des impôts a rejeté celle-ci.

Mme X.________-Y.________a interjeté recours contre

cette décision par acte du 12 octobre 2005.

Dans sa réponse du 22 novembre 2005, l’administration

cantonale des impôts a conclu au rejet du recours. La recourante a maintenu ses

conclusions dans ses déterminations du 23 décembre 2005.

J.

Par lettre du 11 janvier 2006, la recourante a demandé à

être entendue. Le juge instructeur, après avoir pris connaissance de la

motivation de la recourante, a décidé, le 7 mars 2006, que l’audition

personnelle de celle-ci n’était pas propre à apporter des éléments nouveaux. En

conséquence, il a informé les parties qu’il statuerait par voie de circulation.

L’argumentation des parties sera reprise ci-après

dans la mesure utile.

Considérants

1.

La décision attaquée, datée du 9 septembre 2005, est

parvenue à son destinataire le 13 septembre 2005; par conséquent, le recours interjeté

le 12 octobre 2005 a été déposé dans le délai de trente jours prescrit par

l'art. 200 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI).

2.

En droit vaudois, la taxation fiscale qui n’a pas fait

l’objet d’un recours ou qui, sur recours, a été confirmée ou modifiée, entre en

force non seulement formellement mais en principe aussi matériellement. La

décision fixant les éléments imposables devient de ce fait définitive et lie

aussi bien le contribuable que l’administration, qu’elle soit ou non conforme

au droit matériel. C’est là un impératif de la sécurité du droit et cela

découle aussi du fait qu’il est loisible au contribuable de se faire entendre

lors de la taxation ou, du moins, lors du contrôle qui s’exerce par la voie de

la réclamation ou du recours (TA, arrêt du 6 octobre 1994, FI. 1994.0074).

La caractéristique qui vient d'être rappelée est

propre aux décisions de nature fiscale; elle exclut en principe la voie du

réexamen ou de la reconsidération (même arrêt; la solution contraire a été

évoquée en droit fiscal fribourgeois: v. à ce sujet Jean-Baptiste Zufferey Les

rapports entre la révision, la reconsidération et le recours ordinaire, RFJ

1995, 131 et l'arrêt du TA FR in RFJ 1995, 227), contrairement à ce qui prévaut

généralement pour les autres décisions administratives, tout au moins celles

qui sortissent des effets durables (Fritz Gygi, Zur Rechtsbeständigkeit von

Verwaltungsverfügungen, ZBL 1982, 149 ss, sp. 159).

Seule la procédure de révision, qui est une voie de

droit extraordinaire, permet exceptionnellement de remettre en cause une

décision entrée en force.

A teneur de l’art. 203 LI :

« Une décision ou un prononcé

entré en force peut être révisé en faveur du contribuable, sur sa demande ou

d’office :

a) lorsque des faits importants ou

des preuves concluantes sont découverts ;

b) lorsque l’autorité qu a statué n’a

pas tenu compte de faits importants ou de preuves concluantes qu’elle

connaissait ou devait connaître ou qu’elle a violé de quelque autre manière

l’une des règles essentielles de la procédure ;

c) lorsqu’un crime ou un délit a

influé sur la décision ou le prononcé. »

En droit fédéral, l’art. 147 LIFD dispose :

1.

Une

décision ou un prononcé entré en force peut être révisé en faveur du

contribuable,

à sa demande ou d’office:

a. lorsque des

faits importants ou des preuves concluantes sont découverts;

b. lorsque

l’autorité qui a statué n’a pas tenu compte de faits importants ou de

preuves

concluantes qu’elle connaissait ou devait connaître ou qu’elle a violé

de quelque autre

manière l’une des règles essentielles de la procédure;

c. lorsqu’un crime ou un délit a

influé sur la décision ou le prononcé.

2.

La révision est exclue lorsque le requérant a

invoqué des motifs qu’il aurait déjà pu

faire valoir au

cours de la procédure ordinaire s’il avait fait preuve de toute la diligence

qui pouvait

raisonnablement être exigée de lui.

a) La recourante invoque en premier lieu l’existence

de fait ou preuve nouveaux.

Les faits nouveaux sont des faits antérieurs à la

décision de taxation mais découverts après celle-ci ; sont nouveaux les

faits qui, survenus à un moment où ils pouvaient être invoqués dans la

procédure de taxation initiale, n'étaient pas connus du requérant malgré toute

sa diligence (v. Rivier, op. cit., p. 204, références citées; v. en outre Ernst

Känzig/Urs Behnisch, Die direkte Bundessteuer, n° 35 ad art. 126 AIFD).

L'invocation de preuves nouvelles peut également

constituer un motif de révision (au sens de l'art. 203 LI); ce motif-là

s'apparente à celui des faits nouveaux, mais il s'en distingue néanmoins sous

plusieurs aspects, sur lesquels il convient de s'arrêter ici brièvement.

aa) S'agissant des "faits nouveaux"

on se souvient que la nouveauté ne concerne pas à proprement parler les faits

eux-mêmes, mais exclusivement leur découverte, qui seule peut être postérieure

à la décision à réviser (on parle de nova reperta). Par ailleurs, le requérant

à la révision ne doit pas avoir été en mesure d'invoquer le fait en question

durant la procédure antérieure; on se réfère ici à une impossibilité non

fautive d'avoir eu connaissance de ce fait à temps pour pouvoir l'alléguer

valablement devant l'autorité qui a statué.

Il doit en outre s'agir de faits nouveaux

importants, soit de faits propres à entraîner une modification de la décision

en faveur du requérant; en matière fiscale, ces faits doivent donc être

susceptibles de conduire à une correction de la taxation à réviser.

On citera encore ici un cas particulier, soit celui

d'un fait, qui n'est certes pas inconnu du requérant, mais que celui-ci ne

pouvait utilement invoquer plus tôt, faute de preuve (sur ce type de cas, v.

ATF 98 II 250 consid. 2, résumé au JT 1973 I 92); en réalité, cette hypothèse

implique la découverte de preuves nouvelles.

bb) Précisément, il convient d'examiner si les

principes dégagés ci-dessus sont transposables et, dans l'affirmative, dans

quelle mesure à l'hypothèse de preuves nouvelles.

En premier lieu, on considère que, là aussi, il doit

s'agir de preuves existant antérieurement, mais dont la découverte - et elle

seule - est subséquente (ainsi, une expertise réalisée postérieurement à la

décision à réviser ne constitue pas un tel moyen). Par ailleurs, le requérant

doit avoir été empêché, sans sa faute, de faire valoir précédemment la preuve

en question. A cet égard, on soulignera qu'il convient d'apprécier la diligence

requise avec moins de sévérité en ce qui concerne l'ignorance des faits, dont

la découverte est souvent due au hasard, que l'insuffisance des preuves au

sujet de faits connus, la partie ayant le devoir de tout mettre en oeuvre pour

prouver ceux-ci.

Enfin, les preuves en question doivent être

concluantes ou décisives, c'est-à-dire de nature à entraîner une modification

de l'arrêt dans un sens favorable au requérant. Tel est le cas à la double

condition de porter sur des faits décisifs (au sens évoqué plus haut) et d'être

propre à les établir, donc à emporter la conviction du juge (sur l'ensemble des

points examinés ci-dessus, tant s'agissant des faits nouveaux que des preuves

nouvelles, v. Poudret, op. cit., chiffre 2.2 et 2.3 ad art. 137 OJ et les réf.

citées par cet auteur).

cc) Dans sa demande de révision, la recourante a allégué

le fait que la nouvelle estimation de l’immeuble à 750'000 francs effectuée par

l’autorité fiscale était un fait nouveau justifiant sa demande. Elle a

toutefois renoncé à invoquer cet argument dans la procédure de recours, ceci à

juste titre, dès lors que l’estimation a été effectuée le 29 octobre 2004, soit

en cours de procédure, avant que l’autorité ne statue sur la réclamation le 11

mars 2005.

Dans le présent recours, elle invoque, au titre de

fait nouveau (ou preuve nouvelle) une offre d’achat provenant d’un atelier

d’architecture, datée du 11 juillet 2005 et offrant la somme de 480'000 francs.

Elle considère d’une part, que cette offre correspond à la valeur réelle du

bien immobilier, et, d’autre part, que cette valeur existait antérieurement à

la procédure, puisque selon un calcul de l’évolution des biens immobiliers d’après

les indices genevois et zurichois des prix à la consommation, l’immeuble en

question devait être estimé à ce montant en 1991 déjà.

a) A ce stade, on constate que le point litigieux

réside dans la fixation de la valeur de l'immeuble sur le marché. Il ne s'agit

pas là d'un fait nouveau, mais uniquement d'un fait difficile à établir de

manière sûre; le plus souvent, en effet, la valeur d'un immeuble résulte d'une

estimation, étant précis¿que plusieurs spécialistes peuvent aisément aboutir à

des résultats différents (v. à cet égard, à titre d'exemple, ATF 120 III 79;

cela conduit d'ailleurs fréquemment, ici dans le cadre de l'art. 9 ORI, à

procéder à deux estimations et non une à seule).

A cela s’ajoute qu’une offre d’achat ne constitue

pas une preuve concluante de la valeur d’un immeuble. Pour reprendre l’argument

de la recourante dans sa demande de révision du 7 juin 2005 qui alléguait « l’hypothèse d’une vente ne crée par un prix, mais une

« espérance » ; une espérance ne peut pas être taxée » et « la valeur réelle d’un immeuble n’est déterminée que

s’il y a transaction entre un acheteur et un vendeur », une offre

d’achat n’est également qu’une « espérance » de l’offrant de conclure

une bonne affaire. Dans un arrêt FI. 2002.0029

du 14 juin 2002, le tribunal administratif a déjà jugé que le prix minimum de

vente fixé dans un contrat de courtage ne constituait pas une preuve concluante

de la valeur de celui-ci, ledit contrat ne pouvant être assimilé à une

expertise immobilière. Cette première constatation remet déjà en cause le

calcul effectué par la recourante pour établir que la valeur de son immeuble

au prix offert était connue en 1991. En outre, la recourante ne peut prétendre

avoir « découvert » que son bien ne valait que 480'000 francs, dans

la mesure où elle a elle-même proposé celui-ci à la vente à 850'000 francs,

puis a accepté l’estimation de l’autorité fiscale à 640'000 francs, montant

également retenu par l’expert mandaté par la recourante, selon rapport

d’estimation du 18 mars 2004. En réalité, l’offre d’achat, en soi non concluante,

est un fait nouveau postérieur donc non susceptible d’ouvrir la voie de la

révision.

Le tribunal arrive à la conclusion que la recourante

n’invoque pas un fait nouveau mais conteste simplement l’estimation effectuée

par l’autorité, ce qu’elle aurait pu faire par la voie du recours ordinaire si

elle avait fait preuve de la diligence requise. Le Tribunal fédéral a, à cet

égard, confirmé que la révision ne doit pas avoir pour effet de vider de leur

portée les délais de recours ordinaires (ATF 2A 55.2002 du 30 octobre 2002).

3.

La recourante fait également valoir une violation des

règles de procédure sans préciser toutefois à quelle règle elle fait référence.

En réalité, elle remet en cause le calcul effectué par l’autorité et l’absence

de justification de ce calcul, tous griefs de fonds qui ne pouvaient être soulevés

que dans le cadre d’un recours ordinaire. Ils ne seront donc pas examinés dans

la présente cause.

4.

La recourante invoque enfin une violation de son droit

d’être entendu.

Le droit d'être entendu est une garantie

constitutionnelle de caractère formel, dont la violation doit entraîner

l'annulation de la décision attaquée, indépendamment des chances de succès du

recours sur le fond (ATF 120 Ib 379 ; 119 Ia 136 et les arrêts cités). Tel

qu'il est garanti par l'art. 4 Cst., le droit d'être entendu comprend en

particulier le droit pour l'intéressé d'offrir des preuves pertinentes, de

prendre connaissance du dossier, d'obtenir qu'il soit donné suite à ses offres

de preuves pertinentes, de participer à l'administration des preuves

essentielles ou à tout le moins de s'exprimer sur son résultat, lorsque cela

est de nature à influer sur la décision à rendre (ATF 122 I 53). Le droit de

faire administrer des preuves n'empêche pas cependant le juge de procéder à une

appréciation anticipée des preuves qui lui sont offertes, s'il a la certitude

qu'elles ne pourraient l'amener à modifier son opinion (ATF 120 Ib 224 et les

arrêts cités). Dans une procédure administrative, le droit d'être entendu

découlant de l'art 4 Cst. n'implique pas le droit d'être entendu oralement (ATF 114 Ib 244 consid.

3.

p. 246; 109 Ia 177 consid. 3

p. 178; 108 Ia 188 consid.

2a p. 191; KÖLZ/HÄNER, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des

Bundes, Zurich 1993, n. 55). La même règle est d'ailleurs contenue à l'art. 41

LPA.

Au vu des éléments du dossier et compte tenu des

griefs véritablement invoqués, l'audition de la recourante, que ce soit en

procédure de réclamation ou de recours, n’était pas susceptible d’apporter des

preuves pertinentes nécessaires à l’appréciation de l’affaire. En outre, la

recourante a eu largement l’occasion de s’exprimer par écrit tout au long de la

procédure de taxation et de révision. En conséquence, ce grief doit être

écarté.

5.

Il découle des considérations qui précèdent que la

recourante n’a apporté ni fait nouveau ni preuve nouvelle et n’a pas établi que

l’autorité ait, d’une quelconque manière, violé des règles essentielles de

procédures. Le recours doit ainsi être rejeté et la décision rendue sur

réclamation confirmée.

Vu l’issue du litige, la recourante, qui succombe,

supportera les frais de la présente procédure.

Dispositif

Par ces motifs

le Tribunal administratif

arrête:

I.

Le recours est rejeté.

II.

La décision rendue sur réclamation le 9 septembre 2005 par

l’administration cantonale des impôts est confirmée.

III.

Un émolument de justice de deux mille cinq cent (2’500)

francs est mis à charge de A. X.________-Y.________.

IV.

Il n’est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 14 août 2006

Le président: La

greffière:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de

l'avis d'envoi ci-joint.

Le présent arrêt peut faire l’objet, dans les trente

jours dès sa notification, d’un recours de droit administratif au Tribunal

fédéral. Le recours s’exerce conformément aux art. 103 ss de la loi fédérale

d’organisation judiciaire (RS 173.110)