FI.2006.0010

TA - FI.2006.0010 - 2006-11-24 - X.________ c/Administration cantonale des impôts

24 novembre 2006Français46 min

La prescription interrompue par actes notifiés à la société l'est également contre l'actionnaire unique. Annulation de la décision de rappels d'impôt et d'amendes, certaines reprises étant basées sur des faits connus ou qui pouvaient être connus de l'administration fiscale au moment où elle procédé à la taxation définitive. Il s'agit en l'occurrence de la valeur locative d'un appartement dans un immeuble appartenant au recourant. Maintient ou annulation de reprises. Recours partiellement admis.

Faits

procède aux rappels d'impôts cantonaux / communaux et

taxations définitives suivants à l'endroit d'A.________ – contribuable 6.********:

Impôts sur le revenu :

Impôts sur le revenu

Compléments d'impôts à payer

Années

Canton

Communes

Total

1.********

4.********

Fr.

1993

2'528.40

1'567.90

0.05

4'096.35

1994

2'528.40

1'567.90

0.05

4'096.35

1995

4'605.30

2'840.60

16.40

7'462.30

1996

4'605.30

2'840.60

16.40

7'462.30

1997

5'183.20

2'913.20

319.95

8'416.35

1998

5'183.20

2'913.20

319.95

8'416.35

1999

6'399.50

3'968.65

0.00

10'368.15

2000

6'399.50

3'968.65

0.00

10'368.15

Totaux

37'432.80

22'580.70

672.80

60'686.30

Impôts sur la fortune

Compléments d'impôts à payer

Années

Canton

Communes

Total

1.********

Fr.

1999

1'301.30

807.00

2'108.30

2000

1'301.30

807.00

2'108.30

Totaux

2'602.60

1'614.00

4'216.60

Récapitulation générale (canton et communes)

Compléments d'impôt pour le canton 40'035.40

Compléments d'impôt pour les communes 24'867.50

Total des compléments d'impôt 64'902.90

Considérants

II.

prononce à l'encontre d'A.________, contribuable 6.********

une peine d'amende d'un montant de Fr. 5'400.—(cinq mille quatre cents francs)

pour les soustractions commises durant la période fiscale 1993-1994, à

savoir :

Fr. 3'300 pour le canton et

Fr. 2'100 pour la commune de 1.********

III.

prononce à l'encontre d'A.________, contribuable 6.********

une peine d'amende d'un montant de Fr. 9'900.—(cinq mille quatre cents francs)

pour les soustractions commises durant la période fiscale 1995-1996, à

savoir :

Fr. 6'100 pour le canton et

Fr. 3'800 pour la commune de 1.********

IV.

Dit que la soustraction tentée par A.________,

contribuable 6.******** pour la période fiscale 1997-1998 est réprimée par une

majoration de 10% des éléments soustraits laquelle est d'ores et déjà comprise

dans les montants figurant sous chiffre I. ci-dessus,

Dit que la soustraction tentée par A.________,

contribuable 6.******** pour la période fiscale 1999-2000 est réprimée par une

majoration de 10% des éléments soustraits laquelle est d'ores et déjà comprise

dans les montants figurant sous chiffre I. ci-dessus

Récapitulation des amendes cantonales et communales

Amendes cantonales 9'400.00

Amendes communales 5'900.00

Total des amendes 15'300.00

VI.

Laisse les frais de l'enquête pénale fiscale à la charge

de l'Etat

Total général dû Fr.

80'202.90

La décision concernant l'impôt fédéral direct

comprenait notamment les passages suivants :

2.

La décision de rappels d'impôt / taxation définitives

Dans le cas présent, il est procédé aux rappels d'impôt

/taxations définitives suivants, conformément à l'avis de prochaine clôture

rendu le 12 juin 2001 :

Période de taxation 1993-1994 (taxation définitive) – rappel

d'impôt

Revenu imposable : fr. 290'700 au

lieu de Fr. 276'700

Période de taxation 1995-1996 (taxation définitive) – rappel

d'impôt

Revenu imposable : fr. 262'700 au

lieu de Fr. 235'800

Période de taxation 1997-1998 (taxation provisoire) –

décision de taxation définitive

Revenu imposable : fr. 302'400 au

lieu de Fr. 273'600

Période de taxation 1999-2000 (taxation provisoire) –

décision de taxation définitive

Revenu imposable : fr. 246'600 au

lieu de Fr. 197'500 (…)

Dispositif

Par ces motifs,

Vu notamment les articles 129 Arrêté du Conseil fédéral du 9

décembre 1940 concernant la perception d'un impôt fédéral direct (AIFD), 175

alinéa 1 et 2, 176, 182 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral

direct

L'Administration cantonale de l'impôt fédéral direct :

Procède aux rappels d'impôts fédéraux / taxation

définitive suivants à l'endroit d'A.________, contribuable 6.********

Impôts

Années

Dus

Facturés

Complément à payer

Fr.

1993

28'913.25

27'065.25

1'848.00

1994

28'913.25

27'065.25

1'848.00

1995

25'217.25

21'666.45

3'550.80

1996

25'217.25

21'666.45

3'550.80

1997

29'664.60

25'863.00

3'801.60

1998

29'664.60

25'863.00

3'801.60

1999

22'299.00

15'817.80

6'481.20

2000

22'299.00

15'817.80

6'481.20

Totaux

212'188.20

180'825.00

31'363.20

II.

Prononce à l'encontre d'A.________, contribuable 6.********

une peine d'amende d'un montant de fr. 2'400.—(deux mille quatre cents francs)

pour les soustractions commises durant la période fiscale 1993-1994;

III.

Prononce à l'encontre d'A.________, contribuable 6.********

une peine d'amende d'un montant de fr. 4'700.—(quatre mille sept cents francs)

pour les soustractions commises durant la période fiscale 1995-1996;

IV.

Prononce à l'encontre d'A.________, contribuable 6.********

une peine d'amende d'un montant de fr. 1'900.— (mille neuf cents francs) pour

les soustractions commises durant la période fiscale 1997-1998;

Prononce à l'encontre d'A.________, contribuable 6.********

une peine d'amende d'un montant de fr. 1'700.—(mille sept cents francs) pour

les soustractions commises durant la période fiscale 1999-2000;

Récapitulation des amendes pour l'impôt fédéral direct :

Années 1993-1994 2'400.00

Années 1995-1996 4'700.00

Années 1997-1998 1'900.00

Années 1999-2000 1'700.00

Total des amendes 10'700.00

Total général dû: Fr.

42'063.20

Par actes du 23 octobre 2002, le recourant a déposé deux

réclamations dirigées contre les décisions précitées et pris les conclusions

suivantes en ce qui concerne la décision relatives aux impôts cantonaux et

communaux :

"I. l'effet suspensif est accordé au présent recours.

II. l'entier du contenu de l'avis de prochaine clôture du 12

juin 2001 ayant engendré la décision du 23 septembre 2002 (impôt cantonal et

communal) est nulle (sic) et non avenue (sic);

III. Le prononcé d'amende est annulé

IV. Le contribuable s'oppose d'ores et déjà à toute volonté

de jonction de cause."

et concernant la décision relative à l'impôt

fédéral direct :

"I. l'effet suspensif est accordé au présent recours.

II. l'entier du contenu de l'avis de prochaine clôture du 12

juin 2001 ayant enfendré la décision du 23 septembre 2002 (impôt fédéral

direct) est nulle (sic) et non avenue (sic);

III. le prononcé d'amende est annulé.

IV. Le contribuable s'oppose d'ores et déjà à toute volonté

de jonction de cause."

Par décision du 4 janvier 2006, l'ACI a rejeté

les réclamations précitées.

Par acte du 6 février 2006, le recourant a saisi le

Tribunal de céans d'un recours contre la décision sur réclamation précitée et

pris les conclusions suivantes :

"Quant à la forme :

Le présent recours est recevable à la forme.

Quant au fond :

Principalement

L'effet suspensif est accordé.

La décision sur réclamation de l'administration cantonale

des impôts du 4 janvier 2006 et ses décisions du 23 septembre 2002 et matière

d'impôt cantonal et communal, respectivement impôt fédéral direct son annulées.

Le recourant est autorisé à fournir des explications et

pièces complémentaires.

Subsidiairement

Ordre est intimé à l'Administration cantonale des impôts

de procéder à une nouvelle décision qui comporte un état de fait clairement

limité au recourant, et n'incluant aucun élément de fait relatif à la société

anonyme B.________."

Le 7 mars 2006, L'ACI a déposé des

déterminations, concluant au rejet du recours.

Le recourant a déposé des écritures

complémentaires le 28 mars 2006.

Le Tribunal a statué par voie de circulation.

Conformément à l'article 199 alinéa 1 de la loi sur les

impôts directs cantonaux (ci-après LI ; RSV 642.11), le Tribunal de céans est

compétent pour connaître des recours contre des décisions sur réclamation

prises par l'administration cantonale des impôts. Il était aussi compétent pour

statuer sur les recours interjetés contre les décisions de l'administration

cantonale des impôts sous l'égide de la loi sur les impôts direct cantonaux du

26 novembre 1956 (art. 104 aLI applicable par renvoi de l'art. 134 al. 2 aLI). Il

est également compétent pour statuer sur les recours interjetés contre des

décisions sur réclamation prises en application de la loi fédérale sur l'impôt

fédéral direct (ci-après LIFD ; RS 642.11), en vertu de l'article 140 de

cette même loi et de l'article 3 de l'arrêté d'application dans le Canton de

Vaud de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (RSV

658.11.1).

Déposé dans le délai de 30 jours prescrit par les

articles 200 LI, 134 al. 2 aLI et 140 LIFD, le recours est recevable à la

forme.

a) Le recourant invoque dans un premier temps la

prescription de la procédure de contravention en raison du fait que l'avis que

lui a adressé l'ACI le 9 décembre 1998 n'a été suivi d'aucune mesure avant le

14 août 2000. L'autorité intimée soutient que les actes interruptifs de

prescription notifiés à la société entraînent également l'interruption de la

prescription à l'égard de l'actionnaire.

b) S'agissant du droit applicable pour l'impôt

cantonal et communal, il convient de constater que la loi vaudoise du 26

novembre 1956 sur les impôts directs, en vigueur jusqu'au 31 décembre 2000, est

applicable.

En droit fédéral, l'arrêté du 9 décembre 1940

concernant l'impôt fédéral direct (ci-après AIFD), en vigueur jusqu'au 31

décembre 1994 s'applique à la période de taxation 1993-1994. Ce texte a été

remplacé par la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct, en

vigueur depuis le 1er janvier 1995, qui est donc applicable à la

procédure pénale concernant les périodes de taxation 1995 - 1996 à 1999 – 2000.

aa) Concernant la question de la prescription de

la contravention en droit cantonal, l'article 133 aLI disposait ce qui suit : la

contravention est prescrite quatre ans après la fin de la période de taxation.

La prescription est interrompue par tout avis de l'Administration cantonale des

impôts ou du Département des finances aux intéressés les informant qu'une

enquête est en cours (al. 1). Cet avis est considéré comme non avenu si aucune

suite ne lui est donnée dans le délai d'une année (al.2).

En ce qui concerne la question du rappel d'impôt,

l'article 98a aLI avait la teneur suivante :

"Sous réserve des articles 107 ss et 128 ss, le droit de

procéder à une taxation définitive se prescrit quatre ans après la fin de la

période de taxation.

La prescription ne court pas ou elle est suspendue:

a) pendant la durée des procédures de réclamation, de recours

et de révision;

b) aussi longtemps que l'impôt est garanti par des sûretés ou

que le recouvrement est ajourné;

c) aussi longtemps que le contribuable ou une personne

solidairement responsable avec lui du paiement de l'impôt n'a pas de domicile

en Suisse.

La prescription est interrompue par tout acte de l'autorité

tendant à fixer ou faire valoir la créance d'impôt, par toute reconnaissance de

la dette d'impôt par le contribuable ou une personne solidairement responsable

avec lui, par le dépôt d'une demande de remise et par l'introduction d'une

poursuite de l'infraction fiscale. Un nouveau délai commence à courir dès

l'interruption.

La prescription est acquise, dans tous les cas, douze ans

après la fin de la période de taxation.

L'article 98b est réservé."

Le recourant a fait l'objet de taxations

définitives pour les années 1993-1994 et 1995-1996. Pour les années

subséquentes objet de la décision entreprise, les taxations n'étaient que

provisoires. Le courrier adressé le 9 décembre 1998 au recourant par l'ACI a

dès lors interrompu la prescription de l'article 133 aLI à temps en ce qui

concerne la période la plus antérieure. Quant à la prescription absolue de

l'article 98a al. 4 aLI, elle ne sera pas atteinte pour ladite période avant le

31 décembre 2006. Reste à déterminer dans quelle mesure l'acte interruptif de

prescription a été validé dans le délai d'une année conformément à l'article

133 al. 2 aLI, en ce qui concerne la contravention.

Dans un arrêt FI 1999.0083 du 8 juin 2000, le

Tribunal de céans a eu l'occasion de préciser que l'actionnaire administrateur

d'une société anonyme ne pouvait ignorer l'ouverture d'une procédure de soustraction

fiscale dirigée contre la société. Par ailleurs, il est d'usage dans le cadre

dune procédure en soustraction que le contrôle porte d'abord sur la société, puis

sur l'actionnariat, la répartition des éléments repris étant opérée en toute

fin de parcours. Ainsi, le Tribunal de céans a retenu que l'acte interruptif de

prescription validé à l'égard de la société l'était également à l'égard de

l'actionnaire lorsque celui-ci est en outre administrateur et qu'il détient un

pouvoir de gestion effectif sur les affaires sociales (arrêt précité, consid.

1a, en particulier ccc). Encore faut-il que la mesure d'instruction effectuée

dans le cadre de l'enquête dirigée contre la société soit susceptible d'avoir

une incidence sur la situation fiscale des administrateurs actionnaires et de conduire

à une reprise d'impôt, voir à une amende, également chez eux (arrêt précité,

consid. 1a, en particulier eee).

Le recourant conteste l'application de cette

jurisprudence au cas d'espèce, car les reprises effectuées à l'encontre du

recourant n'auraient aucun lien avec le contrôle réalisé auprès de la société

dont il est administrateur. L'ACI admet d'ailleurs dans ses déterminations du 9

mars 2006 qu'une partie importante des reprises n'est pas liée à celles

effectuées dans la société.

Même s'il est vrai que des reprises d'impôts significatives

prononcées par l'ACI ne sont pas en relation avec le contrôle effectué auprès

de B.________, certaines le sont néanmoins. Il s'agit notamment des reprises

liées à l'achat d'une pendule neuchâteloise, de l'assurance multirisques ménage

et d'une chaîne HI-FI. Même s'il s'agit d'éléments qui peuvent paraître

secondaires, il n'en demeure pas moins qu'ils sont apparus à l'issue du

contrôle effectué au sein de la société dont le recourant est administrateur.

Force est dès lors de constater que les mesures d'instructions entreprises dans

le cadre du contrôle effectué auprès de B.________ ont eu des conséquences sur

la situation du recourant. Dès lors, il convient d'admettre que les mesures

d'instruction, notamment la sommation adressée à B.________ le 16 décembre

1998, menées dans le cadre de ce dernier contrôle ont "validé" l'acte

interruptif de prescription adressé au recourant le 9 décembre 1998. La

prescription n'est dès lors pas acquise concernant la procédure dirigée contre

le recourant.

bb) En ce qui concerne l'impôt fédéral direct, le

sort de la prescription de la créance fiscale était, jusqu’au 31 décembre 1994,

réglé par l'art. 128 AIFD, à teneur duquel:

« Les créances résultant de l'assujettissement à

l'impôt se prescrivent par cinq ans. La prescription court dès l'échéance de la

créance. Elle est interrompue par tout acte tendant au recouvrement de

celle-ci. Elle est suspendue tant que le contribuable ne peut être poursuivi en

Suisse. »

Selon la jurisprudence, la

prescription de la créance fiscale, qui court pendant la durée de la procédure

de taxation, est également interrompue par tout acte officiel tendant à la

détermination de la prétention fiscale en question. La jurisprudence a notamment

admis que tel était le cas des décisions de taxation et des décisions rendues

sur réclamation (Archives 43, 130; v. également Markus Binder, Die Verjährung

im schweizerischen Steuerrechts, p. 261 et références citées); les mesures

d'instruction ordonnées dans le cadre d'une procédure de taxation, de

réclamation ou de recours, pour autant qu'elles soient connues du contribuable,

constituent également des actes interruptifs de la prescription (Archives 59,

257; 56, 561; v. aussi Binder, op. cit. p. 251); tel est également le cas du

dépôt de la réponse de l'autorité intimée, dans le cadre d'une procédure de

recours (mêmes arrêts). La notion d'acte tendant au recouvrement de la

créance est, selon la jurisprudence la plus récente du Tribunal fédéral, plus large

que l'acte visé à l'art. 133 LI; il peut s'agir de communications officielles

qui n'annoncent qu'une taxation ultérieure et dont le but se limite à

interrompre le cours de la prescription (v. ATF 126 II 1, cons. 2c-f). L'interruption de la prescription a par ailleurs pour effet de faire

courir un nouveau délai, de même durée.

En l'occurrence, force est de constater que

l'avis d'ouverture d'une procédure pour soustraction fiscale a été adressé au

recourant le 9 décembre 1998, soit dans le délai de prescription de 5 ans qui

suit l'échéance de la créance fiscale pour l'année 1993. Par cet acte, lequel

indique par ailleurs qu'il porte également sur l'impôt fédéral direct, la

prescription a été valablement interrompue, laissant courir un nouveau délai de

5 ans. Par ailleurs, les différents actes de procédures intervenus depuis ont

également interrompu la prescription qui n'est dès lors pas acquise à ce jour.

Il en va de même au sujet des périodes fiscales régies par la loi fédérale sur

l'impôt fédéral direct, laquelle prévoit un délai de péremption de 10 ans

concernant d'introduire une procédure de rappel d'impôt depuis la fin de la

période fiscale pour laquelle la taxation était incomplète (art. 152 LIFD), ou

15 ans après la fin de la période fiscale à laquelle elle se rapporte.

Le recourant conteste la reprise d'impôt concernant la

valeur locative de l'appartement qu'il occupait dans l'immeuble dont il est

propriétaire sur la commune de 1.********. Il considère en substance que son

inscription au contrôle des habitants de dite commune n'est pas une preuve

suffisante pour déterminer son domicile fiscal et que, par ailleurs, les

conditions permettant de conclure à l'existence d'une soustraction ne sont pas

réalisés.

Sur le plan procédural, on relève que le rappel

d’impôt est notifié à l’issue d’une procédure de révision au détriment du

contribuable. Il s’agit d’une voie de droit extraordinaire qui permet

exceptionnellement de remettre en cause une décision entrée en force, tel étant

le cas des taxations fiscales n'ayant pas fait l'objet d'un recours (v. arrêts

FI 1995.0046 du 13 juin 1996, FI 1994.0065 du 18 août 1995, FI 1993.0053 du 20

décembre 1994, FI 1993.0016 du 10 mai 1994).

a) En matière d'impôt direct cantonal et

communal, la procédure de révision était, jusqu’au 31 décembre 2000, réglée aux

art. 107 à 109 aLI. L’art. 109 al. 1, première phrase, aLI permettait à

l'autorité de taxation de réviser la taxation définitive en défaveur du

contribuable « (...)dans les trois mois dès la découverte du

motif de révision, mais au plus tard dans les quatre ans dès la communication

de la décision, lorsqu'elle découvre des faits nouveaux importants ou des

preuves qu'elle n'avait pu invoquer dans la procédure de taxation, de

réclamation ou de recours ». Selon la jurisprudence du Tribunal

administratif (arrêts FI 1993.0100 du 28 octobre 1994 et FI 1993.0101 du 15

mars 1995), cette règle exigeait seulement que la procédure de révision soit

entamée dans le délai de trois mois dès la découverte du motif de révision,

mais non pas que la décision arrêtant la taxation révisée soit prise à cette

échéance. Cette disposition a été remplacée par l’art. 207 al. 1 de la loi du 4

juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (ci-après : LI), en vigueur

depuis le 1er janvier 2001 et donc applicable à la période de

taxation 2001-2002. A teneur de cette disposition :

«Lorsque des moyens de preuve ou des faits

jusque là inconnus de l'autorité fiscale lui permettent d'établir qu'une

taxation n'a pas été effectuée, alors qu'elle aurait dû l'être, ou qu'une

taxation passée en force est incomplète ou qu'une taxation non effectuée ou

incomplète est due à un crime ou à un délit commis contre l'autorité fiscale,

cette dernière procède au rappel de l'impôt qui n'a pas été perçu, y compris

les intérêts.

Lorsque le contribuable a déposé une déclaration complète et

précise concernant ses éléments imposables et que l'autorité fiscale en a admis

l'évaluation, un rappel d'impôt est exclu, même si cette évaluation était

insuffisante. »

aa) Tant s’agissant de l’ancien que du nouveau

texte, on entend par faits nouveaux des faits antérieurs à la décision de

taxation, mais découverts après seulement (nova reperta). Ce motif de révision

est admissible pour autant que l'autorité n'ait pas été en mesure, en faisant

preuve de l'attention que l'on pouvait exiger d'elle compte tenu des

circonstances, de les faire valoir déjà auparavant dans la procédure de

taxation, de réclamation ou de recours (de manière générale, cf. les articles

136, notamment lit. d, et 137, notamment lit. b, OJF et, sur cette question,

Jean-François Poudret, Commentaire de la loi fédérale d'organisation

judiciaire, Berne 1992, vol. V, ad art. 136 n° 5, p. 17 et ss, 137 nos 2.2 et

2.3, p. 26 et ss; références citées; v. aussi, Pierre Moor, Droit

administratif, II, Berne 1991, n° 2.4.4.1; Blaise Knapp, Précis de droit

administratif, 4ème édition, Bâle et Francfort-sur-le-Main 1991 nos 1300 et ss;

v. aussi, Hugo Casanova, Le rappel d'impôt, in RDAF 1999 II 1 et ss). Entre

autres conditions, il faudrait par conséquent, pour que la voie de la révision

soit ouverte, que l'autorité se soit fondée, dans sa première décision, sur des

indications erronées du contribuable ou qu'elle ait, postérieurement à cette

dernière, découvert des faits nouveaux concluants, qui se sont produits avant

la décision entrée en force, et qu'elle ait été empêchée sans sa faute, en

ayant fait preuve de toute la diligence requise, de retenir dans sa décision.

Les faits et preuves invoqués doivent être pertinents; selon Moor, ils le sont

s'il y a lieu d'admettre qu'ils eussent amenés à une décision différente s'ils

avaient été connus à temps (ibid., p. 230; v. en outre plus généralement sur

cette question, Ursina Beerli-Bonorand, Die ausserordentliche Rechtsmittel in

der Verwaltungsrechtspflege des Bundes und der Kantone, Zürich 1985, pp.

96-97).

bb) On rappellera par ailleurs que l'aLI

distingue l'hypothèse de la révision (que l'on peut appeler rappel d'impôt,

lorsqu'elle intervient en défaveur du contribuable), de celle de la soustraction

d'impôt. A l'inverse de l'AIFD, qui, comme on le verra ci-dessous, ne

permettait pas à l'autorité fiscale de revenir sur une taxation définitive

hormis la constatation d'une soustraction (v. FI 1996.0053, déjà cité), cette

solution est également consacrée par la LIFD (v. notamment art. 151 ss LIFD,

qui ne présuppose plus l'existence d'une faute; v. au surplus sur ce point Hugo

Casanova, Änderungen rechtskräftiger Verfügungen und Entscheide, in Archives

61, 447 ss., spéc. p. 453 s.; v. aussi Thomas Meister, Rechtsmittelsystem der

Steuerharmonisierung, Berne 1995, p. 234 ss; v. aussi Känzig/Behnisch, Die

direkte Bundessteuer, no 26, dans lequel est rappelé le système mis en oeuvre

par l'AIFD, et 33 s. ad. art. 126 AIFD qui décrivent le nouveau régime de la

LIFD, FI99/0073 du 12 avril 2000).

b) S'agissant du droit fédéral, la LIFD, en

vigueur depuis le 1er janvier 1995, prévoit, à son article 151 al. 1, le rappel

d'impôt, notamment « lorsque des moyens de preuve ou des faits

jusque là inconnus de l'autorité fiscale lui permettent d'établir qu'une

taxation n'a pas été effectuée, alors qu'elle aurait dû l'être, ou qu'une

taxation entrée en force est incomplète(...)». Contrairement à ce qui

prévalait antérieurement sous le régime de l'AIFD, le rappel d'impôt ne dépend

plus exclusivement de la commission d'une infraction fiscale.

c) Toujours sur le plan formel, on rappellera

que, selon la jurisprudence constante, la procédure de taxation est régie par

la maxime inquisitoriale (ATF 92 I 253 consid. 2 p. 255). Cette maxime est

également applicable dans le cadre de la procédure de recours, en matière

fiscale (art. 142 al. 4 LIFD; art. 201 LI). Le recours à l'art. 6 CEDH,

disposition dont la jurisprudence a, notamment, tiré le droit de tout prévenu

de se taire durant son procès, est dénué de pertinence, car cette disposition

ne s'applique qu'aux procédures de droit pénal fiscal et non aux procédures

purement fiscales, telles la procédure de taxation et le rappel d’impôt (v. ATF

2A.67/2004 &2P.34/2004 du 17 février 2005, cons. 4.2., références citées).

d) L'autorité doit vérifier la déclaration (cf.

articles 123 et 126 LIFD, 172 et 176 LI). Elle doit déterminer d'office tous

les éléments pertinents en vue de la taxation et ceci, même en cas de violation

de son obligation de coopérer par le contribuable. Dès lors, si des indices

précis rendent vraisemblable l'existence des conditions fondant l'obligation

fiscale, l'autorité peut sans arbitraire exiger du contribuable qu'il apporte

la preuve du contraire (cf. ATF 121 II 257 consid. 4c/aa p. 266; 92 I 253;

Archives 64 493 consid. 3c; Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, Bâle et

Francfort s/Main 1998, n° 8 p. 393; Walter Ryser/Bernard Rolli, Précis de droit

fiscal suisse 3ème éd., Berne 1994, p. 58/59) ; dans sa jurisprudence, le

Tribunal administratif a confirmé plusieurs fois ce principe (v. arrêts FI

2002.0043 du 10 mars 2003 ; FI 2000.0003 du 29 juin 2000 ; FI

1997.0049 du 15 avril 1999 ; FI 1992.0082 du 12 février 1993). En effet, les

parties ont l'obligation de collaborer à l'établissement de la taxation (cf.

art. 126 al. 1 LIFD, 90 al. 2 aLI et 176 al. 1 LI ; v. Jean-Marc Rivier,

Droit fiscal suisse, L'imposition du revenu et de la fortune, 2e éd., Lausanne

1998, p. 142; Martin Zweifel, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1,

ad art. 42 LHID, n° 2, p. 496) ; cette obligation s’étend du reste à la

procédure de rappel d’impôt (art. 153 al. 3 LIFD et 209 al. 3 LI ; cf.

Klaus A. Vallender, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2b, ad art. 153

LIFD n° 4, p. 415). S’agissant du fardeau de la preuve, on retient dans la

règle qu’il appartient à l'autorité de taxation d'établir les faits qui fondent

la créance d'impôt ou qui l'augmentent (ATF 105 Ib 382) ; le contribuable,

pour sa part, doit alléguer et prouver les faits qui suppriment ou réduisent

cette créance (ATF 92 I 253 consid. 2 p. 256/257). Ainsi, la justification

commerciale des dépenses revendiquées en déduction d’une recette doit être

établie par le contribuable ; ce principe est issu de l'art. 8 CC, selon lequel

chaque partie doit alléguer et prouver les faits dont elle entend déduire son

droit, disposition applicable par analogie en matière fiscale (v. Xavier

Oberson, in: Les procédures en droit fiscal, OREF, 1997, pp. 136-137).

Le fisc et le contribuable sont donc tenus de

collaborer dans l'administration des preuves, soit en précisant les allégations

qu'il appartient à la partie chargée de la preuve de détruire, soit en

apportant des preuves ou indices positifs contraires ; l'omission ou l'échec

de ces preuves contraires peut être considéré comme un indice suffisant de la

véracité des allégations de la partie adverse si celles-ci sont vraisemblables

(v., outre Rivier, ibid., Walter Ryser / Bernard Rolli, Précis de droit fiscal

suisse, Berne 2001, 4e éd., p. 462). Le Tribunal administratif a les mêmes

compétences que l'autorité de taxation (articles 142 al. 4 LIFD et 201 LI) et

peut demander un complément d'instruction. Il apprécie les preuves apportées

par les parties et a un large pouvoir d'appréciation dans ce domaine (ATF 120

Ia 31 consid. 4b p. 40 et les arrêts cités). On relèvera au surplus que la

jurisprudence considère, lorsqu'elle est confrontée à des actes émanant du

contribuable, que le juge peut s'en tenir à la formulation qu'a utilisée

l'intéressé, celui-ci ayant toutefois la faculté de rapporter la preuve du

contraire; par exemple, les rapports de droit et les actes juridiques doivent

être attribués (sous réserve de preuve contraire) à celui au nom duquel ils

sont établis, tels des versements effectués sur le compte d'une société, qui

sont présumés constituer des recettes de celle-ci (cf. Archives de droit fiscal

58, 516 ; 47, 536 ; TA, arrêt FI 1991.0036, du 6 octobre 1993,

consid. 3; FI2004.0038 et 0039 (même arrêt)).

e) En l'occurrence l'ACI soutient qu'aucun

élément du dossier ne pouvait laisser supposer que le recourant habitait dans

son propre immeuble. Cet argument tombe à faux. En effet, il ressort des

formulaires de déclaration d'impôt 1993-1994, 1995-1996 et 1997-1998 à tout le

moins que l'adresse à laquelle ces formulaires ont été adressé au recourant correspond

à l'adresse de l'immeuble dont il est propriétaire. De plus, le recourant a

indiqué dans ses déclarations qu'il était propriétaire d'une moitié de

l'immeuble remis en location à son employeur. En usant de l'attention que le

justiciable est en droit d'attendre de l'administration fiscale, celle-ci

devait se rendre compte que le recourant avait son domicile dans son propre

immeuble. Par ailleurs, au dossier figure un avis de mutation adressé à la

recette de district du 7 août 1997, dont il ressort que le recourant était

divorcé depuis 14 juillet 1997. Selon ce document le recourant était déjà

inscrit au contrôle des habitants de la Commune de 1.******** avant cette date.

Dans ses déterminations, l'autorité intimée indique d'ailleurs que le recourant

était domicilié à 1.******** depuis mars 1991 et imposé à cet endroit depuis

lors. Partant, si elle n'a pas ajouté une valeur locative aux revenus du

recourant pour les périodes 1993 à 1996, elle ne peut le faire dans une

procédure de révision au sens de l'article 109 aLI. La décision doit dès lors

être réformée sur ce point.

Le recourant conteste également une série de reprises de

charges effectuées auprès de l'B.________ qui doivent d'après l'ACI être

ajoutées au revenu du recourant au titre de prestations à l'actionnaire.

a) Le bénéfice net imposable comprend notamment

tous les prélèvements opérés avant le calcul du solde du compte de pertes et

profits, qui ne servent pas à couvrir des frais généraux autorisés par l’usage

commercial, tels que des prestations et avantages accordés aux actionnaires, la

distribution de bénéfice et l’octroi de libéralités à des tiers (art. 54 let. b

aLI; art. 58 al. 1 let. b, 5ème tiret, LIFD ; cf. également,

pour l’ancien droit, la norme équivalente de l’art. 49 al. 1 let. b AIFD).

Cette dernière notion comprend notamment les prestations appréciables en argent

faites par la société, sans contreprestation, à ses actionnaires, aux membres

de l’administration ou à d’autres organes, ou encore à toute personne la ou les

touchant de près et qu’elle n’aurait pas faites dans les mêmes circonstances à

des tiers; entrent également en considération à ce titre les prestations faites

par une société non seulement à une personne physique mais aussi à une personne

morale qui lui est proche; de telles prestations ne sont pas justifiées par

l’usage commercial et doivent être ajoutées au rendement de la société, car

elles ne présentent pas le caractère de frais généraux (v. ATF 119 Ib 116

consid. 2 p. 119; 115 Ib 111 consid. 5a p. 116/117 ; 113 Ib 23 consid. 2c

p. 25, et les références citées; arrêt FI.1995.0017 du 23 juin 2000; Peter

Brülisauer/Stephan Kuhn in Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht I/2a,

N. 104 ad art. 58 LIFD, Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann,

Handkommentar zum DBG N. 91-95 ad art. 58 LIFD).

b) Parmi les prélèvements opérés avant le calcul

du solde du compte de pertes et profits et entrant en considération pour le

calcul du rendement net imposable (art. 49 al. 1 lit. b AIFD et 58 al. 1

LIFD) figurent les libéralités en faveur de tiers; par cette notion, il faut

entendre toutes les libéralités spéciales faites aux actionnaires, aux membres

de l'administration et aux organes de la direction, ainsi qu'à des tiers, si

ces libéralités ont le caractère de distribution de bénéfice. La répartition de

bénéfice dissimulée sera ainsi présumée lorsque aucune contre-prestation ne

correspond à la prestation de la société, que cette disproportion était manifeste

tant pour les organes de la société prestataire que pour le bénéficiaire, et lorsque

enfin cette dernière favorise un membre de la société ou une personne touchant

celui-ci de près.

Il y a répartition de bénéfice dissimulée en

particulier lorsque la société grève indûment son compte de profits et pertes

en octroyant à ses actionnaires des salaires excessifs ou en leur remboursant

des frais injustifiés (v. Heinz Masshardt, Kommentar zur direkten Bundessteuer,

Zurich 1985, p. 289 et ss., not. 291; v. aussi, Ernst Känzig, Die direkte

Bundessteuer, Bâle 1992, 2ème éd., tome II, ad art. 49 al. 1 lit. b AIFD, notes

73 à 75, 82 et 83; v. également, Rivier, op. cit., p. 265 et ss not. 269;

nombreuses références citées). Il y a en règle générale distribution dissimulée

de bénéfices lorsqu'une personne morale s'appauvrit en accordant consciemment à

ses membres, ou à des personnes proches, des avantages qu'elle n'aurait pas

accordés à des tiers et qu'elle fait figurer cette dépense comme charge dans sa

comptabilité (v. à cet égard, par exemple Archives 32, 477; 31, 117; TA, arrêts

FI 2001.0087 du 8 mars 2002 et FI 1995.0016 du 15 janvier 1996, publié in RDAF

1997 II 510; RFJ 1995, 180 et les réf. citées). La comparaison avec les tiers

est à cet égard déterminante ; il y a prestation en argent lorsque et dans

la mesure où pareilles prestations n’auraient pas été effectuées - ou dans une

mesure sensiblement moindre - à un tiers ne détenant aucune participation dans

la société (v. Archives 64, 644, cons. 2b et 3 ; ATF 119 Ib 116, cons. 2).

Les dépenses fictives, comptabilisées comme

telles, doivent donc être reprises aussi bien dans la société que chez

l'actionnaire bénéficiaire, car celui-ci est présumé avoir perçu ces montants,

à titre de dividende dissimulé (cf. arrêt FI 1994.0106 du 5 octobre 1995; v.

aussi Archives 30, p. 101 et ss notamment 104). Il s'agit là d'une conséquence

de la distinction, sur le plan fiscal comme sur le plan civil, entre la société

et son actionnaire unique, qui conduit à une double imposition économique (cf.

ATF 2A.248/1994,2P.228/1994 du 4 avril 1995, publié in RDAF 1996, 172).

aa) Le recourant conteste la

reprise de paiements par son employeur de factures d'assurance ménage. L'ACI

considère qu'il s'agit de paiements relatifs à un objet qui concerne le

recourant personnellement et que, partant, il ne doit pas être pris en charge

par la société qui l'emploie.

Au dossier figurent trois décomptes

de prime établis par Secura compagnie d'assurances qui concernent une assurance

multirisques de ménage. Ces trois décomptes concernent la même police

d'assurance. La prime pour les années 1992-1993 a été adressée à l'B.________,

celle concernant les années 1993-1994 a été adressée au recourant

personnellement ainsi que celle concernant les années 1994-1995. Cette dernière

indiquait qu'il s'agissait d'une assurance RC privée. Par ailleurs, la somme

assurée variait entre 225'000 et 235'000 francs. Le fait que le décompte

mentionne qu'il s'agisse d'une assurance privée ainsi que le montant assuré sont

des indices suffisamment clairs pour conclure qu'il s'agit bien d'une

prestation en faveur du recourant payée par la société qui l'emploie. Certes,

ce dernier a allégué que cette police avait pour objectif de couvrir des

meubles privés du recourant qui seraient mis à disposition de l'B.________.

Néanmoins, il n'a pas pu prouver ce fait. D'ailleurs, le contrat de bail à

loyer conclu entre le recourant et B.________ ne mentionne nulle part que

l'immeuble que le recourant à remis en location à l'B.________ l'a été meublé,

indice supplémentaire qui fait pencher la balance en faveur d'une dépense

privée payée à tort par l'B.________, soit une prestation à l'actionnaire. Dès

lors, cette reprise doit être confirmée.

bb) Le recourant conteste également la reprise

d'impôt concernant l'achat d'une pendule neuchâteloise, dont la quittance

d'achat mentionne ni le nom du recourant et ni celui de l'B.________.

Comme l'a déjà relevé la jurisprudence du

Tribunal de céans (arrêt TA du 18 décembre 2000 FI 1996.0090 consid. 3.b.aa et

référence citée), lorsqu'il est difficile de déterminer si un bien doit être

attribué à la fortune commerciale de la société ou à fortune privée de

l'actionnaire, il faut prendre en considération l'ensemble de la situation

effective. Pour faire partie de la fortune commerciale, il faut que l'élément

de l'actif ait été acquis à des fins commerciales, au moyen des fonds du

commerce, et qu'il serve effectivement à l'exploitation de l'entreprise soit

directement, par sa valeur en tant que capital d'exploitation nécessaire ou

comme réserve, pour autant que cette dernière soit nécessaire ou au moins

usuelle selon le genre et l'étendue du commerce. Il n'est cependant pas

déterminant que l'élément d'actif figure dans la comptabilité, son inscription

ayant tout au plus la valeur d'un indice important (ATF 112 Ib consid. 3a 82,

RDAF 1981 p. 176, RDAF 1970 p. 188 et RDAF 1963 p. 256; voir aussi Jean-Marc

RIVIER, Droit fiscal suisse, p. 343). Par ailleurs, la jurisprudence accorde

moins d'importance au critère de la provenance des fonds qu'à celui de

l'utilité commerciale.

L'achat d'une pendule neuchâteloise pour garnir

les locaux d'un établissement médico-social n'apparaît pas comme un acte

insolite. L'achat d'un tel objet, au même titre qu'un meuble, peut avoir un

usage commercial pour la société.

Par ailleurs, l'autorité intimée n'a pas

entrepris de visite dans les locaux de B.________. Elle n'a dès lors pas été en

mesure d'établir, preuve à l'appui, que cette pendule était affectée à l'usage

privé du recourant.

Dans ses déterminations, l'ACI invoque le fait

que le mandataire du recourant aurait "souligné en rouge le montant de fr.

2'331.--, ce qui signifiait qu'il était d'accord avec la reprise". Le

recourant, et son mandataire, contestent cet élément.

Les explications de l'autorité intimée et les

éléments du dossier ne permettent pas au Tribunal de céans de se convaincre du

caractère privé de cette dépense. L'ACI n'a apporté aucune preuve de

l'affectation privée de cet achat. Ne s'étant pas rendue dans les locaux de l'B.________,

l'inspectrice n'a pas pu constater où se trouvait cette pendule. Comme

mentionné ci-dessus l'achat d'un tel objet pour garnir un établissement

médico-social n'a rien d'insolite. Les explications concernant la prétendue

admission de cette reprise par le mandataire du recourant sont contestées et ne

ressortent d'aucun élément du dossier, tel un procès verbal d'audition, par

exemple. Dans ces conditions, force est de constater que l'ACI n'a pas été en

mesure de démontrer d'une manière convaincante le caractère privé de cette

dépense. Partant, cette reprise n'est pas justifiée et la décision entreprise

devra dès lors être corrigée sur ce point également.

cc) Le recourant conteste aussi la reprise

effectuée par l'autorité intimée au sujet de l'achat, en novembre 1993, d'une

chaîne stéréo de marque REVOX et dont le prix a été porté dans les comptes de B.________.

Sur les deux quittances produites au dossier

figurent la mention suivante :

"reçu de M. A.________ (B.________) 1.********".

Il ressort par ailleurs des considérants de

l'arrêt GE.2001.0065 que l'B.________ était constitué de trois bâtiments distincts.

Dans son pourvoi, le recourant invoque le fait que l'installation stéréo

susmentionnée était destinée aux patients et qu'elle garnissait l'B.________.

Il ne s'agissait dès lors pas d'une dépense faite par la société pour son

actionnaire.

L'autorité intimée estime qu'en raison du fait

que trois chaînes stéréos ont été achetées durant la même année, cette dépense

doit être considérée comme une dépense privée, cela au regard notamment du fait

que l'écriture y relative figurant dans les comptes de B.________ mentionne

"A.________ achat HIFI".

Cette dernière opinion ne saurait être suivie. En

effet, d'une part les explications du recourant concernant les trois bâtiments

et leur équipement en chaîne stéréo apparaissent plausibles. D'autre part, la

mention sur la quittance d'achat du nom de "B.________" laisse penser

que cet achat a été fait pour cette société. Enfin, la mention du nom du recourant

dans l'écriture comptable de l'B.________ n'apparaît pas déterminante. Cet

achat ne paraît pas en opposition au but commercial de la société et dès lors

ne saurait être qualifié d'insolite. Enfin, comme mentionné supra,

l'inspectrice ne s'est pas rendue sur place et n'a dès lors pas constaté si cet

objet garnissait ou non les locaux de l'établissement. Dans ces circonstances,

cette reprise n'est donc pas justifiée et devra être annulée.

dd) Est également contestée une part privée d'une

facture de la fiduciaire Cofiducia du 30 juillet 1996. L'autorité intimée a en

effet retenu que les deux tiers des opérations figurant dans cette facture

avaient pour origine des problèmes privés du recourant. Le recourant se borne à

indiquer que cette proportion est exagérée.

L'examen de la pièce en question révèle qu'elle

porte sur des travaux effectués par la fiduciaire concernant sans doute le

divorce du recourant. On rappelle que celui-ci est intervenu en 1997. Or, la

facture mentionne notamment :

"Entretiens téléphoniques avec vous-même et Me Bonnard

au sujet de la demande de pièces justificatives de Mme A.________ concernant

vos immeubles de 1.******** et Le 4.********. (…)

Vacation du 27 septembre 1995 en vos bureaux et entretien

avec vous-même au sujet des divers documents à remettre au conseil de Mme A.________.

En vos bureaux, établissement et dactylographie d'un premier

tableau récapitulatif des revenus locatifs de vos immeubles de 1.******** et Le

4.******** pour les années 1990 à 1994."

D'autres opérations concernent la détermination

des frais d'entretien des immeubles du recourant, ainsi que des opérations

effectuées suite à la démission de l'ex-épouse du recourant de la fonction

d'administratrice de B.________.

Certes, la note d'honoraires précitée n'est pas

détaillée dans le sens qu'elle ne présente pas le temps passé pour chaque

opération, respectivement le coût de celle-ci. Toutefois, l'appréciation de la

part privée effectuée par l'autorité intimée apparaît correcte aux yeux du

Tribunal au regard du nombre d'opérations qui y figurent et qui sont relatives

à des problèmes privés du recourant. Cette reprise est dès lors justifiée.

ee) Le recourant conteste également une reprise

effectuée au sujet d'une facture d'achat de meubles.

Les comptes de B.________ laissent apparaître les

écritures suivantes :

"31.10.1994 Fac. 7.******** 8751.35

31.10.1994 Achat équipem. 9366.55"

Cette dernière écriture fait référence à une

facture de 7.******** Sàrl du 25 juin 1994 sur lequel figure les inscriptions

suivantes : "comptabilisé compte 4410, Fr. 9366.55".

La première écriture fait référence à un avis de

débit d'un compte bancaire de B.________ indiquant qu'un ordre de transfert

portant sur un montant de 8'741.35 fr. a été effectué le 5 octobre 1994 en

faveur de 7.********, avec pour référence : "commande du 25.6.94".

Les frais du transfert se montent à 10 francs et c'est donc un montant final de

8'751.35 qui a été comptabilisé.

L'ACI s'est déterminé de la manière suivante sur

cette reprise :

"Cette comptabilisation à double n'est pas contestée par

la société. Nous relevons que la facture des salons 7.******** a été payée par

la banque le 5 octobre 1994, à raison de fr. 8'741.35; le 31 octobre 1994, un

montant de fr. 9'366.55 a également été sorti de la caisse pour payer la même

facture (annexe 6). Ce dernier montant a donc été retiré de la caisse par M. A.________,

mais n'a pas pu être utilisé pour payer une deuxième [fois] la même facture. A

défaut d'autre pièce justificative, il a donc été utilisé par le contribuable, à

des fins privées".

Le recourant conteste cette position en soutenant

que "la seule opération admissible serait une correction d'écriture au

sein du compte courant actionnaire de ce dernier, mais en aucun cas une

reprises."

En admettant qu'une correction d'écriture au sein

du compte courant actionnaire devrait être faite, le recourant admet

implicitement à tout le moins que le montant contesté a été utilisé par lui-même

à des fins privées. Or, il est fort douteux qu'il soit possible de procéder à

une rectifications des comptes une fois ceux-ci approuvés, de sorte qu'il faut

considéré que ce montant a été versé au recourant à titre de prestation à

l'actionnaire et que, partant, cette reprise est justifiée.

ff) Le recourant a également contesté une reprise

portant sur des allocations familiales pour les années 1993 et 1994 qui ne

serait pas comprise dans le montant du salaire figurant sur le certificat de

salaire du recourant pour ces années.

Il ressort pourtant des comptes de la société que

le montant des allocations familiales a été porté au crédit du compte salaire

du recourant, mais n'a pas été débité par la suite. Dès lors, force est de

constater que le montant figurant sur le certificat de salaire du recourant

pour les années 1993 et 1994 au titre de salaire brut ne comprend pas celui des

allocations familiales. La reprise est donc justifiée.

gg) Est également contestée la reprise effectuée

par l'ACI au sujet de la part forfaitaire des frais d'entretien de l'immeuble

du recourant dont B.________ est locataire, pour les années 1997 à 2000.

Le Tribunal de céans a déjà eu l'occasion de se

pencher sur la question de l'admissibilité des déductions forfaitaires pour le

propriétaire qui remet en location à une société l'immeuble ou une partie de

son immeuble. Il a été jugé que dans la mesure où le propriétaire remettait à

bail tout ou partie de cet objet, il ne pouvait dès lors invoquer la déduction

forfaitaire des frais d'entretien (arrêt TA du 16 octobre 1997, FI 1997/0094,

consid. 3b aaa, voir également RDAF 1995 I 317, en particulier 320).

En l'occurrence, le recourant est lié avec B.________

par un contrat de bail à loyer aux termes duquel la société supporte toutes les

charges de l'immeuble. Dans ce cas, au regard de la jurisprudence

susmentionnée, la déduction forfaitaire des frais d'entretien d'immeuble par le

propriétaire n'est pas possible. C'est dès lors à juste titre que l'autorité

intimée n'a pas autorisé la déduction forfaitaire des frais d'entretien.

Certes, le recourant a produit des extraits du

compte actionnaire dans lequel apparaissent notamment des écritures concernant

des frais de ramonage. Il n'a toutefois pas produit les factures relatives à

ces écritures de sorte que le Tribunal de céans n'est pas en mesure d'établir si

les frais invoquées correspondent effectivement à des frais d'entretien

d'immeuble. Il n'a ainsi pas respecté son obligation de collaboration à

l'établissement de la preuve et partant, la décision entreprise doit être

confirmée pour ce poste.

hh) Le recourant invoque enfin la prise en compte

de frais d'administration de la fortune mobilière concernant notamment ceux liés

aux assemblées générales de l'B.________.

La tenue d'une assemblée générale annuelle est une

obligation légale qui s'impose à la société anonyme et non à l'actionnaire

(art. 699 CO). Dès lors, les frais relatifs à la tenue de l'assemblée générale

incombent à la société. Dans ces conditions, on ne voit pas pour quelle raison

l'actionnaire pourrait invoquer des frais relatifs à des dépenses qu'il n'a pas

à effectuer. Partant, la décision doit être confirmée sur ce point.

ii) Le recourant a encore contesté dans sa

réclamation le fait que la déduction de la contribution d'entretien pour son

fils majeur n'a pas été acceptée par l'autorité intimée. Dans son recours, il a

déclaré "s'en remettre à justice". Une telle motivation est

insuffisante au regard de l'exigence figurant à l'article 32 al. 2 LJPA. Le

recourant n'indique en effet pas pour quelle raison la décision entreprise est

erronée sur ce point. On ne saurait dès lors entrer en matière sur ce moyen.

Les considérants qui précèdent conduisent à une admission partielle

du recours. La décision sur réclamation du 4 janvier 2006 sera annulée. Le

dossier de la cause sera dès lors retourné à l'autorité intimée pour qu'elle

rende une nouvelle décision au sens des considérants concernant les rappels

d'impôts communaux, cantonaux et fédéraux et qu'elle prononce de nouvelles

peines d'amendes.

L'arrêt sera rendu sans frais, l'avance effectuée

par le recourant lui sera restituée par l'intermédiaire de son mandataire. Par

ailleurs, obtenant partiellement gain de cause par l'intermédiaire d'un

mandataire professionnel, le recourant a droit à des dépens réduits.

Par ces motifs

le Tribunal administratif

arrête:

Le recours est partiellement admis.

II.

La décision sur réclamation du 4 janvier 2006 de

l'administration cantonale des impôts est annulée, le dossier étant retourné à

l'autorité intimée pour qu'elle rende une nouvelle décision dans le sens des

considérants.

III.

Le présent arrêt est rendu sans frais, l'avance de frais

effectuée par le recourant lui étant restituée.

IV.

L'administration cantonale des impôts versera au recourant

la somme de 1'500 francs à titre de dépens réduits.

Lausanne, le 24 novembre 2006

Le président: Le

greffier :

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de

l'avis d'envoi ci-joint.

En tant qu’il a trait à l’impôt fédéral direct, le

présent arrêt peut faire l'objet, dans les trente jours dès sa notification,

d'un recours de droit administratif au Tribunal fédéral. Le recours s'exerce

conformément aux art. 103 ss de la loi fédérale d'organisation judiciaire (RS

173.110).

TA - FI.2006.0010 - 2006-11-24 - X.________ c/Administration cantonale des impôts

Composition

Objet

Faits

Considérants

2.

Dispositif