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Décision

FI.2006.0016

CDAP - FI.2006.0016 - 2008-04-10 - A. X._____, B. X._____ c/Administration cantonale des impôts, Office d'impôt du district de Vevey

10 avril 2008Français21 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants

A.

Les époux B. X.________ et A. X.________ (ci-après : les

contribuables ou les recourants) ont fait l’objet de décisions définitives de

taxation pour les périodes fiscales 1995-1996, 1997-1998, 1999-2000 et 2001-2002,

décisions qui n’ont fait l’objet d’aucune réclamation et sont ainsi entrées en

force.

B.

Par décision du 22 octobre 1996, A. X.________ a été mis

au bénéfice d’une rente entière ordinaire versée par l’assurance-invalidité.

Le 7 avril 1999, A. X.________ a exposé à l’Office

d’impôt du district de Vevey (ci-après : l’office) que des problèmes de

santé connus par le couple avaient entraîné des difficultés financières et

requerrait ainsi implicitement à une diminution de la quotité du versement

mensuel effectué jusqu’alors.

Sur requête des contribuables, l’Administration

cantonale des impôts (ci-après : l’ACI) a, par décision du 5 juillet 2004,

prononcé l’abandon du solde de l’impôt 1998 et la remise des deux tiers du

solde des impôts 1999, 2000 et 2001 sur le revenu, à titre d’assainissement

partiel de l’arriéré fiscal. Elle a en revanche rejeté les requêtes de remise

d’impôt subséquentes déposées les 13 juillet et 1er octobre 2004 par

les contribuables.

C.

Les contribuables ont déposé leur déclaration d’impôt 2003

le 29 mars 2004, d’où ressortaient un revenu imposable de 95'100 fr. et une

fortune imposable de 60'000 francs.

Par décision de taxation définitive du 18 août 2004,

l’office a arrêté le revenu imposable à 18'700 fr. au taux de 10'300 fr. et

constaté une fortune imposable nulle.

Entendu par l’office le 19 novembre 2004, A.

X.________ a exposé percevoir une rente invalidité d’un montant annuel de 6'000

fr. qui n’était pas mentionnée dans sa déclaration d’impôt, de telle sorte que

l’office a rendu une nouvelle décision de taxation arrêtant le revenu imposable

à 30'100 fr. pour l’année 2003, au taux de 16'700 francs. Cette décision a été

envoyée sous pli simple aux contribuables le 2 décembre 2004.

D.

Par courrier adressé à l’ACI le 13 janvier 2005, les

contribuables ont demandé le « remboursement » de 21'536 fr. 85,

intérêt à 5% l’an compris, représentant selon eux le montant d’impôts payés en

trop depuis 1995, dès lors que, selon eux, les autorités fiscales s’étaient

fondées sur des bases erronées. Le 4 février 2005, l’ACI a exposé aux

contribuables qu’il n’appartenait pas à sa section des remises de se prononcer

sur leur demande de remboursement.

Le 10 février 2005, les contribuables ont renouvelé

auprès de l’office leur demande de remboursement, et précisé que l’erreur

provenait, selon eux, de la prise en compte erronée d’une fortune mobilière

inexistante et d’une rente viagère à laquelle ils n’avaient pas droit.

Le 15 février 2005, l’office a en premier lieu

exposé aux contribuables que, dans la mesure où les correspondances des 13

janvier et 10 février 2005 devaient être considérées comme des demandes de

révision des décisions de taxation prises depuis 1995, elles ne contenaient

aucun élément nouveau permettant d’entrer en matière. Par courrier séparé du

même jour, l’office les a informé que, considérées comme des réclamations

contre la décision de taxation relative à la période 2003, lesdites

correspondances ne précisaient pas quels éléments étaient contestés et, en

conséquence, que la décision précitée était maintenue. Invités à retirer leur

réclamation, les contribuables on déclaré la maintenir en date du 11 mars 2005.

E.

Par courrier du 11 mars 2005, les contribuables ont

formellement requis la révision des décisions de taxation prises entre 1995 et

2002, au motif que A. X.________ n’était pas « en possession de toutes ses

facultés mentales » durant cette période. Le 22 mars 2005, ils ont produit

un certificat médical daté du 10 mars 2005 établi par la Dresse C.________,

dont la teneur est la suivante :

« Le médecin soussigné, médecin traitant du patient

sus-nommé, certifie par la présente que M. X.________ présente des troubles

mnésiques sévères, déjà connus en 1997 et ayant fait l’objet d’évaluation neuropsychologique

en 1996, 1997 et 2002. Ces difficultés mnésiques génèrent au quotidien des

perturbations et vont faire l’objet d’une réévaluation neuropsychologique

ambulatoire sous peu dans le service universitaire de neuropsychologie du

CHUV . »

F.

Par lignes adressées le 23 novembre 2005 aux

contribuables, l’ACI leur a en premier lieu exposé que, à première vue, leur

correspondance du 13 février 2005 était irrecevable en tant que réclamation

dirigée contre la décision de taxation 2003, faute de motivation suffisante, et

les invitait ainsi à préciser quels éléments de cette dernière décision étaient

contestés. S’agissant de la demande de révision, l’ACI exposait qu’elle

apparaissait mal fondée, dès lors que les contribuables n’avaient fait valoir

aucun motif au sens de l’article 203 LI. Elle proposait ainsi d’arrêter, pour

la période fiscale 2003, le revenu imposable (impôt communal et cantonal) à

30'100 fr. au taux de 16'700 fr., la fortune imposable à zéro et le revenu

imposable (impôt fédéral) à 39'600 au même taux.

Le 8 décembre 2005, après avoir relevé ce qu’ils

estimaient constituer des erreurs dans les lignes de l’ACI du 23 novembre 2005,

les contribuables ont déclaré ne pas être d’accord avec la décision de taxation

pour les motifs contenus dans leurs précédentes correspondances. Ils ont en

outre confirmé maintenir leur « demande de remboursement du trop

perçu » par l’administration fiscale depuis 1995, soit un montant total de

15'937 fr. 30, intérêt à 1% l’an compris. Ils faisaient valoir que, compte tenu

de l’affection constatée par certificat médical du 10 mars 2005, ils s’étaient

trouvés dans l’impossibilité de contester en temps utile les décision de

taxation prises depuis 1995.

G.

Par décision du 7 février 2006, l’ACI a rejeté la

réclamation formée le 11 mars 2005 par les contribuables contre la décision du

15 février 2005 de l’office rejetant la demande de révision du 10 février 1005

concernant les taxations définitives rendues depuis la période fiscale

1995-1996.

Par acte déposé en temps utile, les contribuables

ont formé recours contre cette décision, et conclu en substance à son

annulation, la réclamation étant admise et leur droit au remboursement des

impôts payés indûment reconnu.

H.

Par décision du même jour, l’ACI a déclaré irrecevable la

réclamation déposée le 13 janvier 2005 par les contribuables contre la décision

de taxation définitive du 2 décembre 2004 concernant la période fiscale 2003,

impôt cantonal, communal et impôt fédéral direct, et rejeté la demande de

restitution des délais de réclamation concernant les périodes fiscales

1995-1996 à 2003.

Par acte déposé en temps utile, les contribuables

ont formé recours contre cette décision, et conclu en substance à son

annulation, la réclamation étant admise, la demande de restitution de délai acceptée

et leur droit au remboursement des impôts payés indûment reconnu.

Dans ses déterminations des 3 et 5 avril 2006,

l’autorité intimée a conclu au rejet des deux recours.

Par décision incidente du 5 avril 2006, le magistrat

instructeur a notamment prononcé la jonction des deux causes.

Les recourants ont confirmé leurs conclusions dans

une écriture du 2 juin 2006.

Les arguments des parties seront repris ci-dessous

dans la mesure utile.

L’instruction de la présente cause a été reprise par

un nouveau magistrat instructeur le 16 février 2007 et le tribunal a statué par

voie de circulation.

Considérants

1.

a) Déposés dans le respect du délai et des autres

conditions prévues par l'art. 200 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts

directs cantonaux (LI) et 140 al. 1er de la loi fédérale du 14

décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD), les recours sont recevables en

la forme.

En l'espèce, il apparaît que le litige porte, en

premier lieu, sur le refus de l'autorité intimée de considérer la correspondance

du 13 janvier 2005 comme une réclamation recevable contre la décision de

taxation notifiée pour la période 2003, et, d'autre part, sur la requête de

révision des taxations portant sur les période depuis 1995 jusqu’à 2003,

respectivement sur la requête en restitution de délai de réclamation contre ces

dernières décisions.

2.

a) Selon l'art. 186 al. 1 LI, la réclamation, en matière

d'impôts directs cantonaux et communaux, s'exerce par acte écrit, adressé à

l'autorité de taxation dans les trente jours dès la notification de la décision

attaquée Selon l'art. 132 al. 1 LIFD, le contribuable peut adresser à

l'autorité de taxation une réclamation contre la décision de taxation dans les

trente jours qui suivent sa notification.

Pour que la réclamation soit recevable, il suffit

que le contribuable marque clairement et par écrit son désaccord avec la

décision initiale. Dès qu'il l'a fait, l'autorité devra statuer à nouveau. Si

la volonté du contribuable de former une réclamation n'apparaît pas clairement,

l'autorité fiscale doit lui fixer un délai pour préciser ses intentions, la

réclamation étant déclarée irrecevable en l'absence d'une manifestation de

volonté claire dans le délai imparti (Jean-Marc Rivier, Droit fiscal suisse,

l'imposition du revenu et de la fortune, Lausanne 1998, p. 176).

La deuxième condition formelle à la recevabilité est

que le délai de trente jours à compter de la notification de la taxation ait

été respecté s'agissant d'un délai de péremption (Yersin-Noël, commentaires

IFD, Lausanne 2008, p. 1275).

Il convient dès lors d'examiner d'abord si les règles

en matière de notification de décision administrative ont été respectées et si

partant la réclamation a été déposée dans le délai légal.

aa) Une décision ou une décision de procédure est

notifiée, non pas au moment où le justiciable en prend connaissance, mais le

jour où elle est dûment communiquée; s'agissant d'un acte soumis à réception,

la notification est réputée parfaite au moment où l'envoi entre dans la sphère

d'influence ou de "puissance" de son destinataire. Il suffit que

celui-ci puisse en prendre connaissance (ATF 2A. 54/2000 du 23 juin 2000; ATF

118.

II 42, cons. 3b; FI.2004.0110). Lorsque la notification se fait par pli

ordinaire, l'envoi est censé reçu dès qu'il a été remis au destinataire dans sa

boîte aux lettres ou sa case postale. Le fardeau de la preuve de la

notification d'un acte et sa date incombe en principe à l'autorité qui entend

en tirer une conséquence juridique (ATF 122 I 97 cons. 3b; 114 III 51 cons. 3c

et 4; FI.2006.0110). L'autorité supporte les conséquences de l'absence de

preuve en ce sens que si la notification, ou sa date, sont contestées, et qu'il

existe effectivement un doute à ce sujet, comme cela peut se présenter lors de

la notification d'un acte sous pli simple, il y a lieu de se fonder sur les

déclarations du destinataire de l'envoi (ATF 124 V 400 consid. 2a; ATF 103 V 63

consid. 2a p. 65). Le Tribunal fédéral a en outre jugé qu'un délai de six

jours, même s'il est sensiblement plus long que le temps moyen nécessaire pour

l'acheminement du courrier, est plausible ou, à tout le moins n'apparaît pas

exclu (ATF non publié du 28 février 1997 dans la cause 2A 500/1996, consid. 4b;

FI.2003.0070). En effet, lorsqu'il est établi que l'intéressé a reçu une

communication sous pli ordinaire, on présume que ce dernier lui est parvenu

dans les délais usuels (cf. ATF 85 II 187, voire plus généralement sur la

question, ATF 105 III 43).

bb) La nouvelle décision de taxation définitive

émise le 2 décembre 2004 par l'Office d'impôt du district de Vevey à l'encontre

de A. X.________ et B. X.________ a fait partir le délai de trente jours des

art. 186 al. 1 LI et 132 al. 1 LIFD. Les recourants n'ont jamais contesté avoir

reçu la décision de l'intimée dans les délais usuels et aucun élément du

dossier ne permet d'établir, à tout le moins, sous l'angle de la vraisemblance

que la notification ne soit pas intervenue dans ces mêmes délais. On peut ainsi

admettre qu'il a fallut au maximum quatre jours pour que l'envoi de l'intimée

arrive dans la sphère d'influence des recourants, à tout le moins au maximum

sept jours s'il y a un week-end. Cela étant, la notification a eu lieu au plus

tard le 9 décembre 2004. La réclamation ayant été déposée par les recourants le

13.

janvier 2005 doit être considérée, même dans l'hypothèse la plus favorable

aux recourants, comme tardive.

En conséquence, la réclamation portant sur la

décision de taxation du 2 décembre 2004 est irrecevable. Le recours doit

dès lors être rejeté sur ce premier point.

3.

Superfétatoirement et bien qu'il ne soit pas nécessaire

que la réclamation soit motivée il faut que le réclamant exprime, au moins

implicitement, sa volonté d'attaquer la décision (Yersin-Noël précités p.

1975). La lettre des recourants du 13 janvier 2005 ne fait ni formellement ni

matériellement une quelconque référence à la décision de taxation définitive du

2.

décembre 2004 pour la période fiscale 2003 sous réserve de l'évocation de la

compensation avec les montants prélevés en trop depuis 1995. Dans le cadre

d'échanges de courrier et suite à la communication faite par l'ACI de préciser

quels éléments de la décision de taxation étaient contestés, les recourants ont

fait valoir le fait qu'ils n'avaient pas de fortune mobilière, qu'ils n'avaient

aucune liquidité d'un montant de 14'400 et qu'ils n'avaient aucune fortune d'un

montant de 110'800 provenant d'une assurance-vie. La taxation 2003 ne retient aucun

rendement de la fortune mobilière, ni aucune fortune mobilière, aucune liquidé

et aucune fortune provenant d'une assurance, de sorte que ces griefs ne

sauraient concerner la taxation 2003.

4.

La réclamation du 13 janvier 2005 comporte, à tout le

moins implicitement, une demande de restitution de délai des taxations de 1995

à 2003. Le délai légal de trente jours peut être restitué si le contribuable

établi qu'il a été, pour motifs sérieux empêché de présenter sa réclamation en

temps utile. Les conditions pour admettre un empêchement réel sont très strictes.

La maladie n'est reconnue comme motif d'empêchement que si elle rend impossible

le respect du délai. Il ne suffit pas que la maladie soit grave au point

d'empêcher le destinataire de la décision d'agir lui-même; encore faut-il qu'il

lui soit impossible de mandater un tiers pour effectuer cette démarche (ATF 119

II 1986 consid. 2; Yersin-Noël précités p. 1983-1984).

La maladie de M. A. X.________ a été formellement

invoquée que dans un courrier du 11 mars 2005. Le certificat médical produit

parle de "troubles mnésiques sévères", déjà connus en 1997 est ayant

fait l'objet d'évaluation neuropsychologique en 1996, 1997 et 2002. Ce

document, établi par le médecin traitant doit être apprécié avec une certaine

circonspection (TF non publié I 205/04 du 26 octobre 2004). En aucun cas, il ne

mentionne que la maladie avait objectivement empêché le recourant A. X.________

de déposer une réclamation pour chaque période fiscale concernée dans le délai

légal de trente jours. Les motifs invoqués sont d'ordre essentiellement

subjectifs et ne sauraient être admis comme empêchement objectif de déposer la

déclaration d'impôt du couple ni de former réclamation en temps utile. Le

certificat n'atteste pas de l'incapacité du recourant A. X.________ de gérer

ses affaires dans les périodes où lui ont été notifiées les taxations

concernées. A supposer du reste que cette incapacité ait été avérée, on observe

que rien n'empêchait au demeurant son épouse B. X.________ de déposer la

réclamation à temps étant rappelé que l'un des époux et en droit d'agir seul

pour les deux (Agner/Jung/Steinman, Commentaire de la loi sur l'impôt fédéral

direct, Zurich 2001, n.3 ad. art. 132 LIFD), ni les recourants de s'adresser en

temps utile à un mandataire telle qu'une fiduciaire ou un bureau comptable et de

satisfaire ainsi à l'obligation de collaboration.

De surcroît, il apparaît évident que les intéressés

n'ont pas fait valoir un motif de restitution du délai dans les délais

respectifs de dix et trente jours après la fin de l'éventuel empêchement selon

les art. 168 LI et 133 al. 3 LIFD.

La demande de restitution des délais de réclamation

concernant les périodes fiscales 1995-1996 à 2003 doit en conséquence être

rejetée.

5.

Par leurs lignes des 13 janvier, 10 février et 11 mars

2005, les recourants ont demandé la révision des décisions de taxation

définitives 1995-1996, 1997-1998, 1999-2000 et 2001-2002. Il y a en conséquence

lieu de déterminer si les conditions d'une révision sont remplies.

a) Selon les art. 204 LI et 148 LIFD la demande de

révision doit être déposée dans les nonante jours qui suivent la découverte du

motif de révision mais au plus tard dans les dix ans qui suivent la

notification de la décision du prononcé.

Les époux X.________ invoquent principalement la

maladie de A. X.________ à l'appui de leur demande de révision. Le certificat qu'ils

ont produit le 22 mars 2005 mentionne que les troubles mnésiques sévères

dont souffre l'intéressé était déjà connus en 1997 et avaient déjà fait l'objet

d'évaluations neuropsychologiques en 1996, 1997 et 2002. Le motif de révision

invoqué était dès lors connu des recourants depuis 1997 déjà; au surplus, le

certificat médical produit ne constitue pas une preuve nouvelle au sens de

l'art. 203 al. 1 lit. a LI, respectivement de l'art. 147 al. 1 lit. a LIFD. Et

nouveau le fait qui était inconnu, mais qui existait déjà au moment de la

décision (Yersin-Noël précités et p. 1343). Comme la maladie du recourant A.

X.________ était connue déjà en 1997 et qu'elle avait fait l'objet d'autres

évaluations en 2002, force est de constater que la demande de révision est

largement tardive car déposée bien au delà du délai légal de nonante jours dès la

découverte de la maladie invoquée.

Les recourants voient un second motif de révision

dans le fait qu'ils avaient appris par un courrier du 29 septembre 2004 de la

"CCVDCA", que l'Office d'impôt s'était fondé sur des bases erronées

pour les taxer depuis 1995. Ce fait étant connu des intéressés depuis le mois

de septembre 2004, au pire dans les deux premiers jours d'octobre 2004, soit à

réception de la lettre précitée, la demande de révision du 10 février 2005,

voire même le cas échéant du 13 janvier 2005 est intervenue hors du délai légal

de nonante jours des art. 204 LI et 148 LIFD. En conséquence les recourants

déjà pour des questions de forme, doivent être déboutés de leur demande de

révision.

6.

La révision est une voie de droit extraordinaire qui ne

doit pas avoir pour effet de vider de leur portée les délais de recours

ordinaire. Selon les art. 203 al. 2 LI et 147 al.1 LIFD la révision est exclue

lorsque le requérant invoque des motifs qu'il aurait déjà pu faire valoir au cours

de la procédure ordinaire s'il avait fait preuve de toute la diligence qui

pouvait raisonnablement être exigée de lui (RDAF 2004 II 161 consid. 3; RDAF

1999.

II 138 consid. 7; ATF 111 I b 209).

Les prétendues bases erronées prises en compte pour

taxer les recourants depuis 1995 auraient sans aucun doute pu être invoquées

dans le cadre des différentes procédures ordinaires si les recourants avaient

pris attentivement connaissances des décisions de taxation définitives, en

particulier au regard des carences invoquées relatives à la prise en considération

de fortune mobilière, d'un rendement mobilier et de liquidités inexistants

lesquels sont aisément reconnaissables.

Les décisions de taxation définitives ont été

rendues conformément aux dispositions en vigueur au moment considéré. En

particulier, c'est à juste titre que la valeur de rachat de l'assurance-vie et

de rente viagère contractée par les recourants, auprès de la D.________ a été

prises en compte à titre de fortune jusqu'à la période fiscale 2001-2002, dite

assurance étant en effet venue seulement à échéance le 7 juin 2002 soit après

la période de calcul de la période fiscale précitée (art. 36 de la loi sur les

impôts directs cantonaux du 26 novembre 1956; 57 LI).

En ce qui concerne la fortune prise en considération

dans les différentes décisions des taxations définitives, elle correspond aux

pièces déposées, notamment aux relevés bancaires produits ainsi qu'aux propres déclarations

des recourants. L'immeuble dont ils sont propriétaires n'a pas été pris en

compte à titre de fortune avant qu'ils ne l'aient acquis et la fortune des

intéressés arrêtée à zéro pour la période fiscale 1995-1996, 2001-2002 et 2003.

On rappellera également que les recourants ont bénéficié en date du 5 juin

2004.

d'une remise des deux tiers du solde des impôts sur le revenu des années

1999, 2000 et 2001.

Compte tenu de ce qui précède, et même si les

recourants avaient respecté les conditions de forme de la révision, ce qui n'est

pas le cas, leur demande aurait quand même dû être rejetée.

7.

On relèvera encore qu'en l'espèce on pourrait se poser la

question du droit applicable à la demande de révision dans la mesure où elle

porte sur l'impôt cantonal et communal pour les périodes fiscales 1995-1996 à

1999-2000 étant donné que ces périodes sont antérieures à l'entrée en vigueur

de la loi sur les impôts directs cantonaux du 4 juillet 2000 (LI). En principe,

les règles du droit fiscal matériel déterminantes sont celles en vigueur lors

des périodes fiscales en cause. Cependant, s'agissant du droit formel, est déterminant

en principe le moment où a été accompli l'acte procédural considéré

(FI.2002.0018 du 9 juillet 2004). Dans l'ancien droit, la requête de révision

devait intervenir dans les quatre ans de la communication de la décision

attaquée (art. 107 al. 1 de la loi sur les impôts directs cantonaux du 26

novembre 1956), ce qui aurait pu entraîner en espèce l'irrecevabilité de la

demande de révision pour certaines périodes fiscales.

Vu le sort réservé à la demande de révision selon

les considérants susmentionnés il n'y a pas lieu d'examiner cette question.

Par

ces motifs

la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

I.

Le recours est rejeté.

II.

La réclamation déposée le 13 janvier 2005 par A. X.________

et B. X.________ contre la décision de taxation définitive émise le 2 décembre

2004.

par l'Office d'impôt du district de Vevey, s'agissant de l'impôt cantonal,

communal et de l'impôt fédéral direct, période fiscale 2003, est déclarée

irrecevable.

III.

La demande de restitution des délais de réclamation

concernant les périodes fiscales 1995-1996 à 2003 formée par A. X.________ et B.

X.________ est rejetée.

IV.

La décision rendue le 15 février 2005 par l'Office d'impôt

du district de Vevey rejetant la demande de révision du 10 février 2005,

respectivement du 13 janvier 2005 concernant les taxations définitives

rendues à l'encontre de A. X.________ et B. X.________ depuis la période

fiscale 1995-1996 est confirmée.

V.

Les frais judiciaires arrêtés à 2'500 (deux mille cinq

cents) francs sont mis à la charge des recourants.

Lausanne, le 10 avril 2008

Le

président:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de

l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa

notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en matière de droit

public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur

le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire

à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans

une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de

preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte

attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent

être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il

en va de même de la décision attaquée.