FI.2006.0042

TA - FI.2006.0042 - 2006-12-07 - X. /Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions

7 décembre 2006Français23 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants

La Société immobilière B.________ SA (ci-après : SI B.________)

a été constituée à Lausanne le 31 janvier 1975 ; son capital-actions, de

50'000 francs, a été divisé en cinquante actions au porteur de 1'000 francs

chacune. Par acte du 22 août 1975, elle a acquis un immeuble en propriété par

étages à 3.********, sis 2.********. En 1978, ses bureaux ont été transférés à 4.********

auprès de C.________ SA (ci-après : C.________ SA), par ailleurs

mandataire de la SI B.________ depuis la période de taxation 1987-1988 et

administratrice de la PPE. A.________ est l’administrateur unique de la SI B.________

depuis 1986 ; il a signé les comptes et les déclarations de cette dernière

depuis lors. Depuis 1997, les bureaux de la SI B.________ se trouvent au

domicile de A.________, à 1.******** ; son siège y a été transféré en

2001.

Il ressort d’une note de C.________ SA, annexée à la

déclaration d’impôt 1989-1990 de la SI B.________ et prise à l’issue d’une

conversation téléphonique avec D.________, exécuteur des bénéficiaires, que son

actionnaire, de nationalité étrangère et domicilié à l’étranger, était décédé

en 1988 et que les bénéficiaires étaient de nationalité suisse.

L’Administration cantonale des impôts (ci-après :

ACI) a requis de C.________ SA divers renseignements ayant trait à la période

de taxation 1991-1992. Par courrier du 25 mars 1992, dite société, par la plume

de A.________, a répondu qu’en ce qui concernait l’identité des

créanciers-actionnaires de la SI B.________, il s’agissait des « (…)membres

d’une hoirie de nationalité étrangère et domiciliée à l’étranger ».

Par courrier du 5 mars 1993, A.________ a indiqué à l’ACI qu’il ignorait

l’identité et l’adresse de ces créanciers-actionnaires, ajoutant que ceux-ci

étaient représentés par D.________, avec lequel il traitait exclusivement. Dans

la déclaration 1991-1992 de la SI B.________, figure la copie d’une note

d’honoraires de C.________ SA du 22 juin 1990 dont il ressort que celle-ci a

assisté à l’assemblée générale des actionnaires de la société précitée et en a

rédigé le procès-verbal.

Par acte notarié E.________ du 4 octobre 2001, les actions

de la SI B.________ ont été vendues aux époux YZ.________. D.________ a signé

l’acte de vente au nom des actionnaires vendeurs. Par l’article 3 de la

convention, A.________ s’est porté fort à titre personnel envers les acheteurs

de l’exécution par la SI B.________ et ses actionnaires de « (…)toutes

leurs obligations pécuniaires envers tous tiers relatives à la société et aux

immeubles sociaux, notamment mais non exclusivement quant au paiement de tous

impôts, taxes et charges de préférence et de toutes les charges de propriété

par étages ».

Le 1er juillet 2002, A.________ a déposé,

au nom des actionnaires de la SI B.________, la déclaration pour l’imposition

des gains immobiliers. Au cours d’une séance qui s’est tenue le 18 juillet 2002

dans les locaux de l’Administration cantonale des impôts (ci-après : ACI),

D.________ a produit une attestation du notaire G.________, à 3.********, à teneur

de laquelle « aucun des actionnaires de la société S.I. B.________ SA

en liquidation (…) n’est professionnel de l’immobilier ».

L’ACI a exigé de D.________ le dépôt d’une déclaration du

gain immobilier pour chaque actionnaire vendeur ; le 23 juillet 2002, elle

a remis à ce dernier un jeu de formulaires à cet effet. Malgré les sommations

qui lui ont été adressées, D.________ a refusé à ce jour de révéler l’identité

des actionnaires de la SI B.________, se retranchant derrière le secret

professionnel.

Par courrier du 24 novembre 2004, l’ACI s’est

tournée vers A.________ et a requis de ce dernier qu’il lui communiqué

l’identité des actionnaires vendeurs du capital-actions de la SI B.________. Par

courrier du 1er décembre 2004, A.________ a informé l’ACI que

l’ancien actionnaire de la cette dernière se nommait F.________, lequel était

domicilié à 5.********. Suite au décès de cet actionnaire, survenu en 1988, il

avait été chargé de vendre les actions de la SI B.________, tout en ignorant

l’identité des bénéficiaires de cette vente.

Le 8 décembre 2004, l’ACI a sommé A.________ de lui

communiquer l’identité complète de chaque actionnaire, en l’informant qu’à

défaut, des amendes pourraient lui être infligées, ceci tant au regard de

l’impôt fédéral direct que s’agissant de l’impôt cantonal et communal, pour

refus du tiers de fournir un renseignement à l’autorité fiscale. Par courrier

du 22 décembre 2004, A.________ a derechef affirmé qu’il ne connaissait pas les

actionnaires de la SI B.________.

Par décision du 23 février 2005, l’ACI a infligé à A.________

une première amende de 1'000 francs au sens de l’art. 241 de la loi du 4

juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (ci-après : LI) et une première

amende de 1'000 francs au sens de l’art. 174 de la loi du 14 décembre 1990 sur

l’impôt fédéral direct (ci-après : LIFD). Elle a sommé à nouveau A.________

de lui fournir l’identité complète de chaque actionnaire de la SI B.________,

faute de quoi de nouvelles amendes lui seraient infligées. A.________ a

interjeté une réclamation à l’encontre de cette décision.

Par décision du 13 mai 2005, l’ACI a prononcé à

l’encontre de A.________ deux nouvelles amendes de 5'000 francs chacune au sens

des dispositions précitées. Elle l’a une nouvelle fois sommé de lui fournir l’identité

complète de chaque actionnaire de la SI B.________, faute de quoi de nouvelles

amendes lui seraient infligées. A.________ a interjeté une réclamation à

l’encontre de cette décision.

Par décision du 27 mai 2005, l’ACI a prononcé à

l’encontre de A.________ deux amendes de 10'000 francs chacune au sens des

dispositions précitées. Elle l’a une nouvelle fois sommé de lui fournir

l’identité complète de chaque actionnaire de la SI B.________, faute de quoi de

nouvelles amendes lui seraient infligées. A.________ a interjeté une

réclamation à l’encontre de cette décision.

Par décision du 31 mars 2006, l’ACI a rejeté les

réclamations de A.________. Ce dernier a recouru au Tribunal administratif en

temps utile ; il conclut à l’annulation, avec suite de frais, des amendes

qui lui ont été infligées.

L’ACI conclut, pour sa part, au rejet du recours et

à la confirmation de la décision attaquée.

Considérants

1.

Le recours a trait à des amendes

prononcées pour défaut de production de pièces ; il y a lieu toutefois de

vérifier au préalable que l'on se trouve en présence de décisions incidentes ou

au contraire de décisions finales.

a) En règle générale, les

décisions incidentes ne sont pas susceptibles de recours, à moins qu'elles

n'entraînent un préjudice irréparable pour l'intéressé (v. à cet égard ATF 108

Ib 469 ; RDAF 1998 I 88). La décision qui porte

exclusivement sur l'obligation de produire des pièces ou l’obligation de

renseigner doit être qualifiée de décision incidente, comme l'indique

expressément l'art. 45 al. 2 let. d PA ; adressée au contribuable détenteur de

la pièce, elle ne paraît pas de nature à entraîner un préjudice irréparable. En

revanche, tel serait le cas au contraire s'agissant d'un document ou d’un renseignement

requis d'un tiers ; ATF 99 Ib 413 et 401; v. au surplus les exemples cités

par Pierre Moor, Droit administratif, vol II, 2ème éd. Berne 2002,

n° 2.2.4.2).

b) En revanche, lorsque l'autorité

fiscale arrête en outre une sanction pour non-respect de ses réquisitions, que

cela soit sous la forme d'une amende (fondée sur les art. 131 al. 1 AIFD,

respectivement 174 LIFD et 241 LI) ou une taxation d'office (art. 130 al. 2

LIFD et 180 al. 2 LI), l'on se trouve alors en présence d'une décision finale,

partant susceptible d'un recours immédiat ; telle est d'ailleurs la solution

retenue par l'ATF du 11 janvier 1999, in Revue fiscale 1999, 353, lequel confirme l'ATF 120 Ib 417 (également paru aux Archives 64, 480

et à la RDAF 1996, 408).

Il y a donc bien lieu en l’occurrence

d’entrer en matière sur le pourvoi.

2.

De façon générale, les questions qui

sont soulevées dans le cadre du présent litige ont pour l’essentiel trait au

déroulement de la procédure de taxation. Il apparaît donc nécessaire de

rappeler certains principes.

a) A titre préliminaire, on rappelle

qu’à teneur de l’art. 61 LI :

« 1.L'impôt sur les gains immobiliers a pour objet les

gains réalisés lors de l'aliénation de tout ou partie d'un immeuble, situé dans

le canton,

a. qui fait partie de la fortune privée du contribuable;

b. qui est destiné à l'exploitation agricole ou sylvicole du

contribuable;

c. qui appartient à un contribuable exonéré de l'impôt sur le revenu

ou sur le bénéfice;

2.

Le bénéfice en capital réalisé lors de l'aliénation d'une

participation à une société immobilière qui bénéficie de la réduction pour

participations est également soumis à l'impôt sur les gains immobiliers.

3.

Les gains qui ne sont pas frappés de l'impôt sur les gains immobiliers font

partie du revenu ou du bénéfice imposable du contribuable. L'article 62 est

réservé. »

On rappelle qu'en adoptant la loi du 4 juillet 2000,

le législateur vaudois a reconduit le système dualiste d'imposition du gain

immobilier (non sans y apporter certaines exceptions), lequel avait été

introduit par la loi du 28 novembre 1962, ajoutant notamment un chapitre

premier bis à la loi du 26 novembre 1956 sur les impôts directs cantonaux

(ci-après: aLI, applicable jusqu'au 31 décembre 2000; cf. Exposé des motifs et

projet de loi sur les impôts directs cantonaux, avril 2000, ch. 6.1.1 et

6.4.1

; BGC mai 2000, p. 723 et ss, not. 798 et ss). Le droit harmonisé

(art. 12, spéc. al. 4, de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur

l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes ;

ci-après : LHID) laisse aux cantons le choix d'opter pour les systèmes

moniste ou dualiste d'imposition; en substance, selon ce dernier système,

l'objet de l'impôt est constitué des gains réalisés à l'occasion de

l'aliénation par le contribuable d'un immeuble faisant partie de sa fortune

privée. Si en revanche ces gains sont le produit d'une activité ou si

l'immeuble aliéné faisait partie du patrimoine professionnel du contribuable,

ils sont alors soumis à l'impôt sur le revenu et ceci, tant s’agissant de

l’impôt cantonal et communal, que s’agissant de l’impôt fédéral direct (v.,

notamment, Jean-Marc Rivier, Droit fiscal suisse, L'imposition du revenu et de

la fortune, 2ème éd., Lausanne 1998). Dès lors, dans chaque cas, il

appartient à l’autorité de taxation de décider si le gain immobilier relève du

patrimoine privé du contribuable et fait l’objet de l’impôt spécial à forme des

articles 61 et ss LI ou s’il s’agit d’un gain professionnel soumis à

l’imposition ordinaire sur le revenu.

b) Pour chaque aliénation d’immeuble

ou chaque opération imposable ou exemptée en vertu des articles 61 et 62 LI, le

contribuable a l'obligation de déposer, dans les trente jours, une déclaration

complète et exacte (art. 198 al. 1 LI). Il importe peu qu’il soit finalement

redevable de l’impôt ou non, la déclaration étant destinée à établir

l’existence et l’ampleur de cette obligation (v. Denis Berdoz/ Marc Bugnon, Les

procédures de taxation - La procédure mixte en matière d’impôts directs,

in : Les procédures en droit fiscal, 2ème éd.,

Berne/Stuttgart/Vienne 2005, p. 638). En cas de transfert économique d’un

immeuble (p. ex. : cession d’actions, cession du droit d’acquérir un

immeuble, etc.), c’est au contribuable, dans le délai fixé par la législation

cantonale, d’annoncer ce transfert à l’autorité de taxation compétente (Berdoz/Bugnon,

p. 645).

aa) Les dispositions relatives à la

procédure de taxation ordinaire (notamment les articles 173 et ss LI et 124 et

ss LIFD) sont applicables par analogie (ibid., al. 2 ; v. en outre

Berdoz/Bugnon, op. cit. p. 654). Cette obligation présente à la fois un côté

formel et un côté matériel. D'un point de vue formel, la déclaration, faite sur

un formulaire officiel, doit être complète et signée par le contribuable et

déposée dans le délai imparti par la loi; en outre, elle doit être accompagnée

des justifications requises. D'un point de vue matériel, le contribuable est

tenu d'indiquer tous les éléments constitutifs de l'obligation fiscale (v.

Bernhard Zwahlen, Les procédures en droit fiscal, 1ère éd.,

Berne/Stuttgart/Vienne 1997, pp. 46-47 ; Berdoz/Bugnon, p. 638). De façon

générale, le contribuable a une obligation de collaboration; il doit renseigner

l'autorité fiscale sur tous les faits pertinents; il doit faire tout ce qui est

nécessaire pour assurer une taxation complète et exacte (art. 126 al. 1 LIFD et

176.

al. 1 LI ; v. Rivier, op. cit., p. 154). Conformément aux articles 126

al. 2 LIFD et 176 al. 2 LI, il doit en particulier produire, à la demande de

l'autorité de taxation, « (…)les livres comptables, les documents et

pièces justificatives en sa possession et autres attestations, ainsi que les

pièces concernant ses relations d’affaires ».

L'autorité de taxation, pour sa part,

vérifie d'office le contenu de la déclaration; elle est tenue à cet égard par

la maxime inquisitoire; il lui appartient d'établir tous les faits pertinents

pour trancher la question qui lui est soumise pour aboutir à une taxation

complète et exacte (v. Martin Zweifel, in Kommentar zum Schweizerischen

Steuerrecht, I/2b, Bâle/Genève/Munich 2000, ad 130 LIFD, n° 2; Rivier, op.

cit., p. 139).

bb) Lorsque la déclaration remise est

dûment remplie et accompagnée des annexes requises, les éléments imposables

peuvent en théorie être déterminés, sans qu'il soit nécessaire de procéder à

d'autres recherches. L'autorité de taxation peut ainsi se fier aux indications

figurant dans la déclaration ou aux renseignements fournis par le contribuable

s'ils sont crédibles et complets et ne sont pas affectés de contradictions (cf.

Walter Ryser/ Bernard Rolli, Précis de droit fiscal suisse, 4ème

éd., Berne 2002, pp. 461-462). Celui-ci est en effet censé connaître sa propre

situation et la présenter de manière correcte; sa déclaration bénéficie en

conséquence à cet égard d'une présomption naturelle d'exactitude (v. Zweifel,

ibid., no 7). Lorsqu'en revanche, l'autorité a des doutes quant à l'exactitude

de la déclaration d'impôt, elle doit entreprendre des investigations; en vertu

des articles 130 al. 1 LIFD et 172 al. 1 et 2 LI, elle peut élucider les faits

et recueillir les preuves nécessaires (v. Heinz Masshardt, Kommentar zur

direkte Bundessteuer, 2. Auflage, Zurich 1985, ad 88 AIFD n° 1; références

citées). Ainsi, d'office, elle se doit de déterminer tous les éléments

pertinents en vue de la taxation, même en cas de violation des obligations de

coopérer du contribuable (v. Rivier, op. cit., p. 139; Ryser/Rolli, op. cit.,

p. 461; Zwahlen, op. cit., p. 41).

L'autorité apprécie les preuves

librement sur la base des éléments recueillis dans la procédure et selon son

intime conviction (Rivier, ibid.). L'obligation faite au contribuable de

collaborer à l'établissement de la taxation trouve cependant sa contrepartie

dans le droit de participer à la procédure; l'occasion doit lui être procurée

d'offrir des preuves et de participer à l'administration de celles qui seront

ordonnées (Rivier, p. 141; Zwahlen, p. 54). Quant au fardeau de la preuve, on

retire de l'art. 8 CC, applicable par analogie en matière fiscale, qu'il

appartient à l'autorité fiscale d'établir les faits qui fondent la créance d'impôt

ou qui l'augmentent. Le contribuable doit, quant à lui, démontrer de façon

générale que les indications figurant dans sa déclaration sont exactes

(Masshardt, op. cit. ad art. 89 AIFD n° 2); de même, il a la charge d'alléguer

et prouver les faits qui suppriment ou réduisent la créance fiscale (v., outre

Rivier et Ryser/Rolli, ibid., Martin Zweifel, Verfahrengrundsätze und

Veranlagungsverfahren, in Archives 61, p. 417 et ss, not. 432; Ernst Känzig/

Urs R. Behnisch, Die direkte Bundessteuer, 2. Auflage, III. Teil, Bâle 1992, ad

art. 88 AIFD, n° 20; références citées).

cc) L’autorité de taxation a en outre la faculté de

solliciter les tiers de participer à la procédure. Ceux ont une obligation

indirecte vis-à-vis des autorités dans la mesure où ils sont tenus de fournir

certaines attestations au contribuable, d’une part, et une obligation de remettre

directement à l’autorité fiscale soit des renseignements sur les relations

juridiques entretenues avec le contribuable, soit des attestations, d’autre

part (v. Berdoz/Bugnon, op. cit., p. 667). Toutefois, les tiers n’ont pas un

devoir général de collaborer avec l’autorité fiscale en toute circonstance,

mais seulement dans les cas bien définis dans la loi (v. Zweifel, Kommentar, ad

127.

LIFD, n° 2, pp. 278-279). A teneur des articles 127 LIFD et 177

LI (ces dispositions ont le même contenu) :

«1. Doivent donner des attestations écrites au contribuable

a. l'employeur, sur ses prestations au travailleur ;

b. les créanciers et les débiteurs, sur l'état, le montant, les

intérêts des dettes et des créances, ainsi que sur les sûretés dont elles sont

assorties;

c. les assureurs, sur la valeur de rachat des assurances et sur les

prestations payées ou dues en vertu de contrats d'assurance;

d. les fiduciaires, gérants de fortune, créanciers gagistes,

mandataires et autres personnes qui ont ou avaient la possession ou

l'administration de la fortune du contribuable, sur cette fortune et ses

revenus;

e. les personnes qui sont ou étaient en relation d'affaires avec le

contribuable, sur leurs prétentions et prestations réciproques.

2.

Lorsque, malgré sommation, le contribuable ne produit

pas les attestations requises, l'autorité fiscale peut les exiger directement

du tiers. Le secret professionnel protégé légalement est réservé. »

A la lettre d de l’alinéa 1 des dispositions

précitées, sont visés à titre non exhaustif (Berdoz/Bugnon, p. 672) tout autre

mandataire ayant la possession ou l’administration de la fortune du

contribuable ; le texte reprend en fait l’art. 90 al. 5 lit. b AIFD. On

relèvera à cet égard la définition encore plus générale de l’art. 43 al. 1

LHID : « Les tiers qui ont ou ont eu des relations contractuelles

avec le contribuable doivent lui remettre les attestations portant sur

l’ensemble de leurs relations contractuelles et sur leurs prétentions et

prestations réciproques ». Une partie contractante demeure en effet subordonnée

à un devoir de renseignements étendu vis-à-vis de l’autorité fiscale, dans la

mesure où le contrat, non seulement créé une relation juridique avec le

contribuable, mais implique par surcroît un faisceau d'exigences mutuelles (v.

Markus Bill, Die Auskunftpflicht Dritter im Steuerveranlagungs- und

Einspracheverfahren, Bern/Stuttgart 1991, p. 308). Du reste, les articles 128

LIFD et 178 LI, dont le contenu est identique, disposent à cet égard :

« Les associés, les copropriétaires et les propriétaires

communs doivent donner à la demande des autorités fiscales des renseignements

sur leurs rapports de droit avec le contribuable, notamment sur sa part, ses

droits et ses revenus. »

c) Lorsque le contribuable ne donne

pas suite à une réquisition de pièces, cela peut déboucher sur une taxation

d'office (art. 130 al. 2 LIFD, 180 al. 2 LI et 46 al. 3 LHID). En outre, la

violation de ces obligations est sanctionnée par l'amende prévue par les art.

174.

al. 2 LIFD, en matière d'impôt fédéral direct, et 241 al. 2 LI, en matière

d'impôt cantonal et communal. Ces dispositions prévoient que celui qui, malgré

sommation, enfreint intentionnellement ou par négligence ses obligations de

procédure, notamment en ne déposant pas une déclaration d'impôt ou ses annexes,

encourt une amende de 1'000 fr. au plus, sous réserve des cas graves ou de

récidives, où l'amende peut s'élever jusqu'à 10'000 francs (v. à ce

propos Urs R. Behnisch, Das Steuerstrafrecht im Recht der direkten

Bundessteuer, thèse Berne 1991, spéc. p. 169 et 172, jurisprudence citée). Le bien juridiquement protégé est, comme dans la soustraction, la

créance d’impôt de la collectivité publique, mise en péril du fait que le

contribuable ou le tiers a violé ses obligations de procédure. La loi punit

l’omission fautive de remplir une obligation découlant de la loi elle-même ou

d’une décision d’application de celle-ci, après que le débiteur ait été sommé de

s’exécuter (Rivier, op. cit., p. 262).

En matière d’impôt fédéral direct, le

Tribunal fédéral a reconnu le caractère pénal de la sanction prévue en cas de

soustraction fiscale et admis l’application des garanties instituées par l’art.

6.

CEDH (ATF 119 Ib 311 cons. 2f). S’agissant des amendes d’ordre, il a

également été admis qu’elles revêtaient un caractère pénal. De telles mesures

de contraintes sont instituées pour empêcher que l’impôt ne soit déterminé sur

une base erronée et poursuivent à la fois des buts de prévention et de

répression (Archives de droit fiscal suisse, n° 66, p. 142, cons. 3b ;

dans le même sens, v. TA, arrêts FI 2003.0127 du 29 avril 2004 ; FI 1992.0013

du 19 octobre 1992). On

pourrait dès lors se demander si le bien-fondé de l’amende infligée par

l’autorité intimée devrait être examiné à la faveur d’une audience publique, en

application de l’art. 6 CEDH. Compte tenu toutefois du sort réservé au recours

dans le cas d’espèce, cette question peut demeurer ouverte.

Les dispositions précitées prévoient également les

cas de récidive. En effet, lorsqu’une première condamnation ne donne pas le

résultat escompté, il est possible d’infliger au contribuable ou au tiers

plusieurs amendes. On peut considérer à cet égard qu’il y a nouvelle infraction

à chaque refus d’obtempérer à une injonction de l’autorité, même si c’est

toujours la même obligation qui est violée. Toutefois, le principe de

proportionnalité doit être respecté (v. Henri Torrione, Les

procédures de taxation - Les infractions fiscales en matière d’impôts directs

et dans le domaine de l’impôt anticipé, des droits de timbre et de la TVA,

in : Les procédures en droit fiscal, 2ème éd.,

Berne/Stuttgart/Vienne 2005, p. 1011, références citées).

3.

Il est reproché en l’occurrence au

recourant de n’avoir pas, malgré sommation, indiqué à l’autorité de taxation le

nom des bénéficiaires du gain résultant de la vente du capital-actions de la SI

B.________ et d’avoir, à deux reprises ultérieures, persisté dans son refus

malgré un prononcé d’amende et de nouvelles sommations.

a) Le recourant est administrateur

unique de la SI B.________ depuis 1986, laquelle a son siège à son domicile

privé depuis 2001. A cela s’ajoute que, depuis la période de taxation 1987-1988,

la fiduciaire dont il est administrateur est mandataire de la SI B.________,

dont elle tient les comptes et gère l’immeuble. Force est, dans ces conditions,

d’admettre que le recourant fait bien partie du cercle des personnes visées aux

articles 127 al. 1 lit. d LIFD et 177 al. 1 lit. d LI. L’autorité de taxation pouvait

partir du principe qu’il connaissait l’identité des bénéficiaires du gain

immobilier et était dès lors en droit d’exiger de sa part qu’il en atteste,

afin de lui permettre d’effectuer une taxation complète en connaissance de

cause.

b) Le recourant a effectivement reconnu

qu’il connaissait F.________, actionnaire unique de la SI B.________. Il a

constamment soutenu en revanche que, depuis le décès de ce dernier, survenu en

1988, il ne connaissait les nouveaux actionnaires de la SI B.________ qu’au

travers de leur représentant, D.________, et qu’il ignorait même l’identité des

bénéficiaires de la vente des actions. L’autorité intimée met en cause cette dernière

affirmation ; pour elle du reste, le recourant n’aurait pas apporté la

preuve de son ignorance à cet égard. Elle a, il est vrai, soulevé sur ce point deux

indices non dénués d’intérêt, mais qui ne permettent pas de douter de la bonne

foi du recourant. Ainsi, il est hautement vraisemblable que D.________ ait

assisté seul aux assemblées générales en sa qualité d’actionnaire. Les actions

étant au porteur, ce dernier n’avait nul besoin, comme l’ACI, l’a pourtant

indiqué dans la décision attaquée, de justifier de ses pouvoirs auprès de

l’administrateur ; il lui suffisait, conformément à l’art. 978 al. 1 CO,

de présenter les titres à celui-ci pour se légitimer. Il en va de même du porté-fort

contenu au chiffre 3 de l’acte du 4 octobre 2001 ; dès lors que le

recourant disposait des fonds nécessaires pour exécuter les obligations des

vendeurs (sans exclure l’hypothèse que D.________ se soit lui aussi porté fort

en sa faveur), on ne voit guère de raison pour qu’il connaisse l’identité des

bénéficiaires. Un compte créancier-actionnaire a certes été ouvert dans les

livres de la SI B.________ ; toutefois, aucun élément ne permet de dire

que le recourant, contrairement à ce qu’il prétend, ait dû attribuer des

montants ou créditer les comptes personnels de chacun des successeurs d’F.________.

L’affirmation du recourant ne paraît donc pas totalement invraisemblable.

c) A cela s’ajoute que l’apport de la

preuve d’un fait négatif est chose délicate (v. Fabienne Hohl, Procédure

civile, vol. I, Berne 2001, nos 1082 et ss, not. 1084). Par surcroît,

s’agissant comme en l’occurrence de la procédure pénale, il eût appartenu à

l’ACI de faire la démonstration de ce que le recourant connaissait,

contrairement à ce qu’il prétend, les bénéficiaires de l’opération, ce en vertu

du principe cardinal de la présomption d’innocence. En effet, le juge pénal ne

doit pas se déclarer convaincu de l’existence d’un fait défavorable à l’accusé

si, d’un point de vue objectif, il existe des doutes sérieux et irréductibles

quant à l’existence des faits (v. ATF 120 Ia 31). Ces principes sont

applicables in casu. Or, on voit que les indices apportés par l’autorité

intimée sont insuffisants pour renverser la présomption que le recourant

ignorait l’identité des successeurs d’F.________ et mandants de D.________.

Ainsi, les éléments constitutifs objectifs et subjectifs de l’infraction

décrite aux articles 174 al. 2 LIFD et 241 al. 2 LI n’étant

pas réalisés, aucune amende ne pouvait être infligée au recourant.

4.

Les considérants qui précèdent conduisent

par conséquent le tribunal à admettre le recours et à annuler la décision

attaquée. Il est statué sans frais ; au surplus, l’allocation de dépens n’entre

pas en ligne de compte.

Dispositif

Par ces motifs

le Tribunal administratif

arrête:

Le recours est admis.

II.

La décision sur réclamation de l'Administration cantonale

des impôts du 31 mars 2006 est annulée tant en ce qu’elle a trait à l’impôt

fédéral direct, qu’à l’impôt cantonal et communal.

III.

Le présent arrêt est rendu sans frais, ni dépens.

Lausanne, le 7 décembre 2006

Le président: Le

greffier :

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis

d'envoi ci-joint.

Le présent arrêt peut faire l'objet, dans les trente

jours dès sa notification, d'un recours de droit administratif au Tribunal

fédéral. Le recours s'exerce conformément aux art. 103 ss de la loi fédérale

d'organisation judiciaire (RS 173.110).