FI.2006.0111

TA - FI.2006.0111 - 2007-03-23 - X.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions

23 mars 2007Français18 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants

A.________, restaurateur, exploitait en nom propre un

Considérants

établissement public à l’enseigne « 2.******** », à 3.********. Pour

la période de taxation 1997-1998 (années de calcul 1995-1996), il a déclaré un

revenu imposable de 65'800 francs et une fortune imposable de 123'000 francs.

Par décision de taxation définitive du 24 août 1998, la

Dispositif

Commission d’impôt de Lausanne-ville a arrêté le revenu imposable de A.________

à 85'800 francs et la fortune imposable à 178'000 francs et à 85'500 francs le

revenu imposable pour l’impôt fédéral direct. Elle a repris dans la comptabilité

du contribuable les montants suivants :

Rubriques

1995

1996

Revenu

déclaré

98’146

46’137

Prélèvements

en nature

6’360

1’360

Part

privée sur les frais de téléphone

3’692

5’066

Amortissement

sur voiture refusé

6’365

17’000

Revenu

rectifié

114’563

69’563

A.________ a formé une réclamation à l’encontre de

cette taxation. En substance, il a fait valoir que les prélèvements en nature

étaient justifiés, compte tenu d’un mois de fermeture annuelle et de la

fermeture hebdomadaire de son établissement, que l’entier des frais de

téléphones revendiqués recouvrait un caractère professionnel et que le véhicule

Jeep Cherokee avait été acheté pour pouvoir effectuer les achats auprès du

magasin Aligro, à Chavannes-près-Renens ; il a admis dans ce dernier cas

une part privée à hauteur de 50%. La commission d’impôt ayant proposé de

confirmer la taxation querellée, A.________ a maintenu sa réclamation ;

celle-ci a été transmise à l’Administration cantonale des impôts

(ci-après : ACI) comme objet de sa compétence.

Le 13 octobre 2005, l’ACI a proposé à A.________ de

porter à 3'000 francs pour chaque année de calcul le montant des prélèvements

en nature à reprendre, de fixer à 7'000 francs la part privée aux frais de

véhicule, mais de renoncer en revanche à la reprise d’une part privée sur les

frais de téléphone. Dès lors le revenu imposable pour la période fiscale

1997-1998 serait ramené à 75'000 francs, la fortune demeurant imposable à

hauteur de 178'000 francs. A.________ a maintenu sa réclamation.

Par décision du 7 novembre 2006, l’ACI a rejeté la

réclamation et a confirmé la taxation définitive du 24 août 1998.

A.________ a recouru en temps utile à l’encontre de la

décision sur réclamation ; il conclut, avec suite de frais et dépens, à la

réforme de celle-ci en ce sens que son revenu imposable soit ramené à 65'800

francs, tant en ce qui concerne l’impôt cantonal et communal que l’impôt

fédéral direct.

L’ACI conclut au rejet du recours et à la

confirmation de la décision attaquée. Le recourant n’a pas répliqué dans le

délai qui lui avait été imparti à cette fin.

Le Tribunal a statué à huis clos, sur le vu du

dossier.

En droit fiscal suisse, on entend de façon générale par

revenu l'ensemble des biens économiques qui entrent dans le patrimoine d'un

contribuable pendant une période donnée et dont il peut disposer pour

satisfaire ses besoins sans diminuer le patrimoine qu'il avait au début de la

période (v., parmi de nombreux auteurs, Jean-Marc Rivier, Droit fiscal suisse,

L'imposition du revenu et de la fortune, 2ème éd., Lausanne 1998, p.

301, références citées). Cette théorie, dite de l'accroissement de la fortune

nette, se retrouve notamment aux articles 16 al. 1 de loi fédérale du 14

décembre 1990 sur l’impôt fédéral direct (ci-après : LIFD), en vigueur

depuis le 1er janvier 1995, de même qu'à l'art. 20 al. 1 de la loi

vaudoise du 26 novembre 1956 sur les impôts directs (ci-après : aLI), en

vigueur jusqu’au 31 décembre 2000, donc applicable en l’occurrence.

L’activité lucrative indépendante se définit comme toute

activité économique exercée en vue de la recherche d’un profit, pour le compte

et aux risques du contribuable, selon une organisation propre, librement

choisie et reconnaissable à l’extérieur (arrêt FI 2004.0116 du 16 janvier 2006,

et les références citées).

a) Tous les revenus des personnes physiques

provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale ou industrielle,

artisanale, agricole ou sylvicole, de l'exercice d'une profession libérale ou

de toute autre activité lucrative indépendante sont soumis à l'impôt (art. 18

al. 1 LIFD et 20 al. 2 lit. b aLI). A cet effet, le contribuable doit remplir

la formule de déclaration d'impôt de manière conforme à la vérité et complète

(art. 124 al. 2 et 126 al. 1 LIFD ; 85 aLI). Les personnes physiques dont

le revenu provient d'une activité lucrative indépendante et les personnes

morales doivent joindre à leur déclaration les extraits de comptes signés

(bilan, compte de résultats) de la période fiscale ou, à défaut d'une

comptabilité tenue conformément à l'usage commercial, un état des actifs et des

passifs, un relevé des recettes et des dépenses ainsi que des prélèvements et

apports privés. En outre, le contribuable doit faire tout ce qui est nécessaire

pour assurer une taxation complète et exacte et, sur demande de l'autorité de

taxation, il doit notamment fournir des renseignements oraux ou écrits,

présenter ses livres comptables, les pièces justificatives et autres

attestations ainsi que les pièces concernant ses relations d'affaires (art. 126

al. 2 LIFD, 88 et 90 al. 2 aLI). Il n'appartient pas aux autorités fiscales de

rétablir la comptabilité défaillante du contribuable. Elles peuvent ordonner

des expertises aux frais du contribuable lorsqu'elles ont été rendues

nécessaires par un manquement coupable à ses obligations de procédure (art. 123

al. 2 LIFD). Les autorités de taxation peuvent aussi procéder à une taxation

d'office par appréciation selon les art. 130 al. 2 LIFD et 97 aLI. Dans la

procédure de recours, la Commission cantonale de recours ou le Tribunal

administratif a les mêmes compétences (art. 142 al. 4 et 145 LIFD ; 104

al. 4 aLI).

b) D'après les articles 27 al. 1 LIFD et 23 al. 1

let. a à c et e aLI, les contribuables exerçant une activité lucrative

indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l'usage

commercial ou professionnel. La justification commerciale d'une dépense dépend

de son contexte. Sa nécessité effective pour l'entreprise n'est pas

déterminante. Il suffit qu'il existe un rapport de causalité objectif entre la

dépense et le but économique de l'entreprise. Le lien de causalité existe

lorsque la dépense aurait été consentie par un gestionnaire ordinaire faisant

preuve de la diligence objective requise par le droit commercial. Tel n'est pas

le cas des dépenses encourues pour l'entretien et l'amortissement de biens

acquis par l'entrepreneur qui ne servent qu'à son entretien ou à son propre

plaisir. Dans ce cas, l'entrepreneur grève indûment le compte de résultats de

son activité lucrative par des dépenses privées sous couvert de frais de

représentation (arrêt 2P.153/2002 du 29 novembre 2002 in StE 2003 B 72.14.2 n°

31 consid. 3.2; arrêt 2A.461/2001 du 21 février 2002 in Revue fiscale 57/2002,

p. 816, consid. 2; Archives 63 p. 208 consid. 2a p. 212 s.;

Peter Agner/Beat Jung/Gotthard Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte

Bundessteuer, Zurich 1995, ch. 4 ad art. 26; Ernst Blumenstein/Peter Locher,

System des Steuerrechts, Zurich 1995, p. 245). D'après l'art. 27 al. al.

2 LIFD, les contribuables exerçant une activité indépendante peuvent déduire

des provisions pour les engagements de l'exercice dont le montant est encore

indéterminé (art. 29 al. 1 lettre a LIFD).

a) Sur le plan procédural, l'autorité doit vérifier la

déclaration (cf. articles 123 et 126 LIFD, 90 al. 1 aLI, 172 et 176 LI). Elle

doit déterminer d'office tous les éléments pertinents en vue de la taxation et

ceci, même en cas de violation de son obligation de coopérer par le

contribuable. Dès lors, si des indices précis rendent vraisemblable l'existence

des conditions fondant l'obligation fiscale, l'autorité peut sans arbitraire

exiger du contribuable qu'il apporte la preuve du contraire (cf. ATF 121 II 257

consid. 4c/aa, p. 266; 92 I 253; Archives 64 p. 493, consid. 3c; Xavier Oberson,

Droit fiscal suisse, n° 8 p. 393; Walter Ryser/Bernard Rolli, Précis de droit

fiscal suisse, 4ème éd., Berne 2002, p. 58/59) ; dans sa

jurisprudence, le Tribunal administratif a confirmé plusieurs fois ce principe (v.

arrêts FI 2002.0043 du 10 mars 2003 ; FI 2000.0003 du 29 juin 2000 ;

FI 1997.0049 du 15 avril 1999 ; FI 1992.0082 du 12 février 1993). En

effet, les parties ont l'obligation de collaborer à l'établissement de la

taxation (cf. art. 126 al. 1 LIFD, 90 al. 2 aLI ; v. Rivier, op. cit.,

p. 142; Martin Zweifel, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, ad

art. 42 LHID, n° 2, p. 496 ; Klaus A. Vallender, in Kommentar zum

Schweizerischen Steuerrecht I/2b, ad art. 153 LIFD n° 4, p. 415).

b) Le fisc et le contribuable sont donc tenus de

collaborer dans l'administration des preuves, soit en précisant les allégations

qu'il appartient à la partie chargée de la preuve de détruire, soit en

apportant des preuves ou indices positifs contraires ; l'omission ou

l'échec de ces preuves contraires peut être considéré comme un indice suffisant

de la véracité des allégations de la partie adverse si celles-ci sont

vraisemblables (v., outre Rivier, ibid., Ryser/Rolli, p. 462). Le Tribunal

administratif a les mêmes compétences que l'autorité de taxation (articles 142

al. 4 LIFD, 104 al. 4 aLI et 201 LI) et peut demander un complément

d'instruction. Il apprécie les preuves apportées par les parties et a un large

pouvoir d'appréciation dans ce domaine (ATF 120 Ia 31 consid. 4b p. 40 et les

arrêts cités). On relèvera au surplus que la jurisprudence considère,

lorsqu'elle est confrontée à des actes émanant du contribuable, que le juge

peut s'en tenir à la formulation qu'a utilisée l'intéressé, celui-ci ayant

toutefois la faculté de rapporter la preuve du contraire; par exemple, les

rapports de droit et les actes juridiques doivent être attribués (sous réserve

de preuve contraire) à celui au nom duquel ils sont établis (cf. Archives 58,

516 ; 47, 536 ; TA, arrêts FI 2005.0003, déjà cité, et FI 1991.0036,

du 6 octobre 1993).

c) Selon un principe généralement admis en matière

fiscale, il incombe à celui qui fait valoir l'existence d'un fait de nature à

éteindre ou à diminuer sa dette fiscale d'en apporter la preuve et de supporter

les conséquences de l'échec de cette preuve (arrêt 2A.461/2001 du 21 février

2002 in Revue fiscale 57/2002, p. 816, consid. 2; Revue fiscale 54 118 consid.

9a p. 126; ATF 121 II 257, consid. 4c/aa p. 266 et les arrêts cités). Il

s'ensuit qu'il incombe à l'entrepreneur de prouver que ses charges sont justifiées

par l'usage commercial et de supporter les conséquences de l'échec de cette

preuve (Archives 68, 746 consid. 2b p. 749/750 et les références citées).

Le compte de profits et pertes et le

bilan annuel de la société anonyme sont dressés conformément aux principes

généralement admis dans le commerce et doivent être complets, clairs et faciles

à consulter (art. 959 CO). Dans la mesure où ces dispositions sont respectées,

le compte de profits et pertes lie à la fois le contribuable et les autorités

fiscales (Jean-Marc Rivier, La fiscalité de l'entreprise, société anonyme,

Lausanne 1994, p. 237). En revanche, une comptabilité dépourvue de pièces

justificatives ne lie pas le fisc qui peut dans ce cas fixer le bénéfice

imposable par voie d'appréciation, en se fondant notamment sur les coefficients

d'expérience (ATF 105 Ib 181 cons. 4a). En l'absence de lacune matérielle ou

d'irrégularité formelle permettant de mettre en doute la force probante d'une

comptabilité, celle-ci bénéficie en principe d'une présomption d'exactitude;

dans ces conditions, le recours aux coefficients expérimentaux n'est admissible

que lorsqu'il existe une disproportion manifeste et importante entre les

résultats comptabilisés et le revenu qui aurait pu être obtenu, selon

l'expérience, sans que le contribuable puisse expliquer cette divergence de

manière plausible (ATF 106 Ib 316 consid. 3d; Archives 49, p. 670; 56, p. 79,

consid. 4b). Il s'ensuit qu'en cas de comptabilité entachée d'une irrégularité

formelle, le fardeau de la preuve est renversé. Cela n'exclut cependant pas que

le contribuable apporte la preuve de l'exactitude de la comptabilité d'une

autre manière. Dans un tel cas, la simple vraisemblance ne suffit toutefois

pas, (v. arrêt FI 1999.0016 du 19 décembre 2000).

Le recourant conteste les trois reprises opérées dans sa

comptabilité 1995 et 1996 par l’autorité de taxation et confirmées par

l’autorité intimée.

a) S’agissant des prélèvements en nature d’ordre privé,

on constate tout d’abord que, si le recourant a annexé à sa déclaration le

questionnaire général pour les contribuables indépendants, il n’a en revanche pas

rempli la rubrique ayant trait aux prélèvements en nature. Dans ces conditions,

l’autorité de taxation pouvait se fonder sur les Instructions complémentaires

concernant les contribuables indépendants, période 1997-1998, lesquelles

contiennent des normes annuelles pour l’évaluation des prélèvements en

marchandises dans le domaine de la restauration et de l’hôtellerie, à savoir

une somme de 6'360 francs. Le recourant admet la reprise dans son principe mais

entend qu’elle soit limitée à 5'000 francs, montant qui figure du reste au

détail du compte capital au 31 décembre 1996 (ce qui limite à 1'360 francs la

reprise pour cette année de calcul). Il fait simplement valoir à cet égard que

le forfait peut être aménagé en présence de conditions inhabituelles

d’ouverture et de fermeture. Le recourant se contente de reprendre des

généralités ; ses explications, qui ne sont étayées par aucune pièce et ne

reposent sur aucune démonstration, sont à l’évidence insuffisantes. La reprise

opérée sera par conséquent confirmée.

b) Il est apparu, à l’examen des frais de téléphone,

qu’aucune part privée n’avait été comptabilisée par le recourant. L’autorité de

taxation a donc estimé à 3'600 francs par an le montant pouvant être mis la à

charge de l’exploitation commerciale. Elle a en revanche repris la différence

soit 3'692, respectivement 5'066 francs, présumant en quelque sorte que ces

montants concernaient des appels privés effectués sur la ligne du restaurant.

Le recourant s’oppose à cette reprise. Il a constamment fourni la même

explication, à savoir qu’il s’agissait d’appels effectués à titre

professionnel, d’une part, et d’appels de clients depuis la cabine du

restaurant, d’autre part ; ceux-ci auraient, selon lui, généré un chiffre

d’affaires de 7'325 fr. en 1995 et 6'852 fr. en 1996. On observe cependant

qu’il est douteux que les appels effectués depuis la cabine du restaurant aient

généré une recette de 7'325 francs en 1995 ; ce montant dépasse en effet

de 33 francs le total des frais de téléphone comptabilisés. Deux hypothèses

sont envisageables ; il est possible que ces derniers montants n’aient jamais

été comptabilisés, puisque sur le détail du compte téléphone ne figure aucune

opération au crédit, comme il est également possible que ces montants aient été

ajoutés au chiffre d’affaires de l’établissement, alors qu’ils auraient dû être

comptabilisés de façon distincte. Or, dans l’un comme dans l’autre ce cas, le

recourant est tenu par la comptabilité qu'il a présentée aux autorités

fiscales. Quoi qu’il en soit, il est impossible de vérifier les affirmations du

recourant dont la comptabilité est à cet égard incomplète et sur les épaules

duquel repose la charge de la preuve. Dans ces conditions, la reprise effectuée

sera confirmée.

c) L’autorité de taxation a refusé d’admettre la

déductibilité revendiquée, au titre de frais généraux de l’entreprise du

recourant, de l’amortissement du véhicule Jeep Cherokee. Elle a considéré que

ce véhicule faisait partie de la fortune privée du recourant et a repris au

bilan l’écriture comptabilisée à cet effet, soit 6'365 fr. en 1995 et 17'000

fr. en 1996 (cf. questionnaire général ; tableau des amortissements). Le

recourant explique, quant à lui, avoir fait l’acquisition de ce véhicule pour

ses achats au magasin Aligro, à Chavannes-près-Renens ; en outre, celui-ci

serait utilisé lors des livraisons de pizzas à domicile et du service traiteur.

A l’appui de ses explications, le recourant a

produit deux rapports d’inspection du Service des automobiles, dont il ressort

que ce véhicule présentait en 2000 32'012 km au compteur, respectivement 52'379

en 2004 ; il y voit la démonstration d’une utilisation exclusive à des fins

professionnelles, puisqu’il n’effectuerait en moyenne que 570 km par mois. Cette

démonstration est cependant insuffisante. Le recourant ne possédait qu’un seul

véhicule à cette époque ; il ne peut dès lors sérieusement soutenir que

celui-ci était exclusivement, voire même principalement utilisé à des fins

commerciales. Il a du reste lui-même admis, dans sa réclamation, qu’une reprise

à titre de part privée soit opérée à concurrence de la moitié de

l’amortissement revendiqué. A cela s’ajoute que le type même du véhicule ne

répond guère, pour un restaurateur de ville, aux critères d’un véhicule

utilitaire ; pour faire ses achats et effectuer des livraisons à la

clientèle, le recourant pouvait se contenter d’une fourgonnette. L’ACI fait

valoir en outre dans sa réponse que ce véhicule ne figure plus au bilan depuis

l’exercice 1999 ; le recourant, auquel la faculté de répliquer a été

conférée, n’a pas répondu, se gardant ainsi de contester cette affirmation. Ces

éléments font sérieusement penser que des raisons essentiellement privées ont

conduit le recourant à faire l’acquisition d’un Jeep Cherokee. Ces indices

conduisent à retenir en l’occurrence l’utilisation mixte dudit véhicule et, en

pareil cas, la prépondérance de l'utilisation privée par rapport

à l'exploitation commerciale (v. sur cette question Circulaire de

l'Administration fédérale des contributions du 12 novembre 1992 : Revenu

provenant de l'activité lucrative indépendante selon l'article 18 LIFD -

extension de l'assujettissement aux bénéfices en capital, passage à la méthode

de prépondérance et application générale de cette méthode dans le nouveau droit

-, publiée in Archives 61, p. 513 et ss, not. 515; cf. également Peter

Agner/Beat Jung/Gotthard Steinmann; Kommentar zum Gesetz über die direkte

Bundessteuer, Zürich 1995, ad art. 18, n° 5; Bernhard Zwahlen, Privatvermögen,

Vermögensertrag, Vermögensgewinn, in : Das neue Bundesrecht über die

direkten Steuern, Höhn/Athanas, Hrsg., Bern 1993, pp. 56-57, 99).

Cela implique de refuser au recourant

l’amortissement revendiqué et de confirmer la décision attaquée, bien que

celle-ci maintienne la déduction généreusement accordée par l’autorité de

taxation au titre de part commerciale de l’utilisation dudit véhicule. En

effet, si l’on s’en tient à une moyenne de 570 km par mois selon les chiffres

fournis par le recourant, cette déduction, basée sur une utilisation mensuelle

de 430 km, soit 75%, apparaît en la circonstance comme particulièrement

favorable au recourant.

Le recours doit ainsi être rejeté et la décision attaquée

confirmée. Les frais sont mis à la charge du recourant et l’allocation de

dépens n’entre pas en ligne de compte (art. 55 LJPA).

Par ces motifs

le Tribunal administratif

arrête:

Le recours est rejeté.

II.

La décision sur réclamation de l'Administration cantonale

des impôts du 7 novembre 2006 est confirmée.

III.

Un émolument de 2'500 (deux mille cinq cents) francs est

mis à la charge de A.________.

IV.

Il n’est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 23 mars 2007

Le président: Le

greffier:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de

l'avis d'envoi ci-joint. Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant

sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en matière de

droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin

2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel

subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être

rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les

moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en

quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve

doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la

partie; il en va de même de la décision attaquée.

TA - FI.2006.0111 - 2007-03-23 - X.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions

Composition

Objet

Faits

Considérants

Dispositif