FI.2010.0006

CDAP - FI.2010.0006 - 2010-07-26 - A.X._, B.X._/Administration cantonale des impôts

26 juillet 2010Français17 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants

En 1990, la société Y.________ SA Electricité a

acquis l'immeuble sis sur la parcelle n° 1******** de la commune de Lausanne

pour un prix de 1'450'000 francs. En 1997, Y.________ SA Electricité a déposé

une demande de révision selon l'art. 23 LEF, l'estimation fiscale (1992) de

1'460'000 fr. étant selon elle trop élevée. Sur la base d'un rapport

d'expertise du Bureau d'architecture, E. Juillerat SA à Lutry, la Commission

d'estimation fiscale des immeubles a procédé à une révision et a arrêté

l'estimation fiscale (1997) à 905'000 francs. Elle a retenu un prix au mètre

carré du terrain de 600 fr. et une vétusté de 20%.

Par correspondance du 22 août 2008, la société

anonyme Y.________ SA Electricité s'est adressée à l'Administration cantonale

des impôts (ci-après: ACI) souhaitant obtenir la confirmation que la vente de

l'immeuble, parcelle n° 1******** de la commune de Lausanne à ses deux

actionnaires, M. A.X.________ et Mme B.X.________ (ci-après: les recourants)

pour un prix de 450'000 fr. serait considéré comme conforme au prix du marché.

Par courrier du 4 septembre 2008, l'ACI a répondu aux recourants qu'au vu de

l'ensemble des éléments du dossier le prix de sortie de l'immeuble ne pouvait

être inférieur à 1'000'000 de francs.

Le 9 janvier 2009, par devant Me Jean-François

Redondi notaire, la société Y.________ Electricité SA a vendu à ses deux

actionnaires la parcelle précitée en copropriété, chacune pour une demie, pour

un prix total de 600'000 francs.

Par deux décisions distinctes de

taxations définitives au titre du droit de mutation du 30 mars 2009, l'ACI a

imposé les recourants séparément et l'assiette de l'impôt, pour chacun d'eux, a

été fixée en application de l'art. 6 al. 5 LMSD à un montant de 500'000 fr.,

soit une valeur globale attribuée à l'immeuble de 1'000'000 de francs.

Par réclamation du 24 avril 2009, chacun des

recourants a contesté la décision de taxation le concernant. La proposition de

règlement du 23 novembre 2009 a été refusée selon correspondance du 22 décembre

2009. Le 15 janvier 2010, l'ACI a rejeté les réclamations du 24 avril 2009 des

recourants A.X.________ et B.X.________.

Le 11 février 2010 les recourants ont déposé

recours. A l'appui d'une valeur de l'immeuble de 600'000 fr., ils invoquent

principalement un rapport d'expertise établi par l'architecte Jean-Daniel

Paschoud en juin 2008 qui retient une valeur vénale comme projet de

modernisation d'un montant de 480'000 fr., mais également un prix au mètre

carré du terrain de 1'000 fr./m2 et une valeur de l'immeuble

uniquement pour la structure de base de 200'000 fr., soit 1'770 m3 à

120 fr./m3. Les recourants évoquent également une grande vétusté,

des possibilités de construction limitée et surtout une rentabilité insuffisante.

Dans le cadre de l'instruction, la Commission

d'estimation fiscale des immeubles du district de Lausanne a fourni le mode de

calcul de l'estimation fiscale de 1997. Des pièces produites, on relève encore

que la Banque cantonale vaudoise a, pour garantir un prêt global de 1'600'000

fr., obtenu la cession d'une cédule en 1er rang préexistante de

850'000 fr. et la cession d'une autre cédule modifiée, également en 1er

rang de 750'000 francs. D'autre part la valeur incendie du bâtiment s'élevait

au moment de la transaction à 1'147'875 francs.

L'autorité intimée s'est déterminée par lettres

des 1er avril et 22 juin 2010 et les recourants par lettres des 27

avril et 23 juin 2010.

Le tribunal a délibéré par voie de circulation.

Les parties ont été informées de la composition de la cour par lettre du 15

juillet 2010.

Les arguments respectifs des parties seront

repris dans la mesure utile.

Considérants

1.

Les recourants sollicitent la tenue d'une

audience et l'audition d'un témoin par la Cour de céans.

a) Tel qu'il est garanti par l'art.

29.

al. 2 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril

1999.

(ci-après: Cst.; RS 101), le droit d'être entendu comprend le droit pour

l'intéressé de s'expliquer avant qu'une décision ne soit prise à son détriment,

celui de fournir des preuves quant aux faits de nature à influer sur le sort de

la décision, celui d'avoir accès au dossier, de participer à l'administration

des preuves essentielles et de se déterminer sur son résultat lorsque cela est

de nature à influer sur la décision à rendre (ATF 129 II 497 consid. 2.2 p.

504; 126 I 15; 124 I 49 et les réf. cit.). En particulier, le droit de faire

administrer des preuves suppose notamment que le fait à prouver soit pertinent

et que le moyen de preuve proposé soit apte et nécessaire à prouver ce fait. Le

droit d'être entendu découlant de l'art. 29 al. 2 Cst. ne comprend toutefois

pas le droit d'être entendu oralement, ni celui d'obtenir l'audition de témoins

(ATF 130 II 425 consid. 2.1 p. 428). L'autorité peut donc mettre un terme à

l'instruction lorsque les preuves administrées lui ont permis de former sa

conviction et que, procédant d'une manière non arbitraire à une appréciation

anticipée des preuves proposées, elle a la certitude qu'elles ne pourraient

l'amener à modifier son opinion (ATF 130 II 425 consid. 2.1 p. 429 et les

arrêts cités; 122 V 157 consid. 1d p. 162; 119 1b 492 consid. 5b/bb p. 505). En

outre, pour autant qu'elle ne soit pas d'une gravité particulière, une

violation du droit d'être entendu en instance inférieure est réparée lorsque

l'intéressé a eu la faculté de se faire entendre en instance supérieure par une

autorité disposant d'un plein pouvoir d'examen en fait et en droit (ATF 130 II

530.

consid. 7.3 p. 562; 127 V 431 consid. 3d/aa pp. 437 s.; 126 V 130 consid.

2b pp. 131 s. et les arrêts cités).

Devant la Cour de droit administratif

et public du Tribunal cantonal, la procédure est en principe écrite (art. 27

al. 1 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative –

LPA-VD; RSV 173.36; en vigueur depuis le 1er janvier 2009). Les

parties participent à l'administration des preuves (art. 34 al. 1 LPA-VD).

L’autorité peut recourir à l’audition des parties et aux témoignages (art. 29

al. 1 let. a et f LPA-VD). Elle n'est toutefois pas

liée par les offres de preuves formulées par les parties (art. 28 al. 2 LPA-VD);

elle doit examiner les allégués de fait et de droit et administrer les preuves

requises, si ces moyens n'apparaissent pas d'emblée dénués de pertinence (art.

34.

al. 3 LPA-VD). Les art. 29 al. 2 Cst. et 27 al. 2 Cst./VD n’accordent en

effet pas à la partie dans la procédure devant la juridiction administrative le

droit inconditionnel d’être entendu oralement, ni celui d’obtenir l’audition de

témoins ou la mise en œuvre d’une expertise, à moins que soit en cause l’examen

personnel de la partie en cause (ATF 134 I 140 consid. 5.3 p. 148; 122 II 464

consid. 4c p. 469/470).

b) En l’espèce, le Tribunal peut se

dispenser de l’audience réclamée par le recourant et s’en tenir à une procédure

exclusivement écrite. Les faits sont établis et le litige a trait à des

questions d’ordre exclusivement juridique, que le Tribunal examine avec un

plein pouvoir d’examen (art. 76 LPA-VD). Dès lors, par appréciation anticipée

des preuves, le Tribunal s’estime en mesure de statuer en connaissance de

cause, en se dispensant de convoquer une audience et d’entendre des témoins.

2.

Les deux parties sont d'accord pour constater

que l'opération de transfert immobilier intervenue entre la société anonyme et

ses actionnaires ne s'est pas déroulée dans un marché libre. Est dès lors seule

litigieuse la question de la détermination de la valeur de l'immeuble

transférée par la société Y.________ SA Electricité à ses deux actionnaires.

a) En règle générale, le prix

convenu (art. 6 al. 2 LMSD) est présumé correspondre à la valeur réelle de l'immeuble

au jour du transfert générant l'imposition. La valeur réelle ou valeur vénale

est réputée celle que tout un chacun peut obtenir au cours d'une transaction

portant sur l'aliénation d'un élément de l'actif se déroulant selon le cours

normal des affaires. Cette valeur doit être déterminée sur la base d'éléments

objectifs, les conditions inhabituelles ou personnelles, soit tous les

éléments subjectifs, ne pouvant être pris en considération. Dès lors, lorsqu'il

correspond à la valeur du marché, le prix convenu détermine toujours l'assiette

du droit (art. 6 al. 2 LMSD et BGC 1963, p. 1032 et ss).

b) L'art. 6 al. 5 LMSD, s'il permet

à l'autorité de taxation de s'écarter du prix stipulé dans l'acte de transfert

et institue une procédure analogue à la taxation d'office (BGC printemps 1963,

p. 1040), doit, en tant qu'il constitue une exception par rapport au système de

taxation sur la base du prix convenu entre les parties, être appliqué de

manière restrictive. L'autorité fiscale ne saurait de façon générale être

habilitée à corriger le prix de chaque transaction du même type. Elle doit au

contraire apporter la preuve, d'une part, que le transfert générant le droit de

mutation est la résultante d'une opération qui ne s'est pas déroulée dans un

marché libre, et d'autre part, que ces circonstances ont eu pour conséquences

que l'immeuble a été aliéné à un prix ne correspondant pas à sa valeur réelle.

Ainsi, l'autorité fiscale ne prendra en compte la valeur vénale de l'immeuble

transféré au lieu du prix convenu que s'il s'impose à elle que le prix ne

correspond manifestement pas à la valeur réelle de l'immeuble (cf.

jurisprudence zurichoise citée par Thomas, op. cit., p. 221, note 3, in fine;

l'autorité de céans va dans le même sens: cf. arrêt FI.1992.0005 déjà cité,

FI.1995.0120 du 5 mars 1996; cf. encore la jurisprudence rendue en application

de l'art. 9 du règlement du 22 décembre 1936 sur l'estimation fiscale des

immeubles qui applique des critères analogues: cf. notamment arrêts

EF.1999.0011 du 18 octobre 1999; EF.1999.0002 du 7 mai 1999; EF.1998.008 du 10

août 1998; FI.1993.0035 du 4 octobre 1994). S'il est démontré par l'autorité

fiscale que la valeur vénale ainsi arrêtée s'écarte du prix d'acquisition

convenu, ce montant servira à déterminer l'assiette du droit de mutation.

Lorsqu'elle invoque un élément susceptible de renverser la présomption

consacrée par l'art. 6 al. 2 LMSD, l'autorité fiscale doit supporter le fardeau

de la preuve; le contribuable doit en revanche rendre vraisemblable qu'il

n'existe aucune relation particulière entre les parties au contrat et que le

libre marché a fonctionné (arrêt FI.1998.0034 du 3 mai 2000 consid. 2; arrêt du

Tribunal administratif fribourgeois du 28 mai 1999, in RFJ 1999, p. 155,

cons. 2d).

3.

Reste dès lors à déterminer dans le cas d'espèce

si l'autorité intimée a apporté la preuve que l'immeuble a bien été aliéné

en-dessous de sa valeur vénale.

a) La société Y.________

Electricité SA a acquis l'immeuble en 1990 pour le prix de 1'450'000 francs.

Selon les recourants, ce prix était trop élevé car découlant d'un marché en

situation de surchauffe et d'une politique agressive de développement de la

Société Romande d'Electricité (SRE) à l'époque. C'est la raison pour laquelle

en pleine décrue des prix de l'immobilier la société propriétaire, en 1997, a

demandé la révision de l'estimation fiscale de l'immeuble qui a été fixée à

905'000 fr., sur la base notamment d'une valeur du terrain de 600 fr. le m2

et d'une valeur de l'habitation de 500 fr. le m3 dont à déduire 20%

de vétusté soit une valeur vénale à l'époque de 1'015'000 francs. Il est patent

que depuis 1997 les prix tant du m3 d'habitation que des terrains

ont subi une hausse considérable puisque l'on se trouve actuellement et depuis

quelques années dans les mêmes prix voire au-dessus de ceux pratiqués à la fin

de la bulle immobilière qui a explosé en 1990. On en veut pour preuve que dans

l'expertise de l'architecte Jean-Daniel Paschoud produite par les recourants,

le prix du terrain a été estimé à 1'000 fr. le m2, soit 400 fr. au m2

de plus que celui retenu dans le calcul de l'estimation fiscale en 1997. Si

l'on actualise cette dernière en fonction de ce critère et d'une vétusté

usuelle de 1% supplémentaire par année, soit 31% au total, on retiendrait un

prix du terrain de 500'000 fr. et une valeur d'habitation, vétusté déduite, de

610'000 fr., soit un total de 1'110'000 fr., ce qui représente un minimum

puisque le calcul ci-dessus reprend le prix au m3 de 1997 pour

l'habitation alors même qu'il doit être supérieur aujourd'hui.

A défaut de comparaison de prix

direct ou indirect avec d'autres immeubles de caractéristiques analogues ayant

fait l'objet d'une transaction récente on aura recours, comme mentionné

ci-dessus, aux critères appliqués dans le cadre de l'estimation fiscale des

immeubles. Or, selon ces principes, il est patent que la valeur vénale de

l'immeuble, au moment du transfert, dépassait de manière substantielle le

montant de 1'000'000 de fr. retenu par l'autorité fiscale.

b) La valeur vénale de l'immeuble

aliéné se calcule sur la base de son prix supposé sur le marché au moment du

transfert et dans l'état où il se trouve. Le prix susmentionné de 1'110'000 fr.

correspond dès lors au prix du terrain retenu par l'expert des recourants et à

une valeur de l'habitation pondérée par une vétusté de 31% pour tenir compte

des années écoulées depuis la dernière estimation fiscale. Si l'immeuble

n'avait pas fait l'objet d'une très lourde rénovation, les valeurs de rendement

et vénale retenues dans l'estimation fiscale de 1997 auraient sans aucun doute,

en cas de révision, été plus élevées vu l'évolution des prix de l'immobilier au

cours des dix dernières années, même si la mise en valeur aurait nécessité

quelques travaux d'entretien.

Les recourants basent toute leur

argumentation sur des rentabilités dans le cadre d'une promotion immobilière.

Or dans leur calcul, ils reconnaissent que le prix de 600'000 fr. payé

correspond à 1'081 fr. le m2, prix conforme selon la situation du

bien fonds, mais montant qui exclu toute valeur à l'habitation ne retenant que

le prix du terrain. Quant au rapport de l'architecte Jean-Daniel Paschoud, s'il

retient également un prix de 1'000 fr. au m2 pour le terrain il ne

retient, pour l'immeuble, qu'un prix de 210'000 fr., soit 120 fr. le m3

en précisant que cela concerne uniquement la structure de base. Il s'agit là

manifestement pas du prix au m3 au moment de l'acquisition mais bien

de celui retenu dans le cadre d'une transformation lourde de l'immeuble qui

n'entre pas en ligne de compte pour le calcul de sa valeur vénale au moment du

transfert. La différence de rentabilité d'environ 1% telle qu'exprimée dans les

calculs des recourants n'est pas déterminante car, s'agissant d'une promotion

aussi bien le coût des transformations que le revenu locatif dépendent des

choix opérés par le promoteur. En l'espèce, on ne sait d'ailleurs pas s'il

s'agit réellement d'un revenu locatif ou d'une promotion destinée à la vente

puisqu'il ressort du dossier que l'immeuble aurait été transformé en une

propriété par étage.

c) par surabondance, on relèvera

encore que la valeur de l'assurance incendie au moment du transfert se montait

à 1'057'875 fr. pour le bâtiment uniquement et que la valeur comptable de

l'immeuble était de 850'000 fr. à laquelle doit être ajouté 150'000 fr. de

frais engagés, soit une valeur totale de 1'000'000 de francs. A l'époque du

transfert, cette valeur au bilan correspondait par ailleurs au montant d'une

hypothèque en 1er rang de 850'000 fr. à laquelle s'ajoutait une 2ème

hypothèque en second rang de 200'000 francs. Les modifications ultérieures de

ces hypothèques n'entrent pas en ligne de compte puisqu'elles concernent un

projet de transformation dont les tenants et les aboutissants sont différents de

ceux relatifs au calcul de la valeur vénale de l'immeuble au moment du

transfert.

Les recourants ne sont en

conséquence nullement lésés par la somme retenue par l'autorité intimée qui

aurait certainement été supérieure si elle avait procédé par une expertise sur

la base des prix comparatifs du quartier ou si les critères servant au mode de

calcul de l'estimation fiscale avaient été totalement réactualisés. Il convient

donc de confirmer le calcul retenu par l'ACI dans sa décision sur réclamation

du 15 janvier 2010.

4.

Les deux conditions de l'art. 6 al. 5 LMSD sont

donc réalisées dans le cas d'espèce. Dès lors l'autorité intimée a été fondée à

s'écarter, pour fixer l'assiette du droit de mutation, du prix résultant de

l'acte de vente du 9 janvier 2009, dès lors que ce dernier a été obtenu à

l'issue d'une transaction dont on sait que les conditions ne sont pas celles du

marché et dont la valeur réelle n'est plus présumée correspondre à la valeur de

l'immeuble aliéné.

5.

Il découle des considérants qui précèdent que le

recours est mal fondé. Il doit ainsi être rejeté aux frais des recourants qui

n'ont pas droit à des dépens (art. 49 et 55 de la loi du 28 octobre 2008 sur la

procédure administrative – LPA; RSV 173.36).

Dispositif

Par ces motifs

la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

Le recours est rejeté.

II.

La décision sur réclamation rendue par

l'Administration cantonale des impôts le 15 janvier 2010 est confirmée.

III.

Un émolument de 1'000 (mille) francs et mis à la

charge des recourants A.X.________ et B.X.________, cette somme étant imputée

sur leur dépôt de garantie.

IV.

Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 26 juillet 2010

président:

Le présent arrêt est communiqué aux

destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente

jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en

matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du

17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours

constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,

indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.

Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.

Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,

pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la

décision attaquée.