FI.2010.0038

CDAP - FI.2010.0038 - 2011-01-05 - X.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions

5 janvier 2011Français29 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants

X.________ (ci-après: le contribuable ou le

recourant) domicilié à la Rippe dans le canton de Vaud exploite une raison

individuelle "Y.________ (Y.________)" dont les buts sont "Conseils

et services dans le domaine de l'organisation et de l'informatique, ainsi que

toutes opérations commerciales, financières, mobilières et immobilières".

Après une première faillite prononcée en 1994, le Président du Tribunal de

l'arrondissement de la Côte a prononcé la faillite du titulaire de la raison

individuelle le 4 juillet 2006. Faute d'actif, la procédure de faillite a été

clôturée le 9 octobre 2006 et le contribuable a poursuivi son activité.

Jusqu'au 30 juin 2003, le

contribuable habitait dans une maison individuelle à Crassier qu'il louait en

colocation pour un montant annuel de 54'000 francs. Il a déménagé le 1er

juillet à la Rippe, dans une maison qu'il a également louée avec une colocataire

pour un montant annuel de 43'200 francs.

Période fiscale 2001-2002

Le 15 mars 2001, le contribuable a

déposé sa déclaration d'impôt 2001-2002 dans laquelle il a annoncé un revenu

moyen de 41'100 fr. (22'489 fr. en 1999 et 110'462 en 2000). Le 26 février

2002, l'Office d'impôt du district de Nyon (ci-après: l'Office d'impôt) a rendu

une décision de taxation dans laquelle il a fixé le revenu imposable à 96'000

francs (43'005 fr. en 1999 et 153'844 fr. en 2000). Il a procédé aux reprises

suivantes:

1999

2000

Honoraires et frais juridiques

4'404

6'290

Fourniture de bureau

2'997

4'790

Frais de télécommunications

6'012

7'803

Frais de voyage et déplacement

14'812

2'082

Complément chiffre d'affaires

15'601

-60

Rendement sur les comptes bancaires

-240

-83

TOTAL DES REPRISES

43'586

20'862

b) Adjonction des rentes perçues

des USA par 6942 fr. en 1999 et 7554 fr. en 2000;

c) Adjonction aux revenus d'un

rendement de 14'966 fr. par année pour les sommes perçues dans la succession du

père;

d) Primes et cotisations

d'assurances de personnes: déduction admise selon la situation de famille au 1er

janvier de la période de taxation.

Le 26 mars 2002, le contribuable a

déposé une réclamation contre cette décision. Il a contesté la totalité des

reprises figurant sous la lettre a à c, sous réserve des rentes perçues des USA

(let. b) dont il a requis une imposition réduite à 40%.

Dans une proposition de règlement

du 23 mai 2002, l'Office d'impôt a confirmé sa décision, après avoir expliqué

le motif des reprises contestées.

Le 11 juin 2002, le contribuable a

confirmé sa réclamation, après avoir admis la reprise concernant les

fournitures de bureau (2997 fr. 1999 et 4790 fr. en 2000) ainsi que la pleine

imposition des rentes provenant des USA (6'942 fr. en 1999 et 7554 fr. en

2000). Il a fourni quelques renseignements complémentaires qui ont amené

ultérieurement l'Administration cantonale des impôts à renoncer elle-même à

certaines reprises. Les autorités fiscales n'ont toutefois plus envoyé de

correspondance au contribuable jusqu'au 8 septembre 2008.

Période fiscale 2003, 2004, 2005 et 2006

Le 15 mars 2004, le 14 mars 2005,

le 30 juin 2006 et le 7 mars 2007, le contribuable a déposé ses déclarations

d'impôt concernant respectivement les périodes fiscales 2003, 2004, 2005 et

2006. Il a déclaré une rente américaine de 6'156. fr. pour 2003, 4'376 fr. pour

2004 et 5'070 fr. pour 2005. Il a fourni en annexe pour chacune des périodes,

des comptes de sa raison individuelle desquels ressortent les résultats

suivants:

Résultat

du compte de pertes et profits

Capital

propre

2003

-19'690.00

-843'675.00

2004

-7'321.00

-853'498.00

2005

12'997.00

-864'345.00

2006

-35'073.00

-879'069.00

Il a déclaré pour chacune des

périodes fiscales un revenu de 0 et une fortune de 0.

Le 8 septembre 2008, l'Office d'impôt a demandé

au contribuable de lui fournir dans les 20 jours les justificatifs des rentes

américaines perçues durant les années 2003 à 2006, et les photocopies du bail à

loyer privé et commercial ainsi que tous les documents démontrant les moyens

d'existence du contribuable durant ces années. Par réponse du 30 septembre

2008, le contribuable a produit son bail à loyer privé, fixant le loyer à

43'200 fr. par année et son bail à loyer commercial, fixant le loyer annuel à

39'600 francs. Il a toutefois déclaré avoir perdu les documents concernant les

rentes américaines et n'a produit qu'une attestation d'un versement unique de

440.57 francs. Il a justifié ses moyens d'existence par l'accumulation de ses

dettes et de factures non payées, suivie d'une faillite prononcée en 2006. Le 8

octobre 2008, l'Office d'impôt a notifié au contribuable un rappel par lequel

il a requis une seconde fois la production des mêmes documents. Il a fixé un

ultime délai, à l'échéance duquel il évaluerait d'office les éléments

imposables, si le contribuable n'avait pas fourni les pièces.

Le 18 décembre 2008, l'Office

d'impôt a rendu quatre décisions de taxation concernant les périodes fiscales

2003 à 2006. Pour chacune des périodes, il a ajouté un revenu de 80'000 fr. au

revenu déclaré. Ainsi, dans la taxation d'office de la période fiscale 2003, il

a fixé le revenu imposable en matière d'impôt cantonal et communal à 103'900

fr., la fortune imposable à 0 et le revenu en matière d'impôt fédéral direct à

102'300 fr. Il n'a pas infligé d'amende au contribuable. Au terme de la

décision, il a énoncé les voies de recours contre la taxation d'office. Dans la

décision concernant la période fiscale 2004, il a fixé le revenu imposable en

matière d'impôt cantonal et communal à 75'100 fr., la fortune imposable à 0 et

le revenu en matière d'impôt fédéral direct à 73'930 francs. Dans la décision

concernant la période fiscale 2005, il a fixé le revenu imposable en matière

d'impôt cantonal et communal à 96'100 fr., la fortune imposable à 0 et le

revenu imposable en matière d'impôt fédéral direct à 95'817 francs. Dans la décision

concernant la période fiscale 2006, il a fixé le revenu imposable en matière

d'impôt cantonal et communal à 48'200 fr., la fortune imposable à 0 et le

revenu imposable en matière d'impôt fédéral direct à 47'555 francs. Il a motivé

chaque taxation de la manière suivante: "Pièces reçues en date du 30

septembre 2008 pas probantes, votre train de vie a été déterminé par

appréciation." Au terme des taxations 2004 à 2006, il a indiqué les

voies de recours contre la taxation ordinaire.

Le 21 janvier 2009, le contribuable

a déposé une réclamation contre les quatre décisions de taxation notifiées le

18 décembre 2008, concernant les périodes fiscales 2003 à 2006. Il a contesté

l'adjonction de 80'000 fr. à chacun des revenus déclarés. Il a fait valoir

l'absence d'indices démontrant l'existence de ce revenu et le prononcé de sa

faillite expliquant l'origine de son train de vie. Le dossier a dès lors été

retransmis à l'Administration cantonale des impôts (ci-après: ACI) pour objet

de sa compétence.

Le 20 février 2009, l'ACI a requis

du contribuable la production des pièces suivantes:

Inventaire successoral, certificat d'héritier ou

tous autres documents officiels similaires relatifs à la succession du père;

Attestation prouvant l'éventuelle sortie de

cette succession;

Avis de crédits bancaires ou postaux y relatifs;

Toutes pièces justificatives pouvant expliquer

les moyens d'existence de 2003 à 2007;

Copie de la résiliation de bail des locaux

commerciaux.

Elle a fait part, dans cette

correspondance, de son souhait d'entendre le contribuable sur ce litige.

Le 16 mars 2009, le contribuable a

répondu qu'il n'y avait pas eu d'inventaire successoral en Amérique, qu'il

avait cumulé de nombreuses dettes et qu'il avait perdu des documents. Il a

fourni en annexe la résiliation de son bail au 31 décembre 2005, pour défaut de

paiement du loyer (art. 257 CO).

Le 24 juillet 2009, l'ACI a notifié

un rappel de sa correspondance du 20 février 2009. Elle a précisé que les

justificatifs n'avaient pas été produits et que le contribuable n'avait pas

pris contact avec l'autorité fiscale. Le 13 août 2009, elle a reçu le

contribuable dans ses locaux.

Au cours d'un téléphone du 28

octobre 2009, le contribuable a déclaré une nouvelle fois avoir égaré les

pièces de sa comptabilité dans la faillite de 2006.

Le 13 novembre 2009, l'ACI a

notifié au contribuable une nouvelle proposition de règlement concernant

l'ensemble dés périodes litigieuses. Concernant la période fiscale 2001- 2002,

elle n'a retenu expressément que deux reprises contestées par le contribuable:

1999

2000

Frais

de télécommunications

1'200

2'082

Total

des reprises

1'200

3'282

Elle a fixé le

revenu imposable en matière d'impôt cantonal et communal à 52'500 fr, la

fortune imposable à 0 et le revenu imposable en matière d'impôt fédéral direct

à 55'000 fr., en incluant dans ce revenu les reprises contestées et celles que le

contribuable avait préalablement admises.

Pour les périodes fiscales 2003 à

2006, elle a constaté que le contribuable n'était pas en mesure de justifier

son train de vie, ce qui la contraignait à estimer le revenu indépendant, de

manière à ce que le train de vie atteigne un seuil positif. Elle s'est

toutefois déclarée d'accord de "réduire son estimation selon la part de

loyer annuel représentant 35% des revenus, en application des normes de

l'indice fédéral des prix à la consommation". Elle a fixé les revenus

comme suit:

Période de calcul

2003

2004

2005

2006

Revenu global estimé (part de loyer x 100/35)

69'429

61'714

Rentes

-6'156

-4'376

-5'070

-5'178

Impôts payés

Revenu indépendant brut estimé

63'273

57'338

56'644

56'536

Déduction AVS estimée

-6'373

-5'738

-5'644

-5'636

Revenu indépendant net estimé

56'900

51'600

51'000

50'900

Vos revenus imposables sont donc ramenés à:

Période fiscale

2003

2004

2005

2006

Revenu imposable ICC Quotient 1

61'100

54'000

54'100

Fortune imposable ICC

Revenu imposable ICC Barème marié

59'500

52'800

53'800

53'500

(L'ACI a indiqué par erreur

"barème marié", au lieu d'indiquer "barème personne

seule").

Au terme de sa proposition, l'ACI a

demandé au contribuable de retirer sa réclamation. En l'absence de réponse,

l'ACI a réitéré sa demande mais le contribuable n'y a pas donné suite.

Le 8 avril 2010, l'ACI a rendu une

décision sur réclamation dans laquelle elle a partiellement admis la

réclamation, et déterminé le revenu et la fortune imposables des périodes

litigieuses de la manière suivante:

Période fiscale

2001-2002

2003

2004

2005

2006

Revenu imposable ICC quotient 1

52'500

55'300

49'900

48'900

44'900

Fortune imposable ICC

Revenu imposable IFD barème personne seule

55'000

53'700

48'700

48'600

44'400

Le 7 mai 2010, le contribuable a déposé un

recours à la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal. Il a

conclu à l'admission du recours et à ce que le revenu imposable soit déterminé

conformément à ses déclarations d'impôt, soit à 41'151 fr. pour la période

fiscale 2001-2002 et à 0 pour les périodes fiscales ultérieures. Concernant les

périodes fiscales 2003 à 2005, le contribuable a fait valoir son faible train

de vie qu'il a justifié par le résultat de son activité indépendante, auquel

s'ajoutaient les rentes et la réduction de son capital. Il a démontré par la

production de commandements de payer émanant de son bailleur, qu'il avait un

retard de 14'400 fr. sur le paiement du loyer. Pour la période 2006, il a

également démontré par la production d'un commandement de payer un retard de

loyer non payé de 10'800 francs. Il a par ailleurs invoqué la faillite de son

entreprise prononcée le 4 juillet 2006 et clôturée le 9 octobre 2006, faute

d'actifs, pour justifier ses moyens d'existence.

Par réponse du 23 juillet 2010, l'ACI a confirmé

que le revenu imposable de la période fiscale 2001-2002 en matière d'impôt

cantonal et communal était de 52'500 fr., compte tenu des reprises

préalablement admises par le contribuable lui-même. Elle a établi ce revenu en

rajoutant au revenu déclaré les éléments suivants:

1999

2000

Moyenne

Fournitures de bureau

2'997

4'790

3'894

Rentes américaines

6'942

7'554

7'248

Télécommunications

1'200

2'082

1'041

Frais maladie forfait

-1'800

-1800

Amende circulation

Diminution du chiffre d'affaire du à une erreur

-120

-60

Diminution de rendements sur le chiffre d'affaire

-240

-83

-162

Total

9'099

13'663

11'381

Pour les période suivantes, l'ACI a

pris en considération les loyers que le contribuable n'a pas payés, pour

effectuer un nouveau calcul des revenus de l'activité indépendante, basé sur

les loyers effectivement payés, le minimum vital selon les normes de l'office

des poursuites et les rentes perçues par le recourant:

Période

de calcul

2003

2004

2005

2006

1/2

bail

24'300

21'600

1/2

loyer impayé

-7'200

-5'400

-18'000

-5'400

Minimum

vital selon OP

13'200

Rentes

-6'156

-4'376

-5'070

-5'178

Impôts

payés

Revenu

indépendant estimé

24'144

25'024

11'730

24'222

lieu de (selon proposition de règlement du 13.11.2009)

56'900

51'600

51'000

50'900

Fondé sur ce qui précède, elle a

conclu au rejet du recours pour la période fiscale 2001-2002 (revenu imposable

à l'impôt cantonal et communal 52'500 fr. et 55'000 fr. à l'impôt fédéral

direct) et à l'admission partielle du recours, les éléments imposables du

contribuable devant être fixés comme suit:

Période fiscale

2003

2004

2005

2006

Revenu imposable ICC quotient 1

14'300

12'600

12'000

Fortune imposable ICC

Revenu imposable IFD Barème personne seule

26'800

26'200

26'800

Dans sa détermination du 13 août

2010, le recourant a conclu au rejet des nouvelles conclusions de l'ACI et

s'est déterminé comme suit:

Période fiscale 2001-2002: Il a

admis en plus du revenu déclaré, 1'200 fr. pour la part des télécommunications

non déclarée et 7'248 fr. pour la rente américaine non déclarée, avec une

déduction pour l'assurance-maladie (41'137 fr. + 1'200 fr. + 7'248 fr. + 1'800

fr. = 47'785 francs). Il a conclu pour cette période à l'imposition d'un revenu

de 47'785 francs.

Périodes fiscale 2003 à 2006: Il a

soutenu qu'il fallait déduire l'augmentation des emprunts à M. Z.________ des

revenus déterminés par l'ACI dans les déterminations du 23 juillet, puis

appliquer ensuite les déductions sociales et pour contribuables modestes. Il a

conclu à ce qui suit:

Période

fiscale

2003

2004

2005

2006

Revenu

estimé par ACI dans les déterminations du 23 juillet 2010

24'144

25'024

11'730

24'222

Augmentation

des emprunts

-11'517

-10'707

-11'941

Résultat

12'627

14'417

11'730

12'281

Adjonction

de la rente américaine

6'156

4'376

5'178

Déduction

pour assurance-maladie

-1'900

Déduction

pour logement

-6'873

-6'821

-8'471

10'010

10'072

7'088

Déduction

pour contribuable modeste

-10'010

-10'072

-7'088

Revenu

imposable

admis par ACI

Le 31 août 2010, l'ACI a rejeté les

dernières conclusions du recourant. Elle a expliqué qu'elle s'était écartée des

comptes déposés et qu'elle n'avait pas tenu compte, ni de la variation des

fonds propres, ni de l'évolution du prêt de M. Z.________. Elle a expliqué

subsidiairement que pour la période fiscale 2001-2002, l'augmentation de la

dette avait été générée par la comptabilisation des intérêts débiteurs, aucun

flux d'argent n'ayant été généré par cette variation.

Le Tribunal a statué par voie de circulation.

Les arguments respectifs des parties seront

repris ci-après dans la mesure utile.

Considérants

1.

Le litige porte sur le montant des reprises

effectuées dans la taxation ordinaire 2001-2002 et sur les taxations établies

par évaluation pour les périodes 2003 à 2006.

2.

Le litige concerne les taxations des périodes

fiscale 2001-2002 à 2006, en matière cantonale et communale ainsi qu'à l'impôt

fédéral direct. A l’instar de l’ACI, et comme la jurisprudence le lui permet,

la Cour de céans tranchera les recours aussi bien pour ce qui concerne l’impôt

cantonal et communal, d’une part, que l’impôt fédéral direct, d’autre part

(RDAF 2008 II 522, cons. 1.2; ATF 131 II 553 consid. 4.2

p. 559 ; 130 II 509 consid. 8.3 p. 511).

3.

Période fiscale 2001-2002

Dans la décision sur réclamation,

l'ACI a déterminé le revenu imposable de cette période fiscale, conformément à

sa proposition de règlement du 13 novembre 2009 à 52'500 fr. en matière d'impôt

cantonal et communal et 55'000 fr. en matière d'impôt fédéral direct. Elle a

ajouté les éléments suivants au revenu déclaré de 41'137 francs:

1999.

2000.

Moyenne

Fournitures

de bureau

2'997

4'790

3'894

Rentes

américaines

6'942

7'554

7'248

Télécommunications

1'200

0.

2'082

1'041

Frais

maladie forfait

-1'800

-1800

Amende

circulation

40.

20.

Diminution

du chiffre d'affaire du à une erreur

-120

-60

Diminution

de rendements sur le chiffre d'affaire

-240

-83

-162

Total

9'099

13'663

11'381

Dans ses dernières conclusions de

la procédure de recours, le 13 août 2010, le recourant a expressément admis la

reprise de 1'200 fr. pour les télécommunications et la reprise de la rente

américaine. Il a cependant contesté la reprise des frais de publicité et

l'adjonction de l'amende qui demeurent des points litigieux. Paradoxalement, il

a aussi contesté les frais relatifs aux fournitures de bureaux, alors qu'il les

avait expressément admis dans sa correspondance du 11 juin 2002 (sous le 2ème

point).

Il y a donc lieu d'examiner le

bien-fondé de ces trois reprises qui sont les points litigieux de la période

fiscale 2001-2002 et qui, compte tenu des déductions ajoutées par l'ACI

(diminution du chiffre d'affaires du à une erreur et diminution de rendement

sur le chiffre d'affaires) expliquent la différence entre le revenu déterminé

par l'ACI et celui déterminé par le recourant dans leurs dernières conclusions

respectives du 23 juillet et 13 août 2010.

4.

a) En droit fiscal suisse, la procédure de taxation

se caractérise par la maxime inquisitoriale. Cela implique que l’autorité

appelée à statuer doit établir elle-même les faits pertinents, sans être liée

par les allégués et les preuves des parties. Cette maxime est toutefois

tempérée par l’obligation des parties de collaborer à l’établissement des faits

(v. Xavier Oberson, Le contentieux fiscal, in: Les procédures en droit fiscal,

2ème éd., Berne 2005, p. 723, références citées). Le contribuable a

en effet une obligation de collaboration; il doit renseigner l'autorité fiscale

sur tous les faits pertinents; il doit faire tout ce qui est nécessaire pour

assurer une taxation complète et exacte. Conformément aux articles 126 al. 2 de

la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11)

et 175 al. 2 de la loi vaudoise du 4 juin 2000 sur les impôts directs (LI; RSV

642.

), il doit en particulier produire, à la demande de l'autorité de

taxation, les livres comptables, les documents et pièces justificatives en sa

possession (ATF 133 II 114 consid. 3.2 et 3.3 p. 116/117; arrêt FI.2004.0038 du

18.

avril 2006, consid. 4a).

5.

Dès lors, s’agissant du fardeau de la preuve en

matière fiscale, il appartient en règle générale à l'autorité d'apporter la

preuve des éléments imposables, alors qu'il incombe au contribuable d'établir

les faits permettant de diminuer ou de supprimer sa dette fiscale. Si des

indices précis rendent vraisemblable l'existence des conditions fondant

l'obligation fiscale, l'autorité peut sans arbitraire exiger du contribuable

qu'il apporte la preuve du contraire (cf. ATF 121 II 257 consid. 4c/aa p. 266;

92.

I 253; Archives 64 493 consid. 3c; Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 3ème

éd., Bâle/Genève/Munich 2007, § 22/n° 9, pp. 442-443; Walter Ryser/Bernard

Rolli, Précis de droit fiscal suisse, 4ème éd., Berne 2002, p.

461-462). S'agissant notamment de la preuve de déductions ou de charges

invoquées par le contribuable, la jurisprudence du Tribunal administratif,

auquel a succédé la Cour de droit administratif et public, a retenu la même

solution (v. arrêts FI.2008.0130 du 31 mai 2010; FI.2002.0045 du 10 mars 2003;

FI.2000.0003 du 29 juin 2000; FI.1997.0049 du 15 avril 1999; FI.1992.0082 du 12

février 1993). Ainsi, la justification commerciale des dépenses revendiquées en

déduction d’une recette doit être établie par le contribuable; ce principe est

issu de l'art. 8 CC, selon lequel chaque partie doit alléguer et prouver les

faits dont elle entend déduire son droit, disposition applicable par analogie

en matière fiscale (Xavier Oberson, Le contentieux

fiscal, in: Les procédures en droit fiscal, 2ème éd., Berne 2005, p.

723; arrêt FI 2010.0016 du 16 juillet 2010).

b) En l'espèce, la taxation

2001-2002 est une taxation ordinaire pour laquelle il appartient au

contribuable de fournir la preuve des déductions requises. Selon les relevés

effectués par l'ACI les factures concernant les fournitures de bureau sont

libellées "Romande Energie" et "Canton du Valais". Le

contribuable n'a pas démontré qu'il s'agissait de factures professionnelles.

Il a même admis dans sa correspondance du 11 juin 2002, qu'il s'agissait de

factures privées, ce qui paraît d'ailleurs vraisemblable. Considérant que le

contribuable n'a pas apporté la justification commerciale de cette dépense, il

y a lieu d'en refuser la déduction.

La facture de 40 fr. comptabilisée

comme "frais de voyages et de déplacements" correspond à une amende,

ce qui exclut la déductibilité du montant. Le contribuable n'a pas contesté

qu'il s'agissait d'une amende et n'a pas fourni de facture justifiant la

déductibilité de ce montant. Il y a donc également lieu d'en refuser la

déduction.

Les frais de publicité, dont le

contribuable conteste la reprise doivent également être ajoutés au revenu

déclaré, dans la mesure où le recourant n'a jamais établi l'existence de ces

dépenses par la production de justificatifs.

Il convient, en conclusion de

confirmer la taxation 2001-2002 telle qu'énoncée dans la décision sur

réclamation du 8 avril 2010 et les conclusions de l'intimée dans la procédure

de recours.

6.

Périodes fiscales 2003 à 2006

6.1

En l'espèce l'ACI est entrée

en matière sur toutes les réclamations du contribuable dirigées contre chacune

des décisions de taxation des périodes fiscales 2003 à 2006, en reconsidérant

ces taxations. Elle a donc admis la recevabilité de toutes les réclamations

concernant ces périodes.

6.2

a) La taxation d'office est

soumise à des exigences de procédure strictes. En particulier, l'autorité doit

procéder à la sommation du contribuable avant d'établir pareille taxation. Il y

a lieu, au surplus, de relever qu'il est du devoir des autorités fiscales de

préciser, dans l'indication des voies de droit, les conséquences qui découlent,

notamment, d'une réclamation insuffisamment motivée lorsque celle-ci est

dirigée contre une taxation d'office.

La taxation d'office a pour effet

que l'estimation de l'autorité de taxation bénéficie d'une certaine présomption

d'exactitude, qui ne saurait être renversée sans autre, mais uniquement par la

démonstration d'un défaut qualifié; la démonstration d'une simple inexactitude

n'est en aucun cas suffisante. Cette exigence emporte donc dans ce sens un

renversement du fardeau de la preuve (ATF 123 II 552 = RDAF 1998 II 455,

consid. 4c; Yersin/Noël, Commentaire romand, impôt fédéral direct, ad art. 132,

n. 29). Elle a donc une conséquence négative pour le contribuable et doit être

faite dans le strict respect des conditions légales.

b) En l'espèce, seule la taxation

2003.

spécifie, dans l'indication des voies de droit, les conséquences qui

découlent, notamment d'une réclamation insuffisamment motivée lorsque celle-ci

est dirigée contre une taxation d'office (ATF 123 II = RDAF 1998 II 455). Les

autres taxations ont été établies par appréciation sans les spécificités de la

taxation d'office et sont donc des taxations ordinaires qui ne présentent pas,

pour le contribuable, l'inconvénient d'un renversement du droit à la preuve

(cf. supra 4a in fine)

c) Concernant la taxation d'office

2003, le Tribunal relève que l'autorité fiscale n'a pas strictement respecté la

procédure et les conditions de la taxation d'office. Restée muette durant plus

de 4 ans après le d¿ôt de la déclaration 2003 par le contribuable, alors

qu'une procédure de réclamation était par ailleurs en cours pour la période

2001-2002, elle a demandé des renseignements le 8 septembre 2008. Alors que le

contribuable a répondu par l'envoi de documents le 30 septembre 2008, elle a

renvoyé un rappel de sa demande avec la sommation, le 8 octobre 2008, sans se

référer à l'envoi du recourant. Celui-ci a donc reçu la sommation, alors qu'il

avait déjà envoyé ses pièces, ce qui inexorablement a créé des confusions sur

ce qu'exigeait désormais l'ACI. Le Tribunal constate que celle-ci n'a pas

examiné la taxation du contribuable durant plusieurs années et doit elle-même

assumer la lenteur de sa procédure, sans s'arroger le droit d'effectuer une

taxation d'office qui ne respecte pas strictement les conditions de forme,

sachant que celle-ci présente, pour le contribuable, l'inconvénient d'un

renversement du droit à la preuve (cf. supra 4a in fine)

Dans ces conditions, le Tribunal

relève que la taxation 2003, pas plus que les suivantes, ne bénéficie d'une

présomption d'exactitude qui ne peut être renversée que par la démonstration

d'un défaut qualifié.

Il convient de voir à ce stade si

les taxations ont été effectuées à bon escient par estimation et si ces

évaluations ont été correctement établies.

6.3

a) En l'absence de lacune

matérielle ou d'irrégularité formelle permettant de mettre en doute la force

probante d'une comptabilité, celle-ci bénéficie, en principe, d'une présomption

d'exactitude à l'égard du fisc selon la jurisprudence (cf. ATF 106 Ib 311 consid.

3c et 3d p. 315

ss).

Toutefois, la taxation peut être opérée par estimation non seulement

lorsque le contribuable faillit à son obligation de renseigner le fisc mais

aussi chaque fois que les indications qu'il fournit sont insuffisantes, sans

égard au fait que le défaut de renseignements sur sa situation lui serait ou non

imputable (ATF 71 I 131 consid. 1 p. 133; Archives 14 p. 482; arrêt 2A.387/1997

du 16 mars 1999, RDAF

2000.

II 41 , consid.

2b). Le contribuable doit être taxé dans la mesure du possible

d'après sa capacité économique réelle. L'autorité de taxation appelée à évaluer

d'office le revenu imposable d'un contribuable doit tenir compte, selon sa

propre appréciation, de toutes les données disponibles au moment de prendre sa

décision. On ne peut exiger d'elle d'effectuer des enquêtes et des

clarifications par trop détaillées, en particulier lorsqu'elle ne dispose pas

d'éléments probants. Lorsque les seules indications vérifiables ont trait à

l'évolution de la situation de fortune, l'autorité fiscale peut se baser sur la

différence entre l'état de fortune au début et à la fin de la période fiscale

et ajouter les dépenses privées et le train de vie estimés au montant ainsi

obtenu pour déterminer le revenu imposable (arrêt 2A.387/1997 du 16 mars 1999, RDAF

2000.

II 41 , consid.

2d; Maurice Pichon, L'obligation de produire renseignements et

pièces justificatives pour éviter une taxation d'office in: Revue fiscale

44/1989, p. 502 s. et les références citées; ATF

2P.306/2004 du 25 juin 2005).

b) En l'espèce, le

recourant a produit des comptes 2003 à 2006 desquels ressortent des pertes

successives. Pour prouver la réalité de ses pertes, il fait valoir la faillite

prononcée le 4 juillet 2006. Toutefois, il n'a pas présenté des comptes avec

les pièces justificatives attestant ses charges. S'il est vrai que la faillite

démontre que la société n'a pas pu subvenir à ses charges, faute de revenu et

de fortune suffisante, elle n'exclut pas l'existence de prélèvements privés qui

auraient indûment diminué le bénéfice de la société, en permettant au

contribuable de payer ses dépenses privées. La faillite n'est donc pas un

argument qui démontre à lui seul que le revenu imposable de la société

doit obligatoirement être de zéro.

En l'espèce, les comptes qui année

après année se soldaient par des pertes, ont paru, de manière justifiée, peu

probants à l'ACI, dans la mesure où le contribuable a tout de même disposé

d'argent pour vivre. Le contribuable a vécu dans une maison, en payant une partie

de ses loyers ainsi qu'un minimum de charges pour vivre. C'est donc à juste

titre qu'il a dû justifier son train de vie envers l'ACI. Sur ce point, le

contribuable fait valoir dans sa correspondance du 30 septembre puis

ultérieurement aussi, qu'il avait accumulé un montant significatif de factures

et de dettes impayées, ce qui l'aurait conduit à devoir augmenter sa dette

envers M. Z.________ ainsi qu'à la faillite de son entreprise. Il a

indirectement reconnu avoir effectué des prélèvements privés dans son

entreprise, pour vivre. L'analyse des comptes 2001-2002 a d'ailleurs démontré

que le contribuable comptabilisait des factures privées dans la société. En

l'absence de justificatifs, perdus dans la faillite, on ne peut exclure qu'il

en ait fait autant durant les périodes fiscales suivantes.

Toutefois, pour compléter son

travail d'évaluation, et savoir quels revenus le contribuable a tiré de la

raison individuelle, l'ACI aurait dû examiner plus avant les comptes de la

société, examiner les prélèvements privés et la comptabilisation de factures

non justifiées. Dans son évaluation, l'ACI n'a pas tenu compte de toutes les

données à sa disposition, et n'a pas fait les recherches nécessaires pour

cibler les revenus cachés ou les charges excessives. Considérant toutefois, que

cette omission n'a pas de conséquence négative pour le contribuable sur le

dispositif de l'arrêt, il n'est pas nécessaire d'approfondir ce point.

La situation telle que présentée

par le contribuable dans ses déclarations n'était pas probante et déficiente.

L'annonce de pertes successives, suivi d'un aveu en cours de procédure que

certaines dépenses comptabilisées dans la raison individuelle étaient de nature

privée, la pertes de documents dans la faillite, notamment des attestations de

rentes démontre que la comptabilité du contribuable était inexacte. A cet

égard, la reprise effectuée par l'ACI dans ses dernières conclusions,

consistant à rajouter au loyer effectivement payé, un minimum vital,

sous déduction des rentes et des déductions sociales est une manière d'établir

le revenu imposable qui, en l'occurrence n'a pas désavantagé le contribuable,

dans la mesure où les reprises ont été réduites au minimum. Dès lors que l'ACI

admet elle-même cette solution, et qu'elle n'a pas établi l'existence de

soustraction supplémentaire, le Tribunal confirme ce dernier mode de calcul et

rejette partiellement les conclusions prises par l'ACI dans sa décision sur

réclamation.

c) La prétention selon laquelle

l'augmentation de la dette devrait venir en déduction de l'estimation effectuée

par l'ACI, est infondée. Le calcul de l'ACI, qui détermine le revenu imposable,

en partant du loyer payé auquel s'ajoute le minimum vital, n'implique pas de

prendre en considération l'augmentation de la dette commerciale dans la mesure

où cette augmentation pourrait fort bien correspondre ici à la comptabilisation

des intérêts débiteurs non payés.

Ces considérations conduisent au

rejet du recours et à la confirmation de la réclamation en ce qui concerne la

déclaration 2001-2002, et à l'admission partielle du recours en ce qui concerne

les périodes fiscales 2003 à 2006, dont le revenu imposable doit être établi

conformément aux conclusions de l'ACI dans ses déterminations du 23 juillet

2010.

7.

Le recourant obtient très partiellement gain de

cause et supportera donc des frais de justice réduits à 3000 francs. Ayant agi

sans représentant, il n'a pas engagé de frais pour défendre ses intérêts et n'a

pas droit à des dépens.

Dispositif

Par ces motifs

la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

Le recours est rejeté et la décision sur

réclamation est confirmée en ce qui concerne l'impôt cantonal et communal de la

période fiscale 2001-2002.

II.

Le recours est rejeté et la décision sur

réclamation est confirmée en ce qui concerne l'impôt fédéral direct de la

période fiscale 2001-2002.

III.

Le recours est partiellement admis et la

décision sur réclamation est réformée en qui concerne l'impôt cantonal et

communal des périodes fiscales 2003 à 2006, le revenu imposable étant fixé comme

suit:

Période fiscale

2003

2004

2005

2006

Revenu imposable ICC quotient 1

14'300

12'600

12'000

Fortune imposable ICC

IV.

Le recours est

partiellement admis et la décision sur réclamation annulée en ce qui concerne

l'impôt fédéral direct des périodes fiscales 2003 à 2006, le revenu imposable

et la fortune imposable étant fixé comme suit:

Période fiscale

2003

2004

2005

2006

Revenu imposable IFD Barème personne seule

26'800

26'200

26'800

Un émolument de justice de 3000 (trois mille)

francs est mis à la charge du recourant.

VI.

Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 5 janvier 2011

président:

Le présent

arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire

l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au

Tribunal fédéral. Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions

des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS

173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss

LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,

indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.

Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.

Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,

pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la

décision attaquée.

CDAP - FI.2010.0038 - 2011-01-05 - X.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions

Composition

Objet

Faits

Considérants

1.

2.

3.

1999.

2000.

0.

40.

20.

4.

642.

18.

5.

92.

6.

6.1

6.2

2003.

6.3

2000.

2000.

2010.

7.

Dispositif