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Décision

FI.2011.0036

CDAP - FI.2011.0036 - 2011-09-20 - A.X._____, B.X._____ /Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions

20 septembre 2011Français12 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants

A.

A.X.________ détenait la moitié des parts de

20'000 fr. de Y.________ S.àr.l., au Chenit, dont le but est: installation de

chauffages centraux et installations sanitaires. A l’appui de leur déclaration

relative à la période fiscale 2008, du 13 septembre 2009, B.X.________ et A.X.________

ont annoncé la détention de cette participation dans l’état des titres et

demande d’imputation de l’impôt anticipé. Ils n’ont déclaré aucun revenu

afférant à cette participation.

Le 2 novembre 2009, l’Office

d’impôt du district du Jura-Nord vaudois a notifié aux époux X.________ une

décision de taxation arrêtant à 85'500 fr. leur revenu imposable pour l’année

2008, dont 27 fr. de revenus de titres non soumis à l’impôt anticipé.

B.

Le 3 mars 2010, Fiduciaire Vermot S.àr.l., mandataire

des époux X.________, a informé l’office d’impôt de ce qu’elle avait omis de

déclarer un dividende de 29'800 fr. perçu par A.X.________ en 2008. Elle a

requis la reconsidération de la taxation du 2 novembre 2009 et le remboursement

de l’impôt anticipé. Le 12 mars 2010, l’office d’impôt a informé les

contribuables de ce qu’elle considérait cette annonce comme une dénonciation

spontanée de soustraction d’impôt et que le droit au remboursement était perdu,

vu l’art. 23 de la loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l’impôt anticipé (LIA ;

RS 642.21). Le 22 mars 2010, les époux X.________, par la plume de leur

mandataire, ont déclaré contester toute volonté de soustraction de leur part;

ils ont accepté la majoration du complément d’impôt mais se sont opposés au

refus de remboursement de l’impôt anticipé perçu sur les dividendes. Le 12

avril 2010, l’office d’impôt a maintenu sa position. Les contribuables ont

consenti à l’ouverture d’une procédure simplifiée de soustraction.

Le 23 avril 2010, l’office d’impôt

a notifié aux époux X.________ une nouvelle décision de taxation arrêtant à

117'300 fr. leur revenu imposable durant l’année 2008. Sur la base d’un échange

avec l’Administration cantonale des impôts (ci-après: ACI), l’office d’impôt a en

outre accordé aux contribuables le remboursement de l’impôt anticipé, soit 10'430

fr., sur le rendement des titres déclarés en 2008.

C.

A la suite d’un contrôle, l’Administration

fédérale des contributions (ci-après: AFC) a ordonné, le 28 avril 2011, en

application de l’art. 57 al. 3 LIA, la réduction du montant de 10'430 fr.

remboursé, à tort selon elle, aux époux X.________. Le 3 mai 2011, l’ACI a

invité les époux X.________ à lui rembourser le montant de 10'430 fr.

Les époux X.________ ont recouru

contre cette dernière décision dont ils demandent l’annulation.

L’ACI propose le rejet du recours

et la confirmation de la décision attaquée.

Les époux X.________ ont renoncé à

répliquer.

D.

Le Tribunal a statué à huis clos, par voie de

circulation.

Considérants

1.

En premier lieu, les recourants critiquent la

décision entreprise sous l’angle procédural; ils soutiennent en substance que

les conditions permettant à l’autorité intimée de revenir sur la décision de

remboursement de l’impôt anticipé ne sont pas réunies.

a) Selon l'art. 57 LIA, les cantons

adressent à la Confédération un relevé des montants d'impôt anticipé qu'ils ont

remboursés, cela en vue d'un contrôle par l'AFC. Lorsque ce dernier révèle que

le remboursement a été accordé à tort, l'AFC ordonne, à titre provisoire, une

réduction correspondante du montant réclamé par le canton dans un de ces

prochains relevés (al. 3). Selon l'al. 4 de cette même disposition, l'AFC

dispose d'un délai de trois ans depuis l'expiration de l'année civile au cours

de laquelle la décision de l'Office cantonal de l'impôt anticipé est passée en

force pour ordonner cette réduction. En ordonnant la réduction provisoire à

hauteur du remboursement accordé à tort, l’AFC exerce à cet égard son pouvoir

d’autorité de surveillance des cantons (Conrad Stockar, Aperçu des droits de

timbre et de l’impôt anticipé, 4ème éd., Lausanne 2002, p. 59). Dans

l'hypothèse d'une réduction provisoire ordonnée par l'AFC, l'Office cantonal de

l'impôt anticipé peut demander la restitution de l'impôt à celui qui a bénéficié

du remboursement; le droit du canton à la restitution s’éteint s’il n’est pas

exercé en la forme d’une décision dans les six mois suivant la notification de

la réduction provisoire (art. 58 al. 1 LIA). Cette décision peut alors faire

l'objet d'un recours à la Commission cantonale de recours (al. 2; il n'y a donc

pas de réclamation dans cette hypothèse). Sur le plan procédural, la procédure

de restitution de l'impôt anticipé remboursé à tort constitue ainsi une

exception au principe de l'entrée en force des décisions administratives; il

s'agit là en quelque sorte d'un motif de révision des décisions relatives à

l'imputation de l'impôt anticipé (v. à ce sujet Praxis der Bundessteuern, Conrad

Stockar/Norbert Hochreutener, chiffre 4 ad art. 58 LIA, réf. citée).

b) Les recourants invoquent

l’autorité de chose jugée de la décision du 23 avril 2010 par laquelle le

remboursement de l’impôt anticipé a été ordonné. Ils perdent de vue, ce

faisant, que le remboursement, respectivement l’imputation de l’impôt anticipé

ne génère chez le contribuable aucun droit que celui-ci puisse retirer du

principe de la confiance des décisions administratives entrées en force (Praxis

der Bundessteuern, ch. 4, déjà cité). Seul importe, sur le plan procédural, le

respect des délais. En l’occurrence, les délais prescrits par les articles 57

al. 4 et 58 al. 1 LIA ont été respectés. En effet, l’AFC, qui disposait à cet

égard d’un délai de trois ans à compter du 31 décembre 2010, a ordonné la

réduction provisoire le 28 avril 2011, déjà. Pour sa part, l’ACI, qui pouvait

agir jusqu’au 29 octobre 2011, a demandé aux recourants la restitution de

l’impôt le 3 mai 2011. Le droit de l’autorité fiscale de requérir la répétition

de l’indu n’est donc pas périmé.

2.

Sur le fond, les recourants font valoir à

l’encontre de cette décision que les conditions du droit au remboursement de

l’impôt anticipé étaient réalisées, de sorte qu’ils ne seraient de toute façon pas

tenus à restitution.

a) La répétition du remboursement de

l’impôt anticipé présuppose que celui-ci ait été accordé à tort par l’autorité

cantonale (cf. Bruno Knüsel, in Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht,

II/2, Bàle/Genève/Munich 2005, n° 4 ad art. 57 LIA). On rappelle à cet égard

que l'impôt anticipé présente le caractère d'une garantie pour les impôts

directs sur le revenu, tout au moins pour les contribuables dont le domicile

fiscal se trouve en Suisse. Les règles de LIA ont pour objectif d'inciter les

contribuables à déclarer régulièrement leurs revenus (sur ces questions, v.

Jean-Marc Rivier, La fiscalité de l'entreprise, Société anonyme, Lausanne 1994,

p. 115 et ss). C'est dans le cadre de ce second objectif que s'inscrit la règle

de l'art. 23 LIA qui a la teneur suivante:

"Celui qui, contrairement aux

prescriptions légales, n'indique pas aux autorités fiscales compétentes un

revenu grevé de l'impôt anticipé ou de la fortune d'où provient ce revenu perd

le droit au remboursement de l'impôt anticipé déduit de ce revenu."

Cette disposition n'énonce pas

expressément quand le contribuable doit indiquer ses revenus grevés de l'impôt

anticipé pour ne pas être déchu du droit au remboursement. Selon la jurisprudence constante, pour éviter de perdre ce droit, le

contribuable doit annoncer le rendement du capital qui a été grevé de l'impôt,

ainsi que la valeur d'où il provient, dans la première déclaration consécutive

à l'échéance du rendement ou, du moins, communiquer ses renseignements

complémentaires assez tôt pour qu'ils puissent être pris en considération avant

l'entrée en force de la taxation (ATF 2C_601/2008 du 25 novembre 2008, consid.

3;2A.11/1995 du 31 janvier 1996, in Archives de droit fiscal 65 p. 568,

consid. 6;2A.114/1990 du 5 septembre 1990, in Archives 60 p. 65, consid. 2a;

2A.152/1988 du 28 avril 1989, in Archives 58 p. 456, consid. 2). Autrement dit,

le contribuable peut faire valoir son droit à l'imputation par une déclaration

faite "après coup" des revenus frappés de l'impôt anticipé et de la

fortune d'où proviennent de tels revenus jusqu'à l'entrée en force de la taxation

ordinaire, même s'il a omis de présenter une déclaration auparavant (ATF 113 Ib

128.

consid. 2a p. 129 s.). La jurisprudence a précisé à

cet égard que l'annonce des revenus ne peut intervenir à n'importe quel moment,

mais doit être effectuée dans la première déclaration suivant l'échéance de la

prestation (v. sur ce point, W. Robert Pfund/Bernhard Zwahlen,

Verrechnungssteuer, II, Bâle 1985, no 3.1 ad art. 23 LIA, p. 83, ainsi que les

références à diverses décisions du Tribunal fédéral et de cours cantonales). Une simple négligence suffit à justifier l'application de l'art. 23

LIA (ATF 2A.114/1990, consid. 3c;2A.152/1988, déjà cité, consid. 3b; Tribunal administratif, arrêt FI.1996.0037 du

29.

octobre 1996 et les arrêts cités).

b) En l’espèce, le dividende de 29'800

fr., afférant à l’année 2007 mais versé par Y.________ S.àr.l. en 2008, aurait

dû figurer dans la déclaration des recourants relative

à cette année fiscale. A teneur du formulaire de déclaration de l’impôt

anticipé sur le rendement des parts sociales, cette prestation est en effet

échue au 30 septembre 2008. Au jour où ils ont déposé leur déclaration, le 13

septembre 2009, les recourants disposaient de tous les éléments pour que celle-ci

soit complète; à tout le moins, ils ne soutiennent pas le contraire. Les

recourants se sont vu notifier, le 2 novembre 2009, une

décision de taxation arrêtant à 85'500 fr. leur revenu imposable pour l’année

2008, dont 27 fr. de revenus de titres non soumis à l’impôt anticipé. Ils

pouvaient ainsi se rendre compte de ce que la déclaration de leurs revenus

était incomplète et annoncer à l’autorité, dans le délai de réclamation de

trente jours, les éléments manquants. Or, faute d'avoir

été contestée, cette décision est entrée en force à l'échéance du délai de

réclamation. C’est seulement le 3 mars 2010 que les recourants ont annoncé le

versement de ce dividende, à la suite du contrôle de la déclaration d’impôt

2008.

La déclaration apparaît à l’évidence comme donc tardive.

Peu importe à cet égard que les

recourants n'aient pas agi dans le dessein de tromper l'autorité fiscale et aient

fait preuve en la présente circonstance de négligence. Peu chaut en outre qu’il

s’agisse d’une négligence de leur mandataire qui, de toute façon, leur est

imputable vis-à-vis de l’autorité (v. sur ce point ATF 2C_911/2010

du 7 avril 2011, consid. 3;1D_7/2009 du 16 novembre

2009, consid. 4;9C_137/2008 du 22 juin 2009 et

2A.728/2006 du 18 avril 2007 consid. 3.2). L’essentiel

est de retenir que cette déclaration n'est pas intervenue de façon régulière,

ce qui exclut de toute façon tout droit au remboursement.

c) Par conséquent, c’est à bon

droit que l’autorité intimée a exigé des recourants la répétition d’un

remboursement qui, comme on le voit, est intervenu à tort.

3.

Les considérants qui précèdent conduisent ainsi le

Tribunal à rejeter le recours et à confirmer la décision attaquée. Le sort du

recours commande qu’un émolument judiciaire soit mis à la charge des recourants

(articles 49 et 91 de la loi vaudoise du 28 octobre

2008.

sur la procédure administrative – LPA-VD; RSV 173.36). En outre,

l’allocation de dépens n’entre pas en ligne de compte (art. 55 al. 1 a

contrario et 91 LPA-VD).

Dispositif

Par ces motifs

la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

I.

Le recours est rejeté.

II.

La décision de l'Administration cantonale des

impôts du 3 mai 2011 est confirmée.

III.

Les frais d’arrêt, par 1'000 (mille) francs,

sont mis à la charge des recourants.

IV.

Il n’est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 20 septembre 2011

Le président: Le

greffier:

Le présent arrêt est communiqué aux

destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente

jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en

matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du

17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours

constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,

indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.

Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.

Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,

pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la

décision attaquée.