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Décision

FI.2011.0043

CDAP - FI.2011.0043 - 2011-12-08 - X.________ c/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions

8 décembre 2011Français21 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants

A.

Le 25 juillet 2008, une prestation en capital provenant

d'un compte 2ème pilier de libre-passage d'un montant de 128'313

fr. 52 a été versée à X.________, né le 4 mars 1943.

Le 28 janvier 2009, l'Office

d'impôt des districts de Lausanne et Ouest lausannois (ci-après: l'Office

d'impôt) a rendu une décision de taxation et calcul de l'impôt sur la

prestation en capital précitée. Il a arrêté le revenu imposable à 128'300 fr.

(quotient familial 1) pour l'impôt cantonal et communal et à 128'300 (barème

personne vivant seule) pour l'impôt fédéral direct. Il a ainsi fixé l'impôt

cantonal et communal dû à 9'799 fr. 75 et l'impôt fédéral dû à 1'267 fr. 15.

B.

Le 3 mars 2009, X.________, sans contester le

bien-fondé de la taxation précitée, a adressé à l'Office d'impôt une demande de

remise de l'impôt, ou tout au moins, si la remise était impossible, un

moratoire, voire un échelonnement du paiement de l'impôt. A l'appui de sa

requête, il a fait valoir sa situation précaire de retraité au bénéfice d'une

rente AVS de 1'200 fr.; il a indiqué avoir fait un mauvais placement de l'ordre

de 100'000 fr. avec une partie du capital touché.

Le 2 juin 2009, le Service

financier de la Commune de Lausanne a préavisé négativement à la demande de

remise déposée. Il a considéré que rien ne laissait présager que X.________

retrouverait une situation économique stabilisée; il n'appartenait pas à

l'autorité fiscale de subir les placements hasardeux entrepris.

C.

Le 28 août 2009, l'Office d'impôt a rejeté la

demande de remise pour l'impôt cantonal et communal ainsi que pour l'impôt

fédéral direct sur la prestation en capital provenant de la prévoyance perçue

en 2008.

Le 16 septembre 2009, X.________ a

déposé réclamation contre les décisions du 28 août 2009. Le 16 septembre 2010,

l'Office d'impôt a maintenu les décisions de refus de la remise dans sa

nouvelle détermination des éléments imposables. La réclamation, maintenue, a

été transmise à l'Administration cantonale des impôts (ci-après: l'ACI) comme

objet de sa compétence.

Dans sa proposition de règlement du

31 janvier 2011, l'ACI a rejeté la réclamation. Dans la mesure où X.________ ne

l'a pas retirée, l'ACI a rejeté la réclamation, le 20 mai 2011.

D.

X.________ a recouru contre cette décision, dont

il demande l'annulation. L'ACI propose le rejet du recours. Le recourant a

confirmé ses conclusions dans sa réplique.

Le 15 juillet 2011, le juge

instructeur a accordé au recourant le bénéfice de l'assistance judiciaire.

E.

Le Tribunal a statué par voie de circulation.

Considérants

1.

Le litige porte exclusivement sur le refus de la

demande de remise, déposée par le recourant, de l'impôt fédéral direct et de

l'impôt cantonal et communal 2008 sur une prestation en capital provenant du 2ème

pilier.

a) Selon l'art. 167 de la loi

fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), le

contribuable peut se voir remettre tout ou partie de l'impôt dû, des intérêts

ou de l'amende infligée ensuite d'une contravention s'il est tombé dans le

dénuement et ne pourrait les payer sans que cela entraîne pour lui des

conséquences très dures (al. 1). La demande en remise,

motivée par écrit et accompagnée des preuves nécessaires, doit être adressée à

l’administration cantonale de l’impôt fédéral direct compétente. Dans les cas

d’impôt à la source, la demande doit être adressée, conjointement avec la

requête en remise déposée en matière d’impôts cantonaux et communaux à

l’autorité compétente pour cette procédure. Celle-ci détermine la part de

l’impôt fédéral et transmet un double de la demande en remise à l’autorité

compétente pour statuer sur la remise de l’impôt fédéral direct, lorsqu’elle

n’est pas autorisée à entrer elle-même en matière (al. 2). La procédure de

remise est gratuite. Cependant, les frais peuvent être mis à la charge du

requérant, en totalité ou partiellement, si sa demande est manifestement

infondée (al. 4).

L'art. 167 LIFD est complété par

l'ordonnance du 19 décembre 1994 du Département fédéral des finances concernant

le traitement des demandes en remise de l'impôt fédéral direct (Ordonnance sur

les demandes en remise d'impôt [ci-après: l'ordonnance]; RS 642.121), qui contient les dispositions topiques suivantes. La

procédure de remise a pour but de contribuer durablement à l'assainissement de

la situation économique du contribuable par la remise, à titre exceptionnel, de

montants d'impôts dus. Cette remise doit profiter à la personne contribuable

elle-même, et non à ses créanciers (art. 1 al. 1). Lorsque les conditions

posées par la loi sont remplies, le contribuable a en principe droit à la

remise; l'autorité de remise prend sa décision dans les limites de son pouvoir

d'appréciation sur la base des éléments déterminants au sens de l'art. 167 LIFD

(art. 2 al. 1). Sous réserve de l'art. 10, le motif pour lequel le contribuable

est tombé dans le dénuement qu'il fait valoir ne joue en principe aucun rôle

(art. 2 al. 2). L'autorité de remise fonde sa décision sur l'examen de la

situation économique du contribuable considérée dans son ensemble; est

déterminante à cet égard la situation du contribuable au moment où la décision

est prise, mais on pourra tenir compte également de l'évolution de sa situation

financière depuis la taxation à laquelle la demande en remise se rapporte,

ainsi que des perspectives d'avenir (art. 3 al. 1). L'autorité examine en outre

si des restrictions du train de vie du contribuable sont indiquées et si elles

peuvent ou auraient pu être exigées; de telles restrictions sont en principe

considérées comme raisonnables si les dépenses en question dépassent les frais

d'entretien déterminés selon les directives pour le calcul du minimum vital au

sens du droit des poursuites (art. 3 al. 2). Si le contribuable était en

mesure, au moment de l'échéance, de s'acquitter de la somme due dans un délai

convenable, l'autorité de remise en tient compte (art. 3 al. 3).

Il y a

dénuement lorsque le paiement de l’entier du montant dû représenterait pour le

contribuable un sacrifice disproportionné par rapport à sa capacité financière;

pour les personnes physiques, il y a disproportion lorsque la dette fiscale ne

peut pas être payée intégralement dans un avenir plus ou moins rapproché, bien

que le train de vie du contribuable ait été ramené au minimum vital (art. 9 al.

1). L'art. 10 al. 1 fait état de certaines des causes pouvant conduire à une

situation de dénuement, comme une aggravation sensible de la situation

économique du contribuable depuis la taxation faisant l’objet d’une demande en

remise, en raison d’un chômage prolongé, de lourdes charges familiales ou

d’obligations d’entretien (let. a), un surendettement important dû à des

dépenses extraordinaires qui ont leur origine dans la situation personnelle du

contribuable et pour lesquelles il n’a pas à répondre (let. b), les pertes

commerciales ou pertes de capital élevées, pour les contribuables de

professions indépendantes et les personnes morales, lorsque cet état de fait

met en danger l’existence économique de l’entreprise et des emplois; en règle

générale, une remise ne sera cependant accordée que si les autres créanciers de

même rang renoncent également à une partie de leurs créances (let. c), des

frais de maladie élevés non couverts par des tiers, ainsi que d’autres frais liés

à la santé pouvant mettre le contribuable dans une situation de dénuement (let.

d). Si le surendettement est dû à d’autres motifs que ceux évoqués ci-dessus,

tels que, par exemple, des affaires peu florissantes, des engagements par

cautionnement, des dettes hypothécaires élevées et des dettes fondées sur le

petit crédit, conséquence d’un niveau de vie excessif, etc., la Confédération

ne saurait renoncer à ses prétentions légales au bénéfice d’autres créanciers;

lorsque des créanciers renoncent à tout ou partie de leurs créances, une remise

peut être accordée dans les mêmes proportions (art. 10 al. 2 de l'ordonnance).

Les simples fluctuations du revenu du

contribuable sont périodiquement prises en compte lors de la taxation et ne

constituent pas un motif de remise; s'il a été tenu compte d'une diminution du

revenu lors d'une taxation intermédiaire ou si la situation s'est améliorée,

une remise est en règle générale exclue (art. 12 al. 1). Lorsque le

contribuable a volontairement cédé des sources de son revenu ou des éléments de

sa fortune, la diminution du revenu ou de la fortune ne sera pas prise en

considération lors de l'examen de la demande de remise (art. 12 al. 2).

b) Afin de garantir l'égalité de

traitement, au sens de l'art. 8 de la Constitution fédérale de la Confédération

suisse du 18 avril 1999 (Cst.; RS 101), la remise doit rester exceptionnelle.

En conséquence, elle n'est accordé qu'en présence de circonstances spéciales (arrêts

du Tribunal administratif fédéral [ATAF] A-7949/2010 du 6 octobre 2011

consid. 2.2.3; A-7668/2010 du 22 septembre 2011 consid. 2.2; A-6866/2008

du 2 mars 2011 consid. 2.2, et les références citées). Il découle de la

formulation potestative de l'art. 167 al. 1 LIFD que le contribuable n'a

pas droit à une remise d'impôt (ATF 2D_39/2010 du 18 août 2010 consid. 2;2D_24/2009

du 9 avril 2009 consid. 2.2;2D_7/2008 du 1er juillet 2008

publié dans la Revue fiscale 5/2008 p. 380 consid. 1;2D_138/2007 du

21.

février 2008 consid. 2.2). L'art. 167 al. 1 LIFD prévoit par ailleurs

deux conditions subjectives, cumulatives, pour qu'une remise d'impôt puisse

être accordée: l'existence d'une situation de dénuement et les conséquences

très rigoureuses qu'entraînerait le paiement de l'impôt. Nonobstant leur

contrôle abstrait, lesdites conditions doivent être examinées pour chaque

contribuable en fonction des circonstances du cas d'espèce. Ainsi, l'autorité

de remise fonde sa décision sur l'examen de la situation économique du

contribuable, considérée dans son ensemble (ATAF A-7949/2010 précité

consid. 2.5; A-7668/2010 précité consid. 2.5; A-6866/2008 précité

consid. 2.6.1 et 2.6.2; A-6589/2008 du 29 novembre 2010 consid. 3.6,

et les références citées).

Le premier motif d'une remise –

l'existence d'une situation de dénuement – est concrétisé aux art. 9 al. 1 et

10.

précités de l'ordonnance (ATAF

A-7949/2010 précité consid. 2.6; A-7668/2010 précité consid. 2.6;

A-6866/2008 précité consid. 2.7; A-6589/2008 précité consid. 3.7, et

les références citées). La deuxième condition prescrite par l'art. 167 al. 1

LIFD exige pour sa part que le paiement de l'impôt entraîne des conséquences

très rigoureuses pour le contribuable. Les deux conditions susdites, à savoir

la situation de dénuement et les conséquences très rigoureuses, ne peuvent pas

être définies indépendamment l'une de l'autre puisqu'elles s'enchevêtrent dans

une large mesure. Tandis que le critère de l'existence d'une situation de

dénuement prend en considération exclusivement la situation économique du

débiteur, sous l'angle des conséquences très rigoureuses que pourrait entraîner

le paiement de l'impôt, d'autres circonstances peuvent également s'avérer

déterminantes, en particulier l'équité. Des conséquences très rigoureuses

peuvent résulter par exemple de l'aggravation continuelle depuis la taxation

des circonstances financières ou peuvent ressortir de causes ayant trait à la

situation de dénuement. De telles conséquences existent si la capacité

économique du contribuable est entravée considérablement par des événements

particuliers comme des charges inhabituelles relatives à l'entretien de la

famille, un chômage ou une maladie prolongée, des accidents, etc., de sorte que

le paiement de la totalité de l'impôt dû représente pour le contribuable un

sacrifice disproportionné par rapport à sa situation financière et qu'il ne

peut pas équitablement être exigé de lui (ATAF A-7949/2010 précité

consid. 2.7.1; A-7668/2010 précité consid. 2.7.1; A-6866/2008 précité

consid. 2.8; A-6589/2008 précité consid. 3.8, et les références

citées).

2.

a) Sur le plan cantonal, aux termes de l'art. 231

al. 1 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; RSV

642.

), l'ACI peut accorder une remise totale ou partielle des impôts,

intérêts compensatoires et intérêts de retard, rappels

d'impôts et amendes, lorsque leur paiement intégral frapperait trop lourdement

le contribuable en raison de pertes importantes ou de tous autres motifs graves

(al. 1). La demande de remise, motivée par écrit et accompagnée des

preuves nécessaires, doit être adressée à l'autorité de taxation. Celle-ci,

après avoir consulté l'autorité communale, donne son préavis à l'ACI qui prend

la décision (al. 2). La décision de l'ACI est communiquée à l'autorité

communale (al. 3). La procédure de remise est gratuite. Cependant, les

frais peuvent être mis à la charge du requérant, en totalité ou partiellement,

si sa demande est manifestement infondée (al. 4). La compétence d'octroyer

une remise peut être déléguée aux Offices d'impôts de district ou à l'Office

d'impôt des personnes morales (al. 5).

b) Le Tribunal

fédéral a jugé que le contribuable à qui l'autorité refuse une remise d'impôt

n'est atteint dans ses intérêts juridiquement protégés que si le droit cantonal

lui confère un droit à une telle remise. Il faut alors que la loi cantonale

décrive avec précision les conditions auxquelles un tel avantage est accordé.

Cela est difficilement concevable, vu que le législateur est tenu de demeurer

relativement vague lorsqu'il indique que la remise est possible dans des cas

extrêmes, ou si la situation du contribuable est désespérée. Si l'on veut

véritablement consacrer un droit à la remise d'impôt, il ne faut pas prévoir

des règles purement potestatives ("Kann-Vorschriften"). Les

lois cantonales sur l'imposition du revenu laissent en général un grand pouvoir

d'appréciation à l'autorité compétente; la plupart d'entre elles disposent que

l'impôt peut être remis dans certaines circonstances (ATF 122 I 373

résumé et traduit in JT 1998 I pp. 253 s., et la référence citée).

Tel est le cas de la réglementation vaudoise qui prévoit que l'ACI "peut

accorder une remise totale ou partielle" (cf. art. 231 LI) (cf.

arrêt FI.2010.0027 du 9 septembre 2010 consid. 1a/bb).

3.

a) En l'espèce, il ressort des éléments du

dossier que le 25 juillet 2008, une prestation en capital provenant d'un compte

2ème pilier de libre-passage d'un montant de 128'313 fr. 52 a été

versée au recourant sur le compte de la banque Coop n° ********. Le 28

juillet 2008, un prélèvement de 128'312 fr. 65 a été effectué sur le compte de

la banque Coop IBAN CH********. Le 5 août 2008, un versement de

102'000 fr. a été effectué sur le compte de la banque Coop de Y.________

IBAN CH********. Des actions de la banque belge Fortis, au nombre de 15'000,

ont été achetées le 30 septembre 2008 pour un montant de 101'654 fr. 60, valeur

au 3 octobre 2008, et le 1er octobre 2008 pour un montant de 1'965

fr. 70, valeur au 6 octobre 2008. Ces montants ont été débités du compte de la

banque Coop de Y.________ n° ********.

L'intéressé, âgé de 68 ans, est actuellement

au bénéfice d'une rente AVS partielle, dont le montant est de 1'255 fr. par

mois. Il a par ailleurs indiqué dans son recours que s'il avait fait une

demande de prestations complémentaires en date du 4 janvier 2011, il n'avait

alors pas de nouvelles à ce propos. Selon l'extrait de l'Office des poursuites

du district de Lausanne du 9 mai 2011, le recourant faisait alors l'objet d'une

poursuite périmée du 25 janvier 2008 pour un montant de 4'510 fr. 60, d'un acte

de défaut de biens délivré le 25 juin 2007 de 4'593 fr. 30 et d'un second acte

de défaut de biens délivré le 24 juillet 2008 pour un montant de 46'810 fr. S'agissant

de ce second acte de défaut de biens, délivré en faveur de Y.________, cette

dernière a accordé, selon son courrier du 12 février 2009 au recourant la

possibilité d'un paiement mensuel de 100 fr. jusqu'au paiement d'un solde de

12'000 fr., tout en précisant d'une part que la mensualité de 100 fr. était

valable pour une durée de 12 mois et que ce délai passé, la mensualité serait

ajustée à la situation économique de l'intéressé et d'autre part qu'en cas de

retard dans le paiement d'une mensualité de plus de dix jours, l'accord précité

ne serait plus valable et la créance deviendrait exigible dans son ensemble

(46'810 fr.). Selon un autre extrait de l'Office des poursuites du district de

Lausanne du 16 août 2011, le recourant fait l'objet de poursuites pour un

montant total de 4'552 fr. 90 et d'actes de défaut de biens pour un montant

total de 153'135 fr. Le montant des actes de défaut de biens précité comprend

un acte de défaut de biens radié du 30 juillet 2008 de 46'460 fr. 30 et celui

des poursuites une poursuite périmée du 25 janvier 2008 de 4'552 fr. 90. Les

poursuites et actes de défaut de biens concernés ont trait tant à des dettes

d'impôt qu'à des dettes dues à des créanciers privés.

Le recourant fait valoir être tombé

dans le dénuement. Il explique en particulier avoir effectué un mauvais

placement avec une grosse partie de sa prestation en capital provenant du 2ème

pilier, soit plus de 100'000 fr., dans les actions Fortis, qui se sont révélées

à risque et pour lesquelles un syndicat de défense des actionnaires a été

constitué. Il explique par ailleurs que, en raison de ses problèmes durables de

santé et pour le cas où il devait décéder, il avait transféré 102'000 fr. à son

ex-compagne, Y.________, montant qui a été utilisé pour acheter les titres en

question, qui ont ainsi été mis au nom de cette personne; le solde de

28'000 fr. environ a servi à des dépenses en complément de sa rente AVS.

Il indique enfin que, au vu de la procédure effectuée auprès de l'Etat belge,

il se pourrait qu'il touche une partie de son capital d'ici à 2014.

b) Il ressort des éléments qui

précèdent que la situation financière actuelle du recourant est certes difficile,

puisqu'il bénéficie pour seul revenu de sa rente partielle AVS, dans l'attente d'une

éventuelle réponse positive à sa demande de prestations complémentaires, et

qu'il a de nombreuses dettes. Il n'en demeure pas moins que les conditions

posées à une remise ne sont en l'occurrence pas réalisées. En effet, ainsi que

cela ressort de l'extrait de l'Office des poursuites du district de Lausanne du

16.

août 2011 le recourant a de nombreuses dettes tant de droit public que de

droit privé. L'on peut certes relever que, concernant l'acte de défaut de biens

de 46'810 fr., délivré en faveur de Y.________, cette dernière a accordé, selon

son courrier du 12 février 2009 au recourant, la possibilité d'un paiement

mensuel de 100 fr. jusqu'au paiement d'un solde de 12'000 fr. Il n'en demeure

pas moins que, malgré les facilités de paiement accordées pour cette dette, le

recourant a encore d'autres créanciers, dont il n'indique pas qu'ils lui auraient

également accordé des facilités de paiement. De plus, il suffit d'un retard dans

le paiement d'une mensualité de plus de dix jours, selon le courrier du 12 février

2009, pour que l'accord précité ne soit plus valable et que la créance devienne

exigible dans son ensemble (46'810 fr.). Une remise ne contribuerait en

conséquence pas durablement à l'assainissement de la situation économique du recourant

et ne profiterait pas à ce dernier, mais à ses créanciers.

L'on peut également relever que la

situation financière difficile du recourant résulte notamment du fait que ce

dernier a eu un train de vie excessif. L'extrait de l'Office des poursuites du

district de Lausanne du 16 août 2011 permet en effet de constater que le

recourant a obtenu des crédits importants auprès de Y.________; deux actes de

défaut de biens en faveur de cette dernière figurent en effet sur cet extrait,

l'un pour un montant de 46'460 fr. 30, l'autre pour un montant de 46'810 fr. Il

ne revient en outre pas à la collectivité publique de devoir supporter le fait

que le recourant ait fait un mauvais placement. L'on aurait d'ailleurs pu

attendre de lui qu'au lieu de placer une grande partie du montant provenant de

sa prestation du 2ème pilier, il mette durablement de côté l'argent

nécessaire au paiement de l'impôt qui serait dû sur cette prestation et désintéresse

une partie au moins de ses créanciers. En outre, comme le recourant l'indique

lui-même, peu après avoir reçu sa prestation en capital provenant du 2ème

pilier, il a transféré 102'000 fr. à son ex-compagne, Y.________, montant qui a

été utilisé pour acheter les actions de la banque belge Fortis, qui ont ainsi

été mises au nom de cette personne. Or, conformément à l'art. 12 al. 2 de

l'ordonnance, dès lors qu'il a volontairement cédé une source de son revenu, la

diminution du revenu ou de la fortune n'a pas à être prise en considération

lors de l'examen de la demande de remise.

Enfin, le fait que, ainsi que

l'atteste le médecin-chef en rhumatologie A.________ de l'Hôpital cantonal de

Fribourg dans son certificat médical du 26 octobre 2011, le recourant souffre

d'une polyarthrite rhumatoïde séropositive érosive déformante ne saurait remettre

en question le refus d'une remise. Le recourant ne fait pas valoir que sa

situation financière difficile serait due à des frais de maladie élevés non

couverts par son assurance-maladie.

c) Il découle des éléments qui

précèdent que c'est à juste titre que l'autorité intimée a refusé l'octroi

d'une remise. Au demeurant, le Tribunal de céans constate que, dans la décision

querellée, l'ACI indique qu'elle serait prête à accorder au recourant un

paiement échelonné de sa dette fiscale dans les limites de la prescription de

la créance d'impôt.

4.

Au vu de ce qui précède, le recours doit être

rejeté et la décision attaquée, confirmée tant en matière d'impôt fédéral

direct que d'impôt cantonal et communal. Dès lors que le recourant a été mis au

bénéfice de l'assistance judiciaire, les frais judiciaires sont laissés à la

charge de l'Etat. L'allocation de dépens ne saurait entrer en ligne de compte

(art. 55 al. 1 a contrario, 56 al. 3 et 91 de la loi du 28 octobre 2008

sur la procédure administrative [LPA-VD; RSV 173.36]).

Dispositif

Par ces motifs

la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

I.

Le recours est rejeté.

II.

La décision rendue le 20 mai 2011 par

l’Administration cantonale des impôts est confirmée.

III.

Les frais judiciaires, arrêtés à 1000 fr., sont

laissés à la charge de l'Etat.

IV.

Il n'est pas alloué de dépens.

V.

X.________ est, dans la mesure de l'art. 123 du

Code de procédure civile du 19 décembre 2008 (RS 272) applicable par renvoi de

l'art. 18 al. 5 LPA-VD, tenu au remboursement des frais judiciaires mis à la charge

de l'Etat.

Lausanne, le 8 décembre 2011

Le président: La

greffière:

Le présent arrêt est communiqué aux

destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente

jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en

matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du

17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours

constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,

indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.

Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.

Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,

pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la

décision attaquée.