FI.2011.0053

CDAP - FI.2011.0053 - 2012-06-04 - A. X.________ c/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions

4 juin 2012Français14 min

Dès lors que l'art. 16 LHID prévoit expressément que ce sont les art. 62 à 70 LHID qui s'appliquent lorsque les cantons ont adopté le système d'imposition annuelle postnumerando, et que ces dispositions ne prévoient pas le procédé de la taxation intermédiaire, c'est à juste titre que l'autorité intimée a refusé de soumettre, pour la période fiscale 2006, la recourante à une taxation intermédiaire du fait de son divorce qui a été prononcé le 20 octobre 2006. C'est également à juste titre qu'elle a soumis la recourante séparément d'avec son ex-époux pour l'ensemble de la période fiscale 2006 à l'impôt cantonal et communal, comme l'art. 80 al. 2 LI le prescrit.

Faits

Vu les faits suivants

Le 8 octobre 2007, A. X.________ (alors

domiciliée à 2********) a déposé sa déclaration d'impôt pour la période fiscale

2006, mentionnant un revenu imposable nul et une fortune imposable de 334'000

francs.

Le 1er septembre 2008,

l'Office d'impôt du district de Lausanne et de l'Ouest lausannois (ci-après:

l'Office d'impôt) lui a notifié la décision de taxation et calcul de l'impôt 2006,

fixant, pour l’impôt cantonal et communal, le revenu imposable à zéro franc au

taux de zéro franc (quotient 1.0) et la fortune imposable à 615'000 fr. au

taux de 615'000 francs, et, pour l’impôt fédéral direct, le revenu imposable à 19'600 fr.

au taux de 19'600 francs (barème personne seule).

Le 19 septembre 2008, A. X.________

a déposé réclamation contre la décision de taxation précitée. Elle a demandé

que, dès lors qu'elle était divorcée depuis le 20 octobre 2006, l'impôt

sur le revenu et la fortune soit calculé "pro

rata temporis pour la période dès le 20 octobre sur les éléments non contestés:

- ICC revenu 15.846, fortune 615.000,

- IFD revenu 19.668".

Par décision du 6 octobre 2008,

l'Office d'impôt a confirmé les éléments imposables fixés dans la décision de taxation

du 1er septembre 2008. Il a expliqué qu'avec l'introduction du

système d’imposition postnumerando, entré en vigueur Ie 1er janvier

2003 s’agissant du canton de Vaud, les époux qui se séparaient pendant une

période fiscale étaient imposables séparément pour l’ensemble de ladite

période.

Par courriers du 22 juillet 2009 et

du 29 avril 2010, A. X.________ a maintenu sa réclamation.

Par décision sur réclamation du 21 juillet 2011,

l'ACI a rejeté cette réclamation et confirmé que, malgré que l'intéressée soit

divorcée depuis le 20 octobre 2006, le procédé de taxation intermédiaire ne

pouvait lui être appliqué pour la période fiscale 2006, et ce tant concernant

l'impôt cantonal et communal que concernant l'impôt fédéral direct. En effet, en

matière d'impôt cantonal et communal, l'art. 16 de la loi fédérale du

14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des

communes (LHID; RS 642.14) prévoyait expressément l'application des art. 62 à

70 LHID lorsque les cantons avaient adopté le système d'imposition annuelle postnumerando

(et non l'application de l'art. 17 LHID, lequel prévoyait une taxation

intermédiaire en cas de divorce, séparation durable, dévolution pour cause de

mort, etc.). L’art. 80 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs

cantonaux (LI; RSV 642.11) stipulait, lui, qu’en cas de divorce ou de

séparation durable, les époux étaient imposés séparément pour l'ensemble de la

période fiscale. A contrario, aucune disposition relative à la taxation

intermédiaire, pour cause de divorce ou pour un autre motif, n’était prévue

dans la LI, dans sa teneur au 1er janvier 2006. En effet, les

articles relatifs à la taxation intermédiaire avaient été abrogés lors du

passage, le 1er janvier 2003, au système d’imposition annuelle postnumerando.

En matière d'impôt fédéral direct, enfin, l'application de l'art. 41 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD;

RS 642.11) entraînait l'inapplication des art. 45 et 46

LIFD qui prévoyaient la taxation intermédiaire.

A. X.________ a interjeté recours

contre cette décision auprès de la Cour de droit administratif et public du

Tribunal cantonal le 22 août 2011, en concluant, avec suite de frais et dépens,

à sa réforme en ce sens que, pour la période fiscale 2006, elle ne soit seule

assujettie à l'impôt sur la fortune qu'à partir de la date de son divorce, le

20 octobre 2006. Elle a tenu en substance le raisonnement suivant: l'art. 15

al. 4 LHID disposait que l'impôt sur la fortune était calculé d'après l'état et

la valeur de la fortune au début de la période fiscale ou de l'assujettissement

et l'art. 15 al. 5 LHID stipulait que, si le contribuable était assujetti à

l'impôt durant une partie seulement de la période fiscale, l'impôt était perçu

proportionnellement à la durée de l'assujettissement; et dès lors que la LI, à ses

art. 50 et suivants, ne contenait pas ces dispositions, c'étaient les

dispositions de la LHID – en particulier l'art. 15 - qui s'appliquaient

conformément à l'art. 72 LHID (qui, intitulé "Adaptation des législations cantonales", prévoyait ce qui suit: "Sous

réserve de l’art. 16 LHID, les cantons adaptent leur législation aux

dispositions des titres deuxième à sixième dans les huit ans qui suivent

l’entrée en vigueur de la LHID" [al. 1]. "A l’expiration de ce délai,

le droit fédéral est directement applicable si les dispositions du droit fiscal

cantonal s’en écartent" [al. 2]. "Le gouvernement cantonal édicte les

dispositions provisoires nécessaires" [al. 3]).

Dans sa réponse du 14 octobre 2011,

l'ACI a conclu au rejet du recours.

Le tribunal a statué par voie de circulation.

Considérants

1.

Interjeté en temps utile et en la forme, le présent

recours est recevable (art. 140 LIFD et art. 200 LI).

2.

a) L'objet du litige consiste à déterminer si,

pour la période fiscale 2006, une taxation intermédiaire peut être effectuée

pour cause de divorce.

b) Le litige a trait à l'impôt

cantonal et communal, ainsi qu'à l'impôt fédéral direct. A l’instar de l’ACI,

et comme la jurisprudence le lui permet, la cour de céans tranchera les recours

aussi bien pour ce qui concerne l’impôt cantonal et communal, d’une part, que

pour ce qui concerne l’impôt fédéral direct, d’autre part (ATF 131 II 553

consid. 4.2 p. 559; 130 II 509 consid. 8.3 p. 511).

3.

Impôt cantonal et communal

a) Le droit fiscal suisse distingue

la période de taxation, celle durant laquelle l’impôt est dû, de la période de

calcul servant de base à l’établissement de l’impôt. Il connaît deux systèmes

pour le calcul de l’impôt. Selon le système postumerando, l’impôt dû pour une

année correspond au revenu réalisé durant cette même année, de sorte que ces

deux périodes coïncident. Selon le système praenumerando en revanche, l’impôt

dû pour une année est fixé pendant cette même année mais le montant d’impôt est

évalué sur la base du revenu moyen réalisé durant la période précédente,

laquelle comprend deux années (cf. Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 3ème

édition, Bâle/Genève/Munich 2007, p. 157 nos 290 et ss ; Jean-Marc Rivier,

Droit fiscal suisse, l’imposition du revenu et de la fortune, 2ème

éd., Lausanne 1998, pp. 465-466). Le système d’imposition postnumerando

correspond mieux au principe constitutionnel de l'imposition selon la capacité

économique (ou contributive) en cas de modifications fréquentes des bases

d'imposition (cf. ATF 2A.419/2004 du 4 mars 2005, consid. 8.2).

La LHID, entrée en vigueur le 1er

janvier 2003, laisse aux cantons le choix d’adopter soit le système praenumerando

(art. 15 LHID) soit le système postnumerando (art. 16 LHID).

S’agissant de l’impôt cantonal et

communal, la législation applicable depuis le 1er janvier 2001 est

celle de la LI. Jusqu’au 31 décembre 2002, le canton de Vaud connaissait le

système de taxation praenumerando. Le système d’imposition dans le temps a

cependant été modifié par l’introduction, le 1er janvier 2003, de la

taxation annuelle postnumerando. Ainsi, selon l’art. 76 al. 1 et 2 LI, dans sa

teneur au 1er janvier 2003, l’impôt sur le revenu et sur la fortune

sont fixés et perçus chaque période fiscale, celle-ci correspondant à l’année

civile.

De ce qui précède, il résulte in concreto

que, jusqu’à la période de taxation 2001-2002, le revenu imposable était

déterminé sur la base du revenu annuel moyen réalisé durant la période

précédente. A compter de 2003 en revanche, le revenu imposable est celui

réalisé durant l’année en cours.

Dans le système d'imposition praenumerando,

chaque fois qu'un motif de réajustement de la base de mesure existait -

notamment en cas de début ou de cessation de l'assujettissement ou encore dans

certains cas de modification de la situation du contribuable – une taxation

intermédiaire devait être effectuée qui modifiait, remplaçait ou annulait la

taxation pour la période en cours ou éventuellement pour la période précédente.

Le principe de la taxation intermédiaire avait en effet pour but de parvenir à

une taxation qui soit, pour la période fiscale en cours, adaptée aux conditions

économiques du contribuable. Dans la mesure où ce système d'imposition a été

abandonné, la taxation intermédiaire n'a plus de raison d'être. Raison pour

laquelle l'art. 80 let. b LI – qui disposait que le revenu et la fortune

faisaient l'objet d'une taxation intermédiaire en cas de modification durable

et essentielle des bases de l'activité lucrative ensuite du début ou de la

cessation de l'activité lucrative ou d'un changement de profession – a été

abrogé au 31 décembre 2002, lors du passage, le 1er janvier

2003, au système d'imposition annuelle postnumerando.

Du reste, dès lors que tous les

cantons ont adopté le système de la taxation annuelle des personnes physiques,

les dispositions de la LIFD et de la LI devraient être adaptées en conséquence,

afin de prescrire l’imposition annuelle postnumerando comme seul système de

calcul des impôts directs, Pour ce faire, la LIFD et la LHID font actuellement

l’objet d’un toilettage, dans le cadre d’un projet de loi fédérale sur la mise

à jour formelle de l’imposition dans le temps des impôts directs sur les

personnes physiques. Ce projet prévoit l’abrogation, dans les deux lois

susmentionnées, des dispositions relatives à l’imposition bisannuelle praenumerando.

Tel est ainsi le cas des art. 17 LHID, 45 et 46 LIFD sur la taxation

intermédiaire, devenus obsolètes depuis plusieurs années.

b) Au vu de ce qui précède, les

dispositions légales applicables sont les suivantes, pour la période fiscale

2006:

- l’art. 16 LHID, qui prévoit ce

qui suit: "Les cantons sont libres, en

dérogation à l’article 15, de fixer et de prélever les impôts sur le revenu et

la fortune pour une période fiscale d'une année correspondant à l'année civile.

Sont valables dans ce cas les dispositions du titre septième (articles 62 à 70)."

(l'art. 15 al. 1er LHID prévoit que les impôts sur le revenu et sur

la fortune sont fixés pour une période fiscale de deux ans (deux années

civiles) et prélevés chaque année fiscale);

- l'art. 80 LI, qui a la teneur

"Epoux

1.

Les époux sont imposés

conjointement à partir de la période fiscale au cours de laquelle le mariage a

lieu.

2.

En cas de divorce ou de séparation

durable (art. 10) les époux sont imposés séparément pour l'ensemble de la

période fiscale.

3.

Les époux sont imposés

conjointement jusqu'au jour du décès de l'un d'entre eux. Le décès entraîne la

fin de l'assujettissement des époux et le début de celui du conjoint survivant."

c) En l'espèce, dès lors que l'art.

16.

LHID prévoit expressément que ce sont les art. 62 à 70 LHID qui

s’appliquent lorsque les cantons ont adopté le système d'imposition annuelle postnumerando,

et que ces dispositions ne prévoient pas le procédé de la taxation

intermédiaire, c'est à juste titre que l'autorité intimée a refusé de soumettre,

pour la période fiscale 2006, la recourante à une taxation intermédiaire du

fait de son divorce qui a été prononcé le 20 octobre 2006. C'est également à

juste titre qu'elle a soumis la recourante séparément d'avec son ex-époux pour

l'ensemble de la période fiscale 2006 à l'impôt cantonal et communal, comme

l'art. 80 al. 2 LI le prescrit.

4.

Impôt fédéral

a) Le principe en la matière est le

même en droit fédéral qu'en droit cantonal et communal. En effet, selon l'art.

40.

al. 1 et 2 LIFD, l'impôt sur le revenu est fixé pour une période fiscale et

perçu pour chaque année fiscale (année civile) (al. 1); la période fiscale

comprend deux années civiles consécutives; elle commence le premier jour des

années impaires (al. 2). L'art. 41 LIFD prévoit ce qui suit: "Les

cantons sont libres, en dérogation à l'art. 40, de fixer pour l'imposition dans

le temps une période fiscale annuelle correspondant à une année civile; dans ce

cas, ils prendront comme base de calcul cette même année civile. Sont valables

alors les dispositions prévues sous le chapitre 3 (articles 208 à 220) des

dispositions transitoires".

b) Ainsi, dès lors l'art. 41 LIFD prévoit

expressément que ce sont les art. 208 à 220 LIFD qui s'appliquent lorsque les cantons

ont adopté le système d'imposition annuelle postnumerando, et que ces

dispositions ne prévoient pas le procédé de la taxation intermédiaire, c'est à

juste titre que l'autorité intimée a refusé de soumettre, pour la période

fiscale 2006, la recourante à une taxation intermédiaire du fait de son divorce

qui a été prononcé le 20 octobre 2006.

5.

Quant aux arguments de la recourante selon

lesquels l'autorité intimée aurait violé la LHID car c'est l'art. 15 LHID qui

devrait trouver application puisque la LI ne contient pas de dispositions au

sujet de la taxation intermédiaire, ils ne sont pas pertinents, d'une part

parce que l'art. 16 LHID, qui prévoit une exception à l'art. 15 LHID, prime sur

celui-ci, d'autre part parce que, s'il n'y a plus, dans la LI, de disposition

sur la taxation intermédiaire depuis le 1er janvier 2003, c'est,

comme on l'a vu ci-dessus (consid. 3a), du fait des modifications dont la LI a

fait l'objet lors du passage, le 1er janvier 2003, au système

d'imposition annuelle postnumerando.

6.

Il ressort de ce qui précède que l'autorité

intimée n'a pas violé la LHID et que le procédé de la taxation intermédiaire

pour cause de divorce ne peut être appliqué à la recourante.

7.

Le recours doit dès lors être rejeté et la

décision attaquée confirmée. Les frais sont mis à la charge de la recourante

qui succombe. Il n'est pas alloué de dépens.

Dispositif

Par ces motifs

la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

Le recours est rejeté en tant qu'il concerne

l'impôt cantonal et communal.

II.

Le recours est rejeté dans la mesure où il

concerne l'impôt fédéral direct.

III.

La décision sur réclamation du 21 juillet 2011

de l'ACI est confirmée.

IV.

Les frais d'arrêt, par 1'000 (mille) francs,

sont mis à la charge de la recourante.

Lausanne, le 4 juin 2012

président:

Le présent arrêt est communiqué aux

destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente

jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en

matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du

17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours

constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,

indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.

Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.

Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,

pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la

décision attaquée.

CDAP - FI.2011.0053 - 2012-06-04 - A. X.________ c/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions

Composition

Objet

Faits

Considérants

1.

2.

3.

1.

2.

3.

16.

4.

40.

5.

6.

7.

Dispositif