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Décision

FI.2012.0048

CDAP - FI.2012.0048 - 2012-12-13 - X.________ c/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions

13 décembre 2012Français23 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants

A.

X.________ était associé-gérant de Y.________

S.àr.l., dont le but était l'exploitation d'une entreprise de

gypserie-peinture, ainsi que toutes opérations financières, commerciales et

industrielles s'y rattachant. Inscrite au Registre du commerce le 17 décembre

1998, cette société a été dissoute le 22 avril 2002 et radiée le 8 mai 2006.

Elle a cessé ses activités au 31 décembre 2002 et le 1er janvier

2003, X.________ a repris une activité de plâtrerie-peinture, sous sa raison

individuelle, inscrite au registre du commerce le 6 mars 2006.

B.

Le 17 janvier 2006, X.________ a déposé sa

déclaration relative à l’année 2004; il a annoncé, pour l’impôt cantonal et

communal (ICC), un revenu imposable de 13'700 fr. et une fortune imposable de

858'000 fr. et, pour l’impôt fédéral direct (IFD), un revenu imposable de

31'000 francs. Dans l’état des titres du contribuable, figure notamment une

créance de 85'603 fr. à l’encontre de Z.________ S.àr.l., à 2********, suite au

prêt de 70'000 fr., portant intérêt à 7% l’an, qu’il avait accordé en 2002 à

cette société. Durant l’exercice 2004, cette créance n’a pas été comptabilisée

dans la raison individuelle. Le 28 janvier 2007, X.________ a déposé sa

déclaration 2005, annonçant un revenu imposable de zéro franc, tant pour l’ICC

que pour l’IFD, ainsi qu’une fortune imposable de 790'000 francs. Durant cet

exercice, la créance détenue contre Z.________ S.àr.l. a été portée à l’actif

du bilan de la raison individuelle en tant que prêt commercial; elle a été

provisionnée dans les charges du compte de pertes et profits. X.________ a en

outre déclaré cette provision dans l’état des dettes de l’entreprise sous

rubrique «autres dettes d’exploitation». Dans les comptes de l’exercice 2006,

cette créance a été entièrement amortie et n’a pas été annoncée dans la

déclaration d’impôt du contribuable. La faillite d’Z.________ S.àr.l. a été

prononcée le 6 avril 2006.

Le 1er mars 2007, une

première demande de pièces a été adressée à X.________ par l’Office d’impôt de

Payerne concernant sa déclaration 2004, suivie d’un rappel valant sommation, le

3 avril 2007. Le 24 mai 2007, l’office d’impôt a derechef adressé une demande

de pièces à X.________ concernant les périodes 2004 et 2005, plus particulièrement

en ce qui a trait aux prêts concédés respectivement à son frère A.________ et à

Z.________ S.àr.l., suivie d’un rappel valant sommation, le 13 juillet 2007. Au

cours de son entretien avec les représentants de l’office d’impôt le 19

septembre 2007, X.________ a indiqué qu’à la suite d’une erreur, le prêt

accordé à Z.________ S.àr.l. n’avait pas été comptabilisé durant l’exercice

2004. Il a ajouté qu’il travaillait avec cette société depuis des années, que

celle-ci ne parvenait pas à se financer auprès des banques et qu’il avait été

convenu qu’en contrepartie de ce prêt, Z.________ S.àr.l. le privilégierait

dans l’octroi de travaux de plâtrerie.

Le 10 octobre 2007, l’office

d’impôt a rendu deux décisions de taxation. La première porte sur l’année 2004

et fixe pour l’ICC le revenu et la fortune imposables de X.________ à 10'700,

respectivement 1'082'000 fr. et le revenu imposable IFD à 29'400 francs. La

seconde a trait à l’année 2005; elle a arrêté à zéro franc le revenu imposable

IFD et ICC et à 1'015'000 fr. la fortune imposable. En substance, le prêt de

224'500 fr. accordé à A.________ a été ajouté aux montants déclarés par le

contribuable dans sa fortune. X.________ a formé une réclamation a l’encontre

de ces deux taxations. Il a refusé les propositions de règlement qui lui ont

été faites par l’office d’impôt, de sorte que la réclamation, maintenue, a été

transmise à l’Administration cantonale des impôts (ci-après : ACI) comme

objet de sa compétence.

C.

Le 2 avril 2008, X.________ a déposé sa

déclaration relative à l’année 2006; il a fait état pour l’ICC d’un revenu et

d’une fortune imposables de 63'800, respectivement 846'000 fr. et d’un revenu

imposable IFD de 67'600 francs. Le 28 mai 2008, l’office d’impôt a fixé son

revenu et sa fortune imposables pour l’ICC à 64'500 fr., respectivement 980'000

fr. et son revenu imposable IFD à 67'600 francs. La créance du contribuable à

l’encontre de son frère a été ajoutée à la fortune déclarée à hauteur de

134'500 francs. X.________ a formé une réclamation à l’encontre de cette

taxation. Il a refusé la proposition de règlement qui lui a été adressée et sa

réclamation, maintenue, a également été transmise à l’ACI.

D.

Le 1er avril 2010, l’ACI a requis de X.________

des informations relatives au prêt accordé à son frère A.________, d’une part,

au caractère commercial de la créance découlant du prêt accordé à Z.________

S.àr.l, d’autre part. Un rappel a été adressé en vain au contribuable, le 22

juin 2010. Le 12 novembre 2010, l’ACI a formulé une proposition de règlement aux

termes de laquelle les revenus imposables du contribuables pour l’ICC étaient

arrêtés à 10'700 fr. en 2004, 64'900 fr. en 2005 et 64'500 fr. en 2006, la

fortune imposable, à 1'002'000 fr. en 2004, 935'000 fr. en 2005 et 990'000 fr.

en 2006 et le revenu imposable pour l’IFD, à 29'400 fr. en 2004, 67'500 fr. en

2005 et 67'600 fr. en 2006. En substance, l’ACI a ajouté à la fortune déclarée

par X.________ le montant du prêt concédé à A.________. En outre, la créance

contre Z.________ S.àr.l. a été considérée comme faisant partie de la fortune

privée du contribuable et ajoutée au résultat de l’exercice 2005, la provision

correspondante dans les charges n’étant pas admise. L’autorité intimée a en

revanche renoncé à opérer en sus une reprise dans la fortune du recourant à due

concurrence, considérant que cette créance n’était plus recouvrable en 2005,

déjà, du fait de la faillite de la débitrice en 2006. X.________ a refusé cette

proposition; son mandataire, Fiscompta-Bismor SNC, a été reçu le 9 février 2011

par un représentant de l’ACI. Le 13 mai 2011, l’ACI a adressé à X.________ un

rappel pour les informations qu’elle lui avait réclamées en vain le 1er

avril 2010 et le 22 juin 2010. Le 17 juin 2011, Fiscompta-Bismor SNC a adressé

à l’ACI un certain nombre de pièces.

Le 4 mai 2012, l’ACI a très

partiellement admis les réclamations. Elle a arrêté les éléments imposables de X.________

dans la mesure suivante:

années

2004

2005

2006

Revenu

imposable ICC

10’700

65’100

77’700

Fortune

imposable ICC

1'002’000

935’000

990’000

Revenu

imposable IFD

29’400

67’700

80’800

E.

X.________ a recouru contre cette décision, dont

il demande l’annulation.

Dans sa réponse du 24 septembre

2012, l’ACI est revenue sur sa décision sur réclamation, en ce sens que les

éléments imposables de X.________ ont été arrêtés dans la mesure suivante:

années

2004

2005

2006

Revenu

imposable ICC

10’700

65’100

77’700

Fortune

imposable ICC

858’000

790’000

846’000

Revenu

imposable IFD

29’400

67’700

80’800

L’ACI

conclut dès lors à ce que le recours soit partiellement admis dans ce sens et

ce qu’il soit rejeté pour le surplus.

Invité à se déterminer sur la

réponse de l’ACI, X.________ n’a pas procédé.

F.

Le Tribunal a statué à huis clos, par voie de

circulation.

Considérants

1.

Initialement, la décision attaquée comportait

deux volets.

a) Dans le premier, l’autorité

intimée avait confirmé la reprise opérée dans la fortune du recourant, durant

les trois périodes fiscales ici en cause, au titre du prêt que celui-ci avait

consenti à son frère A.________. Le recourant a contesté cette reprise; en

substance, selon ses explications, la créance qu’il détient contre son frère ne

peut être recouvrée du fait de l’insolvabilité de celui-ci. Dans sa réponse,

l’autorité intimée a accueilli les explications du recourant; elle a abandonné

cette reprise dans la fortune du recourant et par conséquent, a modifié sa

décision en ce sens. On rappelle à cet égard qu’en lieu et place de ses

déterminations, l'autorité intimée peut rendre une nouvelle décision

partiellement ou totalement à l'avantage du recourant (art. 83 al. 1 de la loi

vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative – LPA-VD; RSV

173.

). Cela conduit à l’admission du recours en tant qu’il porte sur cette

question, qui n’est par conséquent plus litigieuse.

b) Le second

volet de la décision a trait à la créance que le recourant détenait contre Z.________

S.àr.l. en liquidation, pour laquelle celui-ci avait comptabilisé une provision

en 2005. Les parties demeurent divisées sur le point de savoir si cette créance

fait partie de la fortune commerciale du recourant, comme celui-ci le soutient,

ou de sa fortune privée, comme le retient l’autorité intimée dans sa décision.

Il s’agit là du seul objet subsistant du recours.

2.

a) Le produit de l’activité

indépendante est imposable tant selon la législation cantonale (art. 21 de la

loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux – LI; RSV 642.11) que

selon la législation fédérale (art. 18 de la loi fédérale du 14 décembre 1990

sur l’impôt fédéral direct – LIFD; RS 642.11). Il se définit comme tout

avantage matériel obtenu en relation avec une activité exercée par le

contribuable sous la forme indépendante, de telle sorte que l’un n’aurait pas

été acquis sans l’autre (v. au surplus, arrêt FI 2005.0003 du 21 juin 2005,

références citées). Les personnes physiques dont le revenu provient d'une

activité lucrative indépendante et les personnes morales doivent joindre à leur

déclaration les extraits de comptes signés (bilan, compte de résultats) de la

période fiscale ou, à défaut d'une comptabilité tenue conformément à l'usage

commercial, un état des actifs et des passifs, un relevé des recettes et des

dépenses ainsi que des prélèvements et apports privés (art. 125 al. 2 LIFD et

175.

al. 2 LI). Ces dernières dispositions ne précisent pas ce qu'il faut

entendre par "état des actifs et des passifs, relevé des recettes et

des dépenses ainsi que des prélèvements et apports privés". Les

exigences auxquelles doivent répondre ces états dépendent des circonstances du

cas d'espèce, en particulier du type d'activité et de l'ampleur de cette

dernière. Dans tous les cas, ils doivent être propres à garantir une saisie

complète et fiable du revenu et de la fortune liés à l'activité lucrative

indépendante et pouvoir être contrôlés dans des conditions raisonnables par les

autorités fiscales (ATF 2A.272/2003 du 13 décembre 2003, in Archives 73 p. 656;

Isabelle Althaus-Houriet, in Commentaire romand de la LIFD, Bâle 2008, n° 45 ad

art. 125 LIFD; Martin Zweifel, in Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, I/2b, 2ème éd., Bâle, 2008, n° 30 ss

ad art. 125 LIFD p. 260; cf. en outre Circulaire n° 2 de l'Administration

fédérale des contributions publiée en janvier 1980 sur l'obligation de

conserver les documents et pièces justificatives et d'établir des relevés et

des états faits aux contribuables exerçant une activité lucrative indépendante,

in Archives 48, p. 412).

b) L’art. 27

al. 1 LIFD prévoit à cet égard que les contribuables exerçant une activité

lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l’usage

commercial ou professionnel. Aux termes de l’alinéa 2, font notamment partie de

ces frais: les amortissements et les provisions au sens des art. 28 et 29 (let.

a); les pertes effectives sur des éléments de la fortune commerciale, à

condition qu’elles aient été comptabilisées (let. b); les versements à des

institutions de prévoyance en faveur du personnel de l’entreprise, à condition

que toute utilisation contraire à leur but soit exclue (let. c); les intérêts

des dettes commerciales ainsi que les intérêts versés sur les participations

visées à l’art. 18 al. 2 (let. d). L’art. 31 al. 1 et 2 LI a une teneur

identique. L’énumération figurant aux art. 27 al. 2 à 31 LIFD (31 al. 2 à 35

LI) n’est qu’exemplative; la déductibilité des frais justifiés par l’usage

commercial est conditionnée par la preuve de leur nécessité au regard de

l’activité poursuivie, preuve qui incombe au contribuable puisqu’elle tend à la

diminution de la charge fiscale (Yves Noël, in Commentaire romand, ad art. 27

n° 2, p. 455, réf. citée). La

justification commerciale d'une dépense dépend de son contexte. Sa nécessité

effective pour l'entreprise n'est pas déterminante. Il suffit qu'il existe un

rapport de causalité objectif entre la dépense et le but économique de

l'entreprise. Le lien de causalité existe lorsque la dépense aurait été

consentie par un gestionnaire ordinaire faisant preuve de la diligence

objective requise par le droit commercial. Tel n'est pas le cas des dépenses

encourues pour l'entretien et l'amortissement de biens acquis par

l'entrepreneur qui ne servent qu'à son entretien ou à son propre plaisir. Dans

ce cas, l'entrepreneur grève indûment le compte de résultats de son activité

lucrative par des dépenses privées sous couvert de frais de représentation (ATF

2A.295/2006 du 16 octobre 2006

consid. 4.2;2P.153/2002 du 29 novembre 2002 in StE

2003.

B 72.14.2 n° 31 consid. 3.2;2A.461/2001 du

21.

février 2002 in Revue fiscale 57/2002, p. 816, consid. 2).

c) Cette question s'inscrit dans le

cadre plus général de la distinction, extrêmement importante en droit fiscal, à

opérer entre la fortune privée et la fortune commerciale (v. à ce sujet:

Francis Cagianut/Ernst Höhn, Unternehmungssteuerrecht, 3ème éd., §7,

p. 251 ss; Ernst Höhn, Die Bedeutung der Vermögensart (Privatvermögen oder

Geschäftsvermögen) im Einkommenssteuerrecht, in Festschrift Zuppinger, Berne

1989, p. 205 ss; Markus Reich, Die Abgrenzung von Geschäfts- und Privatvermögen

im Einkommenssteuerrecht, in SJZ 1984, 221; v. aussi Raoul Oberson, Les pertes

commerciales fiscalement déductibles, Archives 48, 97 ss; Beat Hirt,

Grundfragen der Einkommensbesteuerung, thèse St-Gall 1998, spéc. p. 211 ss;

Fabian Amschwand, Geschäfts- oder Privatvermögen, Revue fiscale 2000, 480 ss). La jurisprudence du Tribunal fédéral, sur la question de la distinction

entre fortune commerciale et fortune privée, est extrêmement abondante. Cette

question ne soulève pas de difficultés s'agissant de biens destinés à servir à

l'entreprise en raison de leur nature ou de leur fonction: ceux-ci

appartiennent en effet d'office à la fortune commerciale; il en va de même des

biens qui doivent être attribués obligatoirement à la fortune privée, en raison

de leur affectation privée (logement privé, effets personnels). Certains biens,

en revanche, peuvent entrer dans l'un ou l'autre patrimoine; ils sont alors

attribués à l'un d'entre eux sur la base d'une appréciation globale des

circonstances, le critère principal étant néanmoins celui de l'affectation

effective à un usage commercial, respectivement privé (dans ce sens, v. par

exemple Archives 49, 72); d'autres critères revêtent par ailleurs la valeur

d'indices, ainsi le motif d'acquisition, la provenance, commerciale ou privée,

des fonds mis à contribution, le traitement comptable enfin (même arrêt et

références citées; v. aussi Cagianut/Höhn, op. cit., p. 219 ss et 227 ss;

Jean-Marc Rivier, Droit fiscal suisse, l'imposition du revenu et de la fortune,

2ème éd. Lausanne 1998, p. 342 ss; sur la portée du dernier élément,

v. StE 1993 B 23.9 n° 5; Revue fiscale 1994 p. 575).

L’attribution d’un élément à la

fortune privée ou commerciale se fait sur l’appréciation de l’ensemble des

circonstances. La fonction technique et économique dans l’entreprise constitue

le critère d’attribution déterminant; il s’agit, en première ligne, de

déterminer si l’élément en question sert effectivement à la marche de

l’entreprise (ATF 133 II 420 consid. 3.2 p. 422; Markus Reich, in Kommentar

zum schweizerischen Steuerrecht, I/2a, N. 48 ad art. 18 LIFD). L’autorité

fiscale doit se rapporter au moment de l’engagement de la dépense, en se

demandant si l’on pouvait raisonnablement admettre sa simple utilité pour

l’activité professionnelle (Noël, op. cit., p. 460). Selon

la méthode de la prépondérance, la fortune commerciale comprend tous les

éléments de fortune mixtes (c’est-à-dire ceux dont l’utilisation est en partie

commerciale et en partie privée) qui servent entièrement ou de manière

prépondérante à l’exercice de l’activité lucrative indépendante. En revanche,

les objets qui ne servent pas de manière prépondérante à l’activité commerciale

appartiennent à la fortune privée, même s’ils sont partiellement utilisés à des

fins commerciales (ATF 133 II 420 consid. 3.3 p. 423, Reich, op. cit. N. 54 ad

art. 18 LIFD).

d) Un bien peut faire partie de la

fortune commerciale de l’associé d’une société, sans nécessairement appartenir

au patrimoine de celle-ci. Tel est notamment le cas des actions d’une société

anonyme que possède le titulaire d’une raison individuelle, si les deux

entreprises sont en étroite relation économique, lorsque les titres ont été

acquis dans des buts commerciaux ou pour détenir une influence déterminante sur

une société exerçant une activité semblable ou la complétant judicieusement,

par exemple en tant que fournisseur ou client, ce qui permet d’élargir le champ

d’activité de l’entreprise originaire. L’élément déterminant est la volonté du

contribuable de mettre concrètement à profit ses droits de participation pour

améliorer le résultat commercial de sa propre entreprise (ATF 2A.431/2000 du 9

avril 2001, Revue fiscale 2001 p. 500ss; Martin Arnold, Geschäfts- und

Privatvermögen im schweizerischen Einkommenssteuerrecht, in Archives 75 p.

265ss). Comme exemples, on peut citer le cas du coiffeur qui acquiert les

actions d’une société de capitaux exploitant d’autres salons de coiffure (ATF

2A.17/1989 du 28 juin 1989, cité par Arnold, op. cit., p. 287 n. 100); du

boucher détenant des parts dans une société qui vise à créer un centre

industriel de produits carnés destinés à être vendus en gros dans des grandes

surfaces commerciales (ATF 2A.431/2000, précité); de l’architecte qui acquiert

des parts d’une société immobilière, en vue d’obtenir des mandats pour son

bureau (ATF 2A.547/2004 du 22 avril 2005, StE 2006 B 23.3 Nr. 31); d’associés

qui détiennent une société anonyme et une société en nom collectif, dont le

siège est le même, et l’activité complémentaire, l’une fabriquant des articles

vendus par l’autre, qui prend en outre à sa charge une partie des frais

généraux de la première (arrêt FI.2000.0016 du 20 décembre 2002, consid. 4); du

garagiste et mécanicien qui détient le capital d’une société anonyme dont le

but est notamment de vendre des machines, des véhicules et des outils, ainsi

que d’exploiter un garage (arrêt FI.2009.0119 du 31 janvier 2011, consid.

5d ; de l’exploitant de kiosques qui exerce parallèlement une activité de

grossiste en produits pour kiosques (ATF 2C_349/2009 du 16 novembre 2009).

3.

En l’occurrence, ce n’est pas la solvabilité de

la débitrice du prêt, en contrepartie duquel le recourant a comptabilisé une

provision, qui est en cause, mais bien la nature de cette créance.

a) Des explications que le

recourant et son mandataire ont fournies lors de leurs auditions devant

l’autorité fiscale, ainsi que des pièces jointes au recours, on retire que

c’est dans le courant de l’année 2002 qu’un prêt de 70'000 fr., portant intérêt

à 7% l’an, a été consenti à Z.________ S.àr.l. Le recourant le reconnaît

lui-même; à cette époque, il n’avait pas encore repris ses activités sous une

forme indépendante. Jusqu’à fin 2002, il était du reste toujours salarié de Y.________

S.àr.l. et a été imposé comme tel durant la période 2001-2002. On constate,

cela étant, que cette créance n’a pas été portée à l’état des titres avec la

déclaration 2001-2002bis. Le 1er janvier 2003, le

recourant s’est mis à son compte et a repris les activités de la S.àr.l. sous

sa raison individuelle. Il a été imposé depuis lors comme indépendant et a

produit sa comptabilité dans laquelle la créance à l’encontre de Z.________

S.àr.l. n’a été activée, ni durant l’exercice 2003, ni durant l’exercice 2004.

En outre, cette créance ne figure pas dans l’état des titres joint à la

déclaration 2003. C’est durant l’année 2004 que le recourant a mentionné pour

la première fois l’existence de cette créance, dans l’état des titres de sa

fortune privée cependant, pour un montant de 85'603 fr. Durant l’année 2005, le

recourant a activé cette créance dans sa comptabilité et a ouvert une provision

à due concurrence de son montant dans le compte de charges. A la fin de l’année

2006, cette provision a entièrement été amortie; en effet, la faillite de l’emprunteuse

a, entre-temps, été prononcée.

b) Sans doute, le recourant

explique que ce prêt avait une contrepartie de nature commerciale. Il était

entendu au demeurant que l’emprunteuse, entreprise de construction, le favorise

dans l’octroi de travaux de plâtrerie. Le recourant en veut pour démonstration

le chiffre d’affaires qu’il a réalisé en 2003 et en 2004, alors qu’il

s’agissait de ses deux premières années comme indépendant. Cette démonstration

n’est pas suffisante pour se convaincre de la nature commerciale de l’opération.

Il ressort du compte «chiffre d’affaires» que sur un total de près de 900'000 fr.

en 2003, le recourant n’a comptabilisé que des petites factures relatives à Z.________

S.àr.l., totalisant 50'000 francs. Quoi qu’il en soit, l’explication du

recourant est de toute façon contredite par les circonstances dans lesquelles

le prêt a été, à l’époque, consenti. L’activité que le recourant a exercé sous

sa raison individuelle n’est que le simple prolongement de celle développée

jusqu’alors par Y.________ S.àr.l. Le prêt ne peut pas être considéré comme

faisant partie des mesures préparatoires en vue de l’exercice d’une nouvelle

activité, puis que le recourant a continué son activité sous une autre forme

juridique. Dès lors, pour revêtir un caractère commercial, ce prêt aurait déjà

dû être comptabilié dans la S.àr.l. en 2002. En outre, force est de constater

que ce prêt a été consenti à une époque où le recourant était salarié, de sorte

que la créance en découlant ne pouvait avoir qu’une nature éminemment privée.

Le recourant lui-même en était conscient puisqu’il l’a déclaré, comme on l’a

vu, dans l’état des titres composant sa fortune privée durant l’année 2004. Or,

il a cherché, ce nonobstant, à faire passer cette créance dans sa fortune

commerciale durant l’année 2005, ce que l’on ne saurait admettre. Sans doute,

l’intérêt consenti par le recourant paraît élevé; cela pourrait, comme le

relève le recourant, se justifier au regard du risque commercial assumé par le

prêteur au vu de la solvabilité incertaine de l’emprunteuse. Il n’en demeure

pas moins que ces intérêts n’ont jamais été payés par Z.________ S.àr.l., mais

simplement portés en compte au débit de cette dernière.

c) Il résulte de ce qui précède que

la créance du recourant à l’encontre de Z.________ S.àr.l. appartenant à sa

fortune privée, c’est à juste titre que l’autorité intimée a refusé d’admettre

la déductibilité d’une provision comptabilisée à due concurrence dans le compte

de charges de son entreprise individuelle. Cela conduit à opérer une reprise

dans le revenu déclaré par le recourant pour l’année 2005. En revanche, on

admettra, avec l’autorité intimée, que cette créance n’était plus recouvrable dès

2005.

En effet, dès lors que sa faillite a été prononcée en 2006, il est

vraisemblable que les difficultés financières de Z.________ S.àr.l.

préexistaient. Il ne justifiait ainsi pas de reprendre cette créance également

dans la fortune privée du recourant.

4.

Au surplus, c’est à juste titre que l’autorité

intimée a ramené les déductions revendiquées par le recourant au titre des intérêts

des capitaux d’épargne du contribuable durant les années 2005 et 2006 à 870,

respectivement 744 francs. Comme tous les facteurs conduisant à une diminution

de la créance fiscale (v. sur ce point, Peter Locher, Legalitätsprinzip im

Steuerrecht, in Archives de droit fiscal 60, p. 1 et ss, not. 13 à 15, références

citées), les articles 212 al. 1 LIFD et 37 al. 1 let. g LI doivent être

interprétés de façon restrictive, de sorte qu’il n’y a pas lieu d’étendre leur

champ d’application à d’autres rendements de la fortune mobilière que les

intérêts de capitaux d’épargne. Du reste, ce volet de la décision du 4 mai 2012

n’a pas été remis en cause par le recourant.

5.

Vu ce qui précède, le recours sera partiellement

admis en tant qu’il est dirigé contre la décision sur réclamation du 4 mai

2012.

La nouvelle décision du 24 septembre 2012, remplaçant la décision

précédente, sera confirmée. Le sort du recours commande que le recourant

supporte le coût d’un émolument judiciaire réduit de moitié (art. 48, 51 et 91

LPA-VD). Pour les mêmes raisons, l’allocation de dépens ne saurait entrer en

ligne de compte (art. 55 al. 1 a contrario et 91 LPA-VD).

Dispositif

Par ces motifs

la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

I.

Le recours est partiellement admis.

II.

La décision sur réclamation de l’Administration

cantonale des impôts, du 24 septembre 2012, annulant et remplaçant la décision

précédente du 4 mai 2012, est confirmée.

III.

Un émolument judiciaire de 750 (sept cent

cinquante) francs est mis à la charge de X.________.

IV.

Il n’est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 13 décembre 2012

Le président: Le

greffier:

Le présent arrêt est communiqué aux

destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente

jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en

matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du

17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours

constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,

indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.

Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.

Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,

pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la

décision attaquée.