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Décision

FI.2013.0044

CDAP - FI.2013.0044 - 2014-03-06 - A. X._____-Y._____/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions

6 mars 2014Français17 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants

A.

Les époux A. X.________ et B. X.________-Y.________

sont domiciliés à 1********, où se trouve leur maison familiale. A. X.________

est l’associé et gérant unique de la société C.________ Sàrl (ci-après: C.________).

Inscrite le 23 décembre 1997 au registre du commerce, cette société a pour but

les opérations financières et de négoce. Elle a pris la suite dès le 12 mai

1999 de la société D.________ Sàrl.

B.

En juillet 2004, le Ministère public de la

Confédération a ouvert une enquête pénale à l'encontre de A. X.________ et d’un

tiers, soupçonnés de blanchiment d’argent et de participation à une

organisation criminelle. A. X.________ aurait, dès 1997, aidé son comparse à

recycler, au travers de différentes sociétés et relations bancaires, le produit

d’un important trafic de cocaïne organisé depuis la Colombie et le Venezuela à

destination de l’Espagne.

Dans le cadre de la procédure

pénale, la maison familiale de 1********, ainsi que des avoirs pour un montant

de 1'547’716 fr. (au 16 mars 2011), déposés sur un compte bancaire au nom d'un

trust, dont A. X.________ est le settlor et le bénéficiaire, ont fait l'objet

d'un séquestre.

Par jugement du 25 octobre 2012, le

Tribunal pénal fédéral (TPF) a acquitté A. X.________ des chefs d'accusation de

soutien à une organisation criminelle, d'infraction grave à la loi fédérale sur

les stupéfiants et de blanchiment d’argent aggravé, l'a condamné pour faux dans

les titres à une peine pécuniaire de 45 jours-amende à

165 fr., avec sursis pendant deux ans, ordonné la levée des séquestres et mis

les frais, arrêtés à 4'000 fr., à la charge du condamné, le solde étant laissé à

la charge de la Confédération.

Par acte du 18 février 2013, le

Ministère public de la Condération a formé un recours en matière pénale contre

ce jugement auprès du Tribunal fédéral. Il a conclu au renvoi de la cause au

Tribunal pénal fédéral pour qu'elle condamne A. X.________ pour infraction

grave à la loi fédérale sur les stupéfiants, blanchiment d'argent en bande et

par métier, soutien à une organisation criminelle et faux dans les titres,

qu'elle prononce la confiscation des avoirs séquestrés et une créance

compensatrice et qu'elle mette l'entier des frais à la charge du condamné.

Par arrêt du 1er octobre

2013 (causes 6B_184/2013,6B_693/2013,6B_774/2013), le Tribunal fédéral a

confirmé le jugement du TPF du 25 octobre 2012 à l'exception des points du

dispositif concernant les frais et l'indemnisation.

C.

En octobre 2007, l’Administration fiscale du

canton de Genève a ouvert à l’encontre de C.________ une procédure en rappel

d’impôts pour les périodes 2001 à 2005 concernant l'impôt cantonal et communal

et 1998 à 2005 s'agissant de l’impôt fédéral direct.

Le 27 novembre 2008,

l’Administration fiscale du canton de Genève a rendu une décision de rappel

d'impôt, ainsi qu'un prononcé d'amendes à l'encontre de C.________. Par

décision sur réclamation du 29 avril 2009, elle a maintenu les reprises et les

amendes prononcées.

Par jugement du 13 avril 2011, le

Tribunal administratif de première instance du canton de Genève a confirmé la

décision du 29 avril 2009, à l'exception des reprises et des amendes relatives

à la période 1998. Par arrêt du 18 décembre 2012, la Chambre administrative de

la Cour de justice du canton de Genève a rejeté le recours déposé par C.________

contre cette décision.

D.

Parallèlement, l’Administration cantonale des impôts

(ci-après: l’ACI) a ouvert, en octobre 2007, à l’encontre des époux X.________

une procédure en rappel d'impôts et soustraction d’impôt pour les périodes

1999-2000, 2001-2002 et 2001-2002bis, s’agissant de l’impôt fédéral direct,

ainsi que l’impôt cantonal et communal.

Le 30 mars 2011, l’ACI a rendu une

décision de rappel d’impôt et de taxation définitive, ainsi que de prononcés

d’amendes, portant sur les périodes en question, selon le tableau suivant:

Périodes

ICC/Revenu

ICC/Fortune

ICC/Amendes

IFD/Revenu

IFD/Amendes

1999

47'594 fr.

47'550 fr.

2000

47'594 fr.

47'550 fr.

2001

164'022,15 fr.

11'477,40 fr.

340'700 fr.

75'651 fr.

75'650 fr.

2001bis

77'437 fr.

65'915 fr.

43'900 fr.

2002

154'486 fr.

10'810,10 fr.

53'400 fr.

75'651 fr.

75'650 fr.

2002bis

2'797,5 fr.

411 fr.

300 fr.

Total ICC

398'742,65 fr.

22'287,50 fr.

394'100 fr.

Total IFD

312'816 fr.

290'600 fr.

Total général

1'418'546,15 fr.

Le 29 avril 2011, les époux X.________

ont formé une réclamation contre cette décision. Le 12 septembre 2012, l’ACI a

rejeté la réclamation, en précisant que les amendes n’étaient prononcées qu’à

l’encontre de A. X.________.

E.

Le 11 octobre 2012, A. X.________ et B. X.________-Y.________

ont recouru devant la Cour de droit administratif et public du Tribunal

cantonal (CDAP) contre cette décision, en concluant à son annulation "à

mesure que les montants repris font déjà l’objet d’un séquestre conservatoire,

d’une confiscation, voire d’une dévolution à l’Etat ou de toute autre mesure de

nature confiscatoire". La cause a été enregistrée sous la référence

FI.2012.0086. Les recourants ont fait valoir pour l'essentiel que dès lors que

les reprises concernaient des revenus confisqués par l'autorité pénale et qui

pourraient être dévolus à l'Etat, tout taxation parallèle serait contraire au

principe de la capacité contributive.

Dans sa réponse du 24 janvier 2013,

l'ACI a conclu au rejet du recours.

Les parties ont confirmé leurs

conclusions respectives dans un second échange d'écritures.

Par décision incidente du 23 avril

2013, le juge instructeur a refusé de suspendre la cause jusqu'à droit connu

sur la procédure pénale menée à l'encontre de A. X.________ (le recours

déposé par le Ministère public de la Confédération sera finalement admis

uniquement sur la question des frais et de l'indemnisation, les séquestres étant

définitivement levés; voir supra let. B). Le recours déposé contre cette

décision a été déclaré irrecevable par le Tribunal fédéral (causes 2C_479/2013

et 2C_484/2013).

Interpellés sur le point de savoir

s'ils souhaitaient que la procédure de taxation soit dissociée de celle portant

sur les amendes, les recourants ont fait savoir, dans une correspondance du 9

mai 2013, qu'ils optaient pour la procédure séparée.

Par arrêt partiel du 16 mai 2013,

la CDAP a rejeté le recours en tant qu'il portait sur les reprises d'impôt et

confirmé dans cette mesure la décision rendue le 12 septembre 2012 par l'ACI.

F.

L'instruction s'est poursuivie sous la référence

FI.2013.0044 s'agissant du volet pénal (amendes).

Dans une écriture du 8 octobre

2013, le recourant a complété leurs moyens sur la question des amendes. Il s'est

plaint pour l'essentiel d'une violation du principe ne bis in idem.

L'ACI a déposé des déterminations

complémentaires le 11 novembre 2013.

La cour a tenu audience le 20

février 2014 en présence du recourant, de son épouse et de représentants de

l'ACI.

La cour a délibéré à huis clos.

Considérants

1.

Le présent arrêt complète celui rendu le 16 mai

2013.

sur les points laissés en suspens, à savoir les amendes infligées au

recourant pour soustraction fiscale et tentative de soustraction fiscale pour

les périodes fiscales 1999-2000, 2001-2002 et 2001-2002bis.

2.

a) En droit fédéral, comme en droit cantonal, la

soustraction fiscale est réalisée lorsqu'une taxation n'a pas été effectuée ou

est demeurée insuffisante, parce qu'un contribuable a violé de manière fautive

l'obligation qui lui est imposée par la loi de collaborer à la taxation et de

renseigner l'autorité fiscale de manière exacte et complète sur tous les

éléments nécessaires à une taxation correcte (art. 175 de la loi fédérale du 14

décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11], 242 de la loi

vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux [LI; RSV 642.11]; Arch.

52, p. 454; Arch. 54, p. 660; Arch. 56, p. 345). La tentative de soustraction

est réalisée dans les mêmes conditions, mais elle suppose que la taxation

insuffisante ne soit pas encore entrée en force au moment de l'intervention du

fisc; elle est réprimée par les art. 176 LIFD et 243 LI.

La condition objective de la soustraction

fiscale suppose, d’une part, que les montants non déclarés constituent des

éléments imposables, d’autre part, que ces montants soient entrés dans la

sphère de disposition du contribuable (Arch. 63, p. 208). La condition

subjective de la soustraction est réalisée lorsque le contribuable a agi de

manière fautive, soit intentionnellement, soit par négligence. Contrairement à

la soustraction consommée qui est déjà punissable lorsqu’elle est commise par

négligence, la tentative de soustraction ne peut être punie que si elle est

intentionnelle (RDAF 1987 p.15; ATF 100 Ib 480, consid. 2; Arch. 54, p. 662;

Arch. 44, p. 55; ATF 85 I 259). La preuve du caractère intentionnel d'une

soustraction incombe à l'autorité fiscale (RDAF 2010 II p. 593). Cette preuve

est apportée lorsqu'il est établi avec une sécurité suffisante que le

contribuable était conscient du caractère inexact ou incomplet de sa

déclaration. Si cette conscience est établie, on peut alors présumer

l'intention, ou du moins le dol éventuel (RDAF 2010 II p. 597). Lorsque des

éléments imposables ne sont pas indiqués dans la déclaration, on peut admettre

ordinairement qu'il y a intention de les soustraire à l'impôt (ATF du 7 octobre

1986, StE 1987 B. 101.2 n° 3). La jurisprudence admet également que celui qui

déclare un revenu de loin inférieur à son revenu réel a conscience que les

indications qu'il donne sont fausses ou incomplètes et, partant, qu'il agit

intentionnellement (Arch. 56, p. 138). La négligence est définie par l’art. 12

al. 3 du Code pénal (CP). Ainsi, un contribuable commet une infraction par

négligence lorsque, par une imprévoyance coupable, il agit sans se rendre

compte ou sans tenir compte des conséquences de son acte. L’imprévoyance est

coupable quand l’auteur de l’acte n’a pas usé des précautions commandées par

les circonstances et par sa situation personnelle. Selon la jurisprudence, il

faut poser des exigences sévères quant à la prévoyance requise: si un

contribuable a des doutes sur ses droits et obligations, il doit faire en sorte

de les lever ou, du moins, en informer l'autorité fiscale (StE 1989 B. 101.9 n°

6.

et les références citées).

b) Le

recourant ne conteste à juste titre pas que les éléments objectif et subjectif

de la soustraction, respectivement de la tentative de soustraction, sont

réalisés. Il se plaint en revanche d'une violation du principe ne bis in

idem. Il estime que son comportement fautif a en effet déjà été sanctionné

par les amendes infligées à la société C.________ par les autorités fiscales

genevoises.

aa) Le principe ne bis in idem

est un corollaire de l'autorité de chose jugée. Il appartient, selon la

jurisprudence constante, au droit pénal fédéral. Il est ancré dans la

Constitution fédérale (art. 8 al. 1 Cst.; cf. Michel Hottelier, in: Commentaire

romand, Code de procédure pénale suisse, n. 1 ad art. 11 CPP) ainsi qu'à l'art.

14.

al. 7 du Pacte international du 16 décembre 1966 relatif aux droits civils

et politiques (RS 0.103.2) et à l'art. 4 al. 1 du Protocole n° 7 à la

Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales

(RS 0.101.07). D'après ces dispositions, dont la teneur est pratiquement la

même, nul ne peut être poursuivi ou puni pénalement par les juridictions du

même État en raison d'une infraction pour laquelle il a déjà été acquitté ou

condamné par un jugement définitif conformément à la loi et à la procédure

pénale de cet État. Le principe ne bis in idem suppose qu'il y ait

identité des faits, de l'objet de la procédure et de la personne visée (cf. ATF

125.

II 402 consid. 1b p. 404; 120 IV 10 consid. 2b p. 12 s.; 119 Ib 311

consid. 3a p. 318; 118 IV 269 consid. 2 p. 271).

bb) Les amendes litigieuses visent

en l'occurrence le recourant en sa qualité de personne physique. Celles

prononcées par les autorités fiscales genevoises sont pour leur part dirigées

contre la société C.________. Selon la jurisprudence, même s'il existe une

certaine communauté économique entre l'actionnaire unique et la société, on ne

peut pas parler de confusion de leurs personnes, sur le plan fiscal comme sur

le plan civil (arrêt du Tribunal fédéral du 4 avril 1995, in RDAF 1996 p. 172,

consid. 6b). Dès lors, les procédures ouvertes à la fois contre l'actionnaire

et la société le sont contre des personnes différentes. Les amendes infligées

au recourant ne violent ainsi pas le principe ne bis in idem (arrêt du

Tribunal fédéral du 4 avril 1995, in RDAF 1996 p. 172, consid. 6b). Que la

faute de la société s'apprécie selon la jurisprudence au regard du comportement

de ses organes (ATF 135 II 86 consid. 4.2) n'y change rien.

Le principe d'une sanction étant

justifié, il reste encore à examiner la quotité des amendes prononcées.

3.

a) Tant en droit fédéral

qu'en droit cantonal, l’amende est fixée en règle générale au montant de

l’impôt soustrait; si la faute est légère, elle peut être réduite jusqu’au

tiers de ce montant; si elle est grave elle peut être au plus triplée (art. 175

al. 2 LIFD, 56 al. 1 LHID, 242 al. 2 LI). La tentative est réprimée de l’amende

(art. 176 al. 1 LIFD, 243 al. 1 LI), fixée au deux tiers de la peine qui serait

infligée si la soustraction avait été commise intentionnellement et consommée

(art. 176 al. 2 LIFD, 56 al. 2 LHID, 243 al. 2 LI).

Conformément à l’art. 47 CP

(correspondant à l'art. 63 CP dans son ancienne teneur), la peine est fixée

d’après la culpabilité de l’auteur, en tenant compte de ses antécédents, de sa

situation personnelle ainsi que de l'effet de la peine sur son avenir. Le

montant de l’amende est ainsi déterminé d’après la situation de l’auteur, de

façon à ce que la perte à subir constitue une peine correspondant à sa

culpabilité (ATF 114 Ib 27 consid. 4a p. 30/31;2P.237/2001 du 6 mars 2002,

consid. 6.1, et les arrêts cités; arrêts FI.2006.0068, consid. 8, FI.1993.0126

du 17 juillet 2000, consid. 2b; FI.1993.0103 du 1er novembre 1999,

consid. 8c; FI.1997.0158 du 2 juillet 1998, consid. 2b; cf. également la

circulaire n°21 de l’Administration fédérale des contributions, relative au

rappel d’impôt et au droit fiscal pénal selon la LIFD, reproduite in: Archives

64.

p. 539 ss, ch. 2.4).

La peine "ordinaire"

– qui correspond au montant de l'impôt soustrait – est généralement prononcée

lorsque l’acte punissable a été commis intentionnellement, en l’absence de

circonstances aggravantes ou de circonstances atténuantes (cf. Kommentar zum Schweizerischen

Steuerrecht I/2b, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Art. 1-82 / Art.

83-222, édité par Martin Zweifel et Peter Athanas, Bâle/Genève/Munich 2000,

Sieber, n. 45 ad art. 175 LIFD). Par faute grave, il faut comprendre entre

autres la récidive de même que l’attitude continuellement récalcitrante du

contribuable vis-à-vis des autorités fiscales. Il y a également circonstance

aggravante lorsque le contribuable dispose de connaissances fiscales

particulières (cf. Circulaire AFC n° 21 du 7.4.1995; RDAF 1996, 32). Quant à la

faute légère, elle peut exister dans les cas de circonstances atténuantes

mentionnées à l’art. 48 CP. L’attitude coopérative du contribuable lors de

l’établissement des faits doit être appréciée sous l’angle d’une atténuation de

la faute (cf. Agner/Digeronimo/Neuhaus/Steinmann, Commentaire de la loi sur

l'impôt fédéral direct, Complément, Zurich 2001, p. 374 ch. 2.4).

b) En l'espèce, le recourant estime

que les amendes infligées sont excessives. Il reproche en particulier à l'ACI

de n'avoir pas tenu suffisamment compte des sanctions prononcées à l'encontre

de la société C.________. Selon lui, les amendes devraient être réduites de

50%.

L'ACI a qualifié la faute du

recourant de moyenne tant sous l'angle de l'impôt cantonal et communal que de

l'impôt fédéral direct. Elle a appliqué un coefficient de 1 pour la

soustraction consommée relative aux périodes fiscales 1999-2000 et 2001-2002 et

de 2/3 pour la soustraction tentée portant sur la période fiscale 2001-2002bis.

L'ACI a tenu compte des sanctions infligées à la société C.________ comme

circonstance atténuante. Elle a estimé que cet élément était toutefois

contrebalancé par trois circonstances aggravantes, à savoir la présence d'un

antécédent en matière fiscal (période fiscale 1997-1998), le montant des

éléments soustraits (1'803'700 fr. de revenu ICC, 2'570'409 fr. de revenu IFD

et 1'703'937 fr. de fortune) et la durée de l'activité incriminée (quatre ans en

matière d'ICC et six ans en matière d'IFD).

Cette appréciation ne prête pas le

flanc à la critique, les trois circonstances rappelées ci-dessus devant à

l'évidence être qualifiées d'aggravantes et contrebalançant clairement les

sanctions déjà infligées à la société. Les montants des amendes seront par

conséquent confirmés.

4.

Les considérants qui précèdent conduisent au

rejet du recours à la confirmation de la décision attaquée.

Le recourant (seul concerné par le

volet pénal de l'affaire), qui succombe, supportera les frais de justice (art.

49.

al. 1 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative

– LPA-VD; RSV 173.36).

Il n'y a pas lieu d'allouer de

dépens (art. 55 al. 1 a contrario et 56 al. 3

LPA-VD).

Dispositif

Par ces motifs

la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

I.

En matière d'impôt fédéral direct:

a)

Le recours en tant qu'il porte sur les amendes

est rejeté.

b)

La décision sur réclamation de l'Administration

cantonale des impôts du 12 septembre 2012 est confirmée.

II.

En matière d'impôt cantonal et communal

a)

Le recours en tant qu'il porte sur les amendes

est rejeté.

b)

La décision sur réclamation de l'Administration

cantonale des impôts du 12 septembre 2012 est confirmée.

III.

Les frais de justice, par 1'500 (mille cinq

cents) francs, sont mis à la charge de A. X.________.

IV.

Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 6 mars 2014

Le président: Le

greffier:

Le présent arrêt est communiqué aux

destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente

jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en

matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du

17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours

constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,

indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.

Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.

Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,

pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la

décision attaquée.