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Décision

FI.2015.0026

CDAP - FI.2015.0026 - 2015-08-10 - A. X.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions

10 août 2015Français13 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants

A.

A. X.________ joue régulièrement depuis

plusieurs années au PMU.

Dans sa déclaration d'impôt 2010, A. X.________ a annoncé 47'546 fr. de gains pour 96'000 fr. de pertes (mises perdantes). Il a

réclamé par ailleurs le remboursement de l'impôt anticipé en relation avec les

gains obtenus. L'intéressé a produit ultérieurement 307 attestations de retenue

d'impôt anticipé représentant un total de 24'546 fr. d'impôt anticipé

(correspondant à 70'133 fr. de gains soumis à cet impôt), selon son propre

décompte.

Dans sa déclaration d'impôt 2011, A. X.________ a annoncé 14'625 fr. de gains PMU et 41'785 fr. de pertes. Sur l'état des titres

joint à cette déclaration figurait la mention "167 bordereaux impôt

anticipé pour 14'625 CHF Tickets perdants PMU et Loto total 41'785 CHF".

B.

Par décision du 22 décembre 2011, l'Office d'impôt du district de Nyon (ci-après: l'OID), a fixé pour la période 2010 le revenu

imposable de A. X.________ à 145'800 fr. au taux de 145'800 fr. et sa fortune

imposable à 0 fr. pour l'impôt cantonal et communal et le revenu imposable pour

l'impôt fédéral direct à 146'100 francs. L'OID a retenu 69'210 fr. de gains de

loterie/PMU, tous soumis à l'impôt anticipé, sous déduction de 4'187 fr. de

mises. Il a fixé le droit au remboursement de l'impôt anticipé à 24'223 fr. 55.

Le 31 décembre 2011, A. X.________ a déposé une réclamation contre cette décision, en contestant le code 410 relatif

à la déduction des mises. Le 10 janvier 2012, l'intéressé a revendiqué la déduction de ses "pertes réelles" pour 2008, 2009 et 2010 et le

remboursement de l'impôt anticipé.

Après divers échanges de

correspondances, l'OID a admis les mises revendiquées en déduction pour les

périodes 2008 et 2009. Le 6 février 2013, l'OID a rendu une nouvelle détermination des éléments imposables de la période 2010, confirmant intégralement sa

décision du 22 décembre 2011.

Le 26 février 2013, A. X.________ a déclaré maintenir sa réclamation, exigeant une imposition nulle des revenus

provenant du jeu compte tenu des pertes considérables réalisées.

C.

Par décision du 22 mars 2013, l'OID a fixé pour la période 2011 le revenu imposable de A. X.________ à 124'700 fr. au taux de

124'700 fr. et sa fortune imposable à 0 fr. pour l'impôt cantonal et communal

et le revenu imposable pour l'impôt fédéral direct à 125'000 francs. L'OID a

retenu 41'785 fr. de gains de loterie/PMU, tous soumis à l'impôt anticipé, sous

déduction de 3'118 fr. de mises. Il a fixé le droit au remboursement de l'impôt

anticipé à 14'624 fr. 75.

Le 19 avril 2013, A. X.________ a déposé une réclamation contre cette décision, en reprenant les mêmes moyens que

ceux qu'il avait fait valoir dans le cadre de la taxation pour la période 2010.

Le 24 juin 2013, l'OID a rendu une nouvelle détermination des éléments imposables de la période 2011, confirmant

intégralement sa décision du 22 mars 2013.

Le 2 juillet 2013, A. X.________ a déclaré maintenir sa réclamation. L'intéressé revendiquait la prise en compte

de dettes à concurrence des gains réalisés.

D.

Le 11 décembre 2014, l'Administration cantonale des impôts (ci-après: ACI), à qui les réclamations avaient été

transmises comme objets de sa compétence, a adressé à A. X.________ une

proposition de règlement, par laquelle elle confirmait le refus de prendre en

compte des mises perdantes, au motif que A. X.________ n'avait pas été en

mesure d'établir que toutes les mises invoquées étaient bien les siennes.

Le 8 janvier 2015, A. X.________ a déclaré maintenir ses réclamations. Il a invoqué comme fait notoire "que

les joueurs de PMU sont perdants à la fin de l'année" et que rien ne

permettait de retenir que les tickets perdants qu'il avait remis ne lui

appartenaient pas. Il a encore ajouté que ses pertes annuelles étaient

attestées par témoins.

Par décision du 23 janvier 2015, l'ACI a rejeté les réclamations. En substance, elle a considéré que A. X.________ n'avait pas

apporté la preuve des mises invoquées en déduction de ses gains. Dans ces

conditions, seules les mises ayant généré des gains pouvaient être prises en

considération.

E.

Le 21 février 2015, A. X.________ a recouru contre cette décision devant la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal (CDAP), en concluant à l'annulation et à ce que ses pertes

de jeu soient prises en considération et que l'impôt anticipé lui soit

intégralement remboursé après déduction de l'impôt annuel.

Dans sa réponse du 22 avril 2015, l'ACI a conclu au rejet du recours.

Le recourant s'est encore

brièvement déterminé le 11 mai 2015.

La cour a statué par voie de

circulation.

Considérants

1.

Déposé dans le délai de trente jours fixé par

l’art. 95 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative

(LPA-VD; RSV 173.36), le recours est intervenu en temps utile. Il respecte au

surplus les conditions formelles énoncées à l’art. 79 LPA-VD. Il y a dès lors

lieu d'entrer en matière sur le fond.

2.

Le recourant ne conteste pas le principe même de

l'imposition des gains qu'il a réalisés au PMU en 2010 et 2011, mais la

déductibilité des mises perdantes encourues durant ces périodes fiscales. Selon

lui, il ne devrait pas être imposé sur ces revenus, dès lors que ses pertes

totales dépassaient ses gains. Par ailleurs, il ne comprend pas les motifs pour

lesquels l'autorité intimée n'a pas traité son cas de la même manière que pour

les périodes fiscales 2008 et 2009, où toutes les mises revendiquées en

déduction avaient été admises.

3.

a) Les art. 27 let. e de la loi vaudoise du 4

juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; RSV 642.11) et 23 let. e de

la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS

642.

), dans leur teneur en vigueur jusqu'au 31 décembre 2013, prévoyaient

l'imposition des gains de loterie sans que la déduction des mises ne soit

expressément envisagée. La pratique a toutefois admis de manière générale la

déduction des mises, à concurrence des gains réalisés par le joueur (voir

notamment arrêt FI.2010.0058 du 25 novembre 2010, consid. 3 et les réf. cit.,

où l'autorité de céans a annulé la pratique de l'autorité intimée consistant à

refuser systématiquement la déduction des mises perdantes). Pour qu'une

déduction soit admissible, il faut néanmoins que les coupons produits aient été

financés par le contribuable (TF, arrêts 2C_288/2008 du 1er octobre

2008, consid. 5.3;2A.242/2005 du 17 mars 2006, consid. 2; en matière de remboursement

de l'impôt anticipé, voir TF, arrêt 2C_42/2014 du 17 octobre 2014, consid.

3.

). Il appartient à ce dernier d'en apporter la preuve. En effet, selon un

principe généralement admis en matière fiscale, il incombe à celui qui fait

valoir l'existence d'un fait de nature à éteindre ou à diminuer sa dette

fiscale d'en apporter la preuve et de supporter les conséquences de l'échec de

cette preuve (ATF 140 II 248 consid. 3.5 et les réf. citées; ATF 121 II 257

consid. 4c/aa et les réf. citées). A cet égard, la production d'un ticket de

mise au porteur ne constitue pas d'emblée une preuve suffisante que la mise

invoquée a bien été consentie par le contribuable (arrêt FI.2010.0058 précité,

consid. 4c). Le Tribunal fédéral a aussi eu l'occasion de préciser qu'il ne

suffisait pas au contribuable de déposer des billets originaux sur lesquels

sont apposés son nom pour démontrer que celui-ci en est bien l'acheteur

effectif. En revanche, cette preuve peut être apportée par divers moyens et non

pas uniquement par la production d'un billet nominatif délivré par la société

qui exploite le PMU (TF, arrêt 2C_288/2008 précité, consid. 5.3).

b) En l'espèce, le recourant expose

qu'il est un grand joueur et que ses pertes au jeu sont supérieures à ce qu'il

est possible de déclarer. Il a à cet égard produit un nombre considérable de

coupons, soit 2'800 pour 2010 et plus de 3'200 pour 2011. Face à ce nombre de

coupons, l'autorité intimée a procédé à des investigations tendant à déterminer

s'il était plausible que le recourant en était bien l'acheteur effectif. Elle a

notamment comparé ces coupons et auditionné le recourant. L'instruction ainsi

menée a permis de mettre en évidence suffisamment d'éléments permettant de

douter sérieusement de la thèse soutenue par le recourant. Ainsi, au nombre

impressionnant de coupons produits s'ajoutent notamment les circonstances

suivantes: certains coupons faisaient état de mises simultanées, à la même

seconde, mais sur des machines différentes; des coupons mentionnaient le nom

d'autres personnes que le recourant; certains gains avaient été réalisés à

d'autres endroits que l'unique établissement d'où provenaient les mises; les

combinaisons et/ou les montants des mises dénotaient une absence totale de

méthode de jeu. Lors de son audition par l'autorité intimée, le recourant s'est

montré très évasif sur ses méthodes de jeu. Il n'a pas été en mesure

d'articuler quelles étaient ses mises quotidiennes, ne serait-ce que sous forme

d'une moyenne approximative. Il n'a pas pu apporter d'éléments sur ses moyens

de financement, alors qu'en 2010, il déclarait un revenu de 55'000 fr. pour

plus de 41'700 fr. de mises PMU. Il convient aussi de relever que curieusement,

le recourant n'a annoncé aucun gain non soumis à l'impôt anticipé, alors qu'en

nombre absolu, le plus grand nombre de gains distribués sont des gains non

soumis à cet impôt mais qui doivent entrer dans la totalité des gains à

déclarer. Les éléments qui précèdent constituent suffisamment d'indices

permettant de douter que le recourant a financé les mises qu'il entend porter

en déduction des gains réalisés. Dans le cadre de la présente procédure de

recours, le recourant n'a pas été davantage précis. Notamment, il n'apporte

aucun élément de preuve concrète permettant de retenir avec suffisamment de vraisemblance

qu'il était bien le joueur des tickets produits; en réalité, il se borne à

soutenir que ses pertes étaient supérieures à ses revenus. Dans ces conditions,

force est d'admettre que le recourant échoue dans la preuve – qui lui incombe

(cf. let. a ci-dessus) – des éléments supplémentaires à ceux admis par

l'autorité intimée qu'il invoque en diminution de sa facture d'impôts.

C'est par ailleurs en vain que le

recourant reproche à l'autorité intimée de ne pas avoir traité son cas comme

lors des périodes fiscales 2008 et 2009. En effet, en vertu du principe de

l'étanchéité des périodes fiscales (voir notamment TF, arrêts 2C_888/2014 et

2C_889/2014 du 7 juin 2015 consid. 7.2), le recourant ne saurait se prévaloir

du fait que l'autorité intimée aurait admis de plus larges déductions lors de

ces deux périodes de taxation. Par ailleurs, la pratique de l'autorité est

devenue plus sévère depuis 2010, année à partir de laquelle une exigence de

preuve plus stricte du financement des mises est imposée au contribuable qui en

invoque la déduction.

Il résulte de ce qui précède que

c'est à juste titre que l'autorité intimée n'a pris en compte que les éléments

certains établis par le recourant, savoir les mises directement liées aux gains

réalisés et déclarés par celui-ci. Cette solution permet au recourant, comme

l'expose l'autorité intimée, de déduire 6% de ses gains au titre de mises pour

la période 2010 et plus de 7% pour la période 2011. Ce résultat n'a rien de

choquant, puisqu'il est supérieur à la solution du forfait de 5% des gains,

mais au plus 5'000 fr., fixé depuis 2014 par les art. 37 al. 3 LI et 33 al. 4

LIFD.

4.

S'agissant de l'impôt anticipé, l'autorité

intimée n'a pas remis en question les montants réclamés par le recourant. Ce

point n'est par conséquent pas litigieux.

5.

En définitive, mal fondé, le recours doit être

rejeté et la décision confirmée.

Les frais de justice sont mis à la

charge du recourant, qui succombe (art. 49 al. 1 et 91 LPA-VD).

Il n'y a pas lieu d'allouer de

dépens (art. 55 al. 1 a contrario et 56 al. 3

LPA-VD).

Dispositif

Par ces motifs

la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

I.

Le recours est rejeté.

II.

La décision sur réclamation du 23 janvier 2015

de l'Administration cantonale des impôts est confirmée.

III.

Les frais de justice, par 1'500 (mille cinq

cents) francs, sont mis à la charge de A. X.________.

IV.

Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 10 août 2015

Le président: Le

greffier:

Le présent arrêt est communiqué aux

destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente

jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en

matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du

17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours

constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,

indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.

Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.

Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,

pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la

décision attaquée.