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Décision

FI.2015.0083

CDAP - FI.2015.0083 - 2016-01-04 - A. X.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions

4 janvier 2016Français17 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants

A.

Ressortissante française et assujettie de façon illimitée dans son pays,

A. X.________ a travaillé plusieurs années en Suisse. Le 15 décembre 2006, elle a conclu un contrat de travail de durée indéterminée en qualité de consultante

avec Z.________ SA, à Genève, pour un salaire annuel de 88'000 francs. Le 20 février 2008, elle a conclu un nouveau contrat de travail avec C.________ SA, à Genève,

pour un salaire annuel de 115'008 francs.

Depuis le 25 mars 2008, A. X.________ a exercé son activité professionnelle de consultante informatique dans le canton de Vaud,

pour le compte d’un client de D.________ SA, à Lausanne, avec laquelle C.________

SA a fusionné, le 10 décembre 2008. Le 7 mai 2009, elle a annoncé son départ du canton de Genève; le même jour, elle a pris à bail un appartement à 3********.

A. X.________ a travaillé chez D.________ SA jusqu’au 13 mars 2010. Durant l’année 2009, son salaire annuel brut était de 129'969 francs.

B.

L’impôt à la source déduit du salaire de A. X.________ a été versé par

ses employeurs successifs aux autorités fiscales genevoises. Le 6 juillet 2010, A. X.________ a informé l’autorité fiscale de ce qu’elle faisait l’objet

d’un contrôle par les autorités françaises; elle a requis le transfert de son

imposition à la source par les autorités fiscales vaudoises. Le 23 septembre 2010, l’Administration cantonale des impôts (ci-après: ACI) a confirmé à A.

X.________ qu’elle était soumise à l’impôt à la source depuis 2008 dans le

canton de Vaud, que les retenues avaient été transférées par le canton de

Genève et qu’un montant de 26'246 fr. devait être rétrocédé aux autorités

fiscales vaudoises pour l’année 2009. Le 9 décembre 2010, les autorités fiscales genevoises ont confirmé la restitution au canton de Vaud de l’impôt perçu sur

les salaires de A. X.________ durant l’année 2009.

C.

Le 26 mars 2011, A. X.________ a déposé une déclaration d’impôt

simplifiée pour l’année 2008; elle a revendiqué des déductions totalisant

52'628 fr.14. Le 16 août 2011, la Section impôt à la source de l’ACI a notifié

à A. X.________ le décompte de l’impôt pour la période allant du 25 mars au 31 décembre 2008, soit un montant de 23'258 fr.20; subsistait un solde de 296 fr.40 en

faveur de l’intéressée. Le 25 août 2011, A. X.________ a formé une réclamation contre cette décision, laquelle a été rejetée le 11 juin 2014.

A. X.________ a recouru contre cette dernière

décision auprès de la Cour de droit administratif et public du Tribunal

cantonal (CDAP); son recours a été rejeté pat arrêt FI.2014.0078 du 15 avril 2015, auquel on se réfère tant en fait qu’en droit. Le recours formé par A.

X.________ auprès du Tribunal fédéral contre cet arrêt a été rejeté par arrêt 2C_360/2015

du 13 mai 2015, auquel on se réfère également, tant en fait qu’en droit.

D.

Le 20 mars 2011, A. X.________ a déposé une déclaration d’impôt

simplifiée pour l’année 2009; elle a revendiqué des déductions totalisant

48'629 francs. Le 11 juin 2014, l’ACI a refusé la déduction revendiquée, au

motif que la demande était tardive. Le 20 juin 2014, A. X.________ a formé une réclamation contre cette décision. Entre le 5 mars et le 1er juin 2015, A. X.________ et les représentants de l’ACI ont échangé plusieurs correspondances, notamment

par voie électronique, dont il est ressorti que l’intéressée a renoncé à son

droit d’être entendu. Le 2 juin 2015, l’ACI a rejeté la réclamation.

E.

A. X.________ a recouru contre cette dernière décision; ses conclusions

sont les suivantes:

« (…)

• Je demande

à être entendue personnellement par le tribunal.

• Je vous

demande de faire procéder au calcul et remboursement des frais sur l’impôt à la

source de 2009 et des intérêts.

• Je vous

demande de généraliser et de leur faire procéder au calcul et remboursement des

frais sur l’impôt pour les autres années similaires.

• Je demande

également 3000 CHF de dommage et intérêts au vu du préjudice subi.

• Je demande à

ce que tout les frais (procédure etc...) soient à la charge du service des

impôts vaudois.

• Je demande

à ce que toutes les sommes payés (s’il y en a) me soit remboursées.

(…)»

L’ACI propose le rejet du recours et la confirmation

de la décision attaquée.

A. X.________ s’est déterminée sur la réponse; elle

maintient ses conclusions.

F.

Le Tribunal a statué à huis clos, par voie de circulation.

Considérants

1.

La recourante a requis préalablement la tenue d’une audience, afin de

pouvoir s’expliquer oralement devant la Cour.

a) Sans qu’il n’en résulte une violation du droit

d’être entendu, garanti par les art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale, du 18 avril 1999 (Cst.; RS 101) et 27 al. 2 de la Constitution du canton de Vaud, du 14 avril 2003 (Cst./VD ; RSV 101.01), l'autorité peut

renoncer au moyen de preuve offert par une partie, pour autant qu'elle puisse

admettre sans arbitraire que ce moyen n'aurait pas changé sa conviction (ATF

131.

I 153 consid. 3 p. 157; 130 II 425 consid. 2.1 p. 429; 124 I 241 consid. 2

p. 242, et les arrêts cités). Devant la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal, la procédure est en principe écrite (art. 27 de la loi

cantonale du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative [LPA-VD; RSV

173.

]). Les parties participent à l'administration des preuves (art. 34 al. 1

LPA-VD). A cet effet, l’autorité peut, notamment, entendre les parties et

recueillir des témoignages (cf. art. 29 al. 1 let. a et f LPA-VD). Elle n'est

toutefois pas liée par les offres de preuves formulées par les parties (art. 28

al. 2 LPA-VD); elle doit examiner les allégués de fait et de droit et

administrer les preuves requises, si ces moyens n'apparaissent pas d'emblée

dénués de pertinence (art. 34 al. 3 LPA-VD). Les art. 29 al. 2 Cst. et 27 al. 2

Cst./VD n’accordent en effet pas à la partie dans la procédure devant la

juridiction administrative le droit inconditionnel d’être entendu oralement, ni

celui d’obtenir l’audition de témoins ou la mise en œuvre d’une expertise, à

moins que soit en cause l’examen personnel de la partie en cause (ATF 134 I 140

consid. 5.3 p. 148; 122 II 464 consid. 4c p. 469/470).

b) En l’espèce, l’on peut se dispenser de tenir une

audience et d’entendre la recourante. L’autorité intimée a produit son dossier

complet et les faits sont établis. La résolution du litige, comme on le verra

ci-dessous, a en effet trait à des questions d’ordre exclusivement juridique,

que le Tribunal examine avec un plein pouvoir d’examen (cf. art. 98 LPA-VD).

Dès lors, par appréciation anticipée des preuves, la Cour s’estime en mesure de statuer en connaissance de cause, en se dispensant de donner suite

à la réquisition formulée par la recourante.

2.

Aux termes de l’art. 79 al. 2 LPA-VD, applicable devant le Tribunal

cantonal par renvoi de l’art. 99 LPA-VD, le recourant ne peut pas prendre des

conclusions qui sortent du cadre fixé par la décision attaquée. Il peut en

revanche présenter des allégués et moyens de preuve qui n'ont pas été invoqués

jusque là. En la présente espèce, la décision attaquée a exclusivement trait à

l’imposition à la source de la recourante durant l’année 2009 et au refus des

autorités fiscales cantonales d’entrer en matière sur les déductions

supplémentaires que celle-ci revendique pour cette année-là. La décision dont

est recours ne traite en revanche pas des années postérieures, sur lesquelles

le Tribunal n’entrera dès lors pas en matière. De même, le Tribunal ne traitera

pas des prétentions en dommages-intérêts formulées par la recourante, cette

demande ne relevant pas de sa compétence, dont on rappelle qu’elle est définie

par l’art. 2 LPA-VD (v. sur ce point, arrêt AC.2010.0145 du 20 octobre 2010,

consid. 3). Cela lui a du reste été rappelé dans l’arrêt FI.2014.0078 du 15

avril 2015, consid. 1.

3.

La problématique soumise à la Cour dans le cas d’espèce est

rigoureusement la même que celle jugée dans l’arrêt FI.2014.0078 du 15 avril

2015, de sorte que l’on peut se référer aux considérants de cet arrêt, ainsi

qu’à ceux de l’arrêt du Tribunal fédéral 2C_360/2015 du 13 mai 2015.

a) Aux termes des art. 91 de la loi fédérale du 14

décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), 35 al. 1 let. a de

la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des

cantons et des communes (LHID; RS 642.14) et 130 de la loi du 4 juillet

2000.

sur les impôts directs cantonaux (LI; RSV 642.11), les travailleurs

qui, sans être domiciliés ni en séjour en Suisse, y exercent une activité

lucrative dépendante pendant de courtes périodes, durant la semaine ou comme

frontaliers, sont soumis à l'impôt à la source sur le revenu de leur activité.

L’art. 91 LIFD s’applique aux travailleurs non domiciliés et ne séjournant pas

en Suisse, qui y exercent une activité dépendante soit pendant de courtes

périodes, soit durant la semaine, soit comme frontaliers (Andrea Pedroli, in:

Commentaire romand, Yersin/Noël [éds], Bâle 2008, n°2 ad art. 91 LIFD; Rainer

Zigerlig/Guido Jud, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, I/2b, Zweifel/Athanas [éds], 2ème édition, Bâle 2008, N.3

ad art. 91 LIFD). L'impôt est calculé sur le revenu brut (art. 84 al. 1 LIFD et

131.

al. 1 LI). L'Administration fédérale des contributions établit le barème

des retenues d'après les taux de l'impôt sur le revenu des personnes physiques

(art. 85 al. 1 LIFD). En accord avec l'autorité cantonale, elle fixe, en outre,

les taux qui doivent être incorporés dans le barème cantonal au titre de

l'impôt fédéral direct (art. 85 al. 2 LIFD). Le barème tient compte des frais

professionnels (art. 26) et des primes et cotisations d'assurances (art. 33,

al. 1, let. d, f et g) sous forme de forfait, ainsi que des charges de famille

du contribuable (art. 35 et 36; art. 86 al. 1 LIFD). D'entente avec les

cantons, l'Administration fédérale des contributions règle le détail du calcul

et de l'application des barèmes ainsi que du prélèvement de l'impôt à la source

dans les cas spéciaux. Elle règle en particulier l'octroi individuel de

déductions qui ne sont pas déjà contenues forfaitairement dans le barème, mais

prévues à l'art. 33 LIFD pour les cas sans procédure de taxation ordinaire

ultérieure (cf. art. 2 let. e de l'ordonnance du 19 octobre 1993 sur

l'imposition à la source dans le cadre de l'impôt fédéral direct [OIS; RS 642.118.2]).

S’agissant des impôts directs cantonaux et communaux, le Conseil d'Etat fixe le

barème des retenues d'après les taux de l'impôt sur le revenu des personnes

physiques. Le même barème s'applique dans tout le canton. Les retenues

comprennent les impôts cantonal et communal (art. 132 al. 1 et 2 LI).

Selon l'art. 5 du règlement du 2 décembre 2002 sur l'imposition à la

source (RIS; RSV 642.11.1), le Conseil d'Etat fixe pour chaque année

civile les barèmes des impôts à la source, cantonal, communal et fédéral,

frappant les revenus imposables. Ces barèmes sont publiés chaque année dans la

feuille des avis officiels du canton. Le barème tient compte de manière

forfaitaire des frais professionnels (art. 30), des primes et cotisations

d'assurance (art. 37, al. 1, let. d, f et g), ainsi que de la situation de

famille (art. 42 et 43; art. 133 al. 1 LI).

b) En principe, l'impôt à la source se substitue à

l'impôt dû selon la procédure ordinaire (art. 87, 99 LIFD; art. 32 al. 1

LHID ; art. 134, 1ère phrase, et 146 LI). Pour les

contribuables assujettis à la retenue à la source selon les art. 91 LIFD et 138

LI, la loi ne permet pas une taxation ordinaire ultérieure avec imputation de

l’impôt perçu, comme celle prévue aux art. 90 al. 2 LIFD et 137 al. 2 LI pour

les travailleurs étrangers domiciliés ou séjournant en Suisse. Les art. 99 LIFD

et 146 LI, qui leur sont applicables, ne contiennent en effet aucune réserve à

la procédure ordinaire, contrairement aux art. 87 LIFD et 134 LI (Pedroli, op.

cit., n°18 ad 91 LIFD; Zigerlig/Jud, op. cit., N.12 ad 91 LIFD). Le Tribunal

fédéral a jugé que le régime des déductions forfaitaires, englobées dans les

barèmes d'imposition à la source de droit fédéral et cantonal (il s'agissait en

l'occurrence du droit genevois), violait le principe de non discrimination

prévu par les art. 2 de l’accord entre la Confédération suisse et la Communauté européenne et ses Etats membres sur la libre

circulation des personnes, conclu le 21 juin 1999 (ALCP ; RS

0.142.112

) et 9 al. 2 annexe I ALCP, lesquels sont directement applicables

et l'emportent sur les dispositions contraires des lois fédérales sur l'impôt

fédéral direct et sur l'harmonisation fiscale, ainsi que du droit cantonal (ATF

136.

II 241 consid. 12 à 15, pp. 248-255; voir ég. ATF 140 II 167 consid. 4 pp.

172-178). Ainsi, un ressortissant communautaire imposé à la source doit se voir

appliquer le même régime de déductions fiscales que les contribuables soumis au

régime d'imposition ordinaire.

c) Ainsi, lorsque le contribuable ou le débiteur

d'une prestation imposable conteste le principe même ou le montant de la

retenue d'impôt, il peut, jusqu'à la fin mars de l'année qui suit l'échéance de

la prestation, exiger que l'autorité de taxation rende une décision relative à

l'existence et l'étendue de l'assujettissement (art. 137 al. 1 LIFD;

49.

al. 2 LHID; 191 al. 1 LI). En outre, l’art. 133 al. 3 LI permet à la

personne assujettie à l'impôt à la source de demander à l'autorité fiscale,

dans le premier trimestre suivant la fin de l'année civile au cours de laquelle

les retenues à la source ont été opérées, de rectifier ces retenues en prenant

en considération les déductions prévues au premier alinéa, à l'article 37,

alinéa 1, lettres b, c, e et k ainsi qu'à l'article 40, ou le coefficient de sa

commune de résidence ou de domicile, lorsqu'il s'écarte de manière

significative du coefficient moyen au sens de l'article 132, alinéa 2. Le

contribuable doit s'adresser à l'administration cantonale au moyen d'une

demande de rectification sur formule officielle dans le délai de réclamation au

31.

mars, sous peine de forclusion; s’il omet de faire valoir des déductions

supplémentaires dans le délai imparti, il se rend coupable d'une violation de

ses obligations de diligence (arrêt du Tribunal fédéral 2C_684/2012 du 5 mars

2013, publié in: Archives de droit fiscal 82, p. 153 et in: RDAF

2013.

II 246, consid. 5.4).

4.

a) Ressortissante communautaire, la recourante a son domicile principal

en France, où elle est assujettie de façon illimitée. En raison de l’activité

lucrative qu’elle y a exercée durant la semaine, la recourante a cependant été

assujettie de façon limitée dans le canton de Vaud (cf. art. 6 al. 2 LI) à

compter de l’année 2008. Vu l'art. 130 al. 1 LI, elle est par conséquent

assujettie à un impôt à la source et son assujettissement est alors limité au revenu

de son activité lucrative dépendante durant l’année 2009 (cf. art. 6 al. 2 LIFD;

cf. en outre, art. 17 al. 1 de la Convention entre la Suisse et la France en vue d'éliminer les doubles impositions en matière d'impôts sur le

revenu et sur la fortune et de prévenir la fraude et l'évasion fiscales, du 9 septembre 1966 [CDI-F; RS 0.672.934.91]). La recourante, dont la totalité ou la

quasi-totalité (90%), des revenus ont été réalisés en Suisse en 2009 serait

ainsi en droit de revendiquer l’octroi de déductions supplémentaires à celles

contenues dans les barèmes d’impôt à la source, c’est-à-dire des déductions équivalentes

à celles du régime de taxation ordinaire.

b) La recourante a fait valoir pour la première fois

le 20 mars 2011 des déductions supplémentaires, lesquelles totalisent 48'629

fr., à imputer de son revenu imposable durant l’année 2009, conformément à

l’art. 2 let. e OIS. Au vu de ce qui a été rappelé au considérant précédent,

elle disposait pourtant, vu les art. 137 al. 1 LIFD, 133 al. 3 et 191 al. 1 LI,

d’un délai échéant au 31 mars 2010 pour formuler sa demande de rectification à

cet égard. Or, la recourante a attendu un an avant de saisir l’autorité fiscale

sur ce point. En tant qu’elle a trait à son imposition durant l’année 2009, sa

demande était tardive et par conséquent, forclose. Peu importe à cet égard que

son employeur ait continué de verser aux autorités fiscales du canton de Genève

les montants d’impôt à la source déduits de son salaire et que la recourante se

soit rendue compte plus tard, le 6 juillet 2010, à l’occasion d’un contrôle

opéré par les autorités fiscales françaises, que l’impôt aurait dû être versé

aux autorités fiscales du canton de Vaud. Comme le Tribunal fédéral l’a indiqué,

il n'importait par conséquent pas de savoir sur ce point à quel canton serait

versé l'impôt retenu, les deux cantons connaissant des régimes identiques parce

qu'harmonisés en matière de déductions supplémentaires (arrêt 2C_360/2015, déjà

cité, consid. 6.3).

c) Au surplus, l’on ne retire pas des explications

de la recourante que les conditions de la restitution de délai, exposées à

l’art. 133 al. 3 LIFD s’agissant de la procédure en matière d’impôt fédéral

direct, et à l’art. 22 LPA-VD, s’agissant de la procédure administrative

vaudoise, soient réalisées en l’occurrence. De même, l’on ne voit pas que les

conditions de la révision au sens des art. 147 LIFD et 203 LI soient réunies

dans le cas d’espèce.

5.

Les considérants qui précèdent conduisent par conséquent le Tribunal à

rejeter le recours et à confirmer la décision attaquée. Le présent arrêt sera

rendu sans frais (art. 50, 91 et 99 LPA-VD). L’allocation de dépens n’entre pas

en ligne de compte (art. 55 al. 1 a contrario, 91 et 99 LPA-VD).

Par

ces motifs

la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

I.

Le recours est rejeté.

II.

La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts, du

2.

juin 2015, est confirmée.

III.

Le présent arrêt est rendu sans frais, ni dépens.

Lausanne, le 4 janvier 2016

Le président: Le

greffier:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de

l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa

notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en matière de droit

public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel

subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être

rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les

moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en

quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve

doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la

partie; il en va de même de la décision attaquée.