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Décision

FI.2015.0105

CDAP - FI.2015.0105 - 2016-03-29 - A. X._____, B. X._____/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions

29 mars 2016Français12 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants

A.

Les époux A. X.________ et B. X.________ ont divorcé en octobre 2006.

Ils ont été imposés de manière conjointe jusqu'en 2005.

B.

Le 19 octobre 2009, l'Administration cantonale des impôts (ACI) a notifié

aux ex-époux X.________ les décisions de taxation relatives aux périodes

fiscales 2004 et 2005. Le 23 octobre 2009, elle a adressé à A. X.________ les

décisions de taxation relatives aux périodes fiscales 2006 et 2007.

Par décision du 18 juin 2013, l'ACI a partiellement

admis la réclamation formée par A. X.________ contre ces décisions en tant

qu'elle concernait la période fiscale 2004 (la modification portait sur la

fortune imposable retenue); elle l'a rejetée en tant qu'elle concernait la

période fiscale 2005; elle l'a déclarée irrecevable en tant qu'elle portait sur

les périodes fiscales 2006 et 2007.

Par arrêt du 12 décembre 2013 (cause FI.2013.0059),

la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP) a rejeté

le recours déposé par A. X.________ contre cette décision. Elle a en

particulier confirmé la reprise de provisions pour litiges comptabilisées dans

les comptes de la raison individuelle de l'intéressé (500'000 fr. par période),

au motif qu'elles n'étaient pas justifiées par l'usage commercial.

Par arrêt du 15 août 2014 (causes 2C_34/2014 et

2C_35/2014), le Tribunal fédéral a rejeté le recours de A. X.________, dans la

mesure où il était recevable.

C.

Le 23 octobre 2014, l'ACI a notifié aux ex-époux X.________, par plis

séparés, de nouvelles décisions de taxation relatives aux périodes fiscales

2004 et 2005, qui tenaient compte des modifications intervenues dans la cadre

de la procédure de réclamation et de recours précitée. Il était précisé que

seul le calcul de l'impôt pouvait être contesté. Le même jour, l'ACI a adressé

à A. X.________ une nouvelle décision de taxation relative à la période fiscale

2007, comportant la même réserve sur les possibilités de contestation.

Le 26 octobre 2014, l'ACI a envoyé aux intéressés,

par plis séparés également, un décompte final complémentaire pour chaque période

litigieuse, à savoir 2004 et 2005 pour chacun des ex-époux et 2007 pour A.

X.________ seul.

D.

Le 24 novembre 2014, A. X.________ a formé une réclamation contre les

décomptes finaux complémentaires du 26 octobre 2014. Il a fait valoir n'avoir

pas reçu les décisions de taxation du 23 octobre 2014 auxquels les décomptes se

référaient. Il a contesté par ailleurs devoir des intérêts moratoires, dans la

mesure où sa faillite avait été prononcée le 27 mai 2007. Il s'est prévalu à

cet égard de l'art. 267 de la loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite

pour dettes et la faillite (LP; RS 281.1).

Dans une proposition de règlement du 6 mars 2015,

l'ACI a admis que l'intéressé ne devait pas d'intérêts moratoires et a corrigé

les montants d'impôts dus.

Par lettre du 4 avril 2015, A. X.________ a déclaré

maintenir sa réclamation. Il a requis que les décisions de taxation 2004, 2005

et 2007 soient rectifiées pour tenir compte des provisions pour litiges

comptabilisées dans les comptes de sa raison individuelle.

Par décision du 21 juillet 2015, l'ACI a partiellement

admis la réclamation de A. X.________; elle a corrigé les décomptes finaux

attaqués en tant qu'ils prévoyaient un intérêt moratoire; elle les a confirmés

pour le surplus, relevant que la question de la déductibilité des provisions

pour litiges comptabilisées dans les comptes de la raison individuelle de

l'intéressé avait été définitivement tranchée par le Tribunal fédéral dans son

arrêt du 15 août 2014.

E.

Parallèlement, le 24 novembre 2014, A. X.________ a formé une

réclamation au nom de B. X.________ contre les décisions de taxation du 23

octobre 2014 relatives aux périodes fiscales 2004 et 2005. Il a fait valoir que

son ex-épouse ne ferait plus ménage commun avec lui depuis 1995 et qu'elle ne pouvait

dès lors plus répondre solidairement du paiement de l'impôt cantonal et

communal, ainsi que de l'impôt fédéral direct pour les périodes litigieuses.

L'ACI a statué sur cette réclamation qu'elle a

traitée comme une demande de fin de solidarité par décisions séparées du 6 mars

2015. Elle l'a refusée s'agissant de l'impôt cantonal et communal; elle l'a

admise en revanche s'agissant de l'impôt fédéral direct et recalculé les

montants dus en proportion des revenus de chacun des ex-époux, pour arriver à

la conclusion que B. X.________ ne devait pas d'impôt fédéral pour les périodes

2004 et 2005.

Le 2 avril 2015, A. X.________, agissant toujours au

nom de B. X.________, a contesté le refus de l'ACI d'admettre la demande de fin

de solidarité pour l'impôt cantonal et communal. Il semble par ailleurs que

dans sa lettre du 4 avril 2015 évoquée ci-dessus, dans laquelle il a déclaré

maintenir sa réclamation, il visait également les décisions du 6 mars 2015 en

matière d'impôt fédéral direct concernant son ex-épouse. L'ACI l'a à tout le

moins interprété comme telle.

Par décisions sur réclamation séparées du 21 juillet

2015 (une pour l'impôt cantonal et communal et une autre pour l'impôt fédéral

direct), l'ACI a confirmé ses décisions du 6 mars 2015 concernant la demande de

fin de solidarité de B. X.________.

F.

Par acte du 21 août 2015, A. X.________, agissant en son nom et au nom

de son ex-épouse, a saisi la CDAP d'un recours contre les trois décisions sur

réclamations de l'ACI du 21 juillet 2015. Il revendique la déduction des

provisions pour litiges comptabilisées dans les comptes de sa raison

individuelle pour les périodes 2004, 2005 et 2007. Il conteste par ailleurs la

responsabilité solidaire de B. X.________ du paiement de l'impôt cantonal et

communal pour les périodes 2004 et 2005.

Dans sa réponse du 29 octobre 2015, l'ACI a conclu

au rejet du recours.

Les parties ont confirmé leurs conclusions

respectives dans des écritures complémentaires des 26 novembre et 14 décembre

2015.

La cour a statué par voie de circulation.

Considérants

1.

Recevabilité:

Déposé dans le délai de trente jours fixé par l’art.

95.

de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative

(LPA-VD; RSV 173.36), le recours est intervenu en temps utile. Il respecte au

surplus les conditions formelles énoncées à l’art. 79 LPA-VD.

2.

Recours en tant qu'il concerne A. X.________:

Le recourant revendique la déduction pour les

périodes 2004, 2005 et 2007 des provisions pour litiges comptabilisées dans les

comptes de sa raison individuelle.

Le Tribunal fédéral a tranché définitivement cette

question dans son arrêt du 15 août 2014. Il a retenu que les litiges, objets

des provisions, relevaient de la gestion des affaires privées du recourant et

qu'ils n'autorisaient dès lors pas la comptabilisation de provisions à charge

du compte de résultat de sa raison individuelle. Il a dès lors confirmé les

reprises effectuées de ce chef par l'ACI (cf. arrêt, consid. 5).

Le recourant ne peut plus remettre en cause cette

appréciation comme le rappelaient expressément les décisions de taxation

correctives du 23 octobre 2014 ("Les éléments imposables résultant de

l'issue de la procédure de réclamation ou de recours [...] ne peuvent

plus être contestés. Seul le calcul de l'impôt peut l'être par la voie d'une

réclamation."), sous réserve toutefois d'un motif de révision. Les

art. 147 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct

(LIFD; RS 642.11) et 203 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts

directs cantonaux (LI; RSV 642.11) disposent en effet qu'une décision ou un

prononcé entré en force peut être révisé en faveur du contribuable, notamment

lorsque des faits importants ou des preuves concluantes sont découverts. Le

recourant considère que cette hypothèse est justement réalisée dans le cas

d'espèce. Il fait valoir que les prétentions objets des provisions n'étaient

pas précisément connues lors du dépôt des déclarations d'impôts et de leurs

compléments, puisque sa faillite prononcée en 2007 est intervenue

postérieurement. Ces éléments ne sont toutefois pas nouveaux. Le recourant

aurait pu les invoquer dans le cadre de la procédure ayant abouti à l'arrêt de

la CDAP du 12 décembre 2013, puis à l'arrêt du Tribunal fédéral du 15 août 2014.

Quoi qu'il en soit, le moyen n'est pas pertinent. Il n'enlève en effet pas aux

litiges, objets des provisions, leur caractère privé, élément qui a fondé le

refus de la déduction demandée.

C'est ainsi sans violer le droit, ni abusé de son

pouvoir d'appréciation, que l'ACI a refusé d'entrer en matière sur la demande

du recourant.

3.

Recours en tant qu'il concerne B. X.________:

La recourante soutient qu'elle ne peut pas répondre

solidairement du paiement de l'impôt cantonal et communal dû pour les périodes

2004.

et 2005. Elle expose qu'elle ne faisait en effet plus ménage commun avec

son ex-époux depuis 1995. Elle a produit dans la procédure de réclamation

plusieurs pièces pour prouver ses allégations, dont le jugement de divorce.

a) La responsabilité solidaire des époux vis-à-vis

du fisc n’est pas réglée par la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur

l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS

642.

). Il s’agit là d’un domaine du droit fiscal non harmonisé, relevant de

l’autonomie cantonale (ATF 122 I 139 consid. 4b p. 146; ég. arrêt FI.2014.0130

du 23 juin 2015 consid. 1b).

En droit vaudois, l'art. 9 al. 1 LI prévoit que le

revenu et la fortune des époux vivant en ménage commun s'additionnent, quel que

soit leur régime matrimonial. Les époux qui ne vivent pas en ménage commun de

façon durable et qui administrent séparément leurs biens sont en revanche considérés

comme des contribuables distincts et font chacun leur déclaration (art. 10 LI).

L'art. 14 al. 1 LI précise que les époux qui

vivent en ménage commun répondent solidairement du montant global de l'impôt.

Selon la jurisprudence, la solidarité prévue par cette disposition subsiste et

se prolonge après la séparation des époux, pour la part afférente à la vie

commune (arrêts FI.2014.0130 du 23 juin 2015 consid. 2b; FI.2013.0070 du 20

décembre 2013 consid. 2b; FI.2007.0106 du 21 décembre 2007 consid. 2a et les

références citées). Le législateur a choisi à cet égard une solution plus sévère

que celle retenue par le législateur fédéral, qui prévoit que lorsque les époux

ne vivent pas en ménage commun, l’obligation de répondre solidairement du

montant global de l’impôt s’éteint pour tous les montants de l’impôt encore dus

(cf. art. 13 al. 2 LIFD).

b) En l'espèce, les ex-époux ont été imposés de

manière conjointe pour les périodes 2004 et 2005. Les décisions de taxation y

relatives sont entrées en force à la suite d'une longue procédure qui a abouti

à l'arrêt du Tribunal fédéral du 15 août 2014. Le principe d'une imposition

conjointe n'a pas été remis en cause, ni véritablement contesté. Les intéressés

avaient du reste déposé des déclarations conjointes et le quotient familial

leur avait été appliqué. La recourante fait désormais valoir qu'elle ne faisait

plus ménage commun avec son ex-époux durant les périodes litigieuses. Elle sous-entend

en d'autres termes qu'elle n'aurait pas dû être taxée de manière conjointe ou à

tout le moins qu'elle ne peut pas être tenue responsable solidaire du paiement

de l'impôt encore dû. Comme déjà relevé précédemment (cf. supra consid.

3), une décision entrée en force ne peut être révisée qu'à certaines

conditions, en particulier lorsque des faits importants ou des preuves

concluantes sont découverts (art. 147 LIFD et 203 LI). Or, les pièces produites

par la recourante pour prouver la fin du ménage commun bien avant 2004 auraient

pu l'être dans la procédure de recours précédente. Ces moyens de preuve ne sont

pas nouveaux et ne sauraient justifier une révision sur ce point des décisions

de taxation litigieuses. Le principe de l'imposition conjointe ne peut ainsi

plus être contesté. Une décision de fin de solidarité ne saurait dans ces

conditions être rendue. Comme rappelé plus haut (cf. jurisprudence citée sous

consid. 3a), la solidarité prévue en droit vaudois par l'art. 14 al. 1 LI subsiste

en effet après la séparation des époux.

C'est ainsi sans violer le droit, ni abusé de son

pouvoir d'appréciation, que l'ACI a refusé de rendre une décision de fin de

solidarité pour l'impôt cantonal et communal dû pour les périodes 2004 et 2005.

4.

Frais et dépens:

Les considérants qui précèdent conduisent au rejet

du recours et à la confirmation de la décision attaquée. Les recourants, qui

succombent, supporteront les frais de justice (art. 49 al. 1 LPA-VD),

solidairement entre eux (art. 51 al. 2 LPA-VD). Il n'y a pas lieu d'allouer de

dépens (art. 55 al. 1 a contrario et 56 al. 3 LPA-VD).

Par

ces motifs

la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

I.

Le recours est rejeté.

II.

Les décisions sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts

du 21 juillet 2015 sont confirmées.

III.

Les frais de justice, par 2'500 (deux mille cinq cents) francs, sont mis

à la charge de A. X.________ et B. X.________, solidairement entre eux.

IV.

Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 29 mars 2016

Le président: Le

greffier:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de

l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa

notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en matière de droit

public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur

le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire

à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans

une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de

preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte

attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent

être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il

en va de même de la décision attaquée.