CDAP - FI.2016.0025 - 2016-12-19 - A.________ /Administration cantonale des impôts

TRIBUNAL CANTONAL

COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC

Arrêt du 19 décembre 2016

Composition

Mme Isabelle Guisan, présidente; M. Robert Zimmermann et Mme Mihaela Amoos Piguet, juges; Mme Magali Fasel, greffière.

Recourante

A.________ à ******** représentée

par Me Daniel De Vries Reilingh, avocat, à Neuchâtel,

Autorité intimée

Administration cantonale des impôts,

Objet

Recours A.________ c/ décision de l'Administration

cantonale des impôts du 13 janvier 2016 (demande de sûretés)

Faits

Vu les faits suivants

A.

A.________ et B.________ sont des ressortissants belges. Ils se sont

mariés le 2 septembre 2000. Deux enfants sont nés de cette union,

respectivement en 2001 et 2003. A.________ et B.________ se sont établis avec

leurs enfants en Suisse en 2004. A.________, qui exerçait une activité

lucrative dépendante à Genève, était imposée à la source dans le Canton de

Genève. B.________, alors au bénéfice d'un contrat de travail avec une société

sise en Belgique, a demandé à l'Office d'impôt du district de Rolle que lui

soit reconnu le statut d'indépendant. Le 12 mai 2004, l'office d'impôt précité

a accepté cette requête, précisant que B.________ était soumis aux conditions

légales et fiscales exigées pour un tel statut. A.________ et B.________ ont

acquis le 27 janvier 2005 en copropriété un immeuble sis à ********, dont

l'estimation fiscale s'élève à 970'000 fr. L'immeuble est grevé d'une cédule

hypothécaire d'un montant de 1'120'000 francs.

B.

A.________ et B.________ se sont séparés le 17 décembre 2010.

C.

Le 22 novembre 2011, A.________ a attiré l'attention de l'Office d'impôt

du district de Nyon sur le fait que son époux avait régulièrement déduit de son

revenu d'indépendant des frais qui lui étaient pourtant remboursés par son

employeur dans le cadre de ses déclarations fiscales 2004 à 2009. Le 25 janvier

2012, l'Administration cantonale des impôts (ci-après: l'ACI) a informé B.________

et A.________ de l'ouverture d'une procédure en rappel d'impôt.

Le 8 novembre 2013, l'ACI a avisé B.________

et A.________ de la prochaine clôture de l'enquête pour soustraction d'impôt

portant sur les périodes fiscales 2004 à 2009, en y joignant un tableau des

reprises envisagées et des compléments d'impôts requis.

D.

B.________ a quitté la Suisse en décembre 2013, pour se rendre en

Belgique.

E.

Le 1er décembre 2015, après avoir donné à B.________ et A.________

l'occasion de se déterminer, l'ACI a prononcé à leur encontre une décision de

rappel d'impôt et de taxation définitive. Les éléments de revenu soustraits

s'élèvent à 82'147 fr. pour l'année 2004, 82'141 fr. pour l'année 2005, 72'718

fr. pour l'année 2006, 87'370 fr. pour l'année 2007, 123'337 fr. pour l'année

2008 et 123'692 fr. pour l'année 2009. S'agissant de la fortune, l'ACI a établi

le montant des reprises à 80'447 fr. pour l'année 2004, 165'961 fr. pour

l'année 2005, 203'654 fr. pour l'année 2006, 195'030 fr. pour l'année 2007,

245'361 fr. pour l'année 2008 et 278'524 fr. pour l'année 2009. Les compléments

d'impôt, sans prise en compte des intérêts de retard, requis de B.________ et A.________

ont été calculés comme suit:

Impôts facturés selon éléments imposés pour 2004 à 2008 (respectivement

déclarés pour 2009)

Complément d'impôt

Total après reprise

2004

ICC

36'756,50

16'876,65

53'633,15

IFD

16'423

8'703,90

25'126,90

2005

ICC

19'053,90

14'578,65

33'632,55

IFD

4'679

9'722,35

14'401,35

2006

ICC

19'218

12'992,85

32'210,85

IFD

3'704

8'080,50

11'784,50

2007

ICC

16'558,70

15'814,05

32'372,75

IFD

2'748

9'149,15

11'897,15

2008

ICC

20'770,15

27'169

47'939,15

IFD

3'792

14'375,60

18'167,60

2009

ICC

19'584,15

17'355,75

46'939,90

IFD

3'392

14'142,40

17'534,40

Total

ICC

115'291,60

IFD

64'173,90

Le 10 décembre 2015, l'ACI a réexaminé sa décision

du 1er décembre 2015 et procédé à un nouveau calcul de l'impôt,

tenant compte des intérêts et des paiements effectués. Les modifications

apportées aux bases de calcul du montant imposable sont mineures. Il en ressort

que les montants suivants doivent être acquittés en vertu de la décision de

taxation:

- pour la période fiscale 2004, 28'441,10 fr., dont

18'770,85 fr. dus pour l'ICC;

- pour la période fiscale 2005, 31'564,25 fr., dont

19'312,35 fr. dus pour l'ICC;

- pour la période fiscale 2006, 26'516,80 fr., dont

16'119,15 fr. dus pour l'ICC;

- pour la période fiscale 2007, 31'044.80 fr., dont

19'941,25 fr. dus pour l'ICC;

- pour la période fiscale 2008, 49'202,60 fr., dont

32'170,20 fr. dus pour l'ICC;

- pour la période fiscale 2009, 42'258,50 fr., dont

23'703,10 fr. dus pour l'ICC.

Cela représente un montant total de 209'028,05 fr., IFD

et ICC confondus, les amendes, qui représentent un total de 164'100 fr., en

étant exclues. Pour l'ICC, les compléments d'impôts requis pour les périodes

2004 à 2009 s'élèvent à un montant total de 130'016,90 fr., y compris les

intérêts.

A.________ a formé une réclamation

à l'encontre des décisions du

1er et du 10 décembre 2015. Dans le

cadre de cette procédure actuellement pendante, elle

conteste être débitrice solidaire des impôts du couple dus au titre de l'ICC et

remet en cause l'imposition d'un compte épargne pension ouvert en Belgique.

Elle ne critique en revanche pas les compléments d'impôts requis par l'ACI en

relation avec les éléments de revenu soustraits par son époux.

F.

Le 13 janvier 2016, l'ACI a requis de A.________ la fourniture de

sûretés à concurrence d'un montant de 130'100 fr. en garantie des compléments

d'impôts dus pour les périodes fiscales 2004 à 2009 au titre d'ICC, en raison

du départ à l'étranger de B.________. Elle en a fait de même à l'égard de B.________

et a exigé qu'il fournisse des sûretés pour un montant total de 150'000 fr. en

ce qui concerne l'IFD pour les périodes fiscales 2004 à 2010, respectivement

285'000 fr. pour ce qui a trait à l'ICC en lien avec les périodes fiscales 2004

à 2010. Elle a simultanément requis de l'Office des poursuites du district de

Nyon le séquestre de sa part de copropriété sur l'immeuble d'********, pour un

montant total de 435'000 fr.

G.

A.________ a recouru à l'encontre de la décision rendue à son encontre

par l'ACI le 13 janvier 2016 auprès de la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal, en concluant à son annulation.

L'ACI a conclu au rejet du

recours. Elle a précisé les motifs pour lesquels elle avait dirigé la

demande de sûretés également à l'encontre de A.________. La situation

financière de cette dernière étant jugée précaire, l'ACI a considéré que le

recouvrement de la créance fiscale était mis objectivement en danger.

Invitée à répliquer, A.________ a

maintenu ses conclusions. L'ACI a dupliqué. La recourante a encore produit des

observations spontanées.

H.

Les arguments des parties seront repris ci-dessous dans la mesure utile.

Considérants

1.

La recourante sollicite la tenue d'une audience. Elle demande par

ailleurs la production des dossiers judiciaires qui ont trait à la procédure de

divorce qu’elle a introduite.

Le droit

d'être entendu

découlant de l'art. 29 al. 2 Cst. comprend notamment le droit

pour l'intéressé de produire des preuves pertinentes, d'obtenir

qu'il soit donné suite à ses offres de preuves pertinentes, de participer à

l'administration des preuves essentielles ou, à tout le moins, de s'exprimer

sur son résultat lorsque cela est de nature à influer sur la décision à rendre.

A lui seul, l'art. 29 al. 2 Cst. ne confère pas le droit

d'être entendu

oralement, ni celui d'obtenir l'audition de

témoins. Le droit d'être

entendu n'empêche pas l'autorité de mettre un

terme à l'instruction lorsque les preuves administrées lui ont permis de former

sa conviction et que, procédant d'une manière non

arbitraire à une appréciation anticipée des preuves qui lui sont encore

proposées, elle a la certitude que ces dernières ne pourraient pas l'amener à

modifier son opinion (cf. ATF 140 I 285 consid. 6.3.1 p. 299; 140 I 68 consid.

9.6.1

p. 76; 134 I 140 consid. 5.3 p. 148 et les références).

Les garanties issues de l'art. 6 CEDH ne s'appliquent pas en matière de sûretés fiscales. Il s'agit en effet de mesures provisoires

auxquelles cet article n'est pas applicable (ATF 129 I 103 consid. 2.1 p. 105,

arrêt 2A.523/1996 du 25 juin 1997 consid. 3; Mark E. Villiger, Handbuch der

Europäischen Menschenrechtskonvention, 2e éd., n. 391 et 402).

Dans le cas présent, on ne voit

pas ce que l'audition personnelle de la recourante apporterait de plus que les

explications déjà fournies par écrit. Il convient dès lors de renoncer à la

mise en œuvre d'une audience. S'agissant de la requête tendant à la production

des dossiers relatifs aux procédures matrimoniales engagées, on ne perçoit pas

non plus son utilité. La recourante ne conteste pas avoir vécu conjointement

avec son époux jusqu'en 2010. Le fait qu'elle ait été, tout comme les autorités

fiscales, prétendument victime des agissements frauduleux de son mari au plan

financier est sans incidence sur sa responsabilité solidaire pour le paiement

des dettes d'impôts relatives à une période de vie commune.

2.

Le litige porte sur la demande de constitution de sûretés, en garantie

des compléments d’impôts (cantonal et communal, à concurrence de 130'100 fr.)

dus pour les périodes fiscales 2004 à 2009, soit des périodes durant lesquelles

la recourante faisait ménage commun avec son conjoint. Cela suppose d'examiner

en premier lieu si la recourante peut être reconnue comme débitrice solidaire

de son époux.

a) Conformément à l'art. 3 al. 3

et 4 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts

directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14), le revenu et la fortune

des époux et des partenaires enregistrés vivant en ménage commun, dont l'un

d'eux a la nationalité suisse ou est au bénéfice d'un permis d'établissement

(art. 130 al. 2 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux –

LI; RSV 642.11), s'additionnent, quel que soit le régime matrimonial. En

application de l'art. 160 al. 1 et 2 LI, les époux et les partenaires

enregistrés qui vivent en ménage commun exercent les droits et s'acquittent des

obligations qui résultent de la loi sur les impôts directs de manière

conjointe. La déclaration d'impôt doit porter les deux signatures. Lorsqu'elle

n'est signée que par l'un des conjoints ou partenaires, un délai est accordé à

celui qui n'a pas signé. Si le délai expire sans avoir été utilisé, la

représentation contractuelle entre époux ou partenaires est supposée établie.

Conformément à l'art. 18 al. 1 et

2.

LHID, les époux et partenaires enregistrés sont imposés conjointement à

partir de la période fiscale au cours de laquelle le mariage, respectivement le

partenariat, a lieu (art. 80 al. 1 LI). En cas de divorce ou de séparation

durable (art. 10 LI), les époux et partenaires enregistrés sont imposés

séparément pour l'ensemble de la période fiscale (art. 80 al. 2 LI). Ils sont

imposés conjointement jusqu'au jour du décès de l'un d'entre eux. Le décès

entraîne la fin de l'assujettissement commun et le début de celui du conjoint

ou partenaire survivant (art. 80 al. 3 LI). En revanche, tant qu'ils ne vivent

pas en ménage commun de façon durable et qu'ils administrent séparément leurs

biens, ils sont considérés comme des contribuables distincts et font chacun leur

déclaration (art. 10 LI).

Les époux ainsi que les

partenaires enregistrés qui vivent en ménage commun répondent solidairement du

montant global de l'impôt (art. 14 al. 1 LI). La

solidarité prévue à l'art. 14 al. 1 LI subsiste et se prolonge après la

séparation des époux, pour la part afférent à la vie commune (arrêt

FI.2014.0130 du 23 juin 2015 consid. 2b et les références citées; confirmé par

l'arrêt 2C_723/2015 du 18 juillet 2016). En n'atténuant pas la solidarité entre époux en cas

d'insolvabilité de l'un des deux, le législateur vaudois a choisi une solution

plus sévère que celle retenue par le législateur fédéral, ce choix ne pouvant

cependant être qualifié d'arbitraire (arrêt 2P.201/2005 du 13 janvier 2006

consid. 3.3). Les règles sur la responsabilité financière

des époux qui résultent des dispositions sur le droit matrimonial ne sont pas

exhaustives et laissent ainsi aux cantons le soin d'aménager eux-mêmes la

responsabilité des époux pour les dettes d'impôt. Il en résulte dès lors que,

si le législateur fiscal ne tient pas compte du régime matrimonial sous lequel

vivent les époux s'agissant de l'addition des éléments imposables, il ne

saurait être obligé de prendre en considération le régime matrimonial adopté

par eux en matière de responsabilité pour les dettes d'impôt (arrêt 2P.201/2005 précité, consid. 4.1). Le Tribunal

fédéral a enfin rappelé qu’il n'était pas contradictoire de mettre les époux à

égalité sous l'angle du droit matrimonial, sans toutefois les traiter comme des

sujets fiscaux distincts, puisqu'ils continuent à former une communauté

partageant les bénéfices et les charges (arrêt 2P.201/2005

précité, consid. 4.1, se référant à l’ATF 122 I 139

consid. 4c p. 146 ss).

b) En l’espèce, la recourante était

mariée lorsqu'elle s'est installée en Suisse en 2004. La séparation du couple

n'étant intervenue qu'en 2010, elle répond de manière solidaire des dettes

fiscales ayant trait à une période de vie commune, pour ce qui a trait à

l'impôt cantonal et communal. Le Tribunal fédéral a déjà relevé que la situation du couple marié est différente de celle des concubins, qui sont traités comme des contribuables

séparés avec les avantages et les inconvénients de leur situation (cf. arrêt 2P.201/2005 précité, consid. 3). La solution choisie par le

législateur cantonal, qui consiste à maintenir la solidarité entre époux pour

les périodes de vie commune même après la séparation du couple ne viole ainsi

pas pour autant la protection de l'égalité (art. 8 Cst.) ni celle contre

l'arbitraire (art. 9 Cst.; cf. arrêt 2P.201/2005 précité, consid. 3).

Il suit de ce qui précède que la

recourante apparaît, dans le cadre d'un examen sommaire, bien débitrice de

l'impôt cantonal et communal relatif aux périodes fiscales 2004 à 2009.

3.

Si le contribuable n’a pas de domicile en Suisse ou que les droits du

fisc paraissent menacés, l’administration fiscale peut exiger des sûretés en

tout temps, et même avant que le montant d’impôt ne soit fixé par une décision

entrée en force; la demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est

immédiatement exécutoire; dans la procédure de poursuite, elle produit les

mêmes effets qu’un jugement exécutoire (art. 169 al. 1 de la loi fédérale du 14

décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11], 233 al. 1 LI et 78

LHID). Les sûretés sont exigibles notamment pour le recouvrement des impôts

directs, ainsi que des amendes procédurales (arrêt 2A.462/2006 du 17 août 2006,

consid. 2.3; Pierre Curchod, nos 2 et 3 ad art. 169 LIFD, in: Danielle

Yersin/Yves Noël (ed.), Commentaire LIFD, Bâle 2008). La demande de sûretés

présente les traits d’une mesure provisionnelle de droit public, qu’elle règle

une situation de façon temporaire dans l’attente d’une décision définitive

ultérieure, ou qu’elle intervienne une fois la taxation entrée en force (ATF

134.

II 349 consid. 1.2 p. 350/351, et les références citées).

L’autorité fiscale peut requérir

des sûretés lorsque l’existence de la créance fiscale est vraisemblable, le

recouvrement de celle-ci compromis et le montant de la garantie proportionné à

la créance (consid. 5 non publié de l’ATF 134 II 349). Pour que celle-ci

paraisse menacée, des actes du débiteur ayant pour effet de le soustraire à une

éventuelle exécution forcée ne sont pas indispensables; il suffit que le

recouvrement soit compromis au regard de l’ensemble des circonstances

considérées objectivement (arrêt 2A.611/2006 du 18 avril 2007, consid. 4.1, et

les références citées). Une preuve stricte n’est pas nécessaire à cet égard; le

danger redouté par le fisc doit être simplement vraisemblable (arrêt

2A.446/2006 du 9 mars 2007, consid. 5.2.1). Tel est le cas notamment lorsque le

contribuable aménage son activité de manière à pouvoir se soustraire au fisc en

transférant des biens à l’étranger (ATF 108 Ib 44 consid. 3 p. 50-52), qu’il

dissimule systématiquement les éléments de son revenu et de sa fortune à

l’autorité de taxation (arrêt 2A.611/2006, précité, consid. 4.1, et les arrêts

cités) ou qu’il transforme des biens immobiliers en liquidités, facilement

réalisables et transférables (arrêt 2A.611/2006, précité, consid. 4.1, et les

arrêts cités). Il convient également de tenir compte de l’attitude générale du

contribuable pendant la procédure de taxation, notamment de la manière dont il

a répondu aux demandes de renseignements sur sa situation financière (arrêts

2A.611/2006, précité, consid. 4.1;2A.237/2006 du 9 janvier 2007, consid. 2.2,

et les arrêts cités), ou s’il a entravé la procédure de taxation (arrêt

2A.237/2006 du 9 janvier 2007, consid. 3.3).

Des sûretés peuvent également être

exigées d'une personne qui répond solidairement du paiement de l'impôt ou qui

en assume la coresponsabilité (Pierre Curchod, in Commentaire romand, Impôt fédéral

direct, Bâle, 2008, n°25 ad art. 169 LIFD; Pietro Sansonetti, Les garanties de

la créance fiscale, in: JdT 2011 II 49, p. 60; cf. également arrêt 2C_812/2010

du 23 mars 2011 consid. 6.3). Cela suppose que la personne visée par la demande

de sûreté réunisse les conditions personnelles applicables (cf. ATF 104 Ib 459

consid. 3 p. 461).

4.

a) En l’occurrence, le départ à l'étranger du conjoint de la recourante

n'est pas une condition personnelle qui peut être imputable à cette dernière.

L'autorité intimée ne pouvait ainsi motiver sa demande de sûretés à son égard,

sous l'angle de ce seul motif. L'autorité de recours peut toutefois s'écarter

des motifs retenus par l'instance inférieure et maintenir la décision attaquée

en substituant au fondement - par hypothèse - irrégulier une autre motivation,

valable, sans qu'elle n'ait à interpeller préalablement les parties à la

procédure (ATF 140 II 353 consid. 3.1 p. 356). Le Tribunal fédéral a en outre

admis la possibilité, pour l'autorité intimée, de motiver ultérieurement sa

demande, la demande de sûretés étant une mesure provisoire, ne visant pas à

établir définitivement le montant de la créance fiscale (arrêt 2A.560/2002 du 8

septembre 2003 consid. 3.3, in: RF 2004, p. 40).

L'autorité intimée a complété sa

motivation dans le cadre de sa réponse au recours, en

opposant à la recourante un nouveau motif qui est

propre à cette dernière, soit le fait que que sa

situation financière mettait objectivement en danger le recouvrement de la

créance fiscale. Il convient d'admettre, au vu de la jurisprudence

rappelée ci-dessus, la possibilité de substituer au motif, initialement retenu

par l'autorité intimée pour justifier sa demande de sûretés, ce nouveau motif

invoqué dans le cadre de la procédure de recours. Un tel procédé est certes

susceptible de porter atteinte au droit d'être entendue de la recourante, dans

la mesure où la nouvelle motivation s'appuyerait sur des faits à propos

desquels elle n'aurait pas pu s'exprimer. La recourante a cependant eu l'occasion de se déterminer,

tant dans dans le cadre de sa réplique que de ses observations spontanées ultérieures, sur ce nouveau

motif invoqué par l'autorité intimée pour fonder sa demande de sûretés La

substitution de motif à laquelle procèdera le tribunal respecte dès lors son

droit d'être entendue.

b) Il y a lieu d'examiner ensuite

si l'un des motifs prévus à l'art. 233 LI peut être opposé à

la recourante et justifier la demande de sûretés.

La recourante ayant son domicile

en Suisse, elle n'est pas concernée par le premier motif prévu à l'art. 233 LI.

Comme exposé ci-dessus, à l'appui de sa réponse, l'autorité intimée a ultérieurement

motivé la demande de sûretés en alléguant que la situation financière

de la recourante mettait objectivement en danger le recouvrement de la créance

fiscale. La recourante faisait état d'une fortune imposable nulle et avait

rencontré des difficultés financières en lien avec le paiement de l'avance de

frais de la présente procédure. Lors de sa réclamation

du 30 décembre 2015 à l'encontre de la décision de rappel d'impôt, la

recourante avait également mentionné l’existence de ses problèmes financiers.

Dans ses dernières déclarations

d'impôt, la recourante a effectivement déclaré une fortune imposable nulle. La

procédure de rappel d'impôt a en outre permis de mettre en évidence que la

recourante n'avait pas déclaré l'intégralité des comptes bancaires qu'elle

détient, dont trois au moins ouverts auprès d'un établissement bancaire de son

pays d’origine. Le risque que la recourante y fasse transférer d'éventuelles

liquidités apparaît ainsi élevé, cela d'autant plus

que les montants qui y étaient déposés étaient notablement plus élevés que ceux

ressortant des comptes dûment déclarés. Certes, les époux sont copropriétaires

d'un bien immobilier, soit d'une valeur qui n'est pas

facilement réalisable et qui plaide généralement pour l'absence de mise en

danger des droits du fisc (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG,

Zurich, 2016, n°9 ad art. 169 LIFD). Dans le cas d'espèce cependant, la recourante n'est que copropriétaire du bien immobilier,

grevé au demeurant de dettes hypothécaires à

concurrence d'un montant de 1'120'000 francs. La valeur fiscale de ce logement s'élève

à 970'000 francs. En

admettant que sa valeur vénale s'élève à 1'212'500 fr., la valeur fiscale

correspondant d'après les explications de l'autorité intimée en moyenne à 80%

de leur valeur vénale, - ce que la recourante ne contredit d'ailleurs pas -, il

en résulterait un disponible de 92'500 fr. pour l'ensemble de l'immeuble, soit

un montant de 46'250 fr. pour la seule part de copropriété de la recourante. La possibilité pour l'autorité intimée de se désintéresser sur la

valeur de ce bien immobilier apparait dans ces

circonstances d'emblée restreinte. A cela s'ajoute que le montant d'impôt que

devrait potentiellement acquitter la recourante, soit un peu plus de

130'000 fr., est considérable par rapport aux liquidités dont

elle dispose, la recourante reconnaissant elle-même être confrontée à des difficultés financières. Compte tenu de l'ensemble des

circonstances, l'autorité intimée pouvait retenir l'existence d'un risque que

la créance d'impôt ne soit pas acquittée; les sûretés ordonnées par

l'ACI sont dès lors pleinement justifiées dans leur principe.

5.

Reste enfin à examiner si le montant des sûretés exigées de la

recourante est justifié.

a) Pour qu'une demande de sûretés soit valable, il est nécessaire que l'existence

de la créance fiscale apparaisse comme

vraisemblable et que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas

manifestement exagéré. La détermination de l'obligation fiscale et la fixation de l'impôt effectivement dû

demeurent cependant réservées à la procédure ordinaire concernant l'affaire fiscale elle-même (arrêt 2A.446/2006 du 9 mars 2007

consid. 4; arrêt 2A.59/2003 du 25 septembre 2003, RDAF 2003 II 596, consid.

3.

).

b) Dans le cas présent, l'autorité

intimée a rendu vraisemblable la créance à l'égard de

la recourante, en ce qui concerne les périodes fiscales 2004 à 2009, durant

lesquelles cette dernière faisait ménage commun avec

son époux. Le montant réclamé se déduit des décisions de taxation des 1er

et 10 décembre 2015, rendues à l'issue d'une procédure de rappel d'impôt et

pour soustraction. La recourante, de même que son époux, ont eu l'occasion de se

déterminer à réitérées reprises sur les compléments d'impôts envisagés par

l'autorité intimée. Dans le cadre de sa réclamation à l'encontre des décisions

des 1er et 10 décembre 2015, la recourante s'en prend

essentiellement au principe selon lequel elle devrait répondre solidairement du

paiement de l'impôt. Dans une moindre mesure, elle conteste une reprise liée à

un compte épargne pension ouvert en Belgique. La recourante ne conteste en

revanche ni les éléments de revenus soustraits par son conjoint, ni leur

importance. Dans ces circonstances et sous réserve de la problématique de la

solidarité des époux pour le paiement des impôts cantonaux et communaux, il

convient de retenir que les compléments d'impôts requis ne s'avèrent pas

d'emblée infondés. La demande de sûretés (pour un

montant de 130'100 fr.) se limite par ailleurs, à

quelques dizaines de francs près, aux montants réclamés au

titre de l'impôt cantonal et communal (130'016,90 fr., y compris les

intérêts, selon la décision du 10 décembre 2015) instaurant, à l'inverse de l'impôt fédéral direct, un régime de

solidarité pour les dettes d'impôts relatives à une période de vie commune,

même après la séparation (cf. consid. 1). Ce régime de solidarité permet au

fisc de s'adresser alternativement à l'un ou l'autre des époux pour recouvrer

l'intégralité de la créance y relative. Dans ces circonstances, il est sans importance que la recourante se

soit acquittée, par l'intermédiaire du prélèvement de l'impôt à la source, d'un

montant d'impôt supérieur à son époux. Certes, une réclamation est pendante à

l'encontre des décisions de taxation des 1er et 10 décembre

2015.

et la créance n'est par conséquent pas établie de

manière définitive. Cette problématique relève toutefois du fond du litige. A ce stade et au vu de la jurisprudence

constante rappelée ci-dessus, il convient d'admettre, sous l'angle de la

vraisemblance, l'existence de la créance fiscale à l'égard de la recourante.

Le fait que l'époux de la

recourante ait également été visé par un séquestre, pour un montant total de

435'000 fr., n'a pas pour conséquence de rendre disproportionné le montant de

sûretés réclamées à la recourante. D'une part, son époux

doit répondre, en sus des compléments d'impôt revendiqués pour l'ICC

(130'016,90 fr.), des montants dus au titre de l'IFD,

soit 79'011,15 fr. (209'028,05 fr. – 130'016,90 fr.) en lien avec les périodes

fiscales 2004 à 2009. Le séquestre de la part de copropriété

de l'époux de la recourante concerne également les amendes prononcées pour les

périodes fiscales 2004 à 2010, de même que les intérêts moratoires et les

frais. Le montant des amendes prononcées à son encontre pour les

périodes fiscales 2004 à 2009 représente à lui-seul un total de 164'100 francs.

Il est dès lors peu probable, comme

le relève l'autorité intimée, qu'une réalisation de la seule part de

copropriété de l'époux de la recourante permette le remboursement de

l'intégralité des montants d'impôt dus. Comme on l'a vu, l'immeuble est

estimé fiscalement à une valeur de 970'000 francs; sur la base de cette

indication, l'autorité intimée a fixé, sans être contredite par la recourante,

la valeur vénale de l'immeuble à 1'212'500 francs. Déduction faite de la dette

hypothécaire qui grève l'immeuble, le disponible ne s'élèverait ainsi qu'à

92'500 fr. (1'212'500 fr. – 1'120'0000 fr.), soit 46'250 fr. pour la seule part

de copropriété (cf. consid. 5b) ci-dessus).

Les conditions permettant d'exiger

de la recourante des sûretés étant réunies et la recourante ne démontrant pas

que le montant réclamé serait manifestement exagéré, il convient d'admettre que

l'autorité intimée était en droit de demander à la recourante la fourniture de

sûretés portant sur un montant de 130'100 francs. Pour ce même motif, la

décision attaquée s'avère conforme au principe de la proportionnalité.

6.

La recourante soutient enfin que l'autorité intimée aurait porté

atteinte au principe de la bonne foi en ordonnant, plusieurs années après avoir

été avertie du risque de départ à l'étranger de son époux, la mesure de

sûreté litigieuse.

Aux termes de l'art. 5 al. 3 Cst.,

les organes de l'État et les particuliers doivent agir de manière conforme aux

règles de la bonne foi. Cela implique notamment

qu'ils s'abstiennent d'adopter un comportement contradictoire ou abusif (ATF 136 I 254 consid. 5.2 p.

561). De ce principe général découle le droit fondamental du particulier à la

protection de sa bonne foi dans ses relations

avec l'État, consacré à l'art. 9 in fine Cst. (ATF 138 I 49 consid. 8.3.1 p.

53; 136 I 254 consid. 5.2 p. 261). Le droit à la protection de la bonne foi peut aussi être invoqué en présence

simplement d'un comportement de l'administration,

notamment en cas de silence de l'autorité dans une situation de fait contraire

au droit, pour autant que celui-ci soit susceptible d'éveiller chez

l'administré une attente ou une espérance légitime (cf. ATF 129 II 361 consid.

7.1

p. 381; 129 I 161 consid. 4.1 p. 170). La précision que l'attente ou

l'espérance doit être "légitime" est une autre façon de dire que

l'administré doit avoir eu des raisons sérieuses d'interpréter comme il l'a

fait le comportement de l'administration et d'en

tirer les conséquences qu'il en a tirées. Tel n'est notamment pas le cas s'il

apparaît, au vu des circonstances, qu'il devait raisonnablement avoir des

doutes sur la signification du comportement en

cause et se renseigner à ce sujet auprès de l'autorité (cf. ATF 134 I 199

consid. 1.3.1 p. 203; arrêt 2C_138/2015 du 6 août 2015 consid. 5.1).

En l’occurrence, la recourante

reproche à l'autorité intimée d'avoir tardé à prendre des mesures de sûretés à

l'encontre de son époux, dont le risque de départ à l'étranger lui était connu

depuis 2011. D'après l'art. 233 LI, des sûretés peuvent être exigées en tout

temps, et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision

entrée en force. La loi ne soumet ainsi à aucun délai le prononcé d'une telle

mesure. On ne saurait considérer dès lors que l'autorité intimée a adopté un

comportement abusif et contraire à la bonne foi en attendant que la créance

d'impôt soit constatée dans une décision formelle. L'art. 233 LI exige en

effet que le montant d'impôt à garantir soit établi avec suffisamment de

précision. Lorsque la recourante a dénoncé son époux en 2011, l'ampleur du

rappel d'impôt était encore totalement inconnue. Certes, l'autorité intimée

disposait vraisemblablement, en fin d'année 2013 déjà, d'éléments suffisants

pour prononcer une mesure de sûreté à l'encontre du recourant, dont le départ à

l'étranger était alors imminent. Elle n'était toutefois en possession d'aucun

indice concret d'un tel risque, hormis le courrier de la recourante de 2011,

datant déjà de plus de deux ans. Dans ces circonstances, il ne peut être

reproché à l'autorité intimée de n'avoir pas agi avant le départ à l'étranger

de l'époux de la recourante.

La recourante fait également grief

à l'autorité intimée d'utiliser la procédure de sûretés à son encontre à des

fins étrangères au but de la disposition légale. La démarche entreprise par

l'ACI viserait selon elle à obtenir le séquestre de sa part de copropriété, la

part de son époux ayant déjà été séquestrée, aux fins de pouvoir faire réaliser

l'immeuble dans son ensemble. La décision attaquée n'a toutefois pas pour objet

le séquestre de la part de copropriété de la recourante. Cette dernière demeure

libre de fournir les sûretés réclamées de toute autre manière, par

exemple en espèces, et éviter ainsi la conséquence prétendument visée

par l'autorité intimée.

7.

Au vu des considérants qui précèdent, le recours doit être rejeté et la

décision attaquée confirmée. Un émolument sera mis à la charge de la recourante

qui succombe; pour ce même motifs, celle-ci n’a pas droit à des dépens (art.

49, 55, 56 al. 3, 91 et 99 LPA-VD).

Par

ces motifs

la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

I.

Le recours est rejeté.

II.

La décision de l'Administration cantonale des impôts du 13 janvier 2016

est confirmée.

III.

Un émolument de 5'000 (cinq mille) francs est mis à la charge de A.________.

IV.

Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 19 décembre 2016

La présidente: La

greffière:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de

l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa

notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en matière de droit public

s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le

Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à

celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une

langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de

preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte

attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent

être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il

en va de même de la décision attaquée.