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Décision

FI.2016.0079

CDAP - FI.2016.0079 - 2017-03-03 - A.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions, Office d'impôt des districts de ********

3 mars 2017Français32 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants

A.

Le 15 mars 2013, les époux A.________ et B.________ ont fait parvenir

leur déclaration d’impôt pour l’année 2012 par voie électronique. Ils ont

annoncé un revenu imposable net de 38'000 fr. et une fortune imposable nulle.

Le 25 novembre 2013, l’Office d’impôt des districts de ******** (ci-après:

l’office d’impôt ou l’autorité de taxation) leur a notifié une décision de

taxation, arrêtant leur revenu imposable à 48'705 fr. et fixant à 4'402 fr.85

l’impôt cantonal et communal (ci-après: ICC) sur leur revenu, ainsi qu’à 183

fr. l’impôt fédéral direct (ci-après: IFD). Suite à la réclamation formée par A.________

contre cette décision, une nouvelle décision, arrêtant à 71'800 fr. le revenu

imposable des époux A.________, au taux de 31'200 fr., pour l’ICC, et à 109'100

fr. leur revenu imposable, au taux de 73'200 fr., pour l’IFD, leur a été

notifiée par l’office d’impôt, le 3 juillet 2014. Cette décision intègre dans

leur revenu un versement rétroactif, intervenu en 2012, de l’Assurance-invalidité

(AI) de 42'952 fr. en leur faveur et en faveur de leur fils, C.________, montant

imposable séparément. Le 15 août 2014, l’office d’impôt a arrêté l’ICC dû par

les époux A.________ à 9'903 fr.35 et l’IFD, à 971 fr.15. A.________ a maintenu

sa réclamation et a été reçu par les collaborateurs de l’office d’impôt, le 23

octobre 2014. Il s’est avéré que les rentes AI perçues par leur fils C.________

n’avaient pas été prises en considération dans les éléments imposables. A.________

a retiré sa réclamation et, comme on le verra plus loin, a requis la remise des

impôts pour l’année 2012. Le 29 octobre 2014, l’office d’impôt a notifié aux

époux A.________ une nouvelle décision de taxation, arrêtant à 79'400 fr. leur

revenu pour l’ICC, imposable au taux de 34'500 fr. et à 131'900 fr. leur revenu

pour l’IFD, imposable au taux de 83'900 francs. Il en résulte des montants

d’impôt dus par les époux A.________ de 11'322 fr.80 pour l’ICC et de 1'578 fr.

pour l’IFD. Le même jour, une décision de taxation des prestations en capital,

générant un impôt de 2'700 fr.65 en 2012 pour l’ICC uniquement, leur a été

notifiée. Ces décisions sont entrées en force.

B.

Le 24 octobre 2014, A.________ a requis la remise des impôts dus par les

époux durant l’année 2012. A l’appui de cette demande, il a expliqué que le

versement rétroactif de l’AI, par 42'952 fr., avait servi à rembourser les

avances des services sociaux. Le solde restant, 15'042 fr., a été utilisé pour amortir

la dette alimentaire contractée auprès du Bureau de recouvrement et d’avance

des pensions alimentaires (BRAPA) pour l’entretien de l’ex-épouse de A.________

et leur fille, D.________, et pour acquérir des objets ménagers (appareil de

télévision, aspirateur, etc.). A.________ a ajouté que, pendant les

travaux de rénovation de leur appartement, son épouse B.________ et leur fils C.________

avaient séjourné en ********, ce qui lui aurait coûté 1'500 fr. pour les

billets d’avion et 1'000 fr. pour leur séjour. En outre, il a remboursé 4'000

fr., à un ami qui lui avait avancé cette somme. A.________ a rappelé qu’il

était âgé de ******** ans, qu’il avait cessé son activité d’auxiliaire aux

E.________, que son épouse ne réalisait aucun revenu et que leur fils C.________

était handicapé. Il a présenté son budget mensuel de la façon suivante:

Revenus mensuels

Charges mensuelles

Salaire mensuel net de Monsieur

0

Loyer, charges comprises

1'135,00

Salaire mensuel net de Madame

0

Assurance-maladie

716,35

13ème salaire Monsieur

0

Garderie ou maman de jour

192,00

13ème salaire Madame

0

Frais de transport

236,00

Allocations familiales

230,00

Minimum vital

2'100,00

Rentes AVS/AI

2'208,00

Pension alimentaire versée

500,00

Caisse de pension

2'132,00

Dettes

Pension alimentaire reçue

0

- pension BRAPA

500,00

Autres revenus

0

- remboursement AJ

100,00

- commune de ********

50,00

Autres charges

- caisse maladie complémentaire

27,30

- cotisation AVS Madame

87.90

- Billag/impôts/dentiste

Total

4'570,00

Total

5'644,55

Le 25 novembre 2014, les

autorités communales ******** ont préavisé négativement la demande. Selon

extrait de l’Office des poursuites du district de ********, du 4 décembre 2014,

il s’avère qu’aucune poursuite en cours n’est inscrite à l’encontre de A.________;

en revanche, des actes de défaut de biens pour un montant total de 30'979 fr.80

ont été délivrés à ses créanciers, essentiellement pour des dettes alimentaires

et de remboursement de l’assistance judiciaire. Le 26 janvier 2015, l’office

d’impôt a rendu une décision négative, contre laquelle A.________ a formé une

réclamation. Entendu le 13 février 2015 par les collaborateurs de l’office

d’impôt, A.________ a maintenu sa réclamation, laquelle a été transmise à

l’Administration cantonale des impôts (ci-après: ACI) comme objet de sa

compétence.

Le 3 décembre 2015, l’ACI a proposé aux époux A.________

de maintenir la décision négative du 26 janvier 2015. A.________ a maintenu sa

réclamation. Au 27 avril 2016, le relevé des créances d’impôt ouvertes et

impayées par les époux A.________ s’établissait comme suit:

Comptes ouverts

Année

Solde du compte

IFD

2012

1'691,90

ICC

2012

9'588,80

ICC; prestation de prévoyance

2012

2'734,10

ICC

2014

1’540,00

IFD

2015

0

ICC

2015

12'015.85

IFD

2016

0

ICC

2016

3'078,60

Total dû

30'649,25

Par décision du 29 avril

2016, l’ACI a rejeté la réclamation de A.________ et a confirmé la décision

négative du 26 janvier 2015.

C.

A.________ a recouru auprès de la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal (ci-après: CDAP) contre cette dernière décision, dont il

demande la réforme, en ce sens que la remise requise lui soit octroyée.

L’ACI a produit son dossier; dans sa réponse, elle

propose le rejet du recours et la confirmation de la décision attaquée.

Bien que la faculté lui en ait été conférée, A.________

ne s’est pas déterminé sur la réponse.

D.

Le Tribunal a statué à huis clos, par voie de circulation.

Considérants

1.

a) A teneur de l’art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990

sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), le contribuable peut s'opposer à

la décision sur réclamation de l'autorité de taxation en s'adressant, dans les

30.

jours à compter de la notification de la décision attaquée, à une commission

de recours indépendante des autorités fiscales. Aux termes de l’art. 167g al. 1

LIFD, le requérant dispose des mêmes voies de droit contre la décision

concernant la remise de l'impôt fédéral direct que contre la décision

concernant la remise de l'impôt cantonal sur le revenu et sur le bénéfice. Les

art. 132 à 135 et 140 à 145 sont applicables par analogie (al. 4).

b) Sur le plan du droit cantonal, la remise de

l’impôt fait partie du Titre IX (Perception de l’impôt et garanties) de la loi

vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; RSV 642.11).

L’art. 239 LI prescrit qu’à l'exception des décisions rendues en application de

l'article 233 (sûretés), les décisions rendues par l'autorité fiscale en

application du présent titre peuvent faire l'objet d'une réclamation (1ère

phrase). Les articles 185 à 188 LI sont applicables (3ème

phrase). Aux termes de l’art. 185 LI, le contribuable peut former une

réclamation contre la décision de l'autorité de taxation, à l'exclusion des

décisions fixant le for fiscal et celles relatives à la récusation (1ère

phrase). A teneur de l’art. 199 LI, le recours au Tribunal cantonal contre les

décisions sur réclamation s'exerce conformément à la loi sur la procédure

administrative.

c) Le recours ayant été interjeté en l’espèce dans

la forme prescrite (art. 140 al. 2 LIFD et 79 de la loi vaudoise du 28 octobre

2008.

sur la procédure administrative [LPA-VD; RSV 173.36]) et le délai de

trente jours (art. 140 al. 1 LIFD et 95 LPA-VD), il y a lieu par conséquent

d’entrer en matière.

2.

a) Les tribunaux cantonaux, lorsqu’ils se prononcent sur une question

relevant tant de l’impôt fédéral direct que de l’impôt cantonal et communal,

comme en l’occurrence, doivent en principe rendre deux décisions – qui peuvent

toutefois figurer dans le même arrêt –, l’une pour l’impôt fédéral direct et

l’autre pour l’impôt cantonal et communal, avec des motivations séparées et des

dispositifs distincts, ou du moins un dispositif distinguant expressément les

deux impôts. Cette exigence se justifie par le fait qu’il s’agit d’impôts

distincts, qui reviennent à des collectivités différentes et font l’objet de

procédures et de taxations séparées (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262 et les

références citées). Il y a lieu cependant de relativiser cette jurisprudence

lorsque la question juridique à trancher par l’autorité cantonale de dernière instance

est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit cantonal harmonisé et

peut, partant, être soumise à un raisonnement identique. Dans un tel cas, il

est admissible de statuer sur le litige par un seul arrêt, sans que le

dispositif ne distingue entre les deux catégories d’impôt; encore faut-il que

la motivation de l’arrêt permette de saisir clairement que l’arrêt vaut aussi

bien pour un impôt que pour l’autre (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262/263).

b) En l’espèce, les questions à trancher sont les mêmes

pour les deux catégories d’impôt. La problématique est réglée de manière

identique en droit fédéral et en droit cantonal. Le Tribunal statuera dès lors

en un seul arrêt, sans distinguer entre l’impôt fédéral direct, d’une part, et

l’impôt cantonal et communal, d’autre part, comme la jurisprudence qui vient

d’être rappelée lui permet de le faire (cf. CDAP FI.2013.0033 du 8 janvier 2014 consid. 2).

3.

Le recours a exclusivement trait au refus de l’autorité fiscale

compétente d’accorder au recourant la remise de l’impôt cantonal et communal, y

compris l’impôt spécial sur une prestation de prévoyance, et de l’impôt fédéral

direct, ceci durant l’année 2012. Le litige a trait au solde des impôts dus,

soit 9'588 fr.80 et 2'734 fr.10 pour l’ICC, respectivement 1'691 fr.90 pour

l’IFD. On rappelle que l’objet de la remise est la créance d’impôt, définie au

sens large; elle englobe non seulement l’impôt proprement dit mais également

les intérêts moratoires et les amendes (cf. Philippe Béguin/Kaloyan Stoyanov,

La créance fiscale, in: Les procédures en droit fiscal, OREF [éd.], 3ème

édition, Berne 2015, p. 918).

a) Dans sa teneur en vigueur jusqu’au 31 décembre

2015, l’art. 167 LIFD prévoyait que le contribuable peut se voir remettre tout

ou partie de l'impôt dû, des intérêts ou de l'amende infligée ensuite d'une

contravention s'il est tombé dans le dénuement et ne pourrait les payer sans

que cela entraîne pour lui des conséquences très dures (al. 1). La demande en

remise, motivée par écrit et accompagnée des preuves nécessaires, doit être

adressée à l’administration cantonale de l’impôt fédéral direct compétente. Dans

les cas d’impôt à la source, la demande doit être adressée, conjointement avec la

requête en remise déposée en matière d’impôts cantonaux et communaux à

l’autorité compétente pour cette procédure. Celle-ci détermine la part de

l’impôt fédéral et transmet un double de la demande en remise à l’autorité

compétente pour statuer sur la remise de l’impôt fédéral direct, lorsqu’elle

n’est pas autorisée à entrer elle-même en matière (al. 2). La procédure de

remise est gratuite. Cependant, les frais peuvent être mis à la charge du

requérant, en totalité ou partiellement, si sa demande est manifestement

infondée (al. 4).

L'ancien art. 167 LIFD était complété par

l'ordonnance du 19 décembre 1994 du Département fédéral des finances concernant

le traitement des demandes en remise de l'impôt fédéral direct (Ordonnance sur

les demandes en remise d'impôt [ci-après: l'ancienne ordonnance]; RO 1995 595

et modifications ultérieures), qui contenait les dispositions topiques

suivantes. La procédure de remise a pour but de contribuer durablement à

l'assainissement de la situation économique du contribuable par la remise, à

titre exceptionnel, de montants d'impôts dus. Cette remise doit profiter à la

personne contribuable elle-même, et non à ses créanciers (art. 1 al. 1).

Lorsque les conditions posées par la loi sont remplies, le contribuable a en

principe droit à la remise; l'autorité de remise prend sa décision dans les

limites de son pouvoir d'appréciation sur la base des éléments déterminants au

sens de l'art. 167 LIFD (art. 2 al. 1). Sous réserve de l'art. 10, le motif

pour lequel le contribuable est tombé dans le dénuement qu'il fait valoir ne

joue en principe aucun rôle (art. 2 al. 2). L'autorité de remise fonde sa

décision sur l'examen de la situation économique du contribuable considérée

dans son ensemble; est déterminante à cet égard la situation du contribuable au

moment où la décision est prise, mais on pourra tenir compte également de

l'évolution de sa situation financière depuis la taxation à laquelle la demande

en remise se rapporte, ainsi que des perspectives d'avenir (art. 3 al. 1).

L'autorité examine en outre si des restrictions du train de vie du contribuable

sont indiquées et si elles peuvent ou auraient pu être exigées; de telles

restrictions sont en principe considérées comme raisonnables si les dépenses en

question dépassent les frais d'entretien déterminés selon les directives pour

le calcul du minimum vital au sens du droit des poursuites (art. 3 al. 2). Si

le contribuable était en mesure, au moment de l'échéance, de s'acquitter de la

somme due dans un délai convenable, l'autorité de remise en tient compte (art.

3.

al. 3).

Il y a dénuement lorsque le paiement

de l’entier du montant dû représenterait pour le contribuable un sacrifice

disproportionné par rapport à sa capacité financière; pour les personnes

physiques, il y a disproportion lorsque la dette fiscale ne peut pas être payée

intégralement dans un avenir plus ou moins rapproché, bien que le train de vie du

contribuable ait été ramené au minimum vital (art. 9 al. 1). L'art. 10 al. 1

fait état de certaines des causes pouvant conduire à une situation de

dénuement, comme une aggravation sensible de la situation économique du

contribuable depuis la taxation faisant l’objet d’une demande en remise, en

raison d’un chômage prolongé, de lourdes charges familiales ou d’obligations

d’entretien (let. a), un surendettement important dû à des dépenses extraordinaires

qui ont leur origine dans la situation personnelle du contribuable et pour

lesquelles il n’a pas à répondre (let. b), les pertes commerciales ou pertes de

capital élevées, pour les contribuables de professions indépendantes et les

personnes morales, lorsque cet état de fait met en danger l’existence

économique de l’entreprise et des emplois; en règle générale, une remise ne

sera cependant accordée que si les autres créanciers de même rang renoncent

également à une partie de leurs créances (let. c), des frais de maladie élevés

non couverts par des tiers, ainsi que d’autres frais liés à la santé pouvant

mettre le contribuable dans une situation de dénuement (let. d). Si le

surendettement est dû à d’autres motifs que ceux évoqués ci-dessus, tels que, par

exemple, des affaires peu florissantes, des engagements par cautionnement, des dettes

hypothécaires élevées et des dettes fondées sur le petit crédit, conséquence d’un

niveau de vie excessif, etc., la Confédération ne saurait renoncer à ses

prétentions légales au bénéfice d’autres créanciers; lorsque des créanciers

renoncent à tout ou partie de leurs créances, une remise peut être accordée dans

les mêmes proportions (art. 10 al. 2 de l'ancienne ordonnance).

Lorsque le contribuable doit utiliser

sa fortune pour payer ses impôts, une remise lui sera accordée si la mise à

contribution ou la réalisation de la fortune ne peut être raisonnablement

exigée. A cet égard, la fortune doit toujours être prise en compte à sa valeur

vénale. Les impôts sur les bénéfices de liquidation et sur les bénéfices en

capital seront acquittés, au besoin par prélèvement sur la fortune (art. 11 al.

1.

de l’ordonnance). Cependant, si la fortune constitue une part intégrante et

indispensable de la prévoyance-vieillesse, l'autorité de remise peut remettre

l'impôt dans sa totalité ou partiellement ou bien accorder un sursis et

demander des sûretés pour la créance fiscale. Les droits d'expectative et les

prestations de sortie non librement disponibles au sens de la loi du 17

décembre 1993 sur le libre passage ne sont pas pris en compte pour le calcul de

la fortune (al. 2). Les simples fluctuations du revenu du contribuable sont

périodiquement prises en compte lors de la taxation et ne constituent pas un

motif de remise; s'il a été tenu compte d'une diminution du revenu lors d'une

taxation intermédiaire ou si la situation s'est améliorée, une remise est en

règle générale exclue (art. 12 al. 1 de l’ancienne ordonnance). Lorsque le

contribuable a volontairement cédé des sources de son revenu ou des éléments de

sa fortune, la diminution du revenu ou de la fortune ne sera pas prise en

considération lors de l'examen de la demande de remise (al. 2).

b) Il est à relever que le droit de remise a été

modifié ensuite de l’entrée en vigueur, le 1er janvier 2016, de la loi

fédérale du 20 juin 2014 sur la remise de l'impôt; l’art. 167 LIFD a désormais

la teneur suivante:

"1 Si, pour le contribuable tombé dans le

dénuement, le paiement de l'impôt, d'un intérêt ou d'une amende infligée

ensuite d'une contravention entraîne des conséquences très dures, les montants

dus peuvent, sur demande, faire l'objet d'une remise totale ou partielle.

2.

La remise de l'impôt a pour but d'assainir durablement la situation économique

du contribuable. Elle doit profiter au contribuable lui-même et pas à ses

créanciers.

(…)"

La loi précitée a introduit l’art.

167a LIFD, aux termes duquel la remise de l'impôt peut être en partie ou en

totalité refusée, notamment lorsque le contribuable:

"a. a manqué

gravement ou de manière répétée à ses devoirs dans la procédure de taxation, de

sorte que l'évaluation de sa situation financière pour la période fiscale

concernée n'est plus possible;

b. n'a pas créé de réserves malgré la

disponibilité de moyens à partir de la période fiscale à laquelle se rapporte

la demande en remise;

c. n'a pas effectué de versements malgré la

disponibilité de moyens à l'échéance de la créance d'impôt;

d. doit son incapacité contributive à la

renonciation volontaire à un revenu ou à une fortune sans motif important, à un

niveau de vie exagéré ou à tout autre comportement imprudent ou gravement

négligent;

e. a privilégié d'autres créanciers au cours

de la période évaluée."

Ces dispositions sont ainsi complétées par

l'ordonnance du 12 juin 2015 du DFF concernant le traitement des demandes en

remise de l'impôt fédéral direct (Ordonnance sur les demandes en remise d'impôt

[ci-après: l'ordonnance]; RS 642.121), laquelle a remplacé le texte homonyme du

19.

décembre 1994 à compter du 1er janvier 2016. Aux termes de l’art.

2.

al. 1 de cette ordonnance, une personne physique est dans le dénuement:

lorsque ses moyens financiers ne suffisent pas à subvenir au minimum vital au

sens de la législation sur la poursuite pour dettes et la faillite (let. a); ou

lorsque la totalité du montant dû est disproportionnée par rapport à sa

capacité financière (let. b). Il y a disproportion par rapport à la capacité

financière en particulier lorsque la dette fiscale ne peut pas être payée

intégralement dans un avenir plus ou moins rapproché, bien que le train de vie

du contribuable ait été réduit dans les limites du raisonnable (al. 2). La

réduction du train de vie est raisonnablement exigible lorsque les frais liés

au train de vie dépassent le minimum vital au sens de la législation sur la poursuite

pour dettes et la faillite (art. 93 de la loi fédérale du 11 avril 1889 sur la

poursuite pour dettes et la faillite, LP; al. 3). A teneur de l’art. 3 al. 1 de

cette ordonnance, sont en particulier considérées comme causes conduisant à une

situation de dénuement pour une personne physique:

"a. une

aggravation sensible et durable de la situation économique de la personne

depuis l'année fiscale à laquelle se rapporte la demande en remise, en raison:

1.

de

charges extraordinaires découlant de l'entretien de la famille ou d'obligations

d'entretien,

2.

de

coûts élevés de maladie, d'accident ou de soins qui ne sont pas supportés par

des tiers, ou

3.

d'un

chômage prolongé;

b. un

surendettement important dû à des dépenses extraordinaires qui ont leur origine

dans la situation personnelle de la personne et pour lesquelles elle n'a pas à

répondre."

L’al. 2 précise que si la situation de dénuement est

due à d'autres causes, l'autorité de remise ne peut renoncer aux prétentions

légales de la Confédération au bénéfice d'autres créanciers. Lorsque d'autres

créanciers renoncent à tout ou partie de leurs créances, une remise peut être

accordée dans les mêmes proportions dans la mesure où cela contribue à un

assainissement durable de la situation économique de la personne (art. 167, al.

2, LIFD). Sont notamment considérées comme d'autres causes:

"a.

les engagements par cautionnement;

b. les

dettes hypothécaires élevées;

c. les

dettes fondées sur le petit crédit en raison d'un niveau de vie excessif;

d. les pertes commerciales ou

pertes de capital élevées, pour les indépendants, lorsque cet état de fait met

en danger l'existence économique de la personne et des emplois."

La loi fédérale du 20 juin 2014 contient des

dispositions transitoires, parmi lesquelles l’art. 205e LIFD, aux termes

duquel:

"1 L'autorité cantonale de remise statue sur

les demandes en remise de l'impôt fédéral direct qui, au moment de l'entrée en

vigueur de la modification du 20 juin 2014 de la présente loi, sont pendantes

devant la Commission fédérale de remise de l'impôt fédéral direct ou devant

l'autorité cantonale compétente qui les transmet à cette commission avec sa

proposition.

2.

La procédure de réclamation et la procédure de

recours contre les décisions prononcées avant l'entrée en vigueur de la

modification du 20 juin 2014 de la présente loi sont régies par l'ancien droit.

"

Cette disposition ne règle toutefois que des

questions de procédure. Le droit matériel en vigueur est celui qui était en

vigueur lors du dépôt de la demande de remise, même si celle-ci a trait à

l’impôt taxé selon l’ancien droit. Cela vaut en tout cas lorsque le nouveau

droit est plus avantageux pour le contribuable que l’ancien (cf. Peter Locher,

Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, III.Teil,

Bâle/Therwil 2015, n°9 ad art. 201 et les références). Lorsque le droit

matériel vient à changer dans le courant d’une procédure de recours, l’autorité

de recours applique, conformément aux règles générales (cf. ATF 141 II 393

consid. 2.4 p. 398; 139 II 243 consid. 11.1 p. 259 s. et 263 consid. 6 p. 267),

le droit en vigueur au moment où l’autorité de première instance a statué (cf.

arrêt du Tribunal administratif du canton de Berne du 5 juillet 2013 consid.

2.

, in JAB 2013 p. 508).

En l’occurrence, la demande de remise a été déposée

en 2014 et l’office d’impôt a statué en 2015. C’est dès lors l’ancien droit

(matériel) fédéral qui est applicable. La présente procédure est par conséquent

régie par les dispositions en vigueur jusqu’au 31 décembre 2015, parmi

lesquelles l’ancien art. 167 LIFD. Il est à noter que le recours ne connaîtrait

pas un sort différent s’il s’était agi d’appliquer le nouveau droit.

c) La remise d'impôt est la

renonciation de la collectivité publique à la créance d'impôt (cf. Ernst Blumenstein/Peter Locher, System des schweizerischen

Steuerrechts, 6ème éd., Zurich 2002,

p. 346 s.). Les motifs d'un tel renoncement doivent être recherchés

dans la personne du débiteur, notamment dans sa situation personnelle et/ou

économique difficile, dont il n'a pas été nécessairement tenu compte dans la

procédure de taxation. Les raisons qui fondent l'institution de la remise

peuvent être considérées de par leur nature humanitaire, socio-politique ou

financière (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral [ATAF] A-2953/2012 du

10.

décembre 2012 consid. 2.3; A-430/2012 du 27 juillet 2012 consid. 2.2.3;

A-741/2011 du 24 novembre 2011 consid. 2.1; 2009/45

consid. 2.2 du 11 juin 2009; cf. en outre, Michael Beusch,

Auswirkungen der Rechtsweggarantie von Art. 29a BV auf den Rechtsschutz im

Steuerrecht, in: Archives de droit fiscal suisse 73 p. 725). Une

remise est concédée parce qu'on estime qu'il en va de l'existence économique du

contribuable (ATAF A-1132/2012 du 25 septembre 2013 consid. 2.1).

Afin de garantir l'égalité de

traitement, au sens de l'art. 8 de la Constitution fédérale de la Confédération

suisse du 18 avril 1999 (Cst.; RS 101), la remise doit cependant rester

exceptionnelle. En conséquence, elle n'est accordée qu'en présence de

circonstances spéciales (ATAF A-1910/2011 du 5 avril 2012 consid. 2.3;

A-1758/2011 du 26 mars 2012 consid. 2.2; A-7949/2010 du 6 octobre 2011 consid.

2.2

, et les références citées). Il découle de la formulation potestative de

l'art. 167 al. 1 LIFD que le contribuable n'a pas droit à une remise d'impôt

(arrêts du Tribunal fédéral 2D_39/2010 du 18 août 2010 consid. 2;2D_24/2009 du

9.

avril 2009 consid. 2.2;2D_7/2008 du 1er juillet 2008 in: Revue

fiscale 5/2008 p. 380 consid. 1;2D_138/2007 du 21 février 2008 consid.

2.

). L'art. 167 al. 1 LIFD prévoit par ailleurs deux conditions subjectives,

cumulatives, pour qu'une remise d'impôt puisse être accordée: l'existence d'une

situation de dénuement et les conséquences très rigoureuses qu'entraînerait le

paiement de l'impôt. Nonobstant leur contrôle abstrait, lesdites conditions

doivent être examinées pour chaque contribuable en fonction des circonstances

du cas d'espèce. Ainsi, l'autorité de remise fonde sa décision sur l'examen de

la situation économique du contribuable, considérée dans son ensemble (ATAF

A-1910/2011 précité consid. 2.6; A-1758/2011 précité consid. 2.5;

A-7949/2010 précité consid. 2.5, et la référence citée).

Le premier motif d'une remise –

l'existence d'une situation de dénuement – est concrétisé aux art. 9 al. 1 et

10.

précités de l'ancienne ordonnance (ATAF A-1910/2011

précité consid. 2.7; A-1758/2011 précité consid. 2.6; A-7949/2010

précité consid. 2.6, et les références citées). La deuxième condition

prescrite par l'art. 167 al. 1 LIFD exige pour sa part que le paiement de

l'impôt entraîne des conséquences très rigoureuses pour le contribuable. Les

deux conditions susdites, à savoir la situation de dénuement et les

conséquences très rigoureuses, ne peuvent pas être définies indépendamment

l'une de l'autre puisqu'elles s'enchevêtrent dans une large mesure. Tandis que

le critère de l'existence d'une situation de dénuement prend en considération

exclusivement la situation économique du débiteur, sous l'angle des

conséquences très rigoureuses que pourrait entraîner le paiement de l'impôt,

d'autres circonstances peuvent également s'avérer déterminantes, en particulier

l'équité (ATAF A-1132/2012, déjà cité, consid. 2.6, plus références). Des conséquences très rigoureuses peuvent résulter par exemple de

l'aggravation continuelle depuis la taxation des circonstances financières ou

peuvent ressortir de causes ayant trait à la situation de dénuement. De telles

conséquences existent si la capacité économique du contribuable est entravée

considérablement par des événements particuliers comme des charges

inhabituelles relatives à l'entretien de la famille, un chômage ou une maladie

prolongés, des accidents, etc. (ATAF A-1910/2011 précité consid. 2.8;

A-1758/2011 précité consid. 2.7; A-7949/2010 précité consid. 2.7.1,

et les références citées).

d) Sur le plan cantonal, aux termes de

l'art. 231 al. 1 LI, l'ACI peut accorder une remise totale ou partielle des

impôts, intérêts compensatoires et intérêts de retard, rappels d'impôts

et amendes, lorsque leur paiement intégral frapperait trop lourdement le

contribuable en raison de pertes importantes ou de tous autres motifs graves

(al. 1). La demande de remise, motivée par écrit et accompagnée des

preuves nécessaires, doit être adressée à l'autorité de taxation. Celle-ci,

après avoir consulté l'autorité communale, donne son préavis à l'ACI qui prend

la décision (al. 2). La décision de l'ACI est communiquée à l'autorité

communale (al. 3). La procédure de remise est gratuite. Cependant, les

frais peuvent être mis à la charge du requérant, en totalité ou partiellement,

si sa demande est manifestement infondée (al. 4). La compétence d'octroyer

une remise peut être déléguée aux Offices d'impôt de district ou à l'Office

d'impôt des personnes morales (al. 5). Les règles sont en définitives les mêmes

pour l’impôt cantonal et communal, d’une part, et l’impôt fédéral direct,

d’autre part. Il apparaît ainsi que le résultat ne sera par conséquent pas

différent pour les deux catégories d’impôt.

e) Selon

la jurisprudence du Tribunal administratif fédéral et l'opinion majoritaire de

la doctrine, lorsque les conditions posées par la loi sont remplies, le

contribuable a en principe droit à la remise de l'impôt, conformément au texte

clair de l'art. 2 al. 1 de l'ordonnance (cf. ATAF A-1132/2012 précité

consid. 2.2; A-3232/2011 du 23 avril 2012 consid. 2.2.4; A-7668/2010 du 22 septembre 2011 consid. 2.2; cf. en outre, Michael Beusch, in: Kommentar zum

Schweizerischen Steuerrecht I/2b, Zweifel/Athanas [éds],

2ème édition, Bâle 2008,

n° 8 ad art. 167 LIFD). Le Tribunal fédéral a cependant retenu que le

législateur avait renoncé à se déterminer de manière engageante dans les cas

d'espèce, en se limitant à établir le principe selon lequel - en présence des

conditions prévues - les impôts peuvent être remis (ATAF A-1132/2012

consid. 2.2, références citées).

Le contribuable à qui l'autorité refuse une remise

d'impôt n'est toutefois atteint dans ses intérêts juridiquement protégés que si

le droit cantonal lui confère un droit à une telle remise. Il faut alors que la

loi cantonale décrive avec précision les conditions auxquelles un tel avantage

est accordé. Cela est difficilement concevable, vu que le législateur est tenu

de demeurer relativement vague lorsqu'il indique que la remise est possible

dans des cas extrêmes, ou si la situation du contribuable est désespérée. Si

l'on veut véritablement consacrer un droit à la remise d'impôt, il ne faut pas

prévoir des règles purement potestatives ("Kann-Vorschriften").

Les lois cantonales sur l'imposition du revenu laissent en général un grand

pouvoir d'appréciation à l'autorité compétente; la plupart d'entre elles

disposent que l'impôt peut être remis dans certaines circonstances (ATF 122 I

373.

résumé et traduit in: JT 1998 I pp. 253 ss, et la

référence citée). Tel est le cas de la réglementation vaudoise qui prévoit que

l'ACI "peut accorder une remise totale ou partielle" (cf.

art. 231 LI; cf. arrêts FI.2011.0043 du 8 décembre 2011 et FI.2010.0027 du

9.

septembre 2010).

4.

a) En l’espèce, le recourant fait valoir que le paiement

de l'impôt entraînerait des conséquences très rigoureuses pour lui, au point de

violer l’art. 7 Cst., lequel protège la dignité humaine. Ce principe est

à la base de toute activité étatique et constitue le fondement de la liberté

personnelle, qui en est une concrétisation (ATF 132 I 49 consid. 5.1 p. 54). Il

constitue un principe directeur de toute activité étatique, ainsi que le noyau

et le fondement des droits fondamentaux; il peut servir de fil conducteur à

leur interprétation et à leur concrétisation (arrêt 2D_9/2013 du 16 mai 2013

consid. 5.1). La dignité humaine touche à l'essence même de l'être humain et

tend à la reconnaissance de la personne dans sa valeur propre (ATF 132 I 49

consid. 5.1 p. 56; 127 I 6 consid. 5b p. 14 s.). On entend par cette notion, le

droit de ne pas être traité comme un objet, mais bien comme un sujet, une

personne, unique et différente, ce qui a notamment des implications dans les

domaines les plus variés, de la procédure aux droits politiques en passant

notamment par le respect des droits de la personne et de la personnalité, le

respect de la vie privée et de la sphère intime notamment (cf. Pascal Mahon, in:

Petit commentaire de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du

18.

avril 1999, Aubert/Mahon [éds], Zurich/Bâle/Genève 2003, n° 5 ad art. 7

Cst., p. 70; Eva Maria Belser/Eva Molinari, in: Basler Kommentar,

Bundesverfassung, Waldmann/Belser/Epiney [éds], Bâle 2015, n°45 ad art. 7 Cst.,

p. 166).

Lorsqu'il est question, comme en la présente espèce,

de moyens d'existence, l'art. 7 Cst. doit être mis en relation avec l'art. 12

Cst., selon lequel quiconque est dans une situation de détresse et n'est pas en

mesure de subvenir à son entretien a le droit d'être aidé et assisté, et de

recevoir les moyens indispensables pour mener une existence conforme à la

dignité humaine. Selon la jurisprudence, le droit fondamental à des conditions

minimales d'existence ne garantit pas un revenu minimum, mais uniquement la

couverture des besoins élémentaires pour survivre d'une manière conforme aux

exigences de la dignité humaine, tels que la nourriture, le logement,

l'habillement et les soins médicaux de base. L'art. 12 Cst. se limite,

autrement dit, à ce qui est nécessaire pour assurer une survie décente, afin de

ne pas être abandonné à la rue et réduit à la mendicité (v. ATF 139 I 272

consid. 3.2 p. 276; 135 I 119 consid. 5.3 p. 123; 131 V 256 consid. 6.1 p. 261;

131.

I 166 consid. 3.1 p. 172; 130 I 71 consid. 4.1 p. 74; 121 I 367 consid. 2c

p. 373).

b) Il ressort de la déclaration des contribuables

que le recourant a réalisé, durant l’année 2012, un revenu de 38'324 fr.

provenant de son activité lucrative aux E.________; il a en outre perçu des

rentes de 64'246 fr. provenant de l’AVS et de la Caisse de pensions de son

ex-employeur, ainsi, comme on l’a vu, qu’un solde de rétroactif de l’AI de

15'042 francs. Après déduction du montant de la pension alimentaire par

11'264 fr., annoncé dans la déclaration 2012, il est resté aux contribuables

une somme de 106'348 fr., soit 8'862 fr. par mois pour leur entretien. Or,

ce montant est largement supérieur aux normes de la Conférence des préposés aux

poursuites et faillites de Suisse, en application de l’art. 93 de la loi

fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite

(LP ; RS 281.1). Pour un couple marié avec un enfant jusqu'à 10 ans, le

montant de base est en effet de 2'100 francs. S’ajoutent à celui-ci d’autres

frais, dont le loyer, l’assurance-maladie, les frais de garde et les frais

professionnels de déplacement. Quoi qu’il en soit, il ressort du budget établi

par le recourant que les charges incompressibles du couple, avant paiement des

impôts, se montaient, après imputation des pensions alimentaires déjà déduites,

à 4'644 francs. En 2012, il restait ainsi chaque mois un montant de 4'218 fr.

aux contribuables pour faire face à leurs obligations, notamment fiscales. Il

ressort des déclarations des périodes suivantes que le revenu des contribuables

a sans doute diminué, puisqu’il atteint 82'915 fr. en 2013 (6'909 fr. par

mois), 61'950 fr. en 2014 (5'162 fr.) et 54'845 en 2015 (4'570 fr.).

Il n’en demeure pas moins que les contribuables ont

préféré consacrer le solde disponible dont ils jouissaient encore jusqu’à la

fin de l’année 2014 à tout le moins, à d’autres obligations, dont un séjour en ********,

alors qu’ils auraient pu effectuer des versements ou constituer des réserves

pour garantir le paiement de l’impôt. Dans cette mesure, force est de constater

qu’ils se sont mis eux-mêmes dans l’impossibilité de s’acquitter de leurs dettes

fiscales (cf. dans ce sens, arrêts FI.2015.0036 du 8 janvier 2016 consid. 2c;

FI.2010.0027 du 9 septembre 2010 consid. 1b). Cette circonstance exclut par

conséquent qu’une remise d’impôt leur soit accordée. A cela s’ajoute que le

recourant a contracté d’autres dettes, pour lesquelles des créanciers se sont

vus délivrer des actes de défaut de biens. Il apparaît ainsi que la remise

d’impôt, si elle était accordée, n’atteindrait pas son but, puisqu’elle ne

permettrait pas l’assainissement de la situation financière du recourant.

5.

Les considérants qui précèdent ne peuvent conduire qu’au rejet du

recours et à la confirmation de la décision attaquée. Lorsque l'équité l'exige,

en particulier lorsque la perception de frais serait d'une rigueur excessive

pour la partie qui devrait les supporter, l'autorité peut renoncer à percevoir

des frais de procédure (art. 50 LPA-VD). Dès lors, bien que le recourant

succombe, le présent arrêt sera rendu sans frais (art. 91 et 99 LPA-VD).

L’allocation de dépens n’entre toutefois pas en ligne de compte (art. 55 al. 1 a contrario, 91 et 99 LPA-VD).

Par

ces motifs

la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

I.

Le recours est rejeté.

II.

La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts, du

29.

avril 2016, est confirmée.

III.

Le présent arrêt est rendu sans frais, ni dépens.

Lausanne, le 3 mars 2017

Le président: Le

greffier :

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de

l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa

notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en matière de droit

public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur

le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire

à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans

une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de

preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte

attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent

être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il

en va de même de la décision attaquée.