Lexipedia

Décision

FI.2016.0119

CDAP - FI.2016.0119 - 2019-04-05 - A._____, B._____/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions, Office d'impôt des districts du Jura-Nord vaudois et Broye-Vul

5 avril 2019Français25 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants:

A.

A.________ et B.________ sont mariés et vivent en ménage commun à ********,

dans un logement dont ils sont propriétaires. A.________ est l'unique

actionnaire de la société C.________ (dont la raison sociale est devenue C.________

en 2011; ci-après: C.________), dont le siège est à ********. Les époux A.________

et B.________ étaient tous deux salariés de C.________ de 2004 à 2010. A.________

et B.________ sont par ailleurs les seuls actionnaires de la société

immobilière D.________, dont le siège se trouve à ********. Ils détiennent

également 57% du capital-actions de la Société Immobilière E.________ à ********

(Fribourg), les 43% restants étant détenus par C.________. Les époux A.________

et B.________ détiennent enfin une part de la Société Immobilière F.________ à

******** (Fribourg). B.________ a exploité jusqu'en 2012 l'entreprise

individuelle G.________ à ********. A.________ exploite quant à lui en raison

individuelle, depuis 2003, un tea-room au ******** (Fribourg), situé dans un

immeuble dont les époux A.________ et B.________ sont propriétaires. Ils sont

par ailleurs propriétaires d'une habitation à ********.

B.

A.________ était bénéficiaire d'une rente de l'assurance invalidité à

taux plein jusqu'en 2007 (année où il a atteint l'âge de la retraite), puis

d'une rente de l'assurance vieillesse et survivants.

C.

Les époux A.________ et B.________ ont déposé le 27 septembre 2005 leur

déclaration d'impôt relative à la période fiscale 2004, faisant état d'un

revenu imposable de 107'300 fr. et d'une fortune imposable de 1'416'000 francs.

Le 5 mai 2008, l'Office d'impôt du district du

Jura-Nord vaudois (ci-après: l'Office d'impôt), après avoir requis la

production de diverses pièces complémentaires, a taxé la période fiscale 2004,

retenant un revenu imposable de 156'200 fr. pour l’impôt cantonal et communal

(ICC), respectivement 156'600 fr. pour l’impôt fédéral direct (IFD), et une

fortune imposable dans le canton de 1'564'000 fr. au taux de 1'991'000 francs.

Les époux A.________ et B.________ ont formé une

réclamation le 3 juin 2008 à l'encontre de la décision de taxation du 5 mai 2008.

D.

Les époux A.________ et B.________ ont déposé le 12 novembre 2007 leur

déclaration d'impôt relative à la période fiscale 2005, déclarant un revenu

imposable de 216'400 fr. et une fortune imposable de 1'188'000 francs.

Ils ont déposé le 9 novembre 2007 leur déclaration

d'impôt relative à la période fiscale 2006, déclarant un revenu imposable de

97'200 fr. et une fortune imposable de 1'304'000 francs.

Le 15 décembre 2010, l'Office d'impôt, après avoir

requis la production de diverses pièces complémentaires, a taxé les périodes

fiscales 2005 et 2006. S'agissant de l'année 2005, le revenu imposable a été

arrêté à 267'800 fr. pour l'ICC et à 268'300 fr. pour l'IFD, la fortune

imposable dans le canton à 1'664'000 fr. au taux de 2'029'000 francs. Pour

l'année 2006, le revenu imposable a été fixé à 260'300 fr. pour l'ICC et à

260'000 fr. pour l'IFD, la fortune imposable dans le canton à 1'560'000 fr. au

taux de 1'912'000 francs.

Les époux A.________ et B.________ ont formé une

réclamation le 17 janvier 2011 à l'encontre des décisions de l'Office d'impôt

du 15 décembre 2010.

E.

Les époux A.________ et B.________ ont déposé leur déclaration d'impôt

relative à la période fiscale 2007 le 24 octobre 2008, déclarant un revenu

imposable nul et une fortune imposable de 1'329'000 francs.

Ils ont déposé le 7 décembre 2009 leur déclaration

d'impôt relative à la période fiscale 2008, déclarant un revenu nul et une fortune

imposable de 1'761'000 francs.

Ils ont déposé le 18 novembre 2010 leur déclaration

d'impôt relative à la période fiscale 2009, déclarant un revenu imposable de

57'700 fr. et une fortune imposable de 1'526'000 francs.

Ils ont déposé le 23 novembre 2011 leur déclaration

d'impôt relative à la période fiscale 2010, déclarant un revenu imposable de

127'600 fr. et une fortune imposable de 1'508'000 francs.

Dans le cadre de la procédure de taxation des

périodes fiscales 2007 à 2010, l'Office d'impôt, après avoir requis des

contribuables des éléments et pièces complémentaires, a rendu les décisions de

taxation le 30 août 2012. Il a retenu, pour 2007, un revenu imposable de 47'000

fr. pour l'ICC et de 49'500 fr. pour l'IFD et une fortune imposable dans le

canton de 1'655'000 fr. au taux de 2'016'000 fr.; pour 2008, un revenu

imposable nul pour l'ICC et de 13'800 fr. pour l'IFD, ainsi qu'une fortune

imposable dans le canton de 589'000 fr. au taux de 790'000 fr.; pour 2009, un

revenu imposable de 214'800 fr. pour l'ICC et de 189'600 fr. pour l'IFD, ainsi

qu'une fortune imposable dans le canton de 1'843'000 fr. au taux de 2'217'000

fr.; pour 2010, un revenu imposable de 172'700 fr. pour l'ICC et de 156'400 fr.

pour l'IFD, ainsi qu'une fortune imposable dans le canton de 1'790'000 au taux de

2'166'000 francs.

Le 26 septembre 2012, les époux A.________ et

B.________ ont formé une réclamation contre les décisions de taxation du 30

août 2012.

F.

Après que les époux A.________ et B.________ ont confirmé leur intention

de maintenir leurs réclamations à l'encontre des périodes fiscales 2004 à 2010,

leur dossier a été transmis à l'Administration cantonale des impôts (ci-après:

l'ACI) comme objet de sa compétence. L'ACI a requis des contribuables la

production de diverses pièces et renseignements complémentaires, dans la

perspective d'une audition qui a eu lieu le 19 février 2014 dans les locaux de

l'ACI et à laquelle ont assisté A.________ et son mandataire.

G.

Le 28 avril 2015, l'ACI a adressé à A.________ et B.________ une

proposition de règlement en relation avec les périodes fiscales 2004 à 2010. Sur

la base de cette proposition, qu'ils ont contestée, les contribuables ont

requis de l'ACI l'aménagement d'une séance, qui a eu lieu le 20 août 2015.

Celle-ci n'a débouché sur aucun accord.

H.

Le 26 août 2016, l'ACI a partiellement admis les réclamations des 3 juin

2008, 17 janvier 2011 et 26 septembre 2012 et fixé les éléments imposables relatifs

à l'ICC et à l'IFD comme suit:

"Période fiscale 2004:

Revenu imposable ICC: 190'300

Fortune imposable ICC: 1'644'000 au taux de 2'042'000

Revenu imposable IFD: 195'000

Période fiscale 2005:

Revenu imposable ICC: 295'100

Fortune imposable ICC: 1'743'000 au taux de 2'080'000

Revenu imposable IFD: 302'000

Période fiscale 2006:

Revenu imposable ICC: 295'500

Fortune imposable ICC: 1'648'000 au taux de 1'976'000

Revenu imposable IFD: 260'200

Période fiscale 2007:

Revenu imposable ICC: 62'900

Fortune imposable ICC: 1'665'000 au taux de 1'990'000

Revenu imposable IFD: 67'900

Période fiscale 2008:

Revenu imposable ICC: 0

Fortune imposable ICC: 579'000 au taux de 769'000

Revenu imposable IFD: 20'000

Période fiscale 2009:

Revenu imposable ICC: 224'900

Fortune imposable ICC: 1'824'000 au taux de 2'195'000

Revenu imposable IFD: 204'600

Période fiscale 2010:

Revenu imposable ICC: 203'400

Fortune imposable ICC: 1'771'000 au taux de 2'144'000

Revenu imposable IFD: 184'100

L'ACI a joint à sa décision sur réclamation un

tableau des corrections effectuées en faveur et en défaveur des contribuables,

qui portent notamment sur l'imposition, à titre de revenu, de la part privée

des frais de véhicules de C.________. L'ACI a par ailleurs refusé d'admettre en

déduction des revenus des contribuables les frais d'administration des

immeubles sis au ******** et à ********.

I.

Par acte de leur mandataire du 26 septembre 2016, A.________ et B.________

ont recouru auprès de la Cour de droit administratif et public (CDAP) du

Tribunal cantonal à l'encontre de la décision sur réclamation de l'ACI du 26

août 2016, en concluant à sa réforme, en ce sens que la part privée sur les

frais de véhicules correspond à l'addition des frais de réparation et

d'exploitation directement attribuables au véhicule privé et d'une quote-part

des frais d'exploitation des véhicules non directement attribuables calculés

proportionnellement aux kilomètres roulés à titre privé par rapport au total

des kilomètres. Ils requièrent également la prise en compte des frais

d'administration des immeubles sis au ******** et à ******** en déduction de

leur revenu.

L'ACI s'est déterminée le 8 décembre 2016 et a

conclu au rejet du recours.

Invités à répliquer, A.________ et B.________ se

sont déterminés le 6 mars 2017, maintenant leurs conclusions.

L'ACI s'est encore déterminée le 14 juin 2017, de

même que A.________ et B.________ le 7 septembre 2017.

J.

Le Tribunal a statué par voie de circulation.

Considérants

1.

A teneur de l’art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur

l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), le contribuable peut s'opposer à la

décision sur réclamation de l'autorité de taxation en s'adressant, dans les 30

jours à compter de la notification de la décision attaquée, à une commission de

recours indépendante des autorités fiscales. Aux termes de l’art. 199 de la loi

cantonale du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; BLV 642.11),

le recours au Tribunal cantonal s'exerce conformément à la loi sur la procédure

administrative. Le recours ayant été interjeté dans la forme prescrite (cf.

art. 140 al. 2 LIFD et 79 de la loi cantonale du 28 octobre 2008 sur la

procédure administrative [LPA-VD; BLV 173.36]) et le délai de trente jours (cf.

art. 140 al. 1 LIFD et 95 LPA-VD), il y a lieu d’entrer en matière.

2.

a) Les tribunaux cantonaux, lorsqu’ils se prononcent sur une question

relevant tant de l’impôt fédéral direct que de l’impôt cantonal et communal,

comme en l’occurrence, doivent en principe rendre deux décisions – qui peuvent

toutefois figurer dans le même arrêt -, l’une pour l’impôt fédéral direct et

l’autre pour l’impôt cantonal et communal, avec des motivations séparées et des

dispositifs distincts, ou du moins un dispositif distinguant expressément les

deux impôts. Cette exigence se justifie par le fait qu’il s’agit d’impôts

distincts, qui reviennent à des collectivités différentes et font l’objet de

procédures et de taxations séparées (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262, et

les références citées). Il y a lieu cependant de relativiser cette

jurisprudence lorsque la question juridique à trancher par l’autorité cantonale

de dernière instance est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit

cantonal harmonisé et peut, partant, être soumise à un raisonnement identique.

Dans un tel cas, il est admissible de statuer sur le litige par un seul arrêt,

sans que le dispositif ne distingue entre les deux catégories d’impôt; encore

faut-il que la motivation de l’arrêt permette de saisir clairement que l’arrêt

vaut aussi bien pour un impôt que pour l’autre (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p.

262/263).

b) En l’espèce, les questions à trancher sont les

mêmes pour les deux catégories d’impôt, la notion de prestation appréciable en

argent en matière d'ICC, et partant l'application de la théorie

du triangle, est traitée de manière identique à

celle qui prévaut en matière d'IFD. Il en va de même en ce qui concerne les

frais d'administration des immeubles privés par des tiers. Le Tribunal statuera

dès lors en un seul arrêt, sans distinguer entre l’impôt fédéral direct, d’une

part, et l’impôt cantonal et communal, d’autre part, comme la jurisprudence qui

vient d’être rappelée lui permet de le faire (cf. arrêt FI.2016.0037 du 16

décembre 2016 consid. 2).

3.

Bien que l'ACI se soit écartée, sur plusieurs aspects, des déclarations

fiscales des recourants, ceux-ci ne contestent plus désormais que deux aspects

de leur imposition durant les périodes fiscales 2004 à 2010. Ils contestent,

d'une part, le refus de l'autorité intimée d'admettre en déduction de leur

revenu les frais d'administration des immeubles sis au ******** et à ********,

ainsi que, d'autre part, la comptabilisation d'un revenu correspondant à la

part privée pour les frais de véhicule telle qu'elle a été fixée dans le cadre

de la cause FI.2016.0118, traitée conjointement.

4.

Il convient d'examiner en premier lieu si l'autorité était fondée à

reprendre à titre de revenu, les frais de véhicule privés passés en charge de C.________.

a) Selon les art. 20 al. 1 let.

c LIFD et 23 al. 1 let. c LI, est imposable le rendement de la fortune

mobilière, en particulier les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents

de liquidation et tous autres avantages appréciables en argent provenant de

participations de tout genre. Font partie des avantages appréciables en argent

au sens de cette disposition les distributions dissimulées de bénéfice (cf. art. 58 al. 1 let. b LIFD et 94 al. 1 let. b LI), soit des

attributions que 1) la société de capitaux ou la société coopérative alloue,

sans contre-prestation, ou sans contre-prestation équivalente; 2) à ses

actionnaires, aux membres de l'administration ou à d'autres organes, ainsi qu'à

toute personne la ou les touchant de près; 3) qu'elle n'aurait pas faite dans

les mêmes circonstances à un tiers non participant, et 4) le caractère de la

prestation étant reconnaissable pour les organes de la société de capitaux ou

la société coopérative et pour son bénéficiaire (ATF 140 II 88 consid.

4.1

p. 91 ss; 138 II 57 consid. 2.2

p. 59 ss; 131 II 593 consid. 5.1

p. 607; 119 Ib 116 consid. 2

p. 119; 119 Ib 431 consid. 2b

p. 435).

En application de l'approche économique qui prévaut

en la matière, les faits doivent être appréciés non seulement du point de vue

de leur forme de droit civil, mais également du point de vue de leur contenu

réel, en particulier économique (ATF 138 II 57 consid.

2.

p. 59; arrêt TF 2P.280/2001/2A.475/2001 du 30 avril 2002 consid. 2.1, in: RF

57/2002 p. 558; en ce qui concernait l'AIFD: ATF 115 Ib 238 consid.

3b p. 241). La question de savoir si la prestation appréciable en argent est intervenue

suite à l'absence de comptabilisation d'un revenu ou suite à la

comptabilisation d'une charge infondée est en revanche sans importance (cf. ATF 113 Ib 23 consid.

2.

p. 24 ss). Les prestations appréciables en argent peuvent également

intervenir à charge de comptes d'actifs ou de passifs (arrêt TF 2C_16/2015 du 6

août 2015 consid. 2 in Archives 84 254 et RDAF 2016 II 110 et les références citées).

Il faut entendre par "personne la ou les

touchant de près", (ci-après: personne proche), une personne physique ou

morale qui entretient avec l'actionnaire, le détenteur de participations ou les

organes de la société des relations personnelles étroites, par exemple, des

liens de parenté ou amicaux. La notion de proche au sens fiscal du terme

s'étend aux personnes auxquelles l'actionnaire permet d'utiliser la société

comme si c'était la leur (cf. ATF 138 II 57 consid.

2.3

p. 60; 138 II 545 consid. 3.4

p. 551 et confirmé par arrêt TF 2C_16/2015 du 6 août 2015 consid. 2 in Archives

84.

254 et RDAF 2016 II 110).

Si l'opération commerciale qualifiée de prestation

appréciable en argent n'a été imposée ni auprès de la société de capitaux, ni

auprès du détenteur de parts, il en résulte une reprise chez l'un comme chez

l'autre. Cela découle de l'art. 58 al. 1 let. b LIFD (cf. également l'art. 94

al. 1 let. b LI) en ce qui concerne la société effectuant la prestation, des

art. 17 al. 1 et 20 al. 1 let. c LIFD (cf. également art. 23 al. 1 let. c LI) en

ce qui concerne l'actionnaire qui en bénéficie, dans la mesure où il s'agit

d'une personne physique, respectivement de l'art. 58 al. 1 let. c LIFD dans le

cas où la participation est détenue par une personne morale (arrêt TF 2C_16/2015

du 6 août 2015 consid. 2 in Archives 84 254 et RDAF 2016 II 110 et les

références citées). Cela concrétise la double imposition économique voulue par

le législateur (ATF 136 I 65 consid.

5.4

p. 76).

b) Lorsque les conditions de la prestation

appréciable en argent sont réunies, il y a lieu de distinguer - à tout le moins

lorsque le bénéficiaire final de la prestation n'est pas l'actionnaire détenteur

de participations - les trois contribuables concernés par l'opération, raison

pour laquelle en doctrine comme en jurisprudence, pareille constellation est

décrite par la figure géométrique du triangle.

Une distribution dissimulée de dividende dans le

chapitre fiscal de la société ne constitue pas nécessairement un avantage

appréciable en argent pour l'actionnaire. Il n'existe pas de véritable

automatisme de taxation. Le versement de la prestation appréciable en argent

par la société ne constitue qu'un indice important dont il faut tenir compte

dans l'imposition du détenteur de parts. En effet, l'autorité de la chose jugée

formelle et matérielle opposable à la société ne l'est pas à l'encontre du

détenteur de parts, puisque dite autorité ne s'étend pas à l'établissement des

faits ou aux considérants en droit. En dérogation aux règles habituelles

concernant le fardeau de la preuve, c'est au détenteur de parts, lorsqu'il est

en même temps organe de la société, de contester dans les détails la nature et

le montant de la prestation appréciable en argent alléguée par l'administration

fiscale (arrêt TF 2C_16/2015 du 6 août 2015 consid. 2.3.4).

La doctrine distingue selon que la participation est

détenue dans la fortune privée d'une personne physique ou dans la fortune

commerciale d'une personne physique ou d'une personne morale.

Lorsque la participation appartient à la fortune

privée, la théorie du triangle pure ("Dreieckstheorie") s'applique

dans tous les cas. Suivant cette théorie, la prestation passe pendant un bref

instant de la société effectuant la prestation au détenteur de parts, auprès

duquel elle est considérée comme un rendement de la fortune mobilière

(distribution dissimulée de dividende), puis à la personne considérée comme

proche du détenteur de parts (arrêts TF 2C_177/2016 et 2C_178/2016 du 30

janvier 2017 consid. 5;2C_16/2015 du 6 août 2015 consid. 2 in Archives 84 254

et RDAF 2016 II 110 et les références citées; ATF 138 II 57 consid.

4.2

p. 61 ss; 131 II 722 consid. 4.1

p. 726 ss; arrêts 2C_476/2014 du 21 novembre 2014 consid. 7.3, in: Arch. 83 p.

412;2C_1023/2013 du 8 juillet 2014 consid. 3.4.1, in: RF 69/2014 p. 735). La

manière d'effectuer le paiement ne peut rien changer à la qualification de la

prestation en tant que rendement de la fortune mobilière (arrêt TF 2C_16/2015

du 6 août 2015 consid. 2 in Archives 84 254 et RDAF 2016 II 110 et les

références citées).

Le Tribunal fédéral a laissé indécise la question de

savoir si la théorie du triangle modifiée s'applique lorsque la participation

est détenue dans la fortune commerciale d'une personne physique ou d'une

personne morale. Suivant cette théorie, il est possible de renoncer à

l'imposition de la prestation appréciable en argent auprès du détenteur de

parts, à condition que la prestation appréciable en argent ne crée pas pour le

détenteur de parts la nécessité de procéder à un amortissement et à condition

qu'un tel amortissement ne soit pas effectué dans les faits (arrêt TF 2C_16/2015

du 6 août 2015 consid. 2 in Archives 84 254 et RDAF 2016 II 110 et les références

citées).

Enfin, la prestation est imposable dans le chapitre

de la personne considérée comme personne proche du détenteur de

parts ou des organes de la société.

Selon la théorie dite du bénéficiaire direct

("Direktbegünstigten-theorie"), qui est la règle pour l'impôt

anticipé, et par opposition à la théorie du triangle pure, le détenteur de

parts est d'emblée ignoré - peu importe si la participation est détenue dans la

fortune privée ou commerciale - et l'imposition est effectuée auprès de la personne

proche de ce dernier. Cette théorie n'a été appliquée par le Tribunal fédéral

que dans un cas isolé pour une prestation appréciable en argent en matière

d'impôts directs (arrêt TF 2A.315/1991 et 2A.320/1991 du 22 octobre 1992 in :

Arch. 63 145 et RDAF 1995 II 38).

Il s'ensuit que seule la théorie du triangle, en

lieu et place de la théorie du bénéficiaire direct, trouve application en

matière d'impôt fédéral direct (arrêt TF 2C_177/2016 et 2C_178/2016 du 30

janvier 2017; Peter Locher, Kommentar zum DBG, II partie, Therwil/ Bâle 2004 n°

130.

ad art. 58 LIFD et les nombreuses références cités).

c) En l'occurrence, il peut être renvoyé aux

considérations développées dans le cadre de la cause FI.2016.0118, s'agissant

du bien-fondé des reprises opérées dans le bénéfice de la société C.________ en

relation avec la comptabilisation indue de frais privés. En substance, il

ressort dudit arrêt que la part estimée des frais non justifiés commercialement

représente un ratio de 4/9 des frais de véhicules comptabilisés dans les

comptes 4210, 4220, 4290, ainsi que 4240 à 4260. Lesdits frais concernent des

dépenses de carburant et d'huile, de pneumatique, de taxe et assurances, ainsi

que des frais de réparation. La prise en compte de ces charges par la société a

profité à A.________, l'unique actionnaire de la société, ainsi qu'à son épouse

et à leurs enfants. On se trouve dès lors bien en présence de prestations

appréciables en argent faites à l'actionnaire ou à des personnes proches. En

vertu de la théorie du triangle, dont il n'y a pas en l'occurrence de raison de

s'écarter, les montants en question doivent dès lors être considérés comme une

distribution dissimulée de dividende et être imposés à titre de revenu

provenant de la fortune mobilière de l'actionnaire.

Sous réserve de l'adaptation du montant de la

reprise correspondant à la part privée calculée dans la cause FI.2016.0118, la

décision attaquée peut être confirmée, en tant qu'elle porte sur l'imposition,

dans le chef de l'actionnaire, de la distribution dissimulée de dividende.

5.

Les recourants contestent par ailleurs le refus de l'autorité intimée de

déduire de leur revenu les frais d'administration de l'immeuble sis au ********

et celui à ********.

a) En droit fédéral comme en droit cantonal, le

contribuable qui possède des immeubles privés peut déduire les frais d'administration

par des tiers (art. 32 al. 2, 1ère phrase, LIFD; art. 36 al. 1 let.

b, 1ère phrase, LI). Au lieu du montant effectif des frais, il peut

faire valoir une déduction forfaitaire (art. 32 al. 4 LIFD; art. 2 al. 2 de

l'ordonnance fédérale sur la déduction des frais relatifs aux immeubles privés

dans le cadre de l'impôt fédéral direct [RS 642.116]; art. 36 al. 4 LI; art. 3

du règlement du 8 janvier 2001 sur la déduction des frais relatifs aux

immeubles privés [RDFIP; BLV 642.11.2]).

Les frais d'administration comprennent toutes les

dépenses qui sont liées à l'administration générale de l'immeuble. Il s'agit en

particulier des frais de port, de téléphone, d'annonces, d'imprimés, de

poursuite, de procès et les rétributions versées au gérant, etc. Seules les

dépenses qui sont effectivement encourues et payées à des tiers sont

déductibles, à l'exception du travail effectué par le propriétaire lui-même

pour l'administration de son immeuble (cf. art. 1 al. 1 let. c de l'ordonnance

de l’AFC sur les frais relatifs aux immeubles privés déductibles dans le cadre

de l’impôt fédéral direct du 24 août 1992 [RS 642.116.2]; Nicolas Merlino, in:

Noël/Aubry Girardin (éd.), Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2ème éd.

n°59ss ad art. 32 LIFD).

En droit fiscal, le

principe de l'art. 8 CC s'exprime dans le sens où il

appartient à l'autorité de démontrer l'existence d'éléments créant ou

augmentant la charge fiscale, alors que le

contribuable supporte le fardeau de la preuve des

éléments qui réduisent ou éteignent son obligation fiscale

(cf. ATF 140 II 248 consid. 3.5 p. 252; 133 II 153 consid. 4.3 p. 158).

b) En l'occurrence, les recourants ont revendiqué

dans leur déclaration d'impôt les frais d'administration suivants:

- pour la période fiscale 2004, 1'000 fr. en

relation avec l'immeuble de ******** et 5'000 fr. avec l'immeuble du ********;

- pour la période fiscale 2005, 1'000 fr. en

relation avec l'immeuble de ******** et 3'500 fr. avec l'immeuble du ********;

- pour la période fiscale 2006, 1'000 fr. en

relation avec l'immeuble de ******** et 3'500 fr. avec l'immeuble du ********;

- pour la période fiscale 2007, 3'000 fr. avec

l'immeuble du ********;

- pour la période fiscale 2008, 3'000 fr. avec l'immeuble

du ********;

- pour la période fiscale 2009, 2'500 fr. avec

l'immeuble du ********;

- pour la période fiscale 2010, 1'000 fr. en

relation avec l'immeuble de ******** et 1'191 fr. avec l'immeuble du ********.

Les recourants prétendent qu'ils auraient eu à

assumer les frais de gérance que la société C.________ leur a facturés. Les

frais en question ont été comptabilisés en déduction des charges salariales

comptabilisées dans les frais généraux (cf. compte n°5050 intitulé

"gérance & compta"), ce qui paraît d'emblée inhabituel. S'agissant

en effet d'une source de revenu pour la société, il aurait été plus cohérent de

le mentionner dans les produits. L'analyse de la comptabilité de C.________

tend toutefois à confirmer que les recourants se sont bien acquittés des frais

en question, la contrepartie de la prestation de la société ayant été

enregistrée dans les comptes "c/c ******** " et "c/c ******** ",

que les recourants ont déclarés comme dettes privées dans leurs déclarations

d'impôts successives. La seule comptabilisation de ces frais ne paraît

toutefois pas suffisante pour démontrer la justification commerciale de cette

source de revenu pour la société.

Il convient encore de relever que les montants

figurant dans la comptabilité de C.________ ne se recoupent pas totalement avec

ceux revendiqués par les recourants en déduction de leurs revenus immobiliers.

Durant les périodes fiscales 2004 à 2006, la société a ainsi comptabilisé des

frais pour des montants de respectivement 1'000 et 2'500 fr. en relation avec

les immeubles de ******** et du ********, alors que les frais d'administration

revendiqués dans le cadre de la déclaration d'impôt s'élèvent, pour l'immeuble

situé au ********, à 5'000 fr. en 2004, 3'500 fr. en 2005 et 3'500 fr. en 2006.

Faute de pièces justificatives, on ignore quelles

ont été les prestations fournies dans ce contexte par la société C.________, ce

d'autant plus que, pour la signature du contrat de bail relatif à l'immeuble du

********, les recourants étaient représentés par l'agence immobilière Foncia. Les

recourants n'ont en effet pas été en mesure de produire un contrat ou une pièce

justificative, susceptible de démontrer que C.________ a bien déployé une

activité dans le cadre de la gestion des immeubles des recourants. On ignore

par ailleurs tout de l'intensité de cette activité, qui n'est nullement

documentée.

Il convient ainsi d'admettre que les recourants ne

sont pas parvenus à démontrer qu'ils avaient eu recours au service de tiers

pour l'administration de leurs biens immobiliers. Dans de telles circonstances,

l'autorité intimée pouvait admettre que les recourants n'avaient pas prouvé

avoir supporté les frais d'administration qu'ils revendiquaient en déduction de

leur revenu immobilier imposable. Or, s'agissant d'un élément susceptible de

réduire leur obligation fiscale, les recourants supportent le fardeau de sa

preuve.

La décision attaquée doit dès lors être confirmée,

en tant qu'elle refuse la déduction des frais d'administration revendiqués par

les recourants.

6.

Il suit de ce qui précède que le recours doit être partiellement admis

et la décision attaquée partiellement annulée. Le dossier est renvoyé à

l'autorité intimée pour qu'elle établisse un nouveau calcul de l'impôt, compte

tenu d'une reprise des frais non justifiés par l'usage commercial correspondant

à un ratio de 4/9 des charges comptabilisées à titre de "frais de

véhicule" (cf. pièce 6 jointe au recours). Pour le surplus, la décision

attaquée peut être confirmée. Un émolument réduit est mis à la charge des recourants,

qui n'obtiennent que partiellement gain de cause. Les recourants, qui sont

intervenus en procédure avec l'assistance d'un avocat, ont droit à des dépens,

également réduits pour tenir compte du fait qu'ils n'obtiennent que

partiellement gain de cause.

Par

ces motifs

la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

I.

Le recours est admis partiellement.

II.

La décision du 26 août 2016 rendue sur réclamation par l'Administration

cantonale des impôts est partiellement annulée, le dossier étant renvoyé à

l'Administration cantonale des impôts pour nouvelle décision dans le sens des

considérants. Elle est confirmée pour le surplus.

III.

Un émolument réduit de 2'000 francs est mis à la charge des recourants,

solidairement entre eux.

IV.

L'Administration cantonale des impôts est débitrice à l'égard des

recourants d'une indemnité de 1'000 francs à titre de dépens partiels.

Lausanne, le 5 avril 2019

La

présidente: La

greffière:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis

d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa

notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000

Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des

articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS

173.

), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss

LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,

indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.

Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.

Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,

pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la

décision attaquée.